Размещено на http://www.allbest.ru/

Правительство Российской Федерации

Федеральное государственное автономное образовательное учреждение высшего профессионального образования

«Национальный исследовательский университет

«Высшая школа экономики»

Факультет экономики

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

МАГИСТЕРСКАЯ ДИССЕРТАЦИЯ

Тема «Аудит эффективности экспортных операций организации автомобилестроения»

Студент группы № 12-АИК

Сухарева Алина Сергеевна

Руководитель

Доцент, к.э.н.

Замотаева Ольга Александровна

Нижний Новгород 2014



Содержание

• Введение
• Глава 1. Содержание и методология аудита эффективности экспортных операций организации
• 1.1 Понятие, цель и задачи аудита эффективности экспортных операций организации
• 1.2 Методы, инструменты критерии аудита эффективности экспортных операций
• 1.3 Метод альтернативных сценариев применительно к теме магистерской диссертации
• Глава 2. Информационная база аудита эффективности экспортных операций организации
• 2.1 Нормативно-правовая информация аудита эффективности экспортных операций организации
• 2.2 Характеристика организации, информация аудируемого лица и оценка существенности искажений информации
• 2.3 Информация о состоянии внешней среды
• Глава 3. Процедуры, технология и результаты аудита эффективности экспортных операций организации
• 3.1 Оценка рисков экспортных операций и элементы СВК, направленные на выявление и предупреждение рисков
• 3.2 Разработка плана и программы аудита эффективности экспортных операций
• 3.3 Апробация аудиторских процедур и рекомендация по повышению эффективности экспортных операций
• Заключение
• Список использованной литературы
• Приложения



Введение

В современных условиях развития мировой экономики внешнеэкономическая деятельность приобретает все большее значение, она во многом определяет как развитие страны в целом, так и отдельно взятого региона. Национальные хозяйства большинства стран мира связаны внешнеэкономической деятельностью, экономики практически любой страны действует как открытая система. Важность экспортных операций как вида внешнеэкономической деятельности подтверждается его значительным объемом во внутреннем валовом продукте России. Увеличение экспорта является необходимым условием расширения участия страны в международном разделении труда с целью ускорения социально-экономического развития общества. Поэтому одно из важных направлений деятельности государства - это создание условий для развития производства и экспорта товаров.

Степень изученности темы. Основные принципы диссертационного исследования основаны на экономических законах, опираются на исследования зарубежных и отечественных авторов. Исследованиями аудита экспортных операций занимались такие российские ученые, как В.И. Подольский, А.Д. Шеремет, Ю.А. Данилевский, Е.М. Гутцайт, В.П. Суйц, А.В. Газрян и другие. Значительный вклад в исследования в области аудита экспортных операций внесли Д. Кармайкл, Э.А. Аренс, Дж.К. Робертсон, Р. Адамс.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов аудита эффективности экспортных операций требует дальнейших исследований, что определило выбор темы магистерской диссертации. Кроме того, с развитием внешнеэкономической деятельности, в частности экспортных операций, возникает необходимость контроля со стороны таможенных органов (таможенный контроль), банков (валютный контроль), органов бюджета (контроль за исполнением обязанности по уплате налогов). Специфика данной области позволяет выделить аудит эффективности экспортных операций как отдельное направление. Аудит эффективности - новое направление для российской экономики. Главной его целью является выражение мнения аудитора о том, насколько экономично, продуктивно и результативно осуществляются финансово-хозяйственные процессы и процессы управления в частном и государственном секторах.

Целью магистерской диссертации является разработка информационно-методического обеспечения аудита эффективности экспортных операций.

Для достижения поставленной цели потребовалось решить следующие задачи:

- рассмотреть экспортные операции, представить их классификацию и состав участников;

- определить цель и задачи аудита эффективности;

- рассмотреть методы и инструменты аудита эффективности и их применение к исследуемому предмету;

- рассмотреть использование сценарного анализа, как один из методов аудита эффективности;

- изучить информационную базу аудита эффективности экспортных операций;

- проанализировать экспортные операции в ОАО «АВТОВАЗ»;

- оценить риски экспортных операций и систему внутреннего контроля аудируемого лица;

- разработать план и программу аудита эффективности экспортных операций;

- апробировать процедуры аудита эффективности экспортных операций;

- на основании сценарного анализа (с использованием функционально-стоимостного метода), разработать рекомендации руководству компании по повышению эффективности экспортной деятельности.

Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской отчетности ОАО «АВТОВАЗ».

Научная новизна результатов исследования заключается разработке информационно-методического обеспечения аудита эффективности экспортных операций.

Практическая значимость результатов исследования. Выводы, исследования и предложенные методические рекомендации могут быть использованы на предприятиях, ведущих внешнеэкономическую деятельность, в качестве методического обеспечения системы учета и аудита экспортных операций и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров.

Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.



Глава 1. Содержание и методология аудита эффективности экспортных операций организации

аудит экспортный автомобилестроение

1.1 Понятие, цель и задачи аудита эффективности экспортных операций организации

Внешнеэкономическая деятельность - предпринимательская деятельность в области международного обмена товарами, работами, услугами, информацией, результатами интеллектуальной собственности, в том числе исключительными правами на них.

Внешнеэкономическая деятельность осуществляется путем проведения внешнеторговых операций или международных торговых сделок. «Под международной торговой сделкой понимается договор (соглашение) между двумя или несколькими сторонами (коммерческими представителями, фирмами), находящимися в разных странах, в котором оговариваются условия поставки установленного количества товара и (или) оказания определенных услуг» [19]. Классифицируются внешнеторговые сделки исходя из объекта купли-продажи - товар, услуга, объект интеллектуальной собственности. Также различают два вида внешнеторговых операций в зависимости от направления торговли, а именно экспортные и импортные. В данной работе будут рассмотрены экспортные операции, поэтому целесообразно дать их определение.

