Управлінський облік

Залежно від причин виникнення відхилення поділяють:

· на відхилення внаслідок планування (помилки та прорахунки при складанні бюджетів);

· відхилення внаслідок діяльності.

Бюджетний контроль і управління за відхиленнями здійсню-ють на підставі звіту про виконання бюджету, який складає бухгалтер-аналітик і подає менеджеру, який відповідає за прийнят-тя рішень з даного питання.

Звіт про виконання бюджету - це порівняння фактичних і запланованих показників, розрахунок відхилень та вивчення їх причин. Такий звіт готується регулярно (щомісяця) і містить дані про бюджетні витрати за звітний період і з початку року та відхилення від бюджету з поясненням їх причин, а інколи - вжитих заходів для попередження подібних відхилень у майбутньому.

Отже, звіт про виконання бюджету забезпечує зворотний зв'язок між фактичною діяльністю і бюджетуванням. Але він забезпечує можливість дійового контролю лише за умови коректного зіставлення фактичних і бюджетних показників. При аналізі відхилень виходять з того, що зведений бюджет є статичним, тобто постійним, оскільки він складений лише для певного конкретного рівня майбутньої діяльності. Якщо ж обсяг діяльності змінюється (можливо, не з вини виконавців), то відхилення від статичного бюджету втрачають контрольне значення, адже їх показники будуть оманливими. Тому для аналізу такий бюджет необхідно скоригувати на фактичний обсяг діяльності.

Бюджет, який враховує можливі варіанти зміни обсягу діяльності в межах релевантного діапазону, називають гнучким, або динамічним бюджетом. Такий бюджет необхідний, в першу чергу для аналізу тих витрат, які включають постійну і змінну складові (виробничі накладні, витрати на збут, адміністративні). Він складається виходячи із залежності:

Загальна сума витрат = Постійні витрати + (Фактичний обсяг виробництва * Змінні бюджетні витрати на одиницю діяльності).

Такий бюджет може бути розрахований на декілька рівнів діяльності в межах релевантного діапазону.

Використання гнучкого бюджету (а він може складатися як до початку бюджетного періоду, так і в процесі діяльності або ж при підбиванні підсумків) дає можливість порівняти фактичні дані як із статичним, так і з гнучким бюджетом і визначити два види відхилень: за рахунок обсягу діяльності і за рахунок ефективності. Відхилення за рахунок обсягу діяльності характеризують результативність роботи, а відхилення фактичних даних від гнучкого бюджету - ефективність роботи підприємства.

Для поглибленого аналізу відхилень необхідно їх визначити за кожною статтею бюджету і пояснити причини відхилень.

Так, відхилення прибутку за рахунок зміни окремих факторів за допомогою гнучкого бюджету розраховують аналогічно факторному аналізу методом обчислення різниць (табл. 10.1).

Таблиця 10.1 - Розрахнок відхилень за бюджетами

Методика аналізу відхилень залежить від системи калькулювання витрат, яку застосовує підприємство при складанні внутрішньої звітності: на підставі повної собівартості чи на підставі змінних витрат. Але і в одному, і в другому випадку необхідно виділяти змінні витрати і аналізувати їх окремо від постійних. У тих же випадках, коли при аналізі відхилень прибутку має місце незбігання обсягу виробництва з обсягом реалізації продукції, для аналізу відхилень треба складати два гнучкі бюджети: на фактичний обсяг виробництва (для аналізу відхилення витрат) і на фактичний обсяг реалізації (для аналізу відхилення прибутку). Відхилення між цими бюджетами зумовлено змінами у величині запасів готової продукції.

Такий аналіз дає можливість об'єктивно оцінити результати роботи та їх залежність від окремих факторів. По закінченню бюджетного періоду проводиться бюджетний контроль.

Бюджетний контроль - це співставлення фактичних даних з бюджетними, аналіз відхилень і внесення необхідних коректив. Розрізняють декілька рівнів бюджетного контролю:

1. поверхневий рівень або нульовий;

2. поглиблений рівень із застосуванням статичних та гнучких бюджетів;

3. факторний аналіз відхилень тощо.

