Анализ аудита готовой продукции

Право на получение сертификата имеют физические лица, имеющие высшее образование (не ниже образовательного уровня специалиста и магистра), определенные знания по вопросам организации и проведения аудита и опыт работы не менее трех лет подряд в должности аудитора, бухгалтера, ревизора, юриста, финансиста или экономиста. Наличие знаний по вопросам аудита устанавливается путем проведения экзамена. Лица, не сдавшие квалификационный экзамен, имеют право повторно сдать его не раньше, чем через год после принятия решения Аудиторской палатой Украины (АПУ). Срок действия сертификата не может превышать 5 лет.

Для осуществления аудиторской деятельности единолично аудитор должен, имея действующий сертификат аудитора, зарегистрироваться как субъект предпринимательской деятельности в исполнительном комитете городского, районного совета или районной г. Киева и Севастополя государственной администрации по месту проживания данного субъекта и в Аудиторской палате Украины как субъект аудиторской деятельности.

По Закону Украины "Об аудиторской деятельности" аудитор имеет право заниматься аудиторской деятельностью индивидуально, создать аудиторскую фирму, объединиться с другими аудиторами в союз.

Юридическими лицами аудиторской деятельности являются аудиторские фирмы, созданные на основе любых форм собственности.

Законом Украины "Об аудиторской деятельности" предусмотрены особые условия создания аудиторских фирм:

- общий размер доли учредителей (участников) аудиторской фирмы, которые не являются аудиторами, в уставном фонде не может превышать 30%;

- в аудиторской фирме должен работать хотя бы один сертифицированный аудитор;

- руководителем фирмы может быть только сертифицированный аудитор.

Закон Украины "Об аудиторской деятельности" запрещает аудиторам непосредственно заниматься торговой, посреднической и производственной деятельностью, что не исключает их права получать дивиденды от акций и доходы от других корпоративных прав.

Не может быть аудитором представитель органов государственной исполнительной власти, исполнительных органов Советов народных депутатов, контрольно-ревизионных учреждений, а также отдельные лица, которым законами Украины запрещено осуществлять предпринимательскую деятельность.

Для осуществления аудиторской деятельности аудиторская фирма должна быть зарегистрирована как субъект предпринимательской деятельности в исполнительном комитете городского, районного совета или в районной гг. Киева и Севастополя государственной администрации по местонахождению и в Аудиторской палате Украины как субъект аудиторской деятельности.

Аудиторская деятельность включает организационное и методическое обеспечение аудита, практическое выполнение аудиторских проверок (аудита) и предоставление других аудиторских услуг. Аудиторские услуги могут предоставляться в форме аудиторских проверок (аудита) и связанных с ними экспертиз, консультаций по вопросам бухгалтерского учета, отчетности, налогообложения, анализа финансово-хозяйственной деятельности и других видов экономико-правового обеспечения предпринимательской деятельности физических и юридических лиц.

Субъекты предпринимательской деятельности, желающие заниматься аудиторской деятельностью, обязаны зарегистрироваться в Аудиторской палате Украины.

В соответствии с Законом Украины "Об аудиторской деятельности" Аудиторская палата Украины ведет Реестр аудиторских фирм и аудиторов, единолично предоставляющих аудиторские услуги.

Для внесения в Реестр аудиторских фирм и аудиторов, единолично предоставляющих аудиторские услуги, субъекты аудиторской деятельности подают заявление в Аудиторскую палату Украины, к которому прилагают необходимые документы.

Субъекты аудиторской деятельности, наделенные соответствующими правами, имеют обязанности, обусловленные Законом Украины "Об аудиторской деятельности", и несут ответственность за некачественное выполнение аудиторских услуг [30, c. 35 ].

Для проведения аудита готовой продукции на предприятии общественного питания, проверку будет осуществлять один аудитор, в связи с узким объектом проверки, посланный по руководству директора аудиторской фирмы «Ревизор». Данная аудиторская фирма соответствует всем требованиям для осуществления аудиторской деятельности. При осуществлении аудита готовой продукции на предприятии общественного питания одним аудитором, организация аудита будет следующей: аудиторская фирма заключает договор, посланный аудитор организовывает аудит, проводит его, и он же по результатам проведенного аудита формирует аудиторское заключение (отчет). Согласно МСА 220 «Контроль качества аудита финансовой отчетности», за системы, политику и процедуры контроля качества несет ответственность аудиторская фирма. Поэтому одновременно проходит проверка за качеством выполнения аудита ответственным работником за контролем качества, а также проводится отдельным лицом, назначенным, директором аудиторской фирмы, мониторинг. Цель мониторинга: оценка соблюдения фирмой законных и нормативных требований, проверка того, верно ли разработана и эффективно ли внедрена система контроля качества, верно ли применяется политика контроля качества персоналом аудиторской фирмой.

Аудит может рассматриваться как циклический процесс, а, следовательно, предполагает возможность выделения его стадий. Однако, в зависимости от субъектов аудита, могут отличаться этапы проведения аудита. Общепринятая группировка этапов, выглядит следующим образом:

1 - организационной,

2 - подготовительной (стадия планирования),

3 - технологической,

4 - результативной

На организационной (стадии предварительного исследования) выделяют такие этапы:

- знакомство с деятельностью хозяйствующего субъекта, его экономической средой функционирования (отрасль, регион, национальная экономика), его учредительными документами, организацией и состоянием бухгалтерского учета, отчетности и внутреннего контроля, т.е. знание бизнеса клиента;

- подготовка письма-обязательства на проведение аудита;

- заключение договора на проведение аудита или предоставление услуг. Схема действий аудитора и документирование на преддоговорном этапе проверки, представлена в приложении И.

