Аудит в системі економічного контролю

* оперативний контроль. Передбачається проведення перма-нентного аудиту, тобто систематичного контролю безпосередньо в процесі діяльності суб'єкта для попередження помилок або вибору оптимальних варіантів рішень. Діяльність аудитора щодо попередження помилок зводиться до розробки рекомендацій, правильних або оптимальних рішень або надання варіантів альтернативних рішень. Аудитор сам не може безпосередньо приймати рішення за клієнта.

* стратегічне завдання -- обґрунтування оптимальної або пропонування альтернативних стратегій і перспективної програми розвитку будь-якого аспекту діяльності підприємства в цілому.

13. ПРЕДМЕТ ТА ОБ'ЄКТИ АУДИТУ

Предметом аудиторської діяльності є стан економічних, організаційних, інформаційних та інших характеристик системи, що знаходяться в сфері аудиторської оцінки. Аудит передбачає оцінку законності здійснення господарських процесів та достовірності інформації, що цікавить користувачів та замовників аудиту. Предмет аудиту має багато спільного з предметом ревізії, судово-бухгалтерської експертизи та економічного аналізу.

Аудит, ревізія і судово-бухгалтерська експертиза досліджують один і той самий предмет (фінансово-господарську діяльність клієнта), користуються одними і тими самими методичними прийомами і процедурами, виявляють негативні явища у господарюванні з метою їх ліквідації в наступні періоди, використовують однакові джерела інформації (нормативно-правові акти, первинні бухгалтерські документи, облікові регістри, баланс і звітність клієнта). Проте між аудитом, ревізією і судово-бухгалтерською експертизою є суттєві відмінності:

* аудит -- незалежна форма контролю, яку власник обирає добровільно і формує питання для перевірки, щоб отримати дос-товірні висновки з метою подальшого вдосконалення фінансово-господарської діяльності, маркетингу, бухгалтерського обліку;

* ревізія вивчає фінансово-господарську діяльність підприєм-ства ретроспективно, тобто після завершення господарських операцій (квартал, рік). Важливою рисою ревізії є те, що вона проводиться згідно з чинним законодавством держави, при цьому держава ставить за мету встановити законність, достовірність, правильність та повноту відображення здійснених підприємством господарських операцій;

* аудитори отримують заробітну плату від результату ауди-торської перевірки, тобто їхню працю (послуги) оплачує власник підприємства, а ревізійним органам їхню працю (послуги) опла-чує держава;

* судово-бухгалтерська експертиза має процесуально-право-вий зміст, що визначається системою правил, встановлених зако-нодавством, яке регулює порядок призначення і проведення екс-пертизи, умови оцінки її результатів слідством і судом, права та обов'язки державних органів, які здійснюють судочинство, права та обов'язки експерта-бухгалтера;

* судово-бухгалтерську експертизу призначає слідчий орган або суд, як правило, після проведення ревізії, яка виявила недо-стовірність і неправдивість документації, що стало предметом судового розгляду. Аудит проводиться на основі укладеного до-говору між замовником і аудиторською фірмою або аудитором;

* ревізійна служба -- орган, який при виявленні порушень на-раховує штрафні санкції, аудит -- розробляє рекомендації щодо усунення таких порушень з метою захисту інтересів власника.

Під об'єктом аудиторських послуг розуміють окремі або взаємопов'язані економічні, організаційні, інформаційні або інші сторони функціонування системи, що вивчається, стан яких може бути оцінено кількісно і якісно (окремі форми фінансової звітності, облікові регістри, первинні документи, матеріали інвентаризації, система внутрішнього контролю на підприємстві, установчі документи, результати попередніх аудиторських перевірок тощо).



14. КЛАСИФІКАЦІЯ ОБ'ЄКТІВ АУДИТУ

Класифікація ознак об'єкта	Групи об'єкта
Види об'єктів	ресурси господарські процеси економічні результати діяльності організаційні форми управління методи управління функції управління
Складність	сукупні ресурси і господарські процеси, цілісність системи управліннягрупи ресурсів, відносно відокремлені частини системи управління
Відношення до сфери діяльності	відокремлені сфери діяльності підприємства (матеріально-технічне постачання, допоміжні виробництва, обслуговування виробництва, основне виробництво тощо)
За часом здійснення операцій	об'єкти, стан яких оцінюється в минулому часі об'єкти, стан яких оцінюється в теперішньому часі об'єкти, стан яких оцінюється в майбутньому
Характер оцінки об'єкта	об'єкти, які оцінюються кількісно об'єкти, які оцінюються якісно об'єкти, які оцінюються як кількісно, так і якісно
Тривалість знаходження в полі діяльності аудитора	об'єкти, які знаходяться в полі аудиторського впливу об'єкти, по яких здійснюється періодична аудиторська оцінка об'єкти, що потребують разової оцінки
Вид аудиту	об'єкти зовнішнього аудиту об'єкти внутрішнього аудиту

Аудит належить до інтелектуального виду діяльності, що вивчає складні та неоднорідні процеси та системи.

В основу дослідження таких систем покладено діалектичний метод, що дозволяє вивчати об'єкт у взаємозв'язку з окремими елементами системи.



15. МЕТОДИ ТА МЕТОДИКА АУДИТУ

Метод аудиту -- сукупність способів і прийомів, за допомогою яких оцінюється стан об'єктів, що вивчаються. Більшу частину різних прийомів проведення аудиту можна поділити на три групи:

1. Визначення стану об'єктів у натуральному вигляді:

-- перегляд;

-- перерахунок;

-- зважування;

-- вимірювання.

Ці способи дозволяють визначити кількісний стан об'єкта, провести лабораторний аналіз, метою якого є визначення якісного і кількісного стану об'єкта.

2. Порівнювання.

Прийоми цієї групи дозволяють порівняти такі показники:

-- фактичну кількість активів підприємства з реальними потребами і нормативами;

-- кількість фактично використаної у виробництві сировини і матеріалів з нормативними даними;

-- дані бухгалтерських документів -- з інформацією, що міститься в небухгалтерських документах;

-- результати контрольних вимірювань і запуску матеріалів у виробництво, обсяги робіт та вихід продукції -- з аналогічними партіями матеріалів, зафіксованих у відповідних документах за інший період;

-- фактичні показники фінансово-господарської діяльності -- з плановими показниками за минулий період;

-- діючі на підприємстві системи управління та їх окремі підсистеми -- з вітчизняними та зарубіжними аналогами.

