Учет основных средств в СПК "Михайловское"

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Учет движения основных средств

1.1 Классификация и виды оценки основных средств

1.2 Документальное отражение движения основных средств

1.3 Учет амортизации основных средств

1.4 Учет ремонта и выбытия основных средств

2. Бухгалтерский учет основных средств в СПК «Михайловское»

2.1 Отражение в учете операций по поступлению и выбытию основных средств

2.2 Порядок проведения инвентаризации и результаты инвентаризации

2.3 Особенности отражения в учете ремонта и модернизаций основных средств

3. Аудит и анализ использования основных средств в СПК «Михайловское»

3.1 Аудит основных средств

3.2 Анализ наличия, структуры движения основных средств

3.3 Анализ обобщающих показателей обеспеченности основными средствами

3.4 Расчет и анализ показателей эффективности и интенсивности использования основных средств

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

аудит основные средства учет

Введение

В условиях становления рыночных отношений значительно возрастает роль бухгалтерского учета как важнейшего средства получения полной и достоверной информации об имуществе предприятия и его обязательств и своевременное доведение этих сведений до пользователей. Четко организованный учет позволяет предупредить злоупотребления и нарушения.

Для осуществления своей деятельности предприятия должны иметь необходимые средства труда и материальные условия. Они являются важнейшим элементом производительных сил и определяют их развитие. В бухгалтерском учете средства труда выделены в отдельный объект учета - основные средства предприятия.

В условиях рыночных отношений эффективность использования основных средств и производственных мощностей перерастает в сложную экономическую и социальную проблему. Так, нарушение экономических связей между производителями, структурная перестройка в сельском хозяйстве, ряд других причин привели к резкому спаду натуральных объемов выпускаемой продукции. Это вызвало, как следствие, снижение загрузки имеющихся основных средств и производственных мощностей. Кроме того, в последние годы наметилась устойчивая тенденция усиления изношенности производственных фондов в связи с отсутствием или недостаточным вводом новых мощностей, не компенсирующих их выбытие и обновление.

Рыночная система управления требует более оперативной и комплексной информации по объектам основных средств. Учет должен быть построен таким образом, чтобы из него можно было получить не только отчетные данные, но и любую информацию, потребность в которой может возникать в любой момент времени. Все это определяет актуальность темы дипломной работы.

Целью дипломной работы является исследование вопросов осуществления бухгалтерского учета основных средств и возможностей его совершенствования в условиях конкретного предприятия АПК; проведение аудита, анализа и эффективности использования основных средств.

Для достижения поставленной цели в работе решаются следующие задачи:

изучение действующей практики учета и аудита основных средств на сельскохозяйственном предприятии;

анализ учета основных средств

разработка предложений по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств на выбранном предприятии;

В дипломе рассматриваются вопросы организации и методики учета основных средств и анализа эффективности их использования на примере сельскохозяйственного производственного кооператива «Михайловское».

СПК «Михайловское» было образованно в 1982г. СПК «Михайловское» находится по адресу:*******Основным видом деятельности СПК является сельское хозяйство. Общая площадь земельного фонда хозяйства составляет 15500 га, из них 14393 га составляют сельхозугодия (в том числе в аренде у местных фермеров находится 3720 га) и 1107 га площадь пастбищ. С учетом этого освоенность земельного фонда высока: удельный вес сельскохозяйственных угодий в общей земельной площади составляет 93%. Основу производства составляют отрасли растениеводства и животноводства. Численный состав работников кооператива - 87 человек.

В работе использованы нормативные документы:

· Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 07.08.01 г. № 119 - ФЗ[ 1,15]

· Федеральный закон «О бухгалтерском учете» 21.11.96 г. № 129 - ФЗ[2, 1;3;6;8;9]

· Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом МФ РФ от 10.12.2002 № 126н [6,141] регламентирующие учет и эксплуатацию основных средств,

· экономическая литература по учету, анализу и аудиту.