На подготовительной (стадии планирования) происходит:

- формирование аудиторской группы;

- составление общего плана аудита;

- составление детальной программы аудита.

На технологической стадии осуществляется непосредственно аудит, т.е. изучение объекта аудита, обследование, исследование документов и хозяйственных операций. При этом особое место занимают процедуры оценки системы внутреннего контроля, аналитическая проверка финансовой информации, выборочное обследование, обзор финансовой отчетности.

На результативной стадии происходит подготовка и предоставление письменной информации заказчику по результатам проведенного аудита, согласование результатов аудита с заказчиком, составление и подписание аудиторского отчета и выводов (заключения).

Изучив субъект, можно принять решение о согласии начать или продолжить аудит для клиента, при этом необходимо установить причины, по которым клиент обосновывает свой заказ на аудит. Оценка возможности принятия и продолжения отношений с заказчиком представлена в приложении К.

Далее в интересах заказчика и аудитора целесообразно прислать заказчику письмо-обязательство, которое поможет избежать недоразумений относительно задач проверки [30,с.39].

Условия соглашений регламентированы МСА 210 «Согласование условий соглашения по аудиту». МСА 210 устанавливает следующие требования (предварительные условия для проведения аудита), чтобы установить, были ли выполнены предварительные условия для проведения аудита, аудитор должен:

- определить, является ли основа представления финансовой отчетности, которая будет применена при подготовке финансовой отчетности, приемлемой;

- Получить подтверждение руководства субъекта, что оно признает и понимает свою ответственность:

- за подготовку финансовой отчетности в соответствии с применимой основой представления финансовой отчетности, включая, в случае необходимости, ее достоверное представление;

- за такие средства внутреннего контроля, которые руководством субъекта определены как необходимые для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, вызванных мошенничеством или ошибкой;

- за предоставление аудитору:

а) доступа ко всей информации, о которой руководству субъекта известно, что она является значимой для подготовки финансовой отчетности;

б) дополнительной информации, которую аудитор может запросить у руководства субъекта для целей проведения аудита;

в) неограниченного доступа к лицам в рамках субъекта, от которых аудитор считает необходимым получить аудиторское доказательство [параграф 6].

Форма и содержание писем-обязательств для различных заказчиков могут быть разными, но обязательна регламентация следующих условий:

- цели аудиторской проверки финансовых отчетов;

- ответственности руководства за информацию финансовой отчетности;

- объема аудиторской проверки;

- формы отчетов и заключений;

- факта, что вследствие присущих аудиторской проверке ограничений существует риск не выявления существенных искажений;

- требования о свободном доступе к необходимой информации.

При необходимости дополнительно оговариваются:

- договоренность о привлечении других аудиторов и экспертов, внутренних аудиторов, других работников заказчика:

- ограничение ответственности аудитора там, где это объективно оправдано;

- координация работы с предыдущим аудитором;

- дальнейшие соглашения между аудитором и заказчиком.

В случае проведения повторной проверки составление нового письма-обязательства целесообразно, если существуют:

- признаки неправильного понимания заказчиком цели и объема проверки;

- новые или особые условия договоренности;

- изменения в составе высшего руководства или собственников;

- изменения характера или масштабов деятельности заказчика;

- новые требования законодательства.

Письмо-обязательство о проведении аудиторской проверки на предприятии ЧП «Атланта» представлено в приложении Л.

Заключению договора должен предшествовать обмен письмами между аудитором и клиентом. В письме клиента указывается цель проведения аудита и задачи, которые необходимо решить в процессе аудита, а также желательный масштаб. В письме-ответе аудитор подтверждает свое согласие с задачами аудиту и его масштабом.

После обмена письмами составляется договор на проведение аудита.

Договор на проведение аудита является основным документом, удостоверяющим факт достижения договоренности между заказчиком и исполнителем о проведении аудиторской проверки.

Договор на проведение аудиторской проверки по форме не отличается от обычных договоров, которые используются в предпринимательской деятельности, фиксируя права, обязанности, ответственность сторон. Однако, договор аудита имеет существенное отличие: он учитывает интересы третьих лиц (потребителей информации финансовой отчетности), которые не принимали участия в заключении договора, но перед которыми аудитор несет ответственность (в том числе материальную), в случае нанесения убытков из-за некачественной проверки.

Договор имеет вступительную часть и 8 разделов. Во вступлении отмечается название, номер договора, место и дата подписания, фамилии должностных лиц, которые подписали договор от лица каждой из сторон.

Названия разделов договора:

Раздел І "Предмет договора" -- указывается цель аудита и характеристика его масштаба.

Раздел II "Права и обязанности сторон" -- указывается права и обязанности заказчика и исполнителя.

Раздел III "Порядок сдачи и приемки работ" -- указывается каким образом оформляются результаты аудита и что считать моментом выполнения договорных обязательств.

Раздел IV "Сроки выполнения работ" -- указываются сроки выполнения работ.

Раздел V "Оплата работ и услуг" -- указываются данные о размере и порядке оплаты предоставленных услуг.

Раздел VI " Ответственность сторон " -- содержатся условия ответственности каждой из сторон за выполнение договора.