Порівняння дозволяє визначити відхилення діючого стану об'єктів, що вивчаються, від норм і нормативів та прогнозованих показників.

3. Оцінка.

Проводиться оцінка минулого, теперішнього і майбутнього станів об'єкта аудиту. Ці прийоми є логічним закінченням процесу порівняння. Оцінюється стан ресурсів, доцільність і законність господарських операцій, достовірність економічної інформації, що виходить за межі підприємства. Особливе значення в методі відіграє оцінка ризику, який певною мірою притаманний аудиторській практиці в зв'язку з можливими помилками в бухгалтерському обліку і звітності. Така оцінка проводиться на стадії вибору клієнта та планування аудиту. Вона передбачає вивчення стану обліку та внутрішнього контролю з огляду на відображення господарських операцій на бухгалтерських рахунках та перенесення показників з рахунків на баланс підприємства.

Ці прийоми проведення аудиту можуть застосовуватись при суцільному, вибірковому, аналітичному та комбінованому способах організації аудиту.

Методикою аудиту є послідовність і порядок застосування прийомів (методів) аудиту з метою встановлення об'єктивної істини про аудовану інформацію та доведення цієї істини через аудиторський висновок до користувачів фінансової звітності й аудиту.

Аудиторські процедури -- це відповідний порядок і послідовність дій аудитора для одержання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту.

Аудиторська перевірка формується у послідовності від загального до конкретного або від конкретного до загального. Найчастіше застосовується підхід від загального до детального (конкретного). Кожен аудитор самостійно вибирає послідовність своєї роботи залежно від особливостей діяльності клієнта й умов договору.

В аудиторській фірмі бажано мати апробовані методики аудиторської перевірки, що дає змогу звести до мінімуму ризик перевірки, а також зменшити термін її проведення.

16. НОРМАТИВНА БАЗА ТА ЇЇ ВИКОРИСТАННЯ В АУДИТІ

Аудитор у своїй роботі постійно працює з різними нормативними актами. Нормативними актами називають письмові документи, що приймаються уповноваженими органами держави, які встановлюють, вносять зміни або скасовують норми права.

Сукупність нормативних актів, необхідних для надання аудиторських послуг, становить нормативну базу аудиту. Нормативна база аудиту поділяється на зовнішню і внутрішню.

Зовнішня нормативна база -- закони, постанови, накази, інструкції, положення, методичні матеріали з обліку та звітності, з оподаткування, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку та національні стандарти аудиту, видані й затверджені відповідними органами. Вони потрібні аудитору для встановлення законності й достовірності відображеної господарської операції, відповідності ведення обліку та звітності, проведення аналізу, складання висновку.

Внутрішня нормативна база -- це облікова політика суб'єкта, різні методичні, інструкційні та розпорядчі документи з організації фінансово-господарської діяльності на конкретному підприємстві (накази, розпорядження, посадові інструкції тощо). Вони підлягають аналізу та зіставленню з чинною методологією.

Важливою частиною внутрішньої нормативної бази є наказ про облікову політику.

17. ХАРАКТЕРИСТИКА ОСОБЛИВОСТЕЙ ОБ'ЄКТІВ ВНУТРІШНЬОГО АУДИТУ

Основними об'єктами внутрішнього аудиту є:

-- стан і ведення бухгалтерського фінансового обліку;

-- фінансова звітність, її вірогідність;

-- стан необоротних активів і запасів;

-- забезпеченість підприємства власними обіговими коштами;

-- платоспроможність і фінансова стійкість;

-- система управління підприємством;

-- робота економічних і технічних служб підприємства;

Організація внутрішнього аудиту

-- оподаткування: правильність визначення доходу, що підля¬гає оподаткуванню; своєчасність і повнота сплати податків;

-- планування, нормування і стимулювання;

-- внутрішньогосподарський контроль;

-- виробничо-господарська діяльність;

-- достовірність проектно-кошторисної документації;

-- забезпеченість власними засобами;

-- організація і технологія виробництва;

-- процеси господарської діяльності;

-- проектно-кошторисна документація;

-- виконавча дисципліна та ін.

Для детального дослідження об'єктів внутрішнього аудиту доцільно здійснити порівняльний аналіз видів аудиторських послуг, які надаються зовнішніми аудиторськими фірмами і службами внутрішнього аудиту.

До таких аудиторських послуг належать:

-- аудит суб'єктів підприємницької діяльності;

-- складання фінансової звітності, податкових декларацій;

-- відновлення кількісно-сумового обліку;

-- консультації з обліку, оподаткування;

-- ведення обліку та розробка методики обліку на конкретних підприємствах тощо.

До об'єктів організації внутрішнього аудиту належать аудиторські номенклатури. Під аудиторською номенклатурою розуміють перелік інформації, котра є в законодавчих актах, нормативних документах, кошторисах, зафіксованих фактах, які використовують у процесі аудиту для підготовки управлінських рішень. Склад номенклатури формується залежно від характеру діяльності господарства.

Кожний окремий об'єкт внутрішнього аудиту потребує індивідуального підходу до використання прийомів аудиту, що є елементами його методу. Від політики і стилю управління залежать напрямки внутрішнього аудиту, глибина дослідження тих чи інших об'єктів внутрішнього контролю.

Успішна реалізація завдань раціональної організації внутрішнього аудиту потребує певних умов і передумов. Основною умовою є те, що за останні роки, й особливо після введення у дію Закону України "Про аудиторську діяльність", формується сприятливе середовище для запровадження нових форм контролю, адекватних ринковим відносинам. Так, створюється відповідна нормативна база (національні й міжнародні стандарти з аудиту), у вузах України готують спеціалістів з обліку й аудиту, прийнятий Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", затверджена Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, які сприятимуть високоякісному оновленню основної інформаційної бази аудиту. З кожним роком підвищується кількість наукових праць з аудиту, дослідження поглиблюються, зростає їх практична значущість.