Внутренними источниками информации послужили :формы годового отчета за 2007-2008 г.: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о сельскохозяйственной технике и энергетике. В работе освещены способы ведения бухгалтерского учета, принятые при формировании учетной политики организации. Вопросы приобретения и выбытия основных средств рассмотрены в тесной увязке с действующим законодательством.

В работе приведены наиболее сложные вопросы учета, а также бухгалтерские проводки, отражающие основной набор хозяйственных операций. Период исследования 2007-2008годы В конце приводится список использованной литературы.

1. Учет движения основных средств

1.1 Классификация и виды оценки основных средств

Учет основных средств ведется в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [2, 1;3;6;8;9],

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н [6,141], Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств от 13 октября 2003 г. № 91н, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01[6,141], актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

К основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01[6,п5] относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Группировка основных средств, использованная в ПБУ 6/01, отличается от той, которая применяется в Общероссийском классификаторе основных фондов (ОКОФ). Расхождения имеются как минимум по пяти группам (так, в ОКОФ в отдельную группу выделены жилища, но не выделены вычислительная техника и инструмент).

Классификация основных средств по ОКОФ состоит из 10 амортизационных групп и предназначается для обязательного использования всеми организациями независимо от форм собственности при начислении амортизации и износа основных средств. Организация должна присвоить каждой единице амортизируемых основных средств код, соответствующий нижнему уровню классификационного деления по ОКОФ.

В соответствии с ОКОФ в бухгалтерском учете к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, Рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты, капитальные вложения на коренное улучшение земель, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования.

В налоговом учете установлен меньший лимит стоимости основных средств, чем для целей бухгалтерского учета. Согласно п.1 ст.256НК РФ основными средствами организации для целей налогообложения прибыли признаются средства труда, со сроком полезного использования более 12месяцев и первоначальной стоимостью более 10000руб.

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, т.е. законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими в совокупности одну функцию.

Каждому инвентарному объекту присваивается определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или на консервации. Инвентарный номер прикрепляется или обозначается на учитываемом предмете и обязательно указывается в документах, связанных с движением основных средств. Инвентарные номера выбывших объектов могут присваиваться другим, вновь поступившим основным средствам не ранее чем через пять лет после выбытия. Арендуемые основные средства могут учитываться у арендатора под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:

· Изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;

· Внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договоренности сторон;

· Полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтенных объектов основных средств - по рыночной стоимости на дату оприходования;

· Приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются из:

· сумм, уплачиваемых организацией в соответствии с договором купли - продажи ( продавцу), а также за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам и за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

· регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

· таможенных пошлин и иных платежей;

· невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

· вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

· иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах) Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия её к бухгалтерскому учету, и рублевой оценки этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату её погашения.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.

Восстановительная стоимость - это стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях (при современных ценах, современной техники и т.п.)Начиная с 01.01.99г. организации могут не чаще одного раза в год (на 01.01.отчетного года) переоценивать полностью или частично объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации (с применением индекса дефлятора) или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При переоценке основных средств, осуществляемой в первый раз, сумма дооценки объекта основных средств, зачисляется в добавочный капитал организации (дебетую счет01 «основные средства», кредитуют счет 83 «Добавочный капитал»). Сумма уценки объекта основных средств относится на дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредит счета 01 «Основные средства».

Увеличение суммы амортизации при дооценке основных средств отражают по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 83, а уменьшение суммы амортизации при уценки основных средств - по дебету счета 02 и кредиту счета 84.

При вторичной и последующих переоценках сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков, относится ан счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве прибыли. В этом случае сумма дооценки отражают по дебету счет01 и кредиту счета 84.

Результаты переоценки основных средств, проведенной организацией в добровольном порядке, учитываются для целей налогообложения.

Для целей налогообложения сумма добавочного капитала, списанного при выбытии основных средств, учитываться не будет.

1.2 Документальное отражение движения основных средств

Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной учетной документации.

Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в одном экземпляре акт (накладную) приемки - передачи ОС-1 основных средств на каждый объект в отдельности. Общий акт на несколько объектов можно составлять лишь в том случае, если объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты одновременно под ответственность одного и того же лица.