Поверхневий рівень - полягає в тому, що кожний центр відповідальності надає в бюджетний комітет виконання основних показників свого центру відповідальності. Бюджетний комітет узагальнює всі показники роботи центрів відповідальності. Зведена таблиця являє собою основні показники діяльності підприємства. Ця таблиця складається з двох розділів:

· основні техніко-економічні показники;

· показники ефективності виробничої діяльності.

Поглиблений рівень включає статичний та гнучкий бюджети. Статичний бюджет - це бюджетні обсяги, бюджетні ціни, бюджетні витрати. Гнучкий бюджет - це фактичні обсяги, бюджетні ціни, бюджетні витрати. Гнучкий бюджет - бюджет, що розраховується на підставі планових норм і нормативів витрат на змінні в межах релевантного діапазону (в тому числі і фактичні обсяги виробництва). Гнучкий бюджет дає відповідь на питання: а якими б були витрати та доходи за умови незмінних цін, тарифів, норм і нормативів витрат, але зміни обсягів реалізації чи виробництва.

ЛЕКЦІЯ 11. ОБЛІК І КОНТРОЛЬ ЗА ЦЕНТРАМИ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ

1. Сутність і види центрів відповідальності та оцінка їхньої діяльності

Центр відповідальності - це сфера (сегмент) діяльності, в межах якої встановлено персональну відповідальність менеджера за показниками діяльності, які він повинен контролювати. Центр відповідальності є частиною системи управління підприємством, яка має свій вхід і вихід. На вході формуються витрати сировини, матеріалів, напівфабрикатів, робочого часу та різних видів послуг. Центр відповідальності виконує задану йому роботу з цими ресурсами. На виході формується продукція (робота або послуги), яка переходить в інший центр відповідальності або реалізується на сторону. Мета кожного центру відповідальності - це ефективна діяльність, тобто виробництво заданого обсягу продукції при мінімальному використанні виробничих ресурсів, або максимальне виробництво обсягу продукції при заданому розмірі виробничих ресурсів.

Центри відповідальності розглядається як внутрішні підрозділи підприємства, які функціонують на високому рівні економічної самостійності, можуть самі здійснювати реалізацію своєї продукції, мають право розпоряджатися частиною прибутку від її реалізації та ввести самостійно баланс. Робота центрів відповідальності регламентується Положеннями та посадовими інструкціями які затверджуються керівником підприємства. У них обумовлено: майно центру, управління центром, трудові відносини та оплата праці, виробничо-господарська і фінансова діяльність, облік і звітність у центрі, контроль за господарсько-фінансовою діяльністю та припинення діяльності центру. Відносини між центрами відповідальності та іншими підрозділами ґрунтуються на підставі внутрішньогосподарських угод про партнерство. Діють трансфертні та договірні внутрішньогосподарські ціни, за якими визначається виробнича ефективність підрозділів. Центри відповідальності працюють на основі фінансової відповідальності й повної чи часткової самоокупності.

Одним із головних інструментів системи обліку за центрами відповідальності, що дає змогу їх контролювати, є складання кошторисів (бюджетів). Бюджет можна назвати (фінансовим планом), у якому відображають очікувані доходи та/чи очікувані витрати на наступний період, зазвичай на один рік. Складання бюджетів може ґрунтуватись на двох підходах: знизу-вверх та зверху-вниз. Бюджети центрів розробляють та уточнюють на кожний місяць. Контроль за виконанням бюджетів доцільно здійснювати безпосередньо в самому центрі та централізованою фінансово-економічною службою підприємства.

Введення центрів відповідальності дало змогу докорінно змінити систему менеджменту, що істотно підвищило ефективність виробництва. Тобто створення центрів дає змогу скоротити виробничі витрати, збільшити прибуток підприємства, створити кадровий склад керівників середньої ланки, які більш пристосовані до нинішніх кризових умов. Центри відповідальності працюють із великою відповідальністю і самостійністю, але водночас вони залишаються частиною цілісного організму великого господарства. Слід зауважити, що ефективна діяльність на основі центрів відповідальності, на нашу думку, може мати сенс у великих та середніх організаціях, де чітко визначені сфери відповідальності та статті затрат і доходів для кожного потенційного центру.