18. ОРГАНІЗАЦІЯ АУДИТОРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ

В Україні заняття аудиторською діяльністю дозволено як у формі приватного підприємництва, так і шляхом створення аудиторських фірм. Аудиторські фірми можуть створюватися в будь-якій законодавчо дозволеній формі господарського товариства і на основі будь-яких форм власності. Суб'єкт господарювання може бути зареєстрований як аудиторська фірма за умови, що 70 % його статутного капіталу сформовано за рахунок внесків аудиторів і керівником фірми є аудитор.

Діяльність аудиторських фірм в Україні включає:

* перевірку достовірності фінансової звітності клієнта;

* оцінку фінансового стану, фінансової стійкості;

* експертну оцінку стану фінансово-господарської діяльності підприємства-замовника і прогнозування перспектив його розвитку;

* надання послуг з інформаційного, наукового і методичного забезпечення діяльності підприємств;

* надання послуг з організації і постановки системи бух-обліку на підприємствах;

* проведення консультацій з питань обліку, оподаткування;

* розроблення пропозицій щодо вдосконалення діяльності підприємства і підвищення ефективності його фінансово-господарської діяльності.

Під час виконання аудиторських перевірок аудиторські фірми та аудитори мають право:

* самостійно, відповідно до умов договору із замовником, визначати строки, послідовність, форми і методи проведення перевірок;

* отримувати від підприємства, яке перевіряється, всі необхідні документи: первинні документи, регістри бух.обліку, форми звітності;

* отримувати потрібні усні й письмові роз'яснення від керівництва підприємства, яке перевіряється, і його співробітників;

* визначати необхідність, строки, обсяги й об'єкти інвентаризації підприємства, що перевіряється, а також самостійно проводити інвентаризацію або контролювати її проведення працівниками підприємства;

* мати доступ в усі приміщення підприємства;

* за необхідності залучати до проведення перевірок експертів та інших фахівців з питань виробничої діяльності підприємства, що перевіряється.

Такі широкі права аудиторів і аудиторських фірм під час проведення перевірок накладають на них певні обов'язки і відповідальність, метою яких є максимальне задоволення вимог замовника і нездійснення свідомих або випадкових дій, які можуть завдати матеріальний або моральний збитки підприємству, що перевіряється, підірвати його репутацію в бізнесі.

Для цього аудитори зобов'язані:

* належним чином здійснювати аудиторські процедури з перевірки бухгалтерської документації замовника;

* планувати і документувати свою діяльність відповідно до вимог чинних законодавчих і нормативних актів, стандартів аудиту;

* не розголошувати отриману в процесі перевірки інформацію, яка становить комерційну таємницю підприємства, що перевіряється, третім особам і не використовувати її в особистих інтересах;

* відповідати перед замовником за порушення умов договору відповідно до чинного законодавства;

* інформувати власників і керівництво підприємства, яке перевіряється, про виявлені під час перевірки помилки і порушення у системі обліку та звітності, а також про недоліки в організації роботи підприємства.

Аудиторська діяльність та її регулювання

Вважається, що для підтримання на достатньому рівні професійної компетентності аудитор має проводити не менше двох аудиторських перевірок за рік. Він повинен, усвідомлюючи рівень відповідальності перед замовником і користувачами, ретельно планувати й організовувати свою роботу, щоб мати максимальні гарантії обґрунтованості сформульованої в аудиторському висновку думки і відсутності в перевіреній ним бухгалтерській звітності серйозних помилок і перекручень.

19. СТАТУС АУДИТОРА В УКРАЇНІ

Аудитор - це висококваліфікований спеціаліст у сфері обліку та контролю, фінансів й аналізу, економіки та права, який має повноваження здійснювати аудиторську діяльність підприємств на договірній основі з подальшим наданням офіційних висновків.

Аудитор - це спеціаліст, який має не загальні знання з бухгалтерського обліку та економіки, а професійні, тобто фундаментальні та спеціальні знання методики та техніки вивчення документів і фактів господарського життя. Під фундаментальними маються на увазі знання, які дають розуміння внутрішніх і зовнішніх закономірностей діяльності підприємств. Вони складаються з твердих знань аудитором усіх важливих економіко-облікових та правових понять і категорій. Спеціальними називають конкретні знання з аудиту, що використовуються при здійсненні того чи іншого виду аудиторської роботи. Отже, аудитор - це спеціаліст, який застосовує свої знання на практиці, тобто має навики дослідження документів й операцій і вміє виявляти недоліки та факти відхилень у діяльності господарюючого суб'єкта.

Основні характеристики професії аудитора:

гуманність професії - спрямована насамперед на забезпечення контролю за діяльністю підприємств та на надання фінансово-економічної допомоги;

соціальна значущість професії - у тому, що вона пов'язана з державою і діяльністю підприємств, важливими соціальними явищами;

це високоінтелектуальна професія, оскільки повинна охоплювати різноманітні сфери господарського життя суспільства з урахуванням складних заплутаних фінансово-господарських проблем;

точність професії - вона є діяльністю, яка спирається на конкретні юридичні факти при точному дотриманні законодавства для отримання конкретного результату;

організованість - завдання аудитора полягає в організації аудиторського процесу, виконанні обов'язків, та наданні прав;

свобода й самостійність - без них неможливо вирішити складні нестандартні ситуації, які виникають у діяльності аудитора, але ця свобода повинна обмежуватись рамками закону;

відповідальність роботи - від її результату залежить фінансовий стан юридичної чи фізичної особи.

Вимоги до аудитора:

Аудитором може бути громадянин України, який має кваліфікаційний сертифікат на право займатися аудиторською діяльністю. Елементами освіти аудитора є: повна вища освіта; практичний досвід; спеціальна професійна освіта; вільне володіння діловою українською мовою .

Вимоги до освіти аудитора:

Базова освіта - вища економічна або юридична освіта, отримана в навчальному закладі України, який має державну акредитацію, або отримана в навчальному закладі іноземної держави, дипломи якого мають юридичну силу в Україні.

Практичний досвід - визначається стажем роботи не менше 3 років у якості: керівника, аудитора або спеціаліста аудиторської фірми, бухгалтера, економіста, аудитора, наукового співробітника або викладача економічного профілю. До стажу зараховується робота на вищезазначених посадах у штаті організації, за сумісництвом або в якості індивідуального підприємця.

Спеціальна професійна освіта - включає навчання з відривом або без відриву від виробництва в певних навчально - методичних центрах та організаціях з навчання та перепідготовки аудиторів і стажування в аудиторській фірмі.