В актах указывают наименование объекта, год постройки или выпуска, краткую характеристику, первоначальную стоимость, присвоенный инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета основных средств.

После оформления акт приемки - передачи передают в бухгалтерию. К акту прилагают техническую документацию (паспорт, чертежи). Акт утверждается руководителем. При передаче основных средств другой организации акт составляется в двух экземплярах.

Инвентарная карточка учета объекта основных средствОС-6,ОС-6а, ОС-6б является основным регистром аналитического учета основных средств. Заполнение производится на основе акта (накладной) приемки - передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие объекта основных средств.

Поступившее на склад оборудование для установки оформляют актом о приемке оборудования ОС-14. В акте указывают наименование оборудования тип, марку, количество единиц, стоимость, обнаруженные дефекты. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами приемной комиссии. В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад акт о приемке является предварительным, составленным по наружному осмотру.

Передачу оборудования монтажным организациям оформляют актом приемки - передачи оборудования в монтаж ОС-15 с указанием в нем монтажной организации, наименования и стоимости переданного оборудования, его комплектности и выявленных при наружном осмотре дефектах. Акт подписывают представители заказчика и монтажной организации и материально ответственное лицо, принявшее оборудование на хранение.

На дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования, составляется акт о выявленных дефектах оборудования ОС-16. В нем указывают по каждому наименованию оборудования выявленные дефекты и мероприятия для их устранения. Акт подписывают представители заказчика, подрядчика и организации - исполнителя.

Приемку законченных работ по ремонту, реконструкцию и модернизацию объекта оформляют актом приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов ОС-3. В акте указывают изменение в технической характеристике и первоначальной стоимости объекта, вызванное реконструкцией и модернизацией, стоимость выполненных работ (по договору и фактическую).

Акт подписывают работник цеха, уполномоченный на приемку основных средств, и представитель цежа, производящего реконструкцию и модернизацию, после чего акт сдают в бухгалтерию, которая производит соответствующие записи в инвентарной карточке по учету основных средств. Если ремонт, реконструкцию и модернизацию осуществляет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах.

Внутреннее перемещение из одного цеха в другой, а также их передачу из запаса (со склада) в эксплуатацию оформляют актом (накладной) приемки - передачи основных средств ОС-2. Акт - накладную выписывают в двух экземплярах работник сдатчика. Первый экземпляр с распиской получателя передают в бухгалтерию для записи в инвентарной карточке, а второй остается у сдатчика для отметки о выбытии.

Операции по списанию всех основных средств, кроме автотранспортных, оформляют актом на списание основных средств ОС-4, а списание грузового или легкового автомобиля, прицепа, полуприцепа - актом на списание автотранспортных средств ОС-4а. В актах на списание основных средств указывают техническое состояние и причину списания объекта, первоначальную стоимость, сумму амортизации, затраты на списание, стоимость материальных ценностей (запасных частей, металлолома и т.п.) полученных от ликвидации объекта, результат списания.

1.3 Учет амортизации основных средств

Стоимость объектов основных средств согласно Приказа Минфина России от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» [6, 17] погашается посредством начисления амортизации.

С 1 января 2006 г. Амортизация не начисляется по объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Важным изменением так же стало отнесение продуктивного скота к амортизируемым основным средствам. Это вызвало проблему начисления амортизации по продуктивному скоту, который был принят к учету до января 2006 года. По продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, приобретенным до 1 января 2006 г., организации продолжают начислять износ. А по подобным объектам, приобретенным после 1 января 2006 г., начисляется амортизация.

Согласно ПБУ 6/01 необходимо по каждому объекту основных средств определять сроки полезного использования.

В отношении основных средств (п. 20 ПБУ 6/01) сроки определяются исходя:

- из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией самостоятельно.

В соответствии с ПБУ 6/01 [6,8] при начислении амортизации по основным средствам организация вправе самостоятельно выбрать один из следующих способов: линейный, уменьшаемого остатка, списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При линейном методе годовая сумма амортизационных отчислений определяется как произведение первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования.