Экспортные операции - вид внешнеэкономических операций, которые «подразумевают деятельность, связанную с продажей и вывозом за границу товаров для передачи их в собственность иностранному контрагенту» [19]. Классификация экспортных операций представлена на рисунке 1.1.1.



Рис. 1.1.1 Классификация экспортных операций

По причине того, что участниками экспортно-импортных операций являются не только две компания, участвующие в сделке, но также таможенные органы, осуществляющие таможенный контроль, и банки, отвечающие за валютный контроль - расширяется круг заинтересованных пользователей финансово (бухгалтерской) отчетности (Рис. 1.1.2). Поэтому возникает необходимость в аудиторской проверке достоверности отчетности компаний. Аудиторские заключения о результатах деятельности компании и ее финансовых показателей влияют на решение собственников, инвесторов и кредиторов, а валютный и таможенный контроль затрагивает внешнеторговую деятельность страны в целом (показатели торгового баланса, ВВП) и, следовательно, направлен на соблюдение интересов государства.

Рис. 1.1.2 Участники экспортных операций

В настоящее время развивается такое направление аудита, как аудит эффективности. Под аудитом эффективности понимается проверка того, насколько экономично, продуктивно и результативно осуществляются финансово-хозяйственные операции. Таким образом, ключевыми понятиями аудита эффективности являются три «Е»:

- экономичность (economy): наилучшее соотношение между использованными материальными, трудовыми, информационными, финансовыми ресурсами и полученными результатами. Экономичность подразумевает снижение затрат на ресурсы при поддержании высокого качества продукции;

- продуктивность (efficiency): напрямую связана с процессами преобразования различных видов ресурсов в конечный результат деятельности. Продуктивность подразумевает оптимальный результат;

- результативность (effectiveness): мера достижения планируемого результата деятельности, то есть отношение полученного результата к произведенным затратам.

Таким образом, исходя из анализа ключевых составляющих аудита эффективности, его можно представить как комплекс услуг по проверке эффективности деятельности организации, заключающийся в выражении мнения аудитора об экономичности, продуктивности и результативности финансово-хозяйственных процессов организации.

Аудит эффективности экспортных операций является важным и актуальным направлением аудита эффективности. Его роль и значение возрастают по мере увеличения внешнеэкономической деятельности России. Аудит эффективности экспортных операций - это «системный, целенаправленный и организованный процесс получения экспертно-аналитической оценки и объективных данных об экономичности, продуктивности и результативности внешнеэкономической деятельности аудируемого лица». Аудит эффективности в данном случае не заменяет иные виды контроля, но имеет свои цели - путем глубокого анализа деятельности организации и подтверждения достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор выражает независимое мнение об экономичности, продуктивности и результативности экспортных операций.

Аудит эффективности экспортных операций имеет ряд особенностей, непосредственно вытекающих их специфики самих операций:

- экспортные сделки заключаются контрагентами из разных стран, что влечет за собой различия в нормативных документах и законодательных актах - различными могут быть методы учета, налоговые ставки и другое;

- экспортные операции имеют один специфический риск - валютный. Сделки осуществляются в иностранной валюте, от изменения курса которой возникают курсовые разницы;

- кредитный риск обычно очень высок, так как экспортные операции имеют длительный срок оплаты поставки, что часто приводит к неисполнению условий контрактов;

- как правило, привлечение сторонних организаций-посредников для передвижения экспортного товара на большое расстояние через границу Российской Федерации.

Задачи аудита эффективности экспортных операций, определяемые ее целями и объектами, удобно представить в виде таблицы (Табл. 1.1.1). В клетках таблицы отражаются идентификаторы аудиторских работ, первые три разряда которых отражают элементы финансово-экономических процессов, последний - метод аудита эффективности. Так, например, в разделе 1 «Учетная политика»: 1111 - экспертиза выручки от реализации экспортной продукции, 1312 - оценка учета «входного» НДС, 1323 - диагностика таможенной стоимости; в разделе 2 «Договорная политика»: 2224 - прогнозирование форм расчетов с покупателями.

Параграф 1.2. «Методы, критерии, инструменты аудита эффективности экспортных операций» будет посвящен методам аудита эффективности, а объекты аудиторской проверки будут подробнее раскрыты в параграфе 1.3. «Сценарный анализ»

Таблица 1.1.1 Задачи аудита эффективности экспортных операций организации

Объекты аудиторской проверки	Применяемые методы
	экспертизы	оценки	диагностики	прогнозирования
1. Учетная политика
1.1. Сегмент формирования доходов
Аудит эффективности отражения выручки по экспортным операциям	1111	1112	1113	1114
1.2. Сегмент формирования расходов
Аудит эффективности формирования коммерческих расходов организации	1211	1212	1213	1214
Аудит эффективности формирования себестоимости экспортной продукции	1221	1222	1223	1224
1.3. Сегмент расчетов с бюджетом
Аудит эффективности расчетов по НДС	1311	1312	1313	1314
Аудит эффективности расчетов по таможенным пошлинам	1321	1322	1323	1324
2. Договорная политика
2.1. Сегмент валютных операций, связанных с экспортом
Аудит эффективности поступления оплаты от покупателя (по факту, авансовые платежи, последующая оплата) в иностранной валюте	2111	2112	2113	2114
2.2. Сегмент прочих операций по экспортной деятельности
Аудит эффективности условий поставки по международным контрактам	2211	2212	2213	2214
Аудит эффективности формы расчетов с покупателями	2221	2222	2223	2224
Аудит эффективности экспортных операций с участием посредников	2231	2232	2233	2234

1.2 Методы, инструменты критерии аудита эффективности экспортных операций

Метод - это систематизированная совокупность шагов или действий, которые необходимо применить, чтобы решить определенную задачу или достичь поставленной цели. Инструмент - это то, с помощью чего можно достичь определенного результата. С научным и техническим прогрессом методы и инструмент меняются, преобразуются и приобретают новые формы. Для проведения аудита эффективности обычно характерно использование сразу нескольких методов. Это позволяет дать более обширную картину и упорядочить процесс проведения аудита эффективности.