Раздел VII "Особые условия" -- содержатся положения, которые стороны считают необходимыми обусловить и которые не нашли своего отражения в предыдущих разделах договора.

Раздел VIII "Юридические адреса и реквизиты сторон".

В конце договора содержатся данные о том, когда договор вступил в силу, когда заканчивается его действие. Ставятся подписи представителей заказчика и исполнителя, и скрепляется печатью [28,с.13].

Договор на оказание аудиторских услуг на предприятии ЧП «Атланта» представлен в приложении М.

Таким образом, изучив некоторые особенности предприятия ЧП «Атланта», аудиторской фирмой было принято решение - продолжить отношение с заказчиком, для этого было подготовлено письмо-обязательство на проведение аудита и заключен договор на проведение аудита или предоставление услуг. Аудиторская фирма направила на проведение аудита одного аудитора, который имеет все права и обязанности для осуществления данного вида деятельности.

2.2 Характеристика ЧП «Атланта» и оценка рисков существенных искажений

Для профессиональной оценки бизнеса предприятия, оценки рисков, выявления проблем, планирования и проведения проверки аудитор должен изучить историю деятельности предприятия, нынешние условия, перспективы, территориальное размещение, отрасль, структуру собственности, управленческий персонал и деятельность субъекта хозяйствования, подлежащего аудиту.

Предприятие ЧП «Атланта» было основано 08.06.1999 года в г. Евпатории по Уставу как предприятие, основанное на общественном питании в школьных столовых.

С октября 1999 года ЧП «Атланта» стало арендатором одной школьной столовой, в ноябре 2001 года стало расширяться и арендовало ещё одну школьную столовую, с августа 2008 года- владелец трёх школьных столовых.

Вид деятельности ЧП «Атланта» - это организация питания учащихся в учебных заведениях г. Евпатории.

Порядок получения информации о состоянии дел на предприятии регламентируется МСА 315 «Идентификация и оценка риска существенных искажений на основе знания субъекта и его среды». При этом рассматривается следующий перечень вопросов:

1. Характеристика отрасли заказчика:

- рынок и конкуренция. ЧП «Атланта» имеет три основных конкурента : ТОК «Евпатория», ООО «Луксор», ООО «Довголіт».

- циклический или сезонный характер деятельности. ЧП «Атланта» осуществляет различные, незапрещенные действующим законодательством, виды хозяйственной деятельности, поэтому деятельность предприятия осуществляется сезонно.

- коммерческий риск. Для осуществления данного вида деятельности необходимо специальное оборудование, лицензии, специализированные кадры, поэтому доступ к рынку новых конкурентов ограничен, что уменьшает коммерческий риск;

- специфические методы и проблемы бухгалтерского учета. Для ведения бухгалтерского учета используется программное обеспечение «1-С Бухгалтерия версия 7.7». Общество имеет самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в банках.

- требования и проблемы, связанные с охраной окружающей среды. Услуги ЧП «Атланта» и условия их предоставления безопасны для жизни и здоровья потребителей, обеспечивают сохранность их имущества и охрану окружающей среды. При предоставлении услуг, предприятие обеспечено следующими требованиями безопасности:

- сырье и продовольственные товары, используемые для производства кулинарной продукции, а также условия ее производства, хранения, реализации и организации потребления отвечают требованиям соответствующей нормативно-технической документации (Сборникам рецептур блюд и кулинарных изделий, стандартам СанПиН № -42-123-5777-91 и № 42-123-4117-86). Предприятие выполняет требования нормативно-правовых актов;

2. Общие экономические факторы:

- общий уровень экономической деятельности. На сегодняшний момент деятельность предприятия находится на стадии «выживания», что связано с общей плохой экономической ситуацией в стране;

- наличие источников финансирования. Предприятие «Атланта» частное и основным источником финансирования является собственный капитал предприятия.

- уровень инфляции; индекс инфляции за год в 2008 году составил 122,3%,в 2009 году - 112,3%,2010 год-109,1 %,2012 год-99,8 %, а в 2013 году- 99,4 %.Индекс инфляции по категории «продукты питания» в 2013 году за год составил 97,6 %.

- политика правительства. Правительством поощряется осуществление данного вида деятельности;

3. Характеристика самого субъекта хозяйствования:

а) Управление и структура собственности:

- организационно-правовая форма - частное предприятие;

- структура капитала: собственный капитал, заемный капитал;

В организационную структуру ЧП «Атланта» входит экономическая служба -бухгалтерия. Главный бухгалтер осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности, бухгалтер осуществляет контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности ЧП «Атланта»,производственный персонал - заведующий производством осуществляет руководство производственно-хозяйственной деятельностью подразделения предприятия общественного питания. Повар осуществляет приготовление блюд кулинарных изделий, быстрое и качественное оформление школьных обедов и обслуживание педагогического и технического персонала. Кулинар мучных изделий выпекает кондитерские изделия и оформляет их, осуществляет процесс подготовки полуфабрикатов. Кухонный рабочий осуществляет мойку столовой посуды с применением моющих средств в течение всего рабочего дня. Уборщица осуществляет влажную уборку помещений.