Особа, яка має судимість за корисливі злочини, не може бути аудитором.

Аудиторам забороняється безпосередньо займатися торговельною. посередницькою та виробничою підприємницькою діяльністю, що не виключає їх права на одержання дивідендів від акцій та доходів від інших корпоративних прав.

Забороняється проведення аудиту:

аудитором, який має прямі особисті майнові інтереси у господарюючого суб'єкта, що перевіряється;

аудитором який має особисті майнові інтереси у господарюючого суб'єкта, що перевіряється;

аудитором-членом керівництва, засновником або власником господарюючого суб'єкта, що перевіряється;

аудитором-працівником господарюючого суб'єкта, що перевіряється;

аудитором-працівником, співвласником дочірнього підприємства, філії чи представництва господарюючого суб'єкта, що перевіряється.

Аудитор може займатися аудиторською діяльністю індивідуально (як приватний підприємець), створити аудиторську фірму, або працювати за наймом в будь-якій аудиторській фірмі.

20. ОРГАНІЗАЦІЯ ФУНКЦІОНУВАННЯ НАДАННЯ АУДИТОРСЬКИХ ПОСЛУГ

Аудиторські фірми й аудитори-підприємці проводять аудит і надають супутні аудиторські послуги.

Згідно з МСА після 2004 року (чинний з 15.12.2004 р., частково з 01.01.2005 р.) аудиторські послуги класифікують наступним чином:

1.Аудит та огляд історичної фінансової інформації - фінансової звітності (МСА 100-999, ПМПА 1000-1999, МСЗО 2000 -2699);

2. Завдання з надання впевненості іншім, ніж аудит і огляд історичної фінансової інформації (МСЗПУ -3699);

3. Супутні послуги (МССУ 4000-4699):

- завдання з виконання узгоджених процедур;

- завдання з підготовки фінансової інформації.

Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України „Про аудиторську діяльність” аудиторські послуги можуть надаватися у формі:

а) аудиторських перевірок (аудиту) і зв'язаних з ними експертиз;

б) консультацій з питань: - бухгалтерського обліку;- звітності;- оподаткування; - аналізу фінансово-господарської діяльності;- інших видів економіко-правового забезпечення підприємницької діяльності фізичних і юридичних осіб.

Аудиторська перевірка фінансових звітів дає аудитору можливість висловити думку про складену фінансову звітність (у всіх суттєвих аспектах)відповідно до визначеної концептуальної основи фінансової звітності.

Термін "упевненість" - це переконаність аудитора в достовірності твердження, зробленого однією стороною для іншої. Для надання такої впевненості аудитор оцінює докази, зібрані в результаті проведених процедур і висловлює думку. Досягнутий рівень переконаності, а отже і рівень упевненості, який може бути наданий, визначається виконаними процедурами та їхнімирезультатами.Абсолютна впевненість в аудиті недосяжна внаслідок дії таких чинників, як необхідність судження, використання тестування, обмеження, властивібудь-яким системам бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю. Проводячи аудиторську перевірку, аудитор надає високий (але не абсолютний) рівень упевненості в тому, що інформація, яка підлягає аудиту, немістить суттєвих викривлень.

Виконуючи завдання з огляду, аудитор надає помірний рівень упевненості в тому, що інформація, яка підлягає огляду, не містить суттєвих викривлень. Завданням оглядової перевірки фінансової звітності є надання аудитору можливості встановити негативні факти, які приводять його до висновку,що інформація, отримана на підставі прийнятої облікової політики, неправдиво представляється. При цьому він здійснює процедури перевірки, які незабезпечують оцінку подій, оскільки це робиться при аудиті. Все негативне,що потрапляє в коло зору аудитора, розцінюється їм як ті, що фінансова звітність в усіх суттєвих аспектах, не складена відповідно до встановлених правил її підготовки. Обмежені процедури оглядової перевірки й аналізу, пов'язаного з нею,дають меншу ймовірність досягнення поставленої аудитором мети порівняноз аудитом. Тобто під час оглядової перевірки використовуються досвід ізнання в галузі аудиту, знання техніки аудиту для отримання необхідних доказів. Але при оглядових перевірках не вивчаються так детально, як при аудиті, системи внутрішнього контролю й обліку підприємства, не перевіряється первинна бухгалтерська документація на достовірність, а докази отримуються більшою мірою шляхом інспектування, огляду, підтвердження і розрахунків, що також використовується під час проведення аудиту.

Аудиторські перевірки та огляд призначені для того, щоб аудитор мігнадати високий або помірний рівень упевненості.

Під час проведення операційної перевірки аудитор зобов'язаний провести процедури перевірки з окремих питань, про котрі він домовився з клієнтом. Узгоджені між аудитором і клієнтом процедури перевірки здійснюютьсяз метою задоволення інтересів клієнта стосовно дослідження інформації зокремих питань. Одержувачі такого звіту повинні скласти власні висновки зокремих питань на підставі виконаних аудитором процедур перевірки. Такийзвіт має обмежене коло користувачів.

Інші аудиторські послуги:

а) консультації третіх осіб з питань: бухгалтерського й податковогообліку; складання фінансової (бухгалтерської) звітності; оподаткування; аналізу фінансово-господарської діяльності; економіко-правового забезпечення

господарської (підприємницької) діяльності; економічної та правової безпеки; фінансової політики;

б) експертизи з питань підприємницької діяльності (у тому числі судово-бухгалтерська експертиза в редакції ст. ст. 7, 10 Закону України "Про судову експертизу");

в) представництво інтересів клієнта (замовника) перед третіми юридичними особами за його дорученням з питань економіко-правового забезпечення діяльності клієнта (замовника) - у редакції ст. 62 Цивільного кодексуУкраїни.