Среди используемых методов аудита эффективности выделяют общенаучные методы, собственные методы аудита, нормативно-правовые методы, эмпирические методы и методы других наук.

К общенаучным методам относятся:

- законы диалектической логики (закон отрицания, закон перехода количественных измерений в качественные, закон единства и борьбы противоположностей)

- законы формальной логики (закон тождества, закон противоречия, закон исключенного третьего).

При проведении аудита эффективности экспортных операций применяется закон перехода количественных измерений в качественные. Если организация активно ведет внешнеэкономическую деятельность, имея при этом множество постоянных зарубежных клиентов, это может свидетельствовать о высоком качестве экспортируемой продукции.

В качестве методов аудита эффективности также используются критерии диалектической логики: анализ, синтез, индукция, дедукция, абстрагирование, аналогия и др. Определения данных категорий и их возможное применение в практике аудита эффективности представлено в таблице 1.2.1.



Таблица 1.2.1 Категории диалектической логики, как методы аудита эффективности

Категории	Возможное применение
Анализ - прием, при котором изучаемый объект делится на составные части, рассматриваемые с разных сторон как самостоятельные	Экспортные операции можно разделить в зависимости от их классификации. Так, например, если организация занимается экспортом готовой продукции и полуфабрикатов - данные виды деятельности можно анализировать отдельно друг от друга
Синтез, прием обратный анализу, представляет собой прием, связанный с объединением отдельных частей в одно целое	Если в организации внешнеторговая деятельность ведется в различных видах торговли - международные аукционы, финансовый лизинг, агентские соглашения - их можно объединить и рассматривать в целом, как экспортные операции организации
Индукция - прием движения от частного к более общему, от знания отдельных фактов к знанию законов в целом	Экспортные операции можно рассматривать в составе внешнеэкономической (экспортно-импортной) деятельности организации
Дедукция, прием обратный индукции, представляющий движение от более общего знания к частному	Внешнеэкономическую деятельность организации можно рассматривать в разрезе экспортных операций
Аналогия - прием, с помощью которого рассматриваются объекты, имеющие общие признаки и сходства	Экспортные операции можно рассматривать аналогично импортным операциям организации
Абстрагирование - прием, при котором малозначительные факторы, которые не повлияют на рассматриваемый объект, могут не учитываться	Разовые экспортные операции могут не учитываться, если у организации есть сеть постоянных клиентов

К собственным методам аудита эффективности можно отнести различные процедуры получения и сбора аудиторских доказательств, а именно: наблюдение, запрос, инвентаризация, формальная и арифметическая проверки, встречная проверка, способ обратного счета, метод сопоставления однородных фактов, служебное расследование, экспертизы различных видов, сканирование, логическая проверка, письменный и устный опросы, аналитические процедуры.

Нормативно-правовые методы аудита основаны на проверке соответствия проверяемых объектов нормам, установленным законодательством. Поскольку внешнеторговая деятельность организации контролируются со стороны таможенных и валютных органов, в рамках проведения аудита эффективности экспортных операций целесообразно проводить проверку на соответствие нормативно-правовым документам всех уровней, в особенности Федеральным законам «О валютном регулировании и валютном контроле», «О таможенном тарифе».

К эмпирическим методам относятся сводки, группировки, исчисление абсолютных, относительных и средних величин, графический метод, индексный метод, построения рядов динамики. Среди методов других наук, применяемых в аудите, можно выделить приемы экономического анализа, экономико-математические методы, методы теории вероятности и математической статистики. Данные методы можно применить при аудите экспортных операций организации. Представить динамику экспорта за последние несколько лет, проанализировать изменение выручки от реализации экспортной продукции, себестоимости экспортируемых товаров. С помощью инструментария экономического анализа оценивается финансовое состояние организации, ведущей внешнеэкономическую деятельность, с целью выражения мнение об экономичности, продуктивности и результативности функционирования организации.

Выбор методов аудита эффективности напрямую зависит от способа осуществления аудиторской проверки, которые классифицируются:

- в зависимости от специфики проверки (камеральная, фактическая);

- в зависимости от степени охвата (выборочная, сплошная, комбинированная).

Для проведения аудита эффективности экспортных операций организации важным этапом является выбор критериев аудита эффективности. Они представляют собой «обоснованные и выполнимые стандарты качества работы и контроля, на основе которых можно осуществить сравнительный анализ и оценить эффективность реализации программ, осуществления видов деятельности, экономических операций или выполнения функций объектами проверки, то есть достигнутых результатов» [28]. Все выбранные критерии должны быть измеримыми, обоснованными, конкретными, однозначными, устойчивыми, доступными, привязанными к одному периоду.

В качестве критерия аудита эффективности экспортных операций принимается выручка от реализации экспортной продукции. Она измерима (выражается в денежном эквиваленте), данные для ее расчета - доступны. В отчете о финансовых результатах выручка привязана к определенному периоду времени, в то же время можно оценить ее динамику. Таким образом, все необходимые требования выполнены.

В работе будут использованы различные методы и критерии аудита эффективности. В следующем параграфе более подробно остановимся на одном из методов аудита эффективности, а именно, методе сценарного анализа, который помогает оценить, как можно воздействовать на процессы, приводящие к благоприятным и неблагоприятным последствиям для организации.