2. Сутність і методи трансфертного ціноутворення

Трансфертна ціна - ціна, яка встановлюється на будь-який об'єкт торгівлі (товари, послуги або фактори виробництва) між пов'язаними компаніями або структурними підрозділами однієї компанії, якщо об'єкт торгівлі перетинає митний кордон.

Трансфертне ціноутворення - це процес визначення трансфертної ціни, сукупність економічних відносин, які виникають у процесі визначення трансфертної ціни на будь-який об'єкт торгівлі (товари, послуги або фактори виробництва) між пов'язаними компаніями або структурними підрозділами однієї компанії, якщо об'єкт торгівлі перетинає митний кордон.

Система трансфертного ціноутворення забезпечує такі функції.

1) надає інформацію, що стимулює менеджерів підрозділів приймати обгрунтовані економічні рішення. Це відбувається за умови, коли дії, які здійснюють менеджери підрозділів, щоб покращити показники прибутку у звітах про діяльність своїх підрозділів, також збільшують значення прибутку підприємства в цілому;

2) надає інформацію, яка корисна для оцінки управлінських та економічних показників діяльності підрозділів;

3) цілеспрямовано переміщує частину прибутку між підрозділами або місцями їх розташування;

4) гарантує, що не порушується автономність діяльності підрозділів.

Розробка трансфертних цін на практиці є досить складною і трудомісткою процедурою. Проте оцінка діяльності окремих центрів відповідальності підприємства є неможливою без формування системи трансфертного ціноутворення.

Існує декілька підходів до визначення трансфертних цін. Традиційний західний підхід передбачає, що трансфертна ціна визначається за кожною статтею (рахунком) на момент його відкриття і не змінюється до закриття даної статті; величина цієї ціни за центрами залучення дорівнює вартості альтернативного залучення ресурсів на ринку на визначений термін; трансфертна ціна за центрами розміщення ресурсів дорівнює сумі трансфертної ціни за центрами залучення і маржі, що встановлюється як плата за процентний ризик.

Система трансферного ціноутворення може формуватися як система орієнтована на ринок або як система, орієнтована на внутрішні витрати банку. Очевидно, що перший підхід має ряд переваг, зокрема - можливість оптимізації результативності діяльності окремих підрозділів, об'єктивна оцінка результатів діяльності підрозділів та їх конкурентної позиції на ринку.

Система, що орієнтована на внутрішні витрати, не має обмежень щодо застосування, проте вона дає оцінку результатів діяльності окремих структурних підрозділів тільки щодо інших підрозділів підприємства, не стимулює зменшення витрат і неспроможна дати об'єктивну оцінку ефективності роботи підрозділу.

ЛЕКЦІЯ 12. ВЗАЄМОЗВ'ЯЗОК УПРАВЛІНСЬКОГО І ФІНАНСОВОГО ОБЛІКУ

1. Завдання управлінського обліку та його відмінності від фінансового обліку

Фінансовий та управлінський облік - це два види одного бухгалтерського обліку, тому вони мають багато спільних рис:

- в обох системах обліку розглядаються однакові господарські операції (наприклад, поелементно відображені в системі фінансового обліку дані про види витрат також використовуються і в управлінському обліку);

- на основі виробничої або повної собівартості, розрахованої в системі управлінського обліку, встановлюється балансова вартість виготовлених на підприємстві активів у системі фінансового обліку;

- загальноприйняті принципи фінансового обліку можуть діяти і в управлінському обліку, оскільки адміністрація не може керуватися в своїй діяльності виключно суб'єктивними неперевіреними оцінками;

– оперативна інформація використовується не тільки в управлінському обліку, але й для складання фінансових документів, отже, обидва види обліку використовують спільну інформаційну систему;

- дані фінансового обліку разом з інформацією управлінського обліку можуть бути використані при прийнятті управлінських рішень;

- обидва види обліку базуються на концепції підзвітності менеджерів, але фінансовий облік дає змогу оцінити результати діяльності підприємства в цілому, а управлінський - в межах окремих сегментів діяльності;

- обидва види обліку мають елементи системи, що передбачає наявність прямих і зворотних зв'язків при виконанні функцій спостереження, вимірювання різних характеристик виробництва або його окремих частин, обробки інформації за даними первинної документації (наприклад, рух звітної документації між підрозділами і службами підприємства і бухгалтерією).