- цели, стратегические планы. Главной целью деятельности ЧП «Атланта» создание индустриальной системы школьного питания, способной обеспечить учащихся общеобразовательных школ г. Евпатории рациональным и качественным питанием с учетом половозрастных особенностей детей, сезона года и экологических факторов региона;

- источники и методы финансирования. Основной источник финансирования - собственные средства;

- управленческий персонал. В управленческий персонал ЧП «Атланта» входят экономическая служба - это бухгалтерия. Главный бухгалтер осуществляет организацию бухгалтерского учета хозяйственно-финансовой деятельности и контроль за экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности ЧП «Атланта», при этом он руководствуется в своей работе Положением о бухгалтерии и настоящей должностной инструкцией. Структура бухгалтерии ЧП «Атланта» представлена: главным бухгалтером, который ведет учет операций реализации; и бухгалтером, который отвечают за учет расчетов с поставщиками, выплатой заработной платы работникам:

б) Деятельность субъекта:

- характер хозяйственной деятельности - производство, розничная торговля;

- расположение производственных помещений - г.Евпатория, ул. 60 лет ВЛКСМ.

- продукция, услуги, рынки сбыта. Услуги: кулинария, производство, торговля. Продукция: первые, вторые блюда, выпечка .

- главные контрагенты, в частности, поставщики. На протяжении многих лет пользуется услугами основных поставщиков: СПД - ФЛ Запорожец О.А., Рулёв А.Н., Кишеня В.А., Аблаева Л.Р.;

- важные статьи затрат: материальные затраты, оплата труда, административные затраты, электроэнергия;

- имеющиеся информационные системы: 1С «Бухгалтерия версия 7.7»

в) Финансовые показатели и тенденции их изменения. При анализе финансового состояния применяется несколько методов, такие, как: анализ с помощью коэффициентов, анализ на основании результатов предыдущих лет, анализ на основании данных отраслевых показателей.

Метод анализа с помощью коэффициентов основан на оценке ликвидности, долгосрочной платежеспособности, рентабельности и других характеристик.

1) Коэффициент текущей ликвидности дает общую оценку ликвидности активов, показывая сколько гривен текущих активов предприятия приходится на одну гривну текущих обязательств. Если текущие активы превышают по величине текущие обязательства, предприятие может рассматриваться как успешно функционирующее. Коэффициент рассчитывается по формуле:

К = Обор. Активы + РБП (1170) / Текущ. Обязательсьва + ДБП (1665)

К нач.г.= = 14471/11007=1,315; К кон.г.= 12817/10999=1,165,

То есть, на 1 грн. текущих обязательств предприятие имеет 1,16 грн. ликвидных активов. Это говорит о том ,что предприятие в состояние оплачивать текущие счета.

2) Коэффициент быстрой ликвидности учитывает качество оборотных активов и является более строгим показателем ликвидности, так как при его расчете учитываются наиболее ликвидные текущие активы, запасы не учитывают. Коэффициент рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 14471 - (4975+2186)/11007=0,664;

К кон.г.= 12817 - (3557+667+2114)/10999=0,589

То есть, на 1 гривну текущей задолженности приходится 0,59 грн. текущих

( ликвидных) активов. Это говорит о том, что у предприятия низкая платежеспособность.

3) Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, какая часть текущих обязательств может быть погашена немедленно, то есть денежными средствами и их эквивалентами. Коэффициент рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 73 + 2/11007=0,007; К кон.г.= 696+147/10999=0,077

То есть, 0,07 часть текущих обязательств может быть погашена немедленно, что хорошо для предприятия [27, c.284].

Коэффициенты для оценки долгосрочной платёжеспособности:

1) Коэффициент автономии определяет долю средств собственников предприятия в общей сумме средств, вложенных в имущество предприятия. Характеризует возможность предприятия выполнить свои внешние обязательства за счет использования собственных средств, независимость его функционирования от заемных средств. Коэффициент рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 24176/37992=0,636; К кон.г.= 24305/38261=0,635

То есть, предприятие считается устойчивым, т.к. 0,6 >0,5

2)Коэффициент концентрации заёмного капитала характеризует долю заемных средств в общей сумме средств, вложенных в имущество предприятия, коэффициент рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 95+2714+11007 / 37992 = 0,364; К кон. г. = 95 + 2862 + 10999/38261 = 0,365

То есть, доля заемных средств в общей сумме равна 0,36.Это говорит о том,что у предприятия стойкое финансовое состояние.

3).Коэффициент соотношения заёмного капитала и собственного дает наиболее общую оцнеку финансовой устойчивости предприятия, он рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 95+2714 + 11007/24176 = 0,571; К кон.г. = 95 + 2862 + 10999 / 24305 = 0,574

То есть, на каждую 1 грн. собственных средств, вложенных в активы предприятия, приходится 0,57 грн. заёмных средств.

4). Коэффициент финансовой устойчивости показывает, какая часть текущих обязательств может быть погашена средствами собственного капитала и рассчитывается по формуле:

К = СК (стр.1495) / Текущ. Обязательсьва + ДБП (стр.1665)

К нач.г.= 24176/11007=2,196; К кон.г.= 24305/10999=2,210

То есть, на 1 грн. текущих обязательств приходится 2,21 грн. собственных средств предприятия. Это говорит, что предприятие финансово устойчивое.

5). Коэффициент маневренности собственных средств показывает степень мобильности собственных средств предприятия. Этот показатель показывает, какая часть собственного оборотного капитала находится в обороте, т.е. в той форме, которая\ позволяет свободно маневрировать этими средствами, а какая капитализирована. Коэффициент должен быть достаточно высоким, чтобы обеспечить гибкость в использовании собственных средств предприятия. И рассчитывается по формуле:

К нач.г.= 24176 - 23521/24176=0,027; К кон.г.= 24305-25444/24305=-0,047

То есть, собственный капитал предприятия не считается мобильным [27, с.285].