После модернизации, реконструкции или переоценки объекта основных средств, амортизация по которому начисляется линейным способом, годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из остаточной стоимости актива, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, реконструкцию, сумму дооценки (или уменьшенной на сумму уценки), и оставшегося пересмотренного срока полезного использования. При этом остаточная стоимость актива представляет собой разность между первоначальной стоимостью и суммой накопленной амортизации.

Преимущество линейного метода начисления амортизации заключается в простоте его применения. При постоянстве стоимости и срока полезного использования объекта основных средств сумма амортизации начисляется равномерно на протяжении всего срока полезного использования.

Линейный способ амортизации целесообразно применять для тех объектов основных средств, которые характеризуются относительно постоянным объемом выполняемых периодических работ. Но применение этого метода не позволяет организации максимально эффективно использовать возможности амортизационной политики через ускоренное списание расходов на основные средства.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизации рассчитывается как произведение остаточной стоимости объекта на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта, и установленного организацией коэффициента не выше трех. Поскольку фиксированный коэффициент в ПБУ 6/01 не предусмотрен, организация определяет его самостоятельно и отражает в учетной политике.

Согласно ПБУ 6/01 специфика начисления амортизации способом уменьшаемого остатка такова: сумма начисленной амортизации к концу срока полезного использования объекта всегда меньше его стоимости на величину остатка, который может максимально приближаться к нулю, но не равен ему. Однако, при начислении амортизации предполагается перенесение всей стоимости объекта основных средств на затраты. В ПБУ 6/01 не предусмотрена прямая норма о способе списания недоамортизированного остатка. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухучета, организация разрабатывает их самостоятельно при формировании учетной политики исходя из норм ПБУ 1/98 и иных положений по бухгалтерскому учету (п. 8 ПБУ 1/98). Следовательно, порядок списания не погашаемой при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка части стоимости объекта организация устанавливает самостоятельно и закрепляет его в учетной политике.

Существует мнение, что недоамортизированный остаток списывается в течение года, следующего за датой окончания срока полезного использования. Основанием для подобного мнения служит норма ПБУ 6/01, в соответствии с которой амортизационные отчисления по объекту основных средств начисляются до полного погашения стоимости объекта. Однако с изложенной позицией трудно согласиться, так как основные средства амортизируются в течение срока их полезного использования. Начисление амортизации в течение периода после окончания этого срока противоречит приведенной норме. Кроме того, при использовании способа уменьшаемого остатка невозможно списать недоамортизированную часть стоимости основного средства даже в течение года после окончания срока полезного использования.

Наиболее оптимальным представляется вариант, когда в последний год срока полезного использования основного средства к величине изначально рассчитанной на данный период амортизации прибавляется оставшаяся недоамортизированная часть. Иными словами, в последний год использования актива целесообразно рассчитывать не норму амортизации, а полностью списывать остаточную стоимость равномерно в течение 12 месяцев.

Независимо от выбранной методики списания не погашаемой части стоимости основных средств необходимо отразить принятое решение в учетной политике.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений после проведения модернизации, реконструкции или переоценки основных средств определяется из расчета остаточной стоимости актива, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, реконструкцию, сумму дооценки (или уменьшенной на сумму уценки), и оставшегося пересмотренного срока полезного использования.

Начисление амортизации способом уменьшаемого остатка эффективно в отношении таких видов деятельности, для которых характерна ускоренная динамика спада к концу срока полезного использования активов. Применяемый при этом способе коэффициент ускоряет процесс списания стоимости основных средств на начальных этапах их полезного использования.

При методе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется таким образом. Сначала рассчитывается частное от деления числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, на сумму чисел лет срока полезного использования. Затем полученная величина умножается на первоначальную стоимость основного средства.

При применении данного метода годовая сумма амортизационных отчислений после модернизации, реконструкции или переоценки рассчитывается исходя из остаточной стоимости актива, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, реконструкцию, сумму дооценки (или уменьшенной на сумму уценки), и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет оставшегося срока полезного использования данного объекта.