У той же час управлінський облік має суттєві відмінності від фінансового, зорієнтованого традиційно на складання фінансової звітності, призначеної в першу чергу для зовнішніх користувачів (табл.12.1).

Особливості управлінського обліку:

1) різні терміни для різних цілей - в управлінському обліку використовують багато термінів (понять), які близькі за назвами, але мають різне значення в різних ситуаціях, і навпаки - різні назви при подібному значенні;

2) дані управлінського обліку частіше приблизні ніж абсолютно точні. Точність необхідна там, де вона дійсно необхідна. В управлінському обліку (при плануванні і т. ін.) можливі суттєві похибки, приблизні оцінки;

3) робота з неповними даними - при прийнятті управлінських рішень ніколи не буває повною, вичерпної інформації про об'єкт управління, завжди відчувається дефіцит якоїсь необхідної інформації;

4) дані обліку - це тільки частина вихідної управлінської інформації. При прийнятті управлінського рішення завжди використовується і необлікова інформація, а інколи і власна інтуїція менеджера;

5) люди, а не числа визначають, як підуть справи - система обліку корисна лише настільки, наскільки результати її використання відображаєься у реальній діяльності людей.

Таблиця 12.1 - Порівняльна характеристика фінансового та управлінського обліку

2. Організаційні аспекти управлінського обліку

Взаємозв'язок і взаємодія облікової функції управлінського обліку з іншими функціями управління показані на рис. 12.1.

Рисунок 12.1- Взаємозв'язок і взаємодія облікової функції управлінського обліку з іншими функціями управління в процесі прийняття рішень

Управлінський облік не регламентується і не регулюється державними органами. Його принципи і методи розробляються професійними організаціями бухгалтерів. Однією з таких організацій є Міжнародна федерація бухгалтерів (МФБ). Створений нею спеціальний комітет розробив і видав ряд положень та досліджень з управлінського обліку, призначених для гармонізації методів і прийомів управлінського обліку в різних підприємствах і країнах. Вони мають рекомендаційний характер. Поряд з тим, рекомендації з практики управлінського обліку розробляють професійні організації бухгалтерів окремих країн (США, Великої Британії та ін.).

Основну масу вихідної інформації управлінський облік одержує з рахунків бухгалтерського обліку. Тому важливим методологічним питанням організації управлінського обліку є питання про його місце в системі рахунків бухгалтерського обліку.

Міжнародна практика виробила два основні підходи до побудови плану рахунків:

- створюються дві автономні системи рахунків: одна - для фінансового, друга - для управлінського обліку. При цьому рахунки фінансового обліку не кореспондують з рахунками управлінського обліку. Такий підхід застосовують близько 80 країн, у тому числі і більшість країн-членів ЄС;

- єдина система рахунків, у межах якої передбачені рахунки управлінсь-кого обліку, що кореспондують з рахунками фінансового. Цей підхід характерний для країн англосаксонської групи. Нагадуємо, що в останніх відсутнє державне регулювання обліку, немає єдиного національного плану рахунків, а бухгалтерський облік є саморегульованою системою. У цих країнах сформувалися три основні системи рахунків: загальна, інтегрована і переплетена

Поряд з тим, рекомендації з практики управлінського обліку розробляють професійні організації бухгалтерів окремих країн (США, Великої Британії та ін.).

Організація управлінського обліку на підприємстві залежить від його організаційної структури, обсягу діяльності, структури управління та політики керівництва. Характерною рисою для багатьох великих підприємств є централізація фінансового і децентралізація управлінського обліку задля наближення його до місць виникнення витрат і прийняття рішень.