Основными источниками информации о предприятии являются:

- обсуждение с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом, несвязанным с ведением учета, которое позволит получить информацию «из первых рук»;

- посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов, которые предоставляют возможность убедиться в наличии и сохранении активов, составить представление об условиях производства;

- внешние и внутренние отчеты и публикации. Внешние: деловая печать, газеты, аналитические отчеты по отраслям, сравнение с основными конкурентами и среднеотраслевые показатели, государственное налоговое законодательство. Внутренние: финансовые отчеты, состояние финансов предприятия, протоколы, заседания совета директоров, правления, акционеров, внутренние отчеты аудиторов и консультантов.

Юридические документы клиента: Устав, документы регистрации, протоколы заседаний совета директоров и собрания акционеров, в которых может содержаться информация о распределении полученной прибыли, объявление дивидендов, выплата вознаграждений, подписание контрактов и соглашений, решение об участии в других предприятиях, о приобретении собственности, предоставлении долгосрочных займов.

Таким образом, был оценен риск существенных искажений, путем изучения клиента и его среды.. Также расчеты коэффициентов ликвидности и платежеспособности, свидетельствуют о способности предприятия своевременно и в полном объеме погасить текущие обязательства - краткосрочную кредиторскую задолженность. А расчеты коэффициентов долгосрочной платежеспособности, показывают о том, что предприятие имеет определенные возможности погашения долгосрочных обязательств и способно функционировать длительно. Проанализировав данную информацию, было принято решение продолжать работу с данным клиентом, и для этого были заполнены следующие рабочие документы: «Анкета нового клиента» (приложение Н), и «Программа изучения бизнеса клиента» (приложение П).

2.3 Планирование аудита готовой продукции

Согласно МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности», планирование аудита предполагает установление общей стратегии аудита для соглашения по аудиту и разработку плана аудита. Адекватное планирование содействует достижению целей аудита по нескольким направлениям, включая следующее:

- помогает гарантировать, что важным областям аудита удалено должное внимание;

- помогает аудитору идентифицировать и своевременно решить потенциальные проблемы;

- помогает аудитору должным образом организовывать и управлять выполнением соглашения по аудиту, чтобы обеспечить его эффективное выполнение;

- помогает в выборе участников команды по проекту с соответствующим уровнем способностей и компетентности, чтобы предпринять ответные действия на ожидаемые риски, а также при распределении работ между участниками команды по проекту;

- облегчает направление и надзор за работой участников команды по проекту, а также проверку их работы;

- помогает, если необходимо, в координировании работы, выполняемой аудиторами компонентов и экспертами [параграф 2].

Цель аудитора состоит в том, чтобы запланировать аудит так, чтобы он был выполнен эффективно [параграф 4].

В МСА, сказано, что аудитор должен определить общую стратегию аудита, которая устанавливает масштаб, сроки выполнения и направление аудита и служит ориентиром при разработке плана аудита [параграф 7].

При определении общей стратегии аудита, аудитор должен:

- установить характеристики соглашения, которые определяют его масштаб;

- установить цели отчетности, представляемой по соглашению, для планирования сроков проведения аудита и характера необходимых коммуникаций;

- рассмотреть факторы, которые, согласно профессиональному суждению аудитора, являются значительными для направления усилий команды по проекту;

- рассмотреть результаты предварительной работы по соглашению и, при необходимости, рассмотреть вопрос о том, являются ли знания, полученные при выполнении партнером по проекту других соглашений для субъекта, значимым для аудита;

- установить характер, сроки использования и объем ресурсов, необходимых для выполнения соглашения [параграф 8].

Планированию предшествуют следующие этапы:

- предплановая подготовка;

- получение информации о бизнесе клиента (специфике деятельности, структуре и связях, политике, юридических обстоятельствах и др.);

- оценка существенности;

- оценка аудиторского риска;

- изучение системы внутреннего контроля и оценка риска ее неэффективности.

1. Предплановая подготовка и получение информации о бизнесе клиента, представлено в подразделе 2.2;

2. Оценка существенности. В ходе проведения проверок аудиторские организации не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность информации и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Согласно МСА 320 «Существенность в планировании и выполнении аудита», цель аудитора состоит в том, чтобы надлежащим образом применить концепцию существенности при планировании и выполнении аудита. В МСА указано, что определение аудитором уровня существенности является вопросом профессионального суждения и зависит от восприятия аудитором потребностей пользователей финансовой отчетности в финансовой информации [параграф 4].

Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и (или) ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения [35, с.132].

Планируя процедуры на уровне статей, аудитор должен принимать во внимание, что несущественные искажения сведений в отдельных статьях могут в совокупности составить значительное количество. Существенность в выборочном исследовании и проверке -- это общий показатель, однако он применяется в отношении конкретных сальдо счетов как наибольшая по размеру ошибка, которая может быть допущена. Во избежание подобной проблемы используется понятие «допустимая ошибка».

Устанавливая допустимую ошибку ниже значения планируемой существенности, аудитор уменьшает вероятность того, что сумма расхождений (как выявленных, так и не выявленных) превысит уровень существенности.

Существенность служит критерием, позволяющим судить о влиянии обнаруженных искажений на финансовую отчетность экономического субъекта.