Списание стоимости актива по сумме чисел лет срока полезного использования также является ускоренным способом амортизации, который эффективен по отношению к процессам производства, характеризующимся динамикой спада к концу производственной деятельности. По сравнению со способом уменьшаемого остатка данный метод позволяет к концу срока полезного использования актива полностью списать его стоимость без утверждения дополнительных положений в учетной политике организации.

Из-за невозможности применять коэффициент ускорения динамика списания стоимости способом амортизации по сумме чисел лет срока использования более равномерна по сравнению со способом уменьшаемого остатка.

Амортизационные отчисления при методе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) определяются путем умножения натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде на рассчитанное соотношение. Данное соотношение исчисляется путем деления первоначальной стоимости актива на предполагаемый объем продукции (работ) за весь срок полезного использования основного средства. Отметим, что при выборе этого способа амортизации срок полезного использования рассчитывается исходя из плановых показателей выпуска продукции.

При методе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) годовая сумма амортизационных отчислений после модернизации, реконструкции или переоценки основных средств определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения остаточной стоимости актива, увеличенной на сумму затрат на модернизацию, реконструкцию, сумму дооценки (или уменьшенной на сумму уценки), и предполагаемого объема продукции (работ) за оставшийся срок полезного использования объекта.

Списание стоимости пропорционально объему продукции (работ) - эффективный способ амортизации активов, задействованных в производственных процессах, характеризующихся малой устойчивостью прогноза. Время при определении срока использования задается не календарными периодами, а предполагаемой программой выпуска продукции и ее реализации с помощью амортизируемых активов.

По объектам основных средств, используемым в организации с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Выбрав тот или иной метод начисления амортизации, можно регулировать величину остаточной стоимости основного средства, которая представляет собой разницу между первоначальной (восстановительной) стоимостью объекта и суммой накопленной амортизации. Поэтому при принятии соответствующего решения организации необходимо продумать как положительные, так и отрицательные последствия выбора того или иного способа начисления амортизации.

При ускоренном списании стоимости основных средств остаточная стоимость будет меньше, чем, скажем, при равномерном списании (особенно это заметно на начальных периодах срока полезного использования). Учитывая, что именно по остаточной стоимости основные средства отражаются в бухгалтерском балансе, выбор способа амортизации влияет и на структуру баланса. Это приводит, например, к изменению суммы уплачиваемого налога на имущество организаций. Ведь в соответствии с положениями гл. 30 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется исходя из остаточной стоимости движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Таким образом, нормативно закрепленные способы амортизации основных средств предоставляют организациям широкий круг возможностей при оптимизации формирования их инвестиционных ресурсов и повышения качественных характеристик деятельности.

Начисление амортизации по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, и проводится до полного погашения стоимости либо списания объекта с бухгалтерского учета. Таким образом, начало амортизации не зависит от начала использования и эксплуатации основного средства. Момент начала амортизации связан исключительно с датой принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и перевода его со счета 08 на счет 01 либо на счет 03.

Для решения вопроса об отнесении сумм начисленной амортизации на расходы необходимо учитывать положения Приказа Минфина России от 06.05.1999 № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99»[6,4 ] (далее - ПБУ 10/99). В соответствии с п. 4 данного Приказа расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров (ПБУ 10/99)[6 5]. На сельскохозяйственных предприятиях, для учета затрат по обычным видам деятельности используются счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». В зависимости от того, каким именно структурным подразделением используется данное основное средство, суммы начисленной амортизации будут отражаться на одном из указанных счетов.

В том случае, если основное средство в текущем месяце передается из одного структурного подразделения организации в другое, т.е. фактически используется в двух структурных подразделениях, для решения вопроса об учете расходов в размере начисленной амортизации необходимо соблюдать следующее. Нормативными документами вопрос о том, каким образом учитывать расходы по начислению амортизации в случае использования основного средства в течение месяца в нескольких структурных подразделениях, не урегулирован. Поэтому рекомендуется использовать следующий метод: амортизационные отчисления в месяце передачи основного средства из одного структурного подразделения в другое следует частично списывать в расходы по двум структурным подразделениям пропорционально времени использования его каждым из них. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3-х месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Порядок консервации объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом могут быть переведены на консервацию, как правило, объекты основных средств, находящиеся в определенном технологическом комплексе и (или) имеющие законченный цикл технологического процесса.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или выбытия объекта.