г) представництво інтересів клієнта (замовника) у суді здійснюєтьсявідповідно до статей 110 - 117 розділу 12 Цивільно-процесуального кодексуУкраїни;

д) видання і розповсюдження (на договірній основі через третіх осіб)методичної (інформаційної) літератури з питань теорії та практики обліку,оподаткування, аудиту, аналізу, фінансів, правового забезпечення господарської діяльності в Україні (здійснюється після вивчення питання та отримання відповідного дозволу Аудиторської палати України);

ж) проведення навчальних семінарів і курсів з питань обліку, аудиту,оподаткування, аналізу та економіко-правового забезпечення господарськоїдіяльності в Україні (здійснюється без видачі кваліфікаційних сертифікатівпісля узгодження з Аудиторською палатою України, затвердження програми);

з) оцінка майна (при умові наявності відповідної кваліфікації оцінника);

є) розробка, впровадження, супроводження бухгалтерських продуктівна ПЕОМ (в електронних системах обробки даних);

ї) ведення за третіх юридичних і фізичних осіб бухгалтерського й податкового обліку, складання фінансової (бухгалтерської) звітності й декларацій про доходи.

Усі інші види діяльності (роботи, послуги) не є статутними й дозволеними по відношенню до аудиторської фірми (аудитора).



21. МІЖНАРОДНІ СТАНДАРТИ АУДИТУ

Призначення й класифікація міжнародних стандартів аудиту.

Аудиторські стандарти - документи, що формулюють єдині базові вимоги й загальні підходи до проведення аудиту.

На основі стандартів формуються навчальні програми для підготовки аудиторів та однакові вимоги для проведення іспитів. Аудиторські стандарти є підставою для доказу в суді якості проведення аудиту й визначення міри відповідальності аудитора.

Стандарти визначають загальний підхід до проведення аудиту, масштаб перевірки, види звітів аудитора, питання методології та основні принципи, яких мають дотримуватись аудитори.

Дотримання аудиторських стандартів дозволяє забезпечити певний рівень гарантій результатів аудиторської перевірки. Якщо аудитор допускає відступ від них, то він повинен пояснити причину цього.

Призначення стандартів:

1) забезпечують високу якість аудиторської перевірки;

2) сприяють впровадженню в аудиторську практику нових наукових досягнень;

3) допомагають користувачам зрозуміти процес аудиту;

4) підвищують суспільний імідж професії аудитора;

5) усувають зайвий контроль із боку держави;

6) допомагають аудиторам вести переговори з клієнтом;

7) забезпечують зв'язок окремих елементів аудиторського процесу.

Аудиторські стандарти повинні відповідати змінам економічних умов. Відповідно до цих змін стандарти підлягають періодичному перегляду.

На теперішній час існують аудиторські стандарти декількох рівнів:

* міжнародні;

* національні;

* внутрішні (стандарти суспільних аудиторських організацій і стандарти аудиторських фірм - внутріфірмові стандарти)

Міжнародні стандарти аудиту (далі - МСА) покликані уніфікувати підхід до аудиту в міжнародному масштабі й сприяти розвитку аудиту в країнах, де рівень професіоналізму нижче загальносвітового.

Класифікація МСА

На теперішній час діють 49 стандартів, поділених на 10 груп:

Група 1 - «вступні зауваження» - містять 3 стандарти, які визначають юридичний статус МСА, містять перелік термінів, описують структуру МСА й приводять класифікацію супутніх послуг.

Група 2 - «зобов'язання» - 7 стандартів, що визначають цілі та основні принципи аудиту, питання відповідальності аудиту та аудиторів, вирішують питання, пов'язані з контролем якості роботи аудиторів, формою й утримуванням робочої документації, визначають поняття «шахрайство» і «помилка».

Група 3 - «планування» - 3 стандарти описують процес планування аудиторських перевірок, питання розуміння аудитором бізнесу клієнта, дається трактування концепції істотності в аудиті.

Група 4 - «кошти (система) внутрішнього контролю» - 3 стандарти, описують процеси оцінки аудит ризику й систем внутрішнього контролю клієнта, у тому числі при використанні клієнтом комп'ютерних інформаційних систем, а також якщо бухгалтерський облік клієнта ведеться сервісними організаціями (бух. і аудиторськими фірмами).

Група 5 - «аудиторські докази» - 11 стандартів, визначають процес збору аудит доказів у різних ситуаціях, розкриває втримування й характер аналітичних процедур, вибіркових перевірок.

Група 6 - «використання роботи третіх осіб» - 3 стандарти, описують процеси використання в ході аудиторських перевірок роботи інших незалежних аудиторів, внутрішніх аудиторів клієнта, експертів і фахівців у різних областях.

Група 7 - «аудиторські висновки й звіти» - 3 стандарти, що дає рекомендації з форми й утримування аудиторських висновків, складання звітів аудиторів, порядок включення в ці звіти додаткової інформації.

Група 8 - «спеціалізовані області аудиту» - 2 стандарти, визначають дії аудитора при складанні звітів по спеціальним завданням аудиту, а також при вивченні прогнозованої аудит інформації.

Група 9 - «супутні послуги» - 3 стандарти, є керівництвом для аудиторів при наданні супутніх послуг: загальним перевіркам фінансової звітності, виконанню погоджених процедур, компіляції (підготовці) фінансової звітності.

Група 10 - «положення по міжнародній практиці аудиту» - 11 стандартів, розкриваються особливості аудиту міжнародних банків, а також особливості аудиту у випадку застосування клієнтами комп'ютерних інформаційних систем. У цій групі також вирішуються різні питання про проведення аудит перевірок: спілкування з керівництвом клієнта, аудит малих підприємств і ін.

22. КОДЕКС ЕТИКИ АУДИТОРІВ

Для аудиторів важливо, щоб їх клієнти, а також треті особи, що користуються фінансовою звітністю, довіряли якості аудиту та інших наданих їм послуг. У більшості таких осіб немає ні часу, ні достатньої підготовки для оцінки якості проведення аудиторської перевірки.

Істотний вплив на рівень роботи аудиторів має Кодекс професійної етики, який забезпечує стандарти поведінки аудиторів. Вона точно характеризує вимоги до рівня організації, професіоналізму й особистої відповідальності аудиторів за якість аудиторської перевірки і послуг.

Етичні норми аудиторської діяльності в усьому світі зводяться до визначень: чесність,об'єктивність, професійна компетентність і належна ретельність, конфіденційність, незалежність, професійна поведінка

Докладні кодекси професійної етики аудиторів розробляють професійні організації аудиторів, прагнучи передбачити можливі поведінки у різних ситуаціях. В етичному кодексі аудиторів мають бути узагальнені етичні норми професійної поведінки незалежних аудиторів, визначені етичні, моральні цінності, які затверджує у своєму середовищі аудиторське співтовариство. Дотримання загальнолюдських і професійних етичних норм має бути вищим обов'язком кожного аудитора, спираючись на об'єктивну необхідність підтримувати в громадській думці пошану й довіру до цієї професії.