Аудитор может принимать во внимание две стороны существенности в аудите: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят ли существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения в совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операциях от требований нормативных актов, действующих в Украине. С количественной точки зрения аудитор рассчитывает существенность для каждого экономического субъекта. Расчет ведется в зависимости от критического компонента, выбранного в качестве основы. Критический компонент -- это показатель деятельности экономического субъекта, который имеет тенденцию заметно варьировать год от года (оборотные активы, уставный капитал, выручка от реализации товаров, работ, услуг, нераспределенная прибыль отчетного периода). При выборе критического компонента нужно помнить об отраслевой специфике [35, c.139]

Существует несколько способов определения существенности, которые различны для публичных и непубличных компаний.

Для публичных компаний, акции которых обращаются на рынке ценных бумаг, существенность рассчитывается как величина из интервала 5--10% от выбранного критического компонента. Чаще всего для публичных компаний в качестве критического компонента используется нераспределенная прибыль отчетного периода.

Для всех остальных компаний (непубличных) имеются разные виды определения существенности:

- 2% от оборотных активов или от уставного капитала;

- 10% от нераспределенной прибыли отчетного периода;

- 3--0,5% от выручки от реализации товаров, продукции, работ, услуг с использованием «скользящей шкалы».

«Скользящая шкала» -- это соотношение показателя выручки от реализации продукции и фактора, на который должна быть скорректирована нераспределенная прибыль.

Так как базовое предприятие является предприятием общественного питания и необходимо проверить статью «готовая продукция», то в качестве критического компонента будем использовать выручку от реализации товаров, работ, услуг, при этом существенность будет равна 5%. Подробный расчет уровня существенности, представлен в приложении Р .

При определении приемлемого уровня искажений в финансовой отчетности руководствуются следующим: если обнаруженные искажения по своей величине равны или превышают уровень существенности, есть все основания полагать, что финансовая отчетность экономического субъекта недостоверна; если обнаруженные искажения не превышают уровень существенности, то есть основания полагать, что финансовая отчетность достоверна и данные искажения не влияют на достоверность этой отчетности [35. с.140].

Все обнаруженные во время аудита искажения, превысившие уровень существенности, должны быть представлены в письме-рекомендации руководству экономического субъекта в виде исправительных проводок. Оценка последствий обнаруженных искажений выражается в оценке того, насколько сильно изменится финансовая отчетность экономического субъекта при внесении в нее исправительных проводок [35, c.141].

Значение уровня существенности, полученное по окончании этапа планирования аудита, а также любые корректировки значения уровня существенности в ходе проверки должны быть утверждены руководителем данной проверки, что отражается в рабочей документации проверки.

3. Оценка аудиторского риска. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность наличия в бухгалтерской отчетности экономического субъекта невыявленных существенных ошибок и (или) искажений после подтверждения ее достоверности или вероятность признания существенных искажений в ней, в то время как на самом деле такие искажения отсутствуют.

Следует отметить, что между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость: чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска.

Аудиторский риск -- это предпринимательский риск аудитора (аудиторской фирмы), представляющий собой оценку риска неэффективности аудиторской проверки. Аудиторский риск базируется на оценке риска неэффективности системы учета клиента, риска неэффективности системы внутреннего контроля клиента, риска невыявления ошибок клиента аудиторами [35, c.142]. При аудите предприятия ЧП «Атланта», аудиторский риск будет равен 5%.

Существуют два вида основных методов оценки аудиторского риска:

1. Оценочный (интуитивный) - наиболее широко используется сегодня аудиторами (фирмами), заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп, операций, как высокий, вероятный и маловероятный к использованию этой оценки в планировании аудита (используют высокий, низкий, средний).

2. Количественный - предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.

AR = IR * CR * DR,

где AR - аудиторский риск,

IR - собственный риск,

CR - риск контроля,

DR - риск невыявления.

Уровень общего аудиторского риска должен находиться в границах от 0,01 до 0,05.

Собственный риск - риск искажения остатков на счете (или класса операций), которые могут быть существенными по отдельности или в совокупности с искажениями других сальдо счетов или групп однотипных операций при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля [21, с.109]. Так как действуют необходимые средства внутреннего контроля эффективно, собственный риск будет равен 40%.

Для проведения оценки собственного риска аудитор полагается на свое профессиональное суждение с тем, чтобы учесть многочисленные факторы (например: опыт и знания руководства, потенциальная возможность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, значимость связанных сторон, а также количество производственных площадей и их географическое распространение, факторы, влияющие на отрасль), при этом аудитор проводит тест оценки собственного риска, смотри приложение С [35, c.143].

Риск контроля - риск того, что невозможно будет своевременно предотвратить возможные искажения остатков на счетах (или классов операций), которые могут быть существенными отдельно или в совокупности с искажениями других сальдо счетов или групп однотипных операций, или их не возможно своевременно выявить и предотвратить с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля [21, с.109].

Риск контроля характеризует степень надежности системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля экономического субъекта [35, c.144 ].

После того как аудитором поняты системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимо провести предварительную оценку риска контроля на уровне предпосылок по каждому существенному сальдо счета или группе однотипных операций.

Предварительная оценка риска контроля на предприятии ЧП «Атланта» по отношению предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности является низкой, так как системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта являются действенными, а оценка действенности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта является целесообразной [35, c.145]. Для подтверждения этого аудитор проводит тест оценки риска контроля, смотри приложение Т. После этого аудитор принимает решение, что риск контроля будет равен 30%.