Загальну систему використовують підприємства малого бізнесу (в Україні - аналогічно) сфери послуг, торгівлі, побутового обслуговування, промислового виробництва без калькулювання собівартості продукції. Вона ґрунтується на періодичному обліку запасів, роздільному обліку витрат за елементами (рахунки кл. 8) та доходів за їх видами (рахунки кл. 7), визначенням фінансового результату на спеціальному зведеному рахунку (рахунок 79).

Інтегровану систему обліку застосовують великі підприємства. При цій системі у єдиному плані рахунків передбачають рахунки обліку витрат («Виробництво», «Звагальновиробничі витрати», «Витрати на збут» та ін.), які кореспондують з рахунками фінансового обліку і на яких ведеться аналітичний облік витрат у розрізі окремих їх груп, центрів виникнення, видів продукції і т. ін. відповідно до потреб управління витратами, контролю, калькулювання собівартості, визначення рентабельності окремих видів продукції тощо. Аналогічну систему обліку застосовують великі комерційні підприємства в Україні.

Змішана система обліку передбачає окреме ведення рахунків фінансового та управлінського обліку, які не кореспондують між собою. При цьому на рахунках фінансового обліку відображають витрати за елементами, доходи за їх видами, розрахунки з дебіторами і кредиторами, визначають загальний фінансовий результат. На рахунках виробничого (управлінського) обліку на підставі тих же документів ведуть облік запасів, витрат на виробництво та збут продукції (з необхідною аналітичною деталізацією), обчислюють собівартість продукції, визначають фінансовий результат від реалізації продукції. Взаємозв'язок фінансового та виробничого обліку здійснюють через контрольні рахунки. Ці рахунки («Контрольний рахунок виробничого обліку» та «Контрольний рахунок фінансового обліку») мають протилежну будову, тобто є «дзеркально протилежними». Сальдо «Контрольного рахунку виробничого обліку» у фінансовій звітності характеризує загальну вартість запасів, деталізація яких наводиться на рахунках виробничого обліку (що може розглядатися як «комерційна таємниця»).

СПИСОК ЛІТЕРАТУРИ

1. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» від 16.07.99 р. № 966 - ХІV. - Електроний ресурс: Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/996-14

2. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755 - VI зі змінами та доповненнями - Електроний ресурс: Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/2755-17

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати»: Затв. наказом МФУ від 31.12.1999 р. № 318. Електроний ресурс: Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0027-00

4. Атамас П. Й. Управлінський облік: 2-ге вид. навчальний посібник/ П. Й. Атамас.- К.: Центр учбової літератури, 2009. -- 440 с.

5. Власова О.Є. Управлінський облік: конспект лекцій з дисципліни (для студентів 4, 5 курсу денної і заочної форм навчання напрямку підготовки 6.030501 «Економіка і підприємництво», 6.030509 «Облік і аудит» спеціальності «Облік і аудит») / О.Є. Власова. - Харк. нац. акад. міськ. госп-ва. - Х.: - ХНАМГ, 2010. - 118 с.

6. Гнилицька Л.В., Коршикова Р.С., Поплюйко А.М. Управлінський облік: практикум: навч. посіб. /За заг. ред. Добровського В.М./ - К.: КНЕУ, 2010. - 288 с..

7. Добровський В. М., Гнилицька Л. В., Коршикова Р. С. Управлінський облік: Навч.- метод. посіб./ За ред. В. М. Добровського. - К.: КНЕУ, 2005. - 235 с

8. Практикум з фінансового та управлінського обліку за національними стандартами: навчальний посібник / М.Ф.Огійчук, Л.Г. Панченко, Л.О. Сколотій та ін. / За ред. проф. М.Ф. Огійчука.- 2-ге вид., перероб. і доповн.- К.: Алерта, 2013. - 608 с.

9. Фаріон І.Д. Управлінський облік: підручник./ І.Д. Фаріон- К.: 2012. - 792 с.

10. Голов С.Ф. Управлінський облік. / С.Ф. Голов - Х.: Фактор, 2009. - 784с.

Размещено на Allbest.ru