В налоговом учете применяются способы начисления амортизации: линейный и нелинейный. При линейном методе начисления амортизации сумма амортизационных отчислений определяется ежемесячно как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной исходя из срока его полезного использования.

1.4 Учет ремонта и выбытия основных средств

В зависимости от объема и характера ремонтных работ различают три вида ремонта: текущий, средний и капитальный. Текущий ремонт - профилактический, его цель - предохранить объекты основных средств от преждевременного износа. Такой ремонт проводят систематически, например один раз в квартал.

Средний ремонт по сложности приближается к капитальному, поскольку при его проведении нередко возникает необходимость полного восстановления или замены отдельных частей основного средства путем частичной его разборки. Средний ремонт проводится гораздо реже, чем текущий, как правило, один раз в год.

Капитальный ремонт - самый сложный вид ремонта. Частота его проведения зависит от того, насколько интенсивно используется основное средство. Обычно капитальный ремонт проводится не чаще одного раза в несколько лет и в большинстве случаев затягивается на продолжительное время, поскольку основное средство полностью разбирается, изношенные его части и механизмы заменяются на новые. Капитальный ремонт, как правило, выполняется силами подрядных организаций, так как требует высокого профессионального уровня исполнителей.

Основной целью любого ремонта является поддержание имущества в рабочем состоянии. Однако ни текущий, ни средний, ни капитальный ремонт не улучшает технических характеристик основного средства, не меняет его назначения, не придает объекту основных средств новых качеств. Ремонт является одним из способов восстановления имущества.

Как следует из ПБУ 6/01[7,27], затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Списание затрат на ремонт основных средств в бухгалтерском учете можно производить следующими способами:

- по мере возникновения расходов - единовременно на себестоимость продукции (работ, услуг) либо в расходы будущих периодов с последующим равномерным списанием на себестоимость в течение срока, определенного организацией;

- за счет резерва на ремонт основных средств, образованного путем равномерных ежемесячных отчислений.

Выбор одного из способов должен быть отражен в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Единовременное списание расходов на ремонт подходит для организаций, в которых количество основных средств невелико, объем проводимых ремонтных работ незначителен и, как правило, расходы на ремонт также невелики. Можно списывать расходы на затраты в том отчетном периоде, в котором они произведены, поскольку это не приведет к резкому удорожанию выпускаемой продукции (работ или услуг).

Затраты по ремонту объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по дебету соответствующих счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат.

Для обобщения информации о наличии и движении зарезервированных сумм на ремонт основных средств предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Создание резерва отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» и дебету счетов учета затрат на производство на сумму ежемесячных отчислений в резерв, определяемую как 1/12 годовой сметной стоимости ремонта.

Если ремонт основных средств выполняется силами вспомогательного производства организации, использование сумм резерва отражается по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции с кредитом счета 23 «Вспомогательное производство», в случае, когда для проведения ремонта привлекаются специалисты сторонних организаций, кредитуется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В конце отчетного года проводится инвентаризация резерва расходов на ремонт основных средств. Неиспользованные суммы резерва в конце года сторнируются. Следует обратить внимание, что в соответствии с п.69 Методических указаний по учету основных средств разрешено не сторнировать остаток резерва в отношении длительных ремонтных работ. Если окончание ремонта произойдет в следующем году, то остаток образованного резерва на ремонт основных средств в конце года не сторнируется, а после окончания ремонтных работ излишне начисленная сумма резерва отражается по дебету счета учета резерва в корреспонденции с кредитом счета прибылей и убытков в качестве прочих доходов.