У Кодексі професійної етики аудиторів України, який введено в дію з січня 1999 p., наголошується, що метою аудиторської діяльності є забезпечення високого рівня аудиторських послуг, направленого на задоволення потреб українського суспільства.

Основні вимоги суспільства до аудиторів:

достовірність;

якість послуг;

професіоналізм

довіра

Об'єктивність аудитора. Надаючи будь-які професійні послуги, аудитори зобов'язані об'єктивно розглядати всі факти і ситуації, що виникають, та не допускати, щоб особиста упередженість аботискзісторони могли означитисянаоб'єктивності їх думок. Вчинки аудиторів, їх рішення і висновки не мають залежати від думок або вказівок інших осіб.

У Кодексі звертається особлива увага на таке:

* аудитори можуть опинитися в ситуаціях, в яких є можливість впливу і тиску на їх об'єктивність;

* аудитор може виявити упередженість у взаємостосунках з людьми;

* керівники аудиторських фірм зобов'язані забезпечити дотримання принципу об'єктивності своїми працівниками, а також іншими фахівцями, що залучаються до роботи.

Незалежність аудитора. Це одне з ключових положень Кодексу. Аудитори зобов'язані відмовитися від надання професійних послуг, якщо є обґрунтовані сумніви в їх незалежності від організації клієнта та її посадовців. У підсумковому документі, що оформляє результати аудиторської послуги, аудитор має заявити про незалежність щодо клієнта.

Під особистими і сімейними стосунками в Кодексі розуміють споріднені та особисті дружні стосунки з директорами і вищим управлінським персоналом організації клієнта.

Викликають підозру і надмірна гостинність клієнта щодо аудитора, а також отримання аудитором від клієнта товарів і послуг за цінами, що суттєво відрізняються від ринкових.

У тих випадках, коли отримання винагороди (оплата за договором,) за послуги від клієнта або групи клієнтів становить значну частину загального річного прибутку аудитора або аудиторської фірми, фінансова залежність від такого клієнта

може поставити під сумнів незалежність аудитора і аудиторської фірми.

Професійна компетентність аудитора. Професія аудитора має свої особливості, стосовно яких аудитор має:

* володіти професійними навиками;

* брати на себе відповідальність як стосовно суспільства, так і клієнта;

* бути об'єктивним у роботі з клієнтами;

* надавати послуги, які відповідали б високим вимогам норм і правил поведінки під час надання аудиторських послуг.

Шлях аудитора до професійної компетентності може бути поділений на дві стадії.

Конфіденційність. Аудитор зобов'язаний зберігати в таємниці конфіденційну інформацію про справи клієнтів, отриману ним під час надання професійних послуг, без обмежень у часі і незалежно від продовження або припинення безпосередніх стосунків з ним.Аудитор не має використовувати конфіденційну інформацію клієнта, що стала йому відомою у процесі виконання професійних послуг, для своєї вигоди або для вигоди третьої сторони.

Передбачаються виняткові ситуації, коли публікація або інше розголошення конфіденційної інформації щодо клієнтів не вважатимуться порушенням аудитором професійної етики .

Податкові відносини. Аудитори зобов'язані неухильно дотримуватися законодавства про оподаткування в усіх аспектах: вони не мають свідомо приховувати свої доходи від оподаткування або тим чи іншим чином порушувати податкове законодавство у своїх інтересах або на користь інших осіб.

Під час надання аудиторських послуг аудитор має прагнути створення атмосфери найбільшого сприяння для клієнта і керуватися його інтересами. Він зобов'язаний дотримуватися податкового законодавства і не повинен сприяти фальсифікаціям у цілях ухилення клієнта від сплати податків.

Про виявлені під час проведення аудиту порушення податкового законодавства, помилки у розрахунках і сплаті податків аудитор зобов'язаний у письмовій формі повідомити адміністрацію клієнта і попередити її про можливі наслідки та шляхи виправлення порушень і помилок.

Рекомендації і поради у сфері оподаткування аудитор зобов'язаний представляти клієнту тільки у письмовій формі. Він по має обнадіювати клієнта в тому, що його рекомендації



23. КОДЕКС ЕТИКИ ПРОФЕСІЙНИХ БУХГАЛТЕРІВ

Дотримання положень, принципів і правил етичного кодексу має важливе значення для бухгалтера. При порушенні встановлених норм і правил поведінки він може бути позбавлений ліцензії на професійну бухгалтерську діяльність і виключений з числа членів громадської бухгалтерської організації своєї країни.

Професійна діяльність бухгалтерів регулюється цілою низкою спеціальних положень, законодавчих актів, інструкцій і нормативних вимог. До їх числа відносяться загальноприйняті концептуальні принципи обліку; діючі закони, що стосуються правил ведення підприємницької діяльності; закони і підзаконні акти, які встановлюють порядок оподаткування, та багато ін, в тому числі етичний кодекс бухгалтера.

В силу специфіки своєї професії бухгалтери мають справу з великими сумами грошових коштів і з дорогими товарно-матеріальними цінностями, власниками яких вони, як правило, не є.

Щоб заслужити довіру власників власності та ефективно виконувати свої обов'язки, бухгалтери повинні задовольняти не тільки високим професійним, але і особливим морально-етичним вимогам.

Етичний кодекс бухгалтера покликаний забезпечувати узгодження особистої поведінки кожного бухгалтера і тієї міри відповідальності, яка об'єктивно притаманна представникам цієї професії. Етичний кодекс встановлює моральні критерії, якими повинен керуватися і яким зобов'язаний слідувати кожен бухгалтер в ході здійснення своєї професійної діяльності. Етичні кодекси розробляються незалежними громадськими професійними бухгалтерськими організаціями (асоціаціями, спілками) і є обов'язковими для виконання всіма членами цих організацій. Як правило, переважна більшість практикуючих бухгалтерів є членами громадських організацій бухгалтерських своїх країн.

До числа основних положень етичного кодексу бухгалтера більшості країн відносяться наступні.

Відповідальність. Згідно з цим принципом, бухгалтер несе повну професійну і моральну відповідальність за результати своєї діяльності.