Чем ниже оценка риска средств контроля, тем больше подтверждений аудитору необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля [ 35,с. 146].

Риск невыявления - риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение в сальдо счетов или группах операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями других сальдо счетов или группы операций [21, с.109].

Риск невыявления является показателем эффективности и качества работы аудитора и зависит от порядка проведения конкретной проверки, а также от квалификации аудиторов и степени их предыдущего знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта.

Существует обратная взаимосвязь между риском невыявления, с одной стороны, и совокупным уровнем собственного риска и риска контроля, с другой стороны [35, c. 150].

РН= АР/СР*РК,

Подставим запланированные значения: РН = 0,05/ 0,4*0,3=0,42, таким образом аудитор обязан надлежащим образом спланировать соответствующие аудиторские процедуры, чтобы минимизировать риск невыявления.

Если же аудитор считает, что проверка может быть проведена, то следующим этапом будет предварительная оценка величины риска неэффективности систем внутреннего контроля (СВК) в отношении каждого типа операции и определение целей СВК.

4. Изучение системы внутреннего контроля и оценка риска ее неэффективности. Для оценки эффективности системы внутреннего контроля необходимо изучить такие элементы, как:

1) среда контроля;

2) процесс оценки рисков субъекта хозяйствования, подробно рассмотрены в выводе подраздела 2.2;

3) информационная система (включая связанные бизнес-процессы и сообщение информации);

4) мероприятия контроля. На предприятии ЧП «Атланта» проводится входной, пооперационный и выходной контроль готовой продукции.

Входной контроль - проверка качества сырья. Контроль осуществляется по требованию стандартов. При поступлении сырья осуществляется проверка наличия сертификатов. Если нет сертификатов, то сырье проверяются, испытываются. Также обеспечивается сохранность, учет оприходования, хранения, выдачи, списание.

Пооперационный контроль - контроль в процессе производства за соблюдением технологии производства в соответствие с требованиями.

Выходной контроль - при приеме готовой продукции, проверка по качеству и количеству.

При планировании выпуска продукции, обеспечивается своевременность выполнения договоров поставки готовой продукции (ввод в эксплуатацию). Выпуская готовую продукцию, учитывается фактор удовлетворение требований заказчика (потребителя) по количеству, качеству и стоимости. Также учитывается безопасность работы.

На предприятии осуществляется проверка выполнения работниками своих обязанностей, соответствующими службами, проверка снабжения, производственный отдел, своевременность оформления документов, ведение учета. Проверяется правильность ведения бухгалтерской документации или отсутствие нарушений в ведении бухгалтерской документации в требуемом объеме.

В случае выявления несоответствия, составляется протокол о несоответствии, намечается план устранения несоответствия, который имеет конкретные действия и сроки их исполнения (ремонт складов, улучшение охраны, замена или приобретение нового оборудование, обучение кадров, повышение квалификации). Далее составляется отчет об аудите. Все документы по формам определены в системе управления.

5) мониторинг мероприятий контроля. Осуществляет директор предприятия.

В результате полученного понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также тестов средств контроля аудитор может понять, какие недостатки существуют в этих системах. Аудитор в разумные сроки должен уведомить руководство соответствующего уровня о выявленных им существенных недостатках структуры или функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. В сообщении важно отметить, что представлены только те недостатки, которые стали известны аудитору в ходе аудиторской проверки, а также что проверка не предназначена для определения полной эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля управленческим целям.

Получив в процессе предварительного исследования данные о предприятии, аудитор приступает к разработке общего плана.

Аудитор составляет и документально оформляет общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

План аудита составляется, учитывая особенности бизнеса клиента, организации учета и системы внутреннего контроля, определения рисков и границы существенности, координации действий, сопровождения и наблюдения за деятельностью ассистентов аудитора, экспертов и других специалистов, которые не являются аудиторами Общий план проведения аудита готовой продукции представлен в приложении Ф.

Развитием общего плана аудита является программа аудита, которая представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией для ассистентов аудитора, а для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы -- одновременно и средством контроля качества работы, смотри приложение Ц [35, c.130 ].

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и зафиксированы в порядке, установленном в аудиторской организации.

В соответствии с МСА 240 «Обязанности аудитора в отношении мошенничества при проведении аудита финансовой отчетности», аудитор должен планировать и проводить аудит с позиции профессионального скептицизма, признавая возможность существования существенного искажения, вызванного мошенничеством, несмотря на прошлый опыт аудитора, свидетельствующий о честности и порядочности руководства субъекта и лиц, наделенных руководящими полномочиями [параграф 12].

Основная ответственность за предотвращение и обнаружение мошенничества лежит на лицах, наделенных руководящими полномочиями, и на руководстве субъекта [параграф 4]. Однако, аудитор, проводящий аудит в соответствии с МСА, отвечает за получение разумной уверенности в том, что финансовая отчетность в целом не содержит существенных искажений, вызванных мошенничеством или ошибкой. Вследствие внутренних ограничений, присущих аудиту, существует неизбежный риск, что некоторые существенные искажения финансовой отчетности не будут обнаружены даже при надлежащем планировании и выполнении аудита в соответствии с МСА [параграф 5]. Более того, риск, что аудитор не обнаружит существенные искажения, вызванные мошенничеством руководства субъекта, больше, чем риск, что аудитор не обнаружит существенные искажения, вызванные мошенничеством сотрудников, так как руководство субъекта зачастую обладает хорошими возможностями, позволяющими напрямую или косвенно манипулировать данными бухгалтерского учета, представлять мошенническую финансовую информацию, или обходить контрольные процедуры, направленные на предотвращение совершения подобных видов мошенничества другими сотрудниками [параграф 7]. Если аудитор пришел к выводу, что обман (ошибка) могут существовать, ему необходимо оценить их потенциальное влияние на финансовую информацию, разработать и применить дополнительные процедуры [28, с 20].