Бывают ситуации, когда созданного резерва недостаточно для проведения ремонта основных средств, т.е. фактические расходы на ремонт превышают размер образованного резерва. Например, если ежемесячные отчисления составляют 10 000 руб., то ремонт, фактически осуществленный в июне, стоимость которого составляет 85 000 руб., нельзя "перекрыть" за счет резерва. В данном случае сумма затрат, не покрываемая за счет образованного резерва, должна сначала учитываться на счете 97 «Расходы будущих периодов», которые затем будут списываться за счет текущих резервных отчислений. Если же такая ситуация возникает в конце года, то сумма превышения фактических затрат на ремонт списывается на расходы.

Затраты на ремонт, произведенный собственными силами, отражаются на счете 23 «Вспомогательные производства». Они складываются из стоимости материалов, запасных частей, комплектующих, заработной платы работников, занятых проведением ремонта, сумм единого социального налога, страховых взносов, суммы амортизации основных средств и других расходов, непосредственно связанных с проведением ремонта. Если в силу тех или иных причин предприятие не имеет возможности провести ремонт самостоятельно, для его проведения могут привлекаться сторонние организации (физические лица). Для этого между заказчиком и подрядчиком должен быть заключен договор подряда. По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (ст. 702 ГК РФ).

Подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика. Если договором подряда не предусмотрено иное, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами. Подрядчик несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов и оборудования, а также за предоставление материалов и оборудования, обремененных правами третьих лиц. Также договором может быть предусмотрено, что необходимые для проведения ремонта материалы будут предоставлены заказчиком.

При восстановлении основных средств возникает необходимость правильно квалифицировать расходы, осуществленные по объектам основных средств (ремонт или модернизация). При этом следует исходить из целей их проведения. Главная цель ремонта - это замена изношенных или неисправных деталей конструкции, устранение выявленных неисправностей, наличие которых делает невозможной (опасной) эксплуатацию объекта основных средств. При этом новые детали или конструкции, установленные на место изношенных, могут быть более современными и улучшить эксплуатационные характеристики реконструированного объекта. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся те, которые вызваны изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, а также повышенными нагрузками и другими новыми качествами.

Реконструкцией признается переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей. Данные работы выполняются по проекту реконструкции основных средств с целью увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Техническое перевооружение - это комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств (их отдельных частей) на основе внедрения передовой техники и технологий, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Исходя из этих определений, можно сделать вывод о том, что целью проведения модернизации (реконструкции) является улучшение (повышение) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств. Это такие показатели, как срок полезного использования, мощность, производительность.

Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств увеличивают первоначальную стоимость объекта. Если в результате модернизации и реконструкции улучшаются показатели функционирования объекта (срок полезного использования, мощность, качество применения и тому подобное), то организация должна увеличить первоначальную стоимость объекта и, следовательно, списание затрат на модернизацию и реконструкцию будет производиться посредством начисления амортизации.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Это означает, что в бухгалтерском учете срок полезного использования модернизированного основного средства либо пересматривается, либо не пересматривается в зависимости от того, произошло ли улучшение показателей функционирования объектов. Если эти показатели остались прежними - срок полезного использования не изменяется, если показатели улучшаются - срок пересматривается.

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств содержат разъяснения, как следует начислять амортизацию во втором из этих случаев: годовая сумма амортизационных начислений при линейном методе определяется исходя из первоначальной или текущей, восстановительной стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Однако специалисты Минфина России придерживаются несколько иной точки зрения: по модернизированным основным средствам амортизацию следует начислять исходя из остаточной стоимости и оставшегося срока полезного использования независимо от того, увеличился срок полезного использования или нет. Такая позиция изложена, например, в Письме Минфина России от 23.06.2004 № 07-02-14/144: «При увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования» [11].

Выбытие основных средств происходит в следующих ситуациях:

1. При списании объектов за непригодностью к дальнейшей эксплуатации.

2. При реализации объектов.

3. При безвозмездной передаче другому предприятию.

4. При передаче в счет взносов в уставные капиталы других предприятий.

5. При ликвидации основных средств в результате чрезвычайных ситуаций.

6. Списание основных средств в результате выявленной недостачи, хищения основных средств.

Для учета выбытия основных средств к счету 01 «Основные средства» открывается субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета К 01 «Основные средства» на счет Д 91 «Прочие доходы и расходы».