Суспільний інтерес. Відповідно до даними принципом бухгалтер приймає на себе зобов'язання служити суспільним інтересам і керуватися ними у всій своїй діяльності. Він повинен знати громадську думку і прислухатися до нього.

Чесність. Цей принцип припускає сумлінне і чесне виконання бухгалтером своїх професійних обов'язків, виключення випадків навмисного порушення законів і навмисного обману. Бухгалтер повинен прагнути заслужити повагу і довіру з боку оточуючих.

Об'єктивність і незалежність. Згідно з даним принципом, бухгалтеру за будь-яких ситуаціях слід зберігати професійну об'єктивність і керуватися нею при розгляді складних спірних питань. Бухгалтер не повинен піддаватися чиїм-небудь персонального впливу, і цей вплив не може служити для бухгалтера підставою для свідомого допущення порушень законності. Бухгалтер повинен зберігати незалежність при проведенні аудиту та інших видів атестаційних послуг.

Належне виконання. Даний принцип передбачає виконання бухгалтером своїх функціональних обов'язків у чіткій відповідності до загальноприйнятих стандартів, норм, принципів і правил з використанням сучасної загальноприйнятої методики ведення бухгалтерського обліку. Крім того, цей принцип зобов'язує бухгалтера постійно дбати про підвищення своєї професійної кваліфікації. Слідування цьому принципу при здійсненні своєї професійної діяльності знімає з бухгалтера провину за можливі різного роду негативні результати цієї діяльності, пов'язані з обставинами, що знаходяться поза сферою його впливу або компетенції. Наприклад, спотворення облікової інформації, що відбулося через неполадки обчислювальної техніки або недосконалості програмного забезпечення комп'ютерів не буде поставлено у провину бухгалтеру, якщо буде встановлено, що ним були коректно дотримані всі вимоги бухгалтерської методики та правила користування комп'ютером.

Конфіденційність. Відповідно до цього принципу бухгалтеру не слід оприлюднити конфіденційну інформацію, що зачіпає будь-чиї інтереси, без отримання на те спеціального дозволу з боку зацікавленої особи. Даний принцип нерідко входить у суперечність з принципами чесності, об'єктивності і незалежності. Якщо бухгалтер чи аудитор виявили які-небудь порушення законності конфіденційного характеру або якщо ними були встановлені факти спотворення облікової та звітної інформації, то вони зобов'язані поставити до відома про це відповідних керівників підприємства та запропонувати їм законні варіанти, які дозволяють негайно усунути ці порушення і спотворення.

У випадку відмови зробити це бухгалтер чи аудитор повинні припинити роботу на даному підприємстві, не розголошуючи при цьому інформацію конфіденційного властивості без отримання на те особливого згоди відповідальних осіб з числа власників або керівників підприємства.

24. НАЦІОНАЛЬНІ НОРМАТИВИ АУДИТУ

Стандартами аудиту наз. загальні вимоги щодо проведення аудиту, яких повинні дотримуватись аудитори під час виконання ними своїх професійних обов'язків, тобто здійснюючи аудит фін.звітності. Ці вимоги стомуються як професійної підготовки аудиторів (компетентність і незалежність аудиторів), так і аудиторські звітності та достатності аудиторських свідчень і доказів.

Найзагальніші вимоги щодо проведення аудиту містяться у 10ти загальноприйнятих стандартах аудиту. Загальноприйняті стандарти поділяються на 3 группи:

Загальні, робочі та стандарти звітності.

Загальні стандарти. Ауд.перевірка повинна виконуватись особою, яка має необхідну академічну і технічну підготовку як аудитори. Аудитор повинен бути неупередженим і незалежним від об'єкта перевірки.

Робочі стандарти. Робота має бути належним чином спланована, за нею повинен здійснюватись відповідний нагляд з боку керівництва ауд.фірми. Аудитор повинен бути достатньо ознайомленим зі структурою внутрішнього контролю, щоб спланувати проведення аудиту і визначити характер і необхідну кількість тестових перевірок , які необхідно виконати. За допомогою перевірок, спостережень і опитувань аудитор повинен отримати таку кількість компетентних свічень, яка є достатньою для ауд.висновку про фін.звітність, що перевірялася. Робочі стандарти стосуються збирання ауд.відомостей і доказів під час безпосереднього проведення ауд.перевірок.

Стандарти ауд.звітності вимагають , щоб аудитор підготував висновок щодо фін.звітності в цілому, вказавши при цьому, чи є опублікована у фін.звітності інформація достатньо і чи опублікована вона в повному обсязі.

Ауд.палата України прийняла рішення №73 від 18.02.98 р і затвердила національні нормативи аудиту в Україні , аналогічні міжнародним нормативам аудиту. Залежно від аудиту їх поділяють на нормативи зовнішнього та внутрішнього аудиту.

Розроблені Нац.нормативи аудиту в Україні є досить прогресивними, і за умови їх дотримання аудиторська практика в державі могла б наблизитись до міжнародного рівня. Проте ННА є настількі новими , що багато аудиторів їх просто не розуміють і тому не можуть використовувати. Застосування нормативів потребує роз'яснювальної роботи серед аудиторів, особливо тих, які не бачать суттєвої різниці між аудитом і ревізією або вважають, що кожен кваліфікований бухгалтер може відразу стати аудитором

Аудитор повинен виконувати свої функції неупереджено, тому й мусить бути незалежном, чесним та об'єктивним на всіх етапах його роботи. Прагнення до підвищення свого професійного та загальноекономічного рівня є обов'язком аудитора. Аудитор зобов'язаний зберігати в таємниці всю інформацію, яка стосується стану справ клієнта.

25. ПЛАНУВАННЯ АУДИТУ

Аудиторська організація повинна починати планувати аудит до написання листа-зобов'язання і до укладення договору з економічним суб'єктом про проведення аудиту.

Планування, будучи початковим етапом проведення аудиту, включає в себе розробку аудиторською організацією загального плану аудиту із зазначенням очікуваного обсягу, графіків і термінів проведення аудиту, а також розробку аудиторської програми, яка визначає обсяг, види і послідовність здійснення аудиторських процедур, необхідних для формування аудиторської організацією об'єктивного та обгрунтованого думки про бухгалтерської звітності організації.