1.3 Метод сценарного анализа

Использование методов сценарного анализа и планирования началось с 1960-х гг., что было продиктовано желанием понять то, как будут развиваться события в будущем, чтобы представлять возможные экономические, политические и социальные условия деятельности. С учетом этого определяются цели и стратегии деятельности организации. Изменение целевой ориентации приводит к необходимости трансформации системы управления в целом. Использование сценарного подхода при формировании внешнеторговой стратегии делает возможным лучшее понимание и более четкое структурирование комплекса проблем, которые могут возникнуть в ходе проведения экспортных сделок и которые необходимо преодолеть. Комбинации инструментов формирования и реализации финансово-экономических решений имеют разные последствия для организации, поэтому для тщательного анализа необходимо выявить несколько возможных комбинаций.

1. Выручка от реализации экспортной продукции и фактическая себестоимость.

Выручка от реализации экспортной продукции отражается в момент перехода права собственности на товар (работу, услугу) от продавца-экспортера к покупателю-импортеру в рублевом эквиваленте. Она пересчитывается по курсу ЦБ РФ на день перехода права собственности. В международной торговле, как правило, основным моментом перехода права собственности является момент передачи риска случайной гибели товара. Хотя право выбора момента признания выручки остается за компаниями, участвующими во внешнеэкономической сделке.

Производственная себестоимость и коммерческие расходы (расходы на упаковку готовой продукции, хранение на складах, транспортировку, таможенное оформление, страхование и др.) составляют фактическую себестоимость готовой продукции. Состав коммерческих расходов определяется компаниями исходя из базисных условий Инкотермс-2010 [8]. Сторона, которая несет риск случайной гибели товара, оплачивает все расходы.

Таким образом, в международной практике предусмотрено два варианта, когда может начисляться выручка и списываться себестоимость:

- в момент перехода права собственности на экспортируемый товар;

- в момент передачи риска случайной гибели экспортируемого товара.

Момент перехода права собственности и момент перехода риска случайной гибели могут не совпадать по международному контракту. Если они совпадают, то экспортер в момент перехода права собственности отражает следующие проводки:

- по кредиту счета 90.1 - выручка от реализации экспортной продукции;

- по дебету счета 90.2- фактическая себестоимость экспортной продукции. Однако если момент перехода риска случайной гибели товара наступает позже момента перехода права собственности, и продавец несет дополнительные расходы, связанные с потерей (порчей, утратой, гибелью) продукции - то возникнет нестыковка по отражению выручки и списанию фактической себестоимости из-за увеличения непредвиденных коммерческих расходов, которые не включены в уже списанную себестоимость.

Если товар гибнет, то продавец должен отразить у себя в учете недостачу, но по российским правилам бухгалтерского учета товар уже списан на дату перехода права собственности, следовательно, экспортер не может ее отразить на товар, который у него не числится на балансе. До сих пор в мировой практике нет единого мнения, что делать в таком случае, поэтому почти всегда момент перехода риска случайной гибели товара совпадает с моментом перехода права собственности или все условия четко оговариваются в международном контракте.

В рамках договорной политики условия поставки, оговоренные в контракте, оказывают непосредственное влияние на величину коммерческих расходов и, как следствие, на себестоимость. В таблице 1.3.1 представлены различные условия поставки продукции Инкотермс-2010 и соответствующий им состав коммерческих расходов компании-экспортера.

Таблица 1.3.1 Формирование коммерческих расходов у продавца (экспортера) товаров (работ, услуг) в зависимости от различных условий поставки Инкотермс [8]

Условия поставки Инкотермс	Состав коммерческих расходов у продавца-экспортера
Группа Е	Экспортер передает продукцию покупателю на своем складе и практически не несет расходов по ее транспортировке.
Группа F	Транспортные расходы до пункта сдачи товара перевозчику, может оплатить страхование любых рисков.
Группа С	Транспортные расходы до пункта сдачи товара перевозчику, оплата перевозки, оплата страхования любых рисков до пункта назначения, расходы по таможенной очистке при вывозе из РФ.
Группа D	Оплата всех расходов при транспортировке до согласованного пункта, может оплатить страхование любых рисков до момента передачи товара, расходы по таможенной очистке при вывозе из РФ и ввозе в страну покупателя.

2. Учетная политика организации имеет большое значение, поскольку она влияет на формирование ключевых показателей деятельности - себестоимость, величину налогов, прибыль и различные показатели финансового состояния. Для организаций, ведущих внешнеэкономическую деятельность, особенно важна грамотно разработанная учетная политика, так как экспорт и импорт - показатели ВВП страны, следовательно, находятся под тщательным контролем со стороны государства.

Для корректного ведения учета валютных операций требуется открытие к синтетическим счетам дополнительных субсчетов: с трехзначными кодами - субсчета первого ряда, с четырехзначными кодами - субсчета второго ряда. В последствие формируется план счетов организации специально для внешнеэкономической деятельности.

Кроме того, в организации, ведущей внешнеэкономическую деятельность, должен вестись раздельных учет «входного» НДС для торговых операций с российскими покупателями и экспортных операций.

3. Форма расчетов по экспортным операциям может быть различной - банковский перевод, инкассовая форма расчетов, расчеты с помощью аккредитивов и переводных векселей (тратт). Условия оплаты должны быть прописаны во внешнеторговом контракте. Аудитору следует тщательно проверять отражение оплаты товаров (работ, услуг) в бухгалтерских записях, так как каждая форма расчета имеет свои особенности. В таблице 1.3.2 представлены основные формы расчетов, применяемые в международной торговле товарами и услугами, а также особенности применения.