Аудитор не только обязан правильно определить уровень существенности, аудиторский риск, обнаружить существенные искажения, вызванные мошенничеством, но и обязан подготовить аудиторскую документацию по аудиту финансовой отчетности, после обеспечить надлежащую сохранность документов.

Согласно МСА 230 «Аудиторская документация», аудиторская документация - письменное отражение выполненных аудиторских процедур, полученных аудиторских доказательств, и выводов сделанных аудитором [параграф 6].

Аудиторская документация, которая отвечает требованиям МСА, обеспечивает:

- доказательство того, что аудитор обладает основой для вынесения заключения о достижении общих целей аудитора;

- доказательство того, что аудит был запланирован и проведен в соответствии с МСА и применимыми требованиями законодательства и регулирующих органов [параграф 2].

Аудиторская документация служит целому ряду дополнительных целей, включая:

- помощь команде по проекту при планировании и выполнении аудита;

- помощь членам команды по проекту, отвечающим за надзор, при направлении и контроле аудиторской работы, а также при выполнении их обязанностей по обзору;

- предоставление команде по проекту возможности представить отчет о своей работе;

- сохранение записей о вопросах, которые не теряют свою актуальность для будущих аудиторов;

- предоставление возможности проведения внешних проверок в соответствии с применимыми требованиями законодательства, регулирующих органов или других требований [параграф 3].

В МСА 230 определены требования к аудиторской документации, она должна быть: достаточной. При документировании характера, сроков и масштаба аудиторских процедур, нужно указать:

- особенности конкретных статей или вопросов, которые были протестированы;

- кто выполнил аудиторскую работу и даты, когда такая работа была завершена;

- кто проводил обзор выполненной аудиторской работы, даты и масштаб такого обзора.

Рабочие документы могут быть разделены на постоянные и текущие. После проведения аудита, оформленные надлежащим образом рабочие документы остаются у аудитора.

Также в ходе планирования аудита, необходимо учитывать влияние автоматизации учета, при этом нужно выяснить сложность прикладных программ. Прикладная программа считается сложной в следующих случаях:

- объем операций настолько велик, что пользователям сложно выявить и исправить ошибки, допущенные в процессе обработки данных;

- программа автоматически генерирует существенные операции или записи на бухгалтерских счетах в другой прикладной программе;

- программа использует сложные расчеты и автоматически генерирует важные операции или записи на бухгалтерских счетах, что не может быть подтверждено документально;

- обмен операциями с другими организациями совершается электронным способом, и при этом не проводится физическая проверка на предмет правильности или приемлемости данных.

При оценке риска, важно учитывать следующие факторы:

- отсутствие следов операции. Это делает невозможным своевременное выявление ошибок при помощи ручных операций;

- одинаковая обработка информации. При обработке одинаковых операций используется единая логика. Это устраняет возможность описок. Однако, при этом ошибки (некорректности) программирования приводят к неверной обработке всех операций;

- отсутствие разделения функций. Много процедур контроля, выполняющихся при ручной обработке, отсутствуют при автоматическом учете. Лицо, имеющее доступ к компьютерным программам, процессу обработки или базам данных, может исполнять несовместимые функции;

- возможность несанкционированного доступа или изменения (искажение) данных без очевидных доказательств;

- уменьшение количества лиц, принимающих участие в обработке данных, уменьшает как вероятность допущения ошибок, так и вероятность их выявления;

- автоматическое инициирование и одобрение операций. Разрешение на совершение таких операций документально не оформляется таким образом, как при ручной обработке.

В процессе планирования необходимо разработать специальные процедуры для проверки автоматизированных средств учета. Процедуры могут быть в виде программ и тестов, проводимых без применения компьютерной техники.

Таким образом, при проверке не устанавливается достоверность отчетности с абсолютной точностью, но устанавливается ее достоверность во всех существенных аспектах. Определение аудитором уровня существенности является вопросом профессионального суждения и зависит от восприятия аудитором потребностей пользователей финансовой отчетности в финансовой информации для предприятия ЧП «Атланта», на котором требуется проверить статью «готовая продукция», в качестве критического компонента был использована выручка от реализации товаров, работ, услуг, при этом существенность определена в 5%. Для дальнейшего проведения аудита используется такой показатель как аудиторский риск, который является предпринимательским риском аудиторской фирмы, поэтому его величина отражает положение фирмы на рынке аудиторских услуг и степень конкурентоспособности. Чтобы аудиторский риск был незначителен, необходимо правильно рассчитать собственный риск, риск контроля и риск невыявления. Основываясь на тестировании собственного риска и риска контроля было определено, что Собственный риск равен 40%, риск контроля - 30%, при этом риск невыявления составил 42%, имея такие значения аудитору следует тщательно проверить эффективность системы внутреннего контроля и спланировать соответствующие аудиторские процедуры так, чтобы минимизировать риска невыявления и правильно определить достоверность отчетности. Результатом планирования является составление общего плана аудита и программы аудита.