Планування аудиту аудиторської організації складається з наступних основних етапів:

попереднє планування аудиту;

підготовка і складання загального плану аудиту;

підготовка та складання програми аудиту.

Зміст попереднього планування аудиту.

Починаючи розробку загального плану і програми аудиту, аудиторська організація повинна використовувати попередні знання про економічне суб'єкті.

При підготовці загального плану і програми аудиту аудиторської організації варто установити прийнятні для неї рівень істотності й аудиторський ризик, що дозволяють вважати бухгалтерську звітність достовірної.

Результати проведених аудиторською організацією процедур при підготовці загального плану і програми слід детально документувати, так як вони є підставою для планування аудиту та можуть використовуватися протягом усього процесу аудиту

Загальний план повинен служити керівництвом при здійсненні програми аудита. У загальному плані аудиторська організація повинна передбачити терміни проведення аудита і скласти графік проведення аудиту, підготовки звіту (письмової інформації керівництву економічного суб'єкта), аудиторського висновку.

У загальному плані аудиторська організація визначає спосіб проведення аудиту на підставі результатів попереднього аналізу, оцінки надійності системи внутрішнього контролю, оцінки ризиків аудиту.

Програма аудиту є розвитком загального плану аудиту і являє собою детальний перелік змісту аудиторських процедур, необхідних для практичної реалізації плану аудиту. Програма служить докладною інструкцією для асистентів аудитора, а для керівників аудиторської організації та аудиторської групи - одночасно і засобом контролю якості роботи.

Аудиторську програму варто складати у вигляді програми тестів засобів контролю й у вигляді програми аудиторських процедур по суті.

Програма тестів засобів контролю - це перелік сукупності дій, призначених для збору інформації про функціонування системи внутрішнього контролю та обліку. Тести засобів контролю допомагають виявити істотні недоліки засобів контролю економічного суб'єкта.

Аудиторські процедури по суті - це детальна перевірка правильного відображення в бухгалтерському обліку оборотів і сальдо по рахунках. Програма аудиторських процедур по суті являє собою перелік дій аудитора для таких детальних конкретних перевірок. Для процедур по суті аудитору слід визначити, які саме розділи бухгалтерського обліку він буде перевіряти, і скласти програму аудиту по кожному розділу бухгалтерського обліку.

Висновки аудитора по кожному розділу аудиторської програми, документально відбиті в робочих документах, є фактичним матеріалом для складання аудиторського звіту (письмової інформації керівництву економічного суб'єкта) і аудиторського висновку, а також підставою для формування об'єктивної думки аудитора про бухгалтерську звітності економічного суб'єкта.

По закінченні процесу планування аудиту загальний план і програма аудиту повинні бути оформлені документально і завізовані у встановленому порядку.

26. АУДИТОРСЬКІ ПРОЦЕДУРИ ТА ЇХ КЛАСИФІКАЦІЯ

Для того щоб провести процедури, які відрізняються за своїм характером (процедури оцінки ризиків, або тести контролю чи процедури по суті) аудитор виконує послідовність дій. Сукупність та послідовність певних дій (типів аудиторських процедур) і визначає конкретний характер процедури.

На зміст аудиторських процедур впливають такі фактори:

види діяльності суб'єкта перевірки;

форма і система обліку;

система внутрішнього контролю;

застосування електронної обробки даних в системі бухгалтерського обліку.

Важливе теоретичне і практичне значення для розвитку аудиту має науко­во обгрунтована класифікація аудиторських процедур.

За відношенням до суб'єкта перевірки процедури аудиту поділяються на погоджені і незалежні. Погоджені аудиторські процедури узгоджуються з кліє­нтом до початку аудиту і переслідують мету задовольнити його запити щодо організації перевірки та отримання інформації про фактичний стан справ на підприємстві.

До погоджених процедур належать:

опитування і аналіз;

перерахунок, порівняння та інші види перевірки точності;

спостереження;

вивчення;

одержання підтверджень.

Незалежні аудиторські процедури проводяться аудитором відповідно до міжнародних і національних стандартів аудиту за певною системою способів і прийомів і не підлягають обов'язковому узгодженню з клієнтом. Ці процедури використовуються аудиторами для одержання доказів щодо повноти, точності і достовірності даних бухгалтерського обліку.

Незалежні процедури бувають двох видів:

тести господарських операцій;

аналітичні процедури.

Аудиторські процедури за відношенням до об'єктів аудиту поділяються на загальні і часткові.

Загальні аудиторські процедури не визначають конкретну методику пере­вірки окремих об'єктів аудиту. Вони однаковою мірою використовуються при перевірці основних засобів, нематеріальних активів, матеріальних цінностей, заробітної плати, витрат на виробництво тощо.

Рис. 3

27. ВИДИ АУДИТОРСЬКИХ ТЕСТІВ ТА ЇХ РОЛЬ У ПРОЦЕСІ АУДИТОРСЬКОЇ ПЕРЕВІРКИ

Використовують два види тестів: наскрізні тести та тести узгодженості відповідності.

Наскрізні тести використовуються у випадках, коли необхідно простежити за наявністю контролю від моменту появи первинного документа про господарську операцію до відображення її в облікових регістрах і фінансовій звітності.

За допомогою тестів на відповідність перевіряється ефективність системи внутрішнього контролю, її здатність в короткий термін виявити та виправити можливі помилки.

Ці тести відрізняються один від другого об'єктами, прийомами контролю та його результатами.

Тести контролю та їх відмінність

Ознаки контролю	Тести
	Наскрізні	відповідності (узгодженості)
Мета	Наявність контролю	Ефективність контролю
Об'єкт	Система контролю у цілому на підприємстві.	Сильні сторони контролю.
Прийоми	Обстеження, опитування, спостереження, вивчення документів, зустрічна перевірка, взаємний контроль, інвентаризація.	Обстеження, опитування, спостереження, документальний контроль, конкретний обмір, інвентаризація.
Результати негативного тестування	Відсутність контролю.	Неефективність контролю.

Під час планування тестів контролю аудитор має визначитися щодо:

* мети здійснення тестів;

* їх обсягів та термінів виконання.

Крім того, необхідно передбачити можливості відхилення в облікових даних, які потрібно виявити, виправити і на цій підставі скласти програму тестів контролю.

До таких відхилень належить:

* неповнота обліку;

* нереальність облікової інформації;