Таблица 1.3.2 Формы расчетов, применяемые при экспортных операциях

Форма расчета	Описание	Особенности применения
Банковский перевод	"Поручение банка банку-корреспонденту выплатить определенную сумму денег по просьбе и за счет перевододателя иностранному получателю". [28] Осуществляется безналично, товаросопроводительные и коммерческие документы направляюся без участия банка непосредственно от экспортера к импортеру.	Может быть невыгоден импортеру, если он перечисляет авансовый платеж. Авансовый платеж в данном случае - способ скрытого кредитования экспортера. Банковский перевод аванса создаст риск невозврата денег импортеру в случае, если экспортер сорвет поставку товара.
Инкассо	"Поручение экспортера своему банку получить от импортера (непосредственно или через другой банк) определенную сумму или акцепт, что сумма будет выплачена в установленный срок" [28]. Форма расчета - безналичная, коммерческий кредит. После отгрузки товара, экспортер передает комплект документов (транспортные, коммерческие, финансовые) в свой банк, который в свою очередь отсылает их вместе с инкассовым поручением в банк страны-импортера.	И для продавца-экспортера, и для покупателя-импортера данная форма расчетов является удобной, безопасной и сбалансированной. К тому же у банков нет необходимости открывать дополнительные счета при выполнении распоряжений. Однако на сегодняшний день в России инкассовая форма платежа применяется крайне редко из-за несовершенства российского законодательства.
Аккредитив	"Банк экспортера обязуется произвести платежи получателю средств или оплатить, акцептовать или учесть переводной вексель" [28]. Снятие денег со счета происходит перед отправкой товаров покупателю.	Аккредитивная форма расчетов является самой распространенной при экспортной деятельности. Однако аккредитивы выгодны лишь экспортеру - расчеты производятся по месту его нахождения, а несвоевременное открытие аккредитива позволяет не совершать поставку. Хотя это трудоемкая форма расчетов, так как требуется четкое соблюдение всех условий, своевременное представление необходимых документов в банк.
Вексель (тратта)	Представляет собой безусловное предложение кредитора (трассанта), адресованное должнику (трассату), уплатить третьему лице (ремитенту) указанную на векселе сумму в определенный срок.	Коммерческие банки активно не работают с векселями, причиной этому может быть недостаток традиционных привычек к вексельной форме расчетов, частая неплатежеспособность хозяйствующих субъектов и их недисциплинированность.

4. Экспортные операции могут совершаться как самостоятельно - двумя организациями (экспортером и импортером), так и с помощью посредников. Участие в сделке квалифицированных компаний-посредников обосновано несколькими объективными причинами: во-первых, посредник знает особенности и условия торговли на рынке, незнакомом экспортеру; во-вторых, посредник, имея широкую сбытовую сеть, поможет экспортеру избежать серьезных затрат при освоении нового рынка. Если в сделке принимает участие посредник, то аудитору нужно обратить внимание на правильность правового оформления сделки. Разные группы посредников имеют разные характерные особенности, которые следует соблюдать. Среди посредников принято выделять следующие группы (В приложении 2 классификация посредников представлена таблично):

- Брокеры, представители, маклеры заключают агентский договор с представляемой стороной и не имеют права подписи сделок. Право собственности на экспортируемый товар к посредникам данного вида не переходит, к тому же в договор включается пункт о неконкуренции.

- Комиссионеры, с которыми заключается договор комиссии, имеют право подписи сделок с третьими лицами, действуя от своего имени, но за счет комитента (компании-экспортера). Право собственности на товар не переходит.

- Поверенные заключают договор поручения с представляемой стороной (доверителем). Сделки совершаются от имени и за счет доверителей. Поверенные не обладают правом собственности на товар, а только максимально соблюдают интересы доверителя направленные на поиск покупателя.

- Дистрибьюторы, дилеры заключают с экспортером договор купли-продажи, тем самым право собственности на товар переходит посреднику. Он вправе устанавливать самостоятельно цену на товар и действует в своих интересах и за свой счет, также он самостоятельно организовать предпродажный сервис, рекламу и дальнейшее техническое обслуживание.

Рассмотрим, к примеру, следующий сценарий:

- выручка от продажи экспортной продукции отражается в бухгалтерском учете в момент перехода права собственности;

- списание фактической себестоимости экспортной продукции отражается в бухгалтерском учете в момент перехода права собственности;

- ведется раздельный учет "входного" НДС;

- таможенная стоимость не корректировалась и не принята в сроки выпуска товаров (то есть товар выпущен с обеспечением уплаты таможенных платежей, которые могут быть дополнительно начислены по результатам контроля таможенной стоимости);

- условия поставки CFR (Стоимость и фрахт - товар доставляется до порта заказчика);

- расчеты с покупателями проводятся в форме аккредитива;

- в сделке участвуют посредники: комиссионеры (право собственности на товар к ним не переходит).

В таблице 1.3.3 представлено отражение на счетах бухгалтерского экспортных операций по выбранным условиям.

Таблица 1.3.3 Операции по учету реализации товара на экспорт

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
Отражено открытие аккредитива посредника (на основании извещения исполняющего банка)	008
Товар отгружен на комиссию	45 / Товары, отгруженные на комиссию	43
Отражены затраты, связанных с доставкой продукции	44 / Коммерческие расходы по экспорту	76 / Расчеты с комиссионером
Выделен НДС	19 / НДС по экспортным операциям	76 / Расчеты с комиссионером
Реализована продукция иностранному покупателю	62 / Расчеты с иностранными покупателями	90.1 / Реализация экспортного товара
Экспортные товары отгружены иностранному покупателю	76 / Расчеты с комиссионером	62 / Расчеты с иностранными покупателями
Списана фактическая себестоимость экспортных товаров	90.2 / Реализация экспортного товара	45 / Товары, отгруженные на комиссию
Отражена сумма комиссионного вознаграждения	44 / Коммерческие расходы по экспорту	76 / Расчеты с комиссионером
НДС с суммы комиссионного вознаграждения	19 / НДС по экспортным операциям	76 / Расчеты с комиссионером
Списаны коммерческие рас ходы, приходящиеся на реализованный экспортный товар	90.2 / Реализация экспортного товара	44 / Коммерческие расходы по экспорту
Поступление денежных средств за реализованный товар	52 / Транзитный валютный счет	76 / Расчеты с комиссионером
Зачислена иностранная валюта на текущий валютный счет	52 / Текущий валютный счет	52 / Транзитный валютный счет
Отражена положительная (отрицательная) курсовая разница при погашении дебиторской задолженности	76 / Расчеты с комиссионером (91.2 / Курсовые разницы)	91.1 / Курсовые разницы) (76 / Расчеты с комиссионером)
Перечислено комиссионное вознаграждение комиссионеру	76 / Расчеты с комиссионером	51
При зачислении выручки на валютный счет списана полученная от банка гарантия платежа		008



Глава 2. Информационная база аудита эффективности экспортных операций организации

2.1 Нормативно-правовая информация аудита эффективности экспортных операций организации

Нормативное регулирование экспортных операций включает четыре уровня. На первом уровне федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности устанавливают общие принципы ведения бухгалтерского учета, представления бухгалтерской отчетности, взаимоотношений организации с внешними пользователями информации.

Экспортные операции - это одна из составляющих внешнеторговых операций, которые регулируются Федеральным законом от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» [5]. В нем дается определение экспорта товара, устанавливаются полномочия различных органов государственного регулирования в отношении внешнеэкономической деятельности, отдельно рассматриваются ключевые аспекты государственного регулирование внешнеторговой деятельности в области внешней торговли товарами, услугами и объектами интеллектуальной собственности.

Экспорт представляет собой перемещение товаров через таможенную границу России, поэтому экспортные операции регулируются Таможенным Кодексом РФ. В нем установлены принципы перемещения товаров через границу, мероприятия по декларированию экспортных товаров, порядок исчисления и уплаты таможенных пошлин и налогов, положения, относящиеся к таможенному контролю и др. Для расчета вывозной пошлины, которая платится при экспорте товаров, работ, услуг, необходимо рассчитать таможенную стоимость. Процедура определения таможенной стоимости товаров, вывозимых с территории Российской Федерации, определяется Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 августа 2006 г. N 500 г. и Федеральным законом с изменениями на 3 декабря 2012 года «О таможенном тарифе» [3]. Последний документ также содержит информацию о таможенном тарифе, ставках таможенных пошлин, классификацию ставок таможенных пошлин (адвалорные - процент от таможенной стоимости; специфические - установленный размер за единицу товара; комбинированные - сочетающие в себе признаки адвалорных и специфических ставок). Размер ставок вывозных пошлин устанавливается Постановлением Правительства РФ от 16 июля 2002 г. N 530 «О применении вывозных таможенных пошлин в отношении некоторых товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации на таможенную территорию государств - участников таможенного союза» (по состоянию на 18 мая 2013 г.) [4] с классификацией экспортных товаров по единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности таможенного союза (ТН ВЭД).

Нормативными документами первого уровня также регулируются экспортные операции в части налогообложения. Особое внимание при осуществлении экспортных операций уделяется исчислению налога на добавленную стоимость. Глава 21 Налогового кодекса РФ посвящена НДС [1]. В частности в статье 151 НК РФ установлены особенности налогообложения при вывозе товаров с территории Российской Федерации - пункт 2 «при вывозе товаров с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта налог не уплачивается» [1, п. 2 ст. 151]. Статьи 164 и 165 НК РФ устанавливают ставки НДС для экспортных товаров («налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта»[1, п. 1 ст. 164]) и порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов. Право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права при осуществлении экспортных операций установлены в пункте 4 статьи 176 НК РФ.

Особенностью экспортных операций являются расчеты в иностранной валюте. Нормативным документами первого уровня в части валютного регулирования является Федеральный закон от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (с изменениями и дополнениями от 7 мая 2013г.) [6]. В данном законе устанавливаются принципы валютного регулирования и валютного контроля, представлен перечень валютных операций, включающий экспортные операции (в том числе операции по вывозу товара с территории РФ, фрахтования, связанных с перевозкой вывозимого из РФ товара, операций между комиссионерами, агентами, поверенными и комитентами, принципалами, доверителями, соответственно).

К нормативно-правовым документам второго уровня, используемым при экспортных операциях, относят положения по бухгалтерскому учету. Исходя из особенностей экспортных операций, описанных в первой главе данной работы, к документам второго уровня можно отнести:

- ПБУ 9/99 Доходы организации [9] и ПБУ 10/99 Расходы организации [10] - они устанавливают общие правила отражения доходов и расходов;

- ПБУ 3/2006 Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте: «пересчет стоимости <…> средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, <…> выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату» [11].

- ПБУ 4/99 Бухгалтерская отчетность организации [12] (в части отражения курсовых разниц, возникающих при пересчете иностранной валюты в рубли):

Нормативно-правовые документы третьего уровня включают план счетов бухгалтерского учета, инструкции по применению, методические рекомендации. Нормативно-правовые документы четвертого уровня утверждаются руководителем организации. Они разрабатываются с учетом специфики деятельности, отраслевой принадлежности, структуры и размеров организации. На основании законодательства и нормативных актов по бухгалтерскому учету организации самостоятельно формируют учётную политику, разрабатывают рабочий план счетов, формы первичных документов, утверждают документооборот, порядок внутреннего контроля хозяйственных операций, технология обработки учетной информации.

В процессе аудита эффективности требуется получение аудиторских доказательств, то есть информации хозяйствующего субъекта. Она подразделяется на планово-договорную, конструкторско-технологическую, расценочную, распорядительную, справочную, учетную и отчетную.

К планово-договорной информации по экспортным операциям следует отнести международный (внешнеэкономический) контракт - обязательный документ для осуществления экспортной поставки товаров, работ и услуг. Он заключается с иностранным покупателем в письменной форме с соблюдением общепризнанных принципов и норм международного права.

К конструкторско-технологической информации относятся сведения о составе экспортируемых товаров, техническая документация, которую поставщик-экспортер должен передать покупателю (инструкция по использованию и др.). К расценочной информации относятся цены и тарифы.

Информация распорядительного и справочного характера фиксируется, как правило, в приказах, распоряжениях, договорах с должностными лицами, контрактах с работниками, протоколах заседаний органов управления, удостоверениях, доверенностях, иных документах. К документам данной группы относится приказ об учетной политике организации.

Учетная информация подразделяется на:

- первичную учетную информацию (паспорт сделки, коммерческий инвойс (счета-фактура), международные транспортные накладные, товаросопроводительные документы, платежно-банковские документы);

- информацию аналитического учета (ведомости учета готовой и отгруженной продукции, книга регистрации контрактов);

- информацию синтетического учета (Журнал-ордер № 11 (по счетам 43 "Готовая продукция", 44 "Расходы на реализацию", 45 "Товары отгруженные", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"); Журнал-ордер № 2 и 2.1 по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и счета 52 «Валютные счета» соответственно, главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, бухгалтерский баланс и приложение к балансу).

Для экспортных операций характерные некоторые специфические документы, назначение и применение которых следует пояснить.

Для каждого международного контракта оформляется паспорт сделки - основной документ осуществления валютного контроля при экспорте товаров - банк может вести контроль за поступлением экспортной выручки. Паспорт сделки подписывается тем банком, в котором у экспортера открыт транзитный валютный счет и на который должна поступать валютная выручка. Таким образом, аудиторской проверке подлежат операции по движению денежных средств на транзитных валютных счетах по каждому отдельному международному контракту (В приложении 10 - образец паспорта сделки).

Обязательной аудиторской проверке подлежат также международная транспортная накладная CMR (транспортный документ, наиболее широко используемый при международных перевозках грузов для подтверждения заключения договора перевозки, который определяет ответственность отправителя, перевозчика и получателя товара) и коммерческий инвойс (счет-фактура, выписываемый экспортером одновременно с отгрузкой товара). В приложении 11 - образец международной транспортной накладной CMR.

Таможенная декларация - основной документ, используемый для декларирования товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации. Таможенная декларация является одним из документов таможенного контроля, в нем прописаны условия экспортной сделки и сведения о перевозимом через границу товаре.

В приложении 9 представлен образец международного контракта.

2.2 Характеристика организации, информация аудируемого лица и оценка существенности искажений информации

ОАО «АВТОВАЗ» - коммерческая организация, по организационно-правовой форме представляющая собой открытое акционерное общество. Организация является юридическим лицом и организует свою деятельность на основании законодательства Российской Федерации и Устава [36].

Общество имеет представительство в г. Москве и 66 обособленных подразделений, представляющих собой управления региональных поставок и обслуживающие хозяйства, расположенные на территории Российской Федерации. [34]

Общество является правопреемником ПО «АвтоВАЗ», предприятий в составе ПО «АвтоВАЗ» и пользуется всеми правами и льготами, предоставленными органами государственной власти ПО «АвтоВАЗ» и предприятиям в составе ПО «АвтоВАЗ» [36].

Целью общества является извлечение прибыли. Органами управления ОАО «АВТОВАЗ» являются: общее собрание акционеров; совет директоров; коллегиальный исполнительный орган (правление); единоличный исполнительный орган (президент) [36].

Уставный капитал организации составляет 11 421 137 155 рублей. Он разделен на 2 284 227 431 акций следующих категорий одинаковой номинальной стоимости (привилегированные акции типа «А» 461 764 300 штук, что составляет 20,22 процентов уставного капитала; обыкновенные акции 1 822 463 131 штук, что составляет 79,78 процентов уставного капитала) [36].

Среди основных видов деятельность ОАО «АВТОВАЗ» можно выделить:

- производство автомобилей, запасных частей, продукции станкостроения, инструмента, в том числе режущего, товаров народного потребления и оказание услуг населению;

- проектная, научно-исследовательская, проведение технических, технико-экономических и иных экспертиз и консультаций;

- строительные, монтажные, пуско-наладочные и отделочные работы;

- производство продукции производственно-технического назначения;

- торговая, торгово-посредническая, закупочная, сбытовая;

- экспортно-импортные операции и иная внешнеэкономическая деятельность в соответствии с действующим законодательством [36].

В Приложении 4 представлены ключевые моменты учетной политики ОАО «АВТОВАЗ», а именно, по следующим элементам:

- основные средства (способ учета приобретенных объектов основных средств, способ начисления амортизации, способ начисления процентов по кредитам на финансирование приобретения объектов ОС);

- финансовые вложения (способ учета и выбытия финансовых вложений);

- сырье и материалы (способ учета приобретения материальных ценностей, способ оценки материалов при отпуске в производство и ином выбытии);

- признание доходов (способ учета выручки, признание выручки для целей налогообложения).

В учетной политике организации отсутствует отдельное выделение учета экспортных операций, однако, можно сказать, что доходы от основной деятельности (следовательно, и от реализации на экспорт) признаются по мере отгрузки товаров (с применением счета 45 «Товары отгруженные), равно как и для целей налогообложения. Приведен состав себестоимости проданных товаров, продукции, работ услуг, но не указан момент отражения в бухгалтерской отчетности, что для экспортных операций является значимым. В учетной политике упоминается риск гибели или повреждения экспортируемой товарной продукции - для его снижения ОАО «АВТОВАЗ» проводит комплекс мероприятий, в том числе страхование экспортной продукции до момента перехода права собственности.

В учетной политике не представлена информация о ведении синтетического учета и раздельного учета НДС. Организация ведет расчеты в различных формах: банковские переводы, с помощью аккредитивов и векселей. Международная торговля осуществляется с помощью прямых контрактов, однако, нет уточнений, принимают ли участие в сделках посредники. Исходя из мировой практики, как правило, продажа автомобилей происходит с участием официальных дилеров.

Анализ состоятельности ОАО «АВТОВАЗ» включает оценку: структуры и динамики активов и финансовых ресурсов; ликвидности активов и баланса; финансовой устойчивости; рентабельности деятельности; деловой активности.

Бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках ОАО «АВТОВАЗ» за 2011, 2012, 2013 года находятся в приложении 1. В приложении 5 представлены основные показатели актива и пассива баланса анализируемой организации.

Структура активов ОАО «АВТОВАЗ» за 2011, 2012 и 2013 года представлена на рисунке 2.2.1. Из данной гистограммы можно сделать вывод, что во все рассматриваемые периоды в общей структуре активов ОАО «АВТОВАЗ» преобладали внеоборотные активы. В 2011 году их доля составляет 66%, в 2012 году остается на том же уровне. В 2013 году происходит небольшое увеличение доли внеоборотных активов до 70%. Запасы и материалы, а также денежные средства, дебиторская задолженность и прочие оборотные активы имеют достаточно небольшой вес в общей структуре активов (меньше 17%). Таким образом, видна тенденция к увеличению внеоборотных активов, что свидетельствует о том, что организация наращивает свои производственные мощности.

Рис. 2.2.1 Структура имущества ОАО «АВТОВАЗ» в 2011-2013 гг.

На рисунке 2.2.2 представлена структура источников формирования имущества ОАО «АВТОВАЗ». Можно увидеть, что наибольшее влияние на формирование источников организации в течение всего рассматриваемого периода оказывают кредиты банков и займы (52-53% в общей структуре капитала). Доля собственных источников финансирования имеет тенденцию к снижению - с 24% в 2011 году до 17% в отчетном периоде. При почти неизменной доле кредитов и займов, растут значения кредиторской задолженности. В целом данная тенденция не будет иметь отрицательных последствий, если контролировать уровень кредиторской задолженности и следить за ее своевременным погашением.



Рис. 2.2.2 Структура источников формирования имущества ОАО «АВТОВАЗ» в 2010-2012 гг.

В таблице 2.2.1 представлены показатели ликвидности ОАО «АВТОВАЗ».

Таблица 2.2.1 Показатели ликвидности баланса ОАО «АВТОВАЗ» за 2010-2012 гг.

Ликвидность	Значение показателя для ОАО "АВТОВАЗ", доли

Подобные документы

• Учет экспортных операций в ЗАО "Камкабельснабсбыт"

  Общая характеристика экспорта. Правовая основа экспортных операций. Влияние условий поставки на формирование коммерческих расходов. Документальное оформление экспортных операций. Учет экспортных операций и особенности их налогообложения.
  
  дипломная работа [378,5 K], добавлен 04.02.2005
  

• Аудит внешнеэкономической деятельности на примере экспорта

  Аудит экспортных торговых операций. Нормативные акты, регламентирующие порядок бухгалтерского учета по импортным операциям. Объект аудита и источники информации. Проведение аудиторской проверки экспортных торговых операций на примере ООО "ИКС Трейд".
  
  контрольная работа [162,0 K], добавлен 04.01.2013
  

• Особенности бухгалтерского учета и аудита экспортных операций

  Нормативно-правовая база экспортных операций в республике Казахстан. Особенности бухгалтерского учета экспорта. Аудит экспортных операций в ТОО "ASTARTA". Аудит учета приобретенных товаров и расходов по реализации товаров, пути его совершенствования.
  
  дипломная работа [71,3 K], добавлен 14.05.2009
  

• Аудит внешнеэкономической деятельности организации на примере экспорта

  Значение, задачи и информационное обеспечение аудита внешнеэкономической деятельности. Аудит валютных операций. Основные задачи аудита экспортных операций, порядок его проведения и программа. Аудиторское заключение по проверке экспортных операций.
  
  курсовая работа [63,2 K], добавлен 28.02.2011
  

• Учет и налогообложение экспортных операций

  Особенности и основные схемы учета экспортных операций. Учет экспортных операций с предоставлением коммерческого кредита и через посредника. Учет расчетов по налогу на добавленную стоимость при экспортных операциях. Учет реэкспортных и бартерный операций.
  
  курсовая работа [72,9 K], добавлен 02.02.2013
  

• Аудит экспортных операций

  Обособленность аудита внешнеэкономической деятельности, дополнительные риски в ее ведении. Достоверность отражения экспортных валютных операций в бухгалтерском учете, их законность и эффективность. Своевременность расчетов и их строгий контроль.
  
  контрольная работа [17,5 K], добавлен 16.06.2009
  

• Учёт, аудит экспортных операций. Анализ внешнеэкономической деятельности

  Понятие и основные формы внешнеэкономической деятельности российских предприятий. Этапы и особенности аудита экспортных операций, его реализация на уровне государства и отдельных хозяйствующих субъектов. Основные задачи бухгалтерского контроля и аудита.
  
  контрольная работа [39,6 K], добавлен 19.09.2010
  

• Бухгалтерский учет экспортных операций и хозяйственных операций, связанных с загранкомандировками

  Порядок бухгалтерского учета экспортных операций. Условия поставки товаров и их роль во внешнеэкономической деятельности. Анализ и аудит хозяйственных операций, связанных с заграничными командировками. Документальное оформление, порядок выдачи аванса.
  
  контрольная работа [326,2 K], добавлен 09.04.2015
  

• Организация бухгалтерского учёта экспортных операций в ОАО "Лужский хлебокомбинат"

  Понятие экспорта, значение и задачи его учета, нормативно-правовое регулирование учета экспортных операций. Экспорт, его виды и принципы осуществления. Синтетический и аналитический учет экспортных операций на примере ОАО "Лужский хлебокомбинат".
  
  дипломная работа [108,9 K], добавлен 17.10.2013
  

• Понятие, классификация и учет валютных операций

  Виды валютных операций, особенности их проведения. Особенности совершения экспортных операций с участием посредника и их учет. Содержание хозяйственных операций и их отражение в журнале. Анализ эффективности импорта продукции для собственных нужд.
  
  контрольная работа [103,9 K], добавлен 28.11.2011
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам