Основы бухгалтерского учёта

Размещено на http://www.allbest.ru/

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ

для финансистов

Основы бухгалтерского учёта

Романченко Н.Н.

Пермь - 2011



Содержание

Предисловие

Глава 1. Сущность и содержание бухгалтерского учёта

Глава 2. Основные положения теории бухгалтерского учёта

Глава 3. Организация бухгалтерского учёта на предприятии

Глава 4. Бухгалтерская отчётность организации

Литература



Предисловие

бухгалтерский учёт финансовый нормативный

«Люди уже давно поняли необходимость учета, но еще не вполне понимают, что и как надо учитывать» Р. Эмерсон

Устойчивая работа коммерческого предприятия подкрепляется четким функционированием его производственно-хозяйственной и управленческой деятельности.

Финансовый директор должен владеть различными знаниями, связанными с внутренней средой предприятия и оказывать на нее регулирующее и управляющее воздействие.

Бухгалтерский учет выполняет функции особой информационно-аналитической системы, обеспечивающей непрерывность и устойчивость работы предприятия, а также предсказуемость ее финансового результата. С этой точки зрения его нельзя заменить никаким другим равнозначным экономическим элементом или однотипной финансовой структурой.

Бухгалтерский учет как система регистрации, контроля и анализа хозяйственной деятельности людей зародился много тысячелетий тому назад. Он развивался и совершенствовался одновременно с развитием человеческого общества. Понятия и принципы бухгалтерского учета отбирались, шлифовались и дополнялись последующими поколениями. Все страны, эпохи, общества и государства внесли свой вклад в эту научно-практическую деятельность людей.

Современный бухгалтерский учет - существенное звено формирования экономической и финансовой политики предприятия, инструмент бизнеса, один из главных механизмов управления производством и сбытом продукции. Он способствует совершенствованию организации производства, оперативного и долгосрочного планирования, прогнозирования и анализа хозяйственной деятельности.

На основе бухгалтерского анализа может быть определена тенденция развития предприятия.

Бухгалтерский учет позволяет представить полную картину имущественного положения и финансового состояния предприятия. В нем содержится всеобъемлющая синтетическая и аналитическая информация по основным средствам, материальным, трудовым и денежным ресурсам, что позволяет управлять процессом хозяйственной деятельности и контролировать выполнение плана прибыли.

В бухгалтерском учете, как и во многих областях человеческой деятельности, можно добиться реального уменьшения сроков и стоимости проведения работ за счет применения различных упрощенных методик, подходов и приемов, которые иногда бывают более эффективными и точными, нежели сложные и многодельные методы.

Учебное пособие написано в соответствии с учебной программой курса «Бухгалтерский учет» и содержит комплексное изложение вопросов организации бухгалтерского учета на коммерческом предприятии.

В части 1 учебного пособия «Основы бухгалтерского учёта» подробно рассмотрены основы бухгалтерского учёта: счета, двойная запись, синтетический и аналитический учёт, организационные аспекты, принципы формирования бухгалтерской отчётности предприятия.

В дальнейшем планируются к изданию следующие части учебного пособия:

Часть 2. Бухгалтерский финансовый учёт.

Часть 3. Бухгалтерская (финансовая) отчётность.

Часть 4. Бухгалтерский управленческий учёт.

Используя данный материал при подготовке к сдаче экзамена, студенты смогут в предельно сжатые сроки систематизировать и конкретизировать знания, приобретенные в процессе изучения дисциплины; сосредоточить внимание на основных понятиях, их признаках и особенностях; сформулировать примерную структуру ответов на возможные экзаменационные вопросы.

Для облегчения восприятия материала многие сведения представлены в виде рисунков и таблиц. В пособии учтены последние изменения законодательства Российской Федерации в области бухгалтерского учёта.

Учебное пособие не является альтернативой учебной литературе для получения фундаментальных знаний.

Глава 1. Сущность и содержание бухгалтерского учёта

Законодательное и нормативное регулирование бухгалтерского учёта в России

Целью нормативного регулирования бухгалтерского учета является обеспечение доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения и деятельности организации.

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии). В зависимости от назначения и статуса нормативные документы могут быть представлены в виде следующей системы:

1 уровень - законодательный - законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно организацию и ведение бухгалтерского учета в организации;

2 уровень - методологический - стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;

3 уровень - методический - методические рекомендации (указания), инструкции, комментарии, письма Министерства финансов РФ и других ведомств;

4 уровень - организационно-технический - рабочие документы по бухгалтерскому учету самой организации.

Основным актом первого уровня является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ. Этот закон определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность. Первый уровень представлен также другими федеральными законами (в том числе - Кодексами РФ), Указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ, имеющими отношение к бухгалтерскому учету.

Среди нормативных документов первого уровня особо следует отметить налоговый кодекс, на основе которого строится налоговый учет. Правила бухгалтерского учета, закрепленные в соответствующих нормативных актах, часто не соответствуют правилам, которые регламентирует налоговый кодекс для целей исчисления тех или иных налогов. Например, в бухгалтерском и налоговом учете различается порядок признания, квалификации и классификации доходов и расходов - в результате бухгалтерская прибыль не соответствует налоговой, а, значит, её необходимо корректировать для исчисления налога на прибыль или параллельно вести налоговый учёт.

На втором уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Министерство финансов РФ.

Таблица 1.1. Перечень основных стандартов по бухгалтерскому учёту в РФ

Положения по бухгалтерскому учёту	Приказ Министерства финансов РФ
	Дата	№
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»	06.10.2008	106н
ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»	24.10.2008	116н
ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»	27.11.2006	154н
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»	06.07.1999	43н
ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»	09.06.2001	44н
ПБУ 6/01 «Учет основных средств»	30.03.2001	26н
ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»	25.11.1998	56н
ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»	13.12.2010	167н
ПБУ 9/99 «Доходы организации»	06.05.1999	32н
ПБУ 10/99 «Расходы организации»	06.05.1999	33н
ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах»	29.04.2008	48н
ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»	08.11.2010	143н
ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи»	16.10.2000	92н
ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»	27.12.2007	153н
ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам»	06.10.2008	107н
ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»	02.07.2002	66н
ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»	19.11.2002	115н
ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»	19.11.2002	114н
ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»	10.12.2002	126н
ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности»	24.11.2003	105н
ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»	06.10.2008	106н
ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности»	28.06.2010	63н
ПБУ 23/2011 «Отчёт о движении денежных средств»	02.02.2011	11н

Учетный стандарт можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (в отечественном бухгалтерском учете - положения) призваны конкретизировать закон о бухгалтерском учете и отчетности. В настоящее время в России разработано и утверждено 22 положения по бухгалтерскому учету и отчетности (табл. 1.1).

Указанные положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вместе с тем в них отражены основные особенности отечественной системы бухгалтерского учета.

Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:

название и номер ПБУ;

общие положения (указывается сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);

определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);

оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);

порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);

раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащий раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).

Отечественные ПБУ, в отличие от международных стандартов, носят не рекомендательный, а обязательный характер. Большинством ПБУ предусмотрены различные варианты учета соответствующих объектов.

Третий уровень нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ включает в себя план счетов и инструкцию по его применению, различные методические указания по ведению учета (часто такие методические указания сопутствуют соответствующим ПБУ), рекомендации, выпускаемые соответствующими органами и т.д. Методические рекомендации и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются министерством финансов РФ и различными ведомствами.

Четвертый уровень представлен документами, регламентирующими особенности учета на конкретном предприятии. Эти документы, в частности - учетная политика - утверждаются руководством организации.

Противоречия в документах, регулирующих бухгалтерский учет, разрешаются следующим образом. Если документ более низкого уровня противоречит документу более высокого уровня - разночтение толкуется в пользу документа более высокого уровня.

Например, если выяснится, что один из пунктов ПБУ будет противоречить ФЗ «О бухгалтерском учете» - применяться будет именно закон. Еще более очевидным выглядит, например, разрешение противоречия между учетной политикой организации и ПБУ или тем же ФЗ «О бухгалтерском учете». Если друг другу противоречат два документа, находящихся на одном уровне (например, два письма Минфина, которые относятся к третьему уровню нормативного регулирования), применять следует тот документ, который имеет более позднюю дату принятия.

Пользователи бухгалтерской информации в рыночной экономике

В системе внутреннего управления коммерческого предприятия решающим звеном является учёт, который обеспечивает сбор, систематизацию и обобщение данных, необходимых для управления.

Предприятия в соответствии с требованиями современной практики ведут статистический, налоговый и бухгалтерский учёт (рис. 1.1).

Бухгалтерский учет - это центр финансовой и управленческой информации. Процесс создания учетной информации, механическая и многократно повторяемая работа, называется счетоводством и составляет лишь часть бухгалтерского учета. Современный бухгалтер занимается не только ведением счетов, но и осуществляет планирование, контроль, оценку, обзор хозяйственной деятельности организации, аудирование. Он должен уметь создавать такую информацию, которая бы удовлетворяла требованиям внутренних и внешних потребителей, анализировать ее, искать и находить варианты решений финансовых проблем, стоящих перед предприятием.

Потребителей (пользователей) бухгалтерской информации можно разделить на две группы (рис. 1.2):

1) внутренние пользователи организации (управленческий персонал);

2) внешние пользователи, которые в свою очередь делятся на две подгруппы: сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом; сторонние пользователи информации с непрямым (косвенным) финансовым интересом.

Внутренние пользователи организации -- это совет директоров, высший управленческий персонал, менеджеры, руководители и специалисты подразделений.

Сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом -- это реальные или потенциальные инвесторы, банки, биржи, поставщики основных средств и производственных запасов, другие кредиторы. Они используют информацию, содержащуюся в бухгалтерской отчетности. На основании данных отчетности они делают выводы о финансовых перспективах в будущем, о ликвидности и платежеспособности организации.

Сторонние пользователи бухгалтерской информации с косвенным финансовым интересом -- это налоговые органы, казначейство, аудиторские фирмы, органы статистики, общественные организации и другие пользователи.

Бухгалтерский учет как система создает и передает информацию об определенном хозяйствующем субъекте. Эта информация дает возможность ее потребителям «принимать обоснованные решения при выборе альтернативных вариантов использования ограниченных ресурсов при управлении хозяйственной деятельностью фирмы».

Бухгалтерский учет является связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения.

В его функции входят:

1) выявление экономической сущности, измерение хозяйственных операций, их регистрация (запись) в учетных регистрах с целью подготовки для дальнейшего использования;

2) обработка учетных данных, обеспечение их сохранности до определенного момента, а затем их переработка (обобщение) в необходимую полезную информацию (внешнюю и внутреннюю);

3) передача этой информации в форме отчетов тем, кому она нужна для принятия решений.

Знание бухгалтерского учета позволяет приобрести не только навыки счетоведения, но и умение принимать важные управленческие решения в области планирования, контроля, анализа.

По характеру информации, ее назначению и использованию бухгалтерский учет делят на финансовый и управленческий.

Назначение финансового учета - обобщение финансовых результатов работы организации и их отражение в финансовой отчетности. К сфере финансового отчета относится составление отчетов для внешних пользователей. Поэтому порядок составления внешних отчетов регламентируется и подчиняется стандартным принципам.

Управленческий учет - поставщик внутренней информации для целей внутрихозяйственного планирования, контроля, оценки текущих изменений (отклонений), для принятия решений в нестандартных ситуациях при выработке стратегии и тактики предприятия.

Объем, характер внутренней информации, порядок отражения внутрихозяйственных операций и составления отчетов регламентируются самой организацией. Информация предназначена для ограниченного круга лиц и носит закрытый характер.

Качество информации определяется ее достоверностью, своевременностью, сопоставимостью, доступностью для ее потребителей, экономичностью. Информация должна быть правдивой и объективной, что позволит сделать реальные выводы, принять рациональные управленческие решения.

Совокупность обязательных условий, правил организации и ведения финансового учета называют принципами бухгалтерского учета.

Принципы бухгалтерского учёта

Принцип -- основа, исходное, базовое положение бухгалтерского учета как науки, которое предопределяет все последующие, вытекающие из него утверждения.

Основными принципами бухгалтерского учета, принято считать следующие.

Принцип автономности предполагает, что та или иная организация существует как единое самостоятельное юридическое лицо; ее имущество строго обособлено от имущества ее совладельцев, работников и других организаций. Данные бухгалтерского учета представляют единую систему, отвечающую задачам управления имуществом, обязательствам и хозяйственным операциям, осуществляемым организацией в процессе ее функционирования. Элементы учета, не оказывающие влияния на хозяйственные процессы, изъяты из системы учета как излишние. В бухгалтерском учете и балансе отражается только имущество, которое признается собственностью именно этой конкретной организации.

Принцип двойной записи -- двойное непрерывное отражение хозяйственных явлений, фактов и операций, предопределенное использованием двойной записи на счетах, т. е. одновременно и на одинаковую сумму по дебету одного счета и кредиту другого бухгалтерского счета.

Принцип действующей организации предполагает, что организация нормально функционирует и сохранит свои позиции на рынке в обозримом будущем, погашая обязательства перед поставщиками и потребителями и иными партнерами в установленном порядке. Этот принцип обусловливает необходимость увязки активов организации с ее будущей прибылью, которая может быть получена при помощи этих активов. Особое значение названный принцип приобретает при оценке имущества и обязательств организации.

Принцип объективности (регистрации) состоит в том, что все хозяйственные операции должны находить отражение в бухгалтерском учете, быть зарегистрированными на протяжении всех этапов учета, подтверждаться оправдательными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Принцип осмотрительности (консерватизм) предполагает определенную степень осторожности в процессе формирования суждений, необходимых при расчетах, производимых в условиях неопределенности, позволяющую избежать завышения активов или доходов, и занижения обязательств, или расходов. Соблюдение принципа осмотрительности предотвращает возникновение скрытых резервов и чрезмерных запасов, сознательное занижение активов, или доходов, либо преднамеренное завышение обязательства, или расходов. Пренебрежение указанным принципом приведет к тому, что финансовая отчетность перестанет быть нейтральной и, следовательно, утратит надежность.

Принцип начислений (условные факты хозяйственной деятельности) -- исходит из того, что все операции записываются по мере их возникновения, а не в момент оплаты, и относятся к тому отчетному периоду, когда была совершена операция. Этот принцип условно можно разделить на:

принцип регистрации дохода (выручки) -- доход отражается в том периоде, когда он получен, а не когда произведена оплата. В России переход права собственности на продукцию (а, значит, момент продажи) определяется по отгрузке и по оплате. Международные стандарты допускают фиксировать реализацию по отгрузке, поставке, получению денег продавцом или агентом;

принцип соответствия -- доходы отчетного периода должны быть соотнесены с расходами, благодаря которым эти доходы были получены. Разумеется, расходы (доходы), относящиеся к соответствующим доходам (расходам), признанным в другом отчетном периоде, учитываются отдельно.

Принцип периодичности нацелен на регулярное, периодически повторяющееся балансовое обобщение -- составление баланса и отчетности за год, полугодие, квартал, месяц. Названный принцип обеспечивает сопоставимость отчетных данных, позволяет по истечении определенных периодов времени исчислить финансовые результаты.

Принцип конфиденциальности. Содержание внутренней учетной информации -- коммерческая тайна организации, за разглашение и нанесение ущерба ее интересам предусмотрена установленная законодательством ответственность.

Принцип денежного измерения, т.е. количественное измерение и исчисление фактов хозяйственной деятельности и производственных процессов; в качестве единицы измерения выступает валюта страны - российский рубль.

Принцип преемственности в бухгалтерском учете предполагает разумную приверженность национальным традициям, достижениям отечественной науки и практики.

Классическая процедура бухгалтерского учёта

Бухгалтерский учёт представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путём сплошного, непрерывного и документального учёта всех хозяйственных операций (п.1 ст.1 Федерального закона «О бухгалтерском учёте от 21.11.1996 г. №129-ФЗ»).

Исходя из определения бухгалтерского учёта, выделяются определённые этапы учётного процесса (рис. 1.3).

В рамках I этапа осуществляется документирование хозяйственных операций.

На II этапе происходит техническая обработка первичной информации, её систематизация в соответствии с требованиями организации бухгалтерского учёта на предприятии.

На III этапе составляется бухгалтерская отчётность по установленным формам.

На IV этапе учётная информация используется широким кругом заинтересованных пользователей для оценки финансового положения предприятия и принятия обоснованных решений.

Под процедурой бухгалтерского учета понимается логически выдержанная строгая последовательность выполнения бухгалтерских действий по отражению информации в процессе регистрации, накопления и обработки учетных данных с целью формирования финансовой и управленческой отчетности.

Классическая процедура бухгалтерского учета (рис. 1.4) состоит из следующих этапов [Соколов Я.В.]

Инвентарь - составление описи (перечня) имущества организации на начало деятельности.

Вступительный баланс - составление бухгалтерского баланса на начало периода.

Журнал регистрации фактов хозяйственной жизнедеятельности - отражение всех хозяйственных операций за период в текущем учёте.

Главная книга - перенос оборотов по счетам из журнала ФХЖД.

Оборотная ведомость - проверка правильности подсчёта итогов.

Заключительный баланс - составление бухгалтерского баланса на конец отчётного периода.

Последовательность действий при применении такой процедуры учета следующая.

Для начала определяется текущее состояние предприятия - для этого проводится инвентаризация, составляется опись имущества, данные из которой группируются во вступительном балансе.

После этого факты хозяйственной жизнедеятельности регистрируются в журнале регистрации ФХЖД. В этом журнале информация о хозяйственных событиях записывается в хронологическом порядке, около каждой операции проставляется корреспонденция счетов и сумма операции.

Затем открывается главная книга - для каждого счета открывается так называемый «самолетик» - и данные из журнала переносятся в Главную книгу.

По материалам Главной книги заполняется оборотно-сальдовая ведомость. В этой ведомости отражается начальное сальдо счета, обороты по дебету и кредиту счета, а так же его конечное сальдо. Для контроля правильности отражения оборотов по счетам за период составляется шахматно-оборотная ведомость. На основе оборотно-сальдовой ведомости составляется бухгалтерский баланс, после чего, в следующем отчетном периоде, процедура повторяется.

Такая последовательность действий (журнал - главная книга - отчетность) логически весьма характерна для автоматизированной формы учета, которая наиболее популярна в настоящее время.

Контрольные вопросы

Что представляет собой хозяйственный учёт?

Назовите основные виды хозяйственного учёта.

Какие измерители применяются в учёте?

Дайте характеристику различных видов хозяйственного учёта.

На какие виды подразделяется бухгалтерский учёт?

Дайте характеристику бухгалтерского учёта.

В чём заключаются основные цели и задачи бухгалтерского учёта?

Какие документы входят в систему нормативного регулирования бухгалтерского учёта?

Какие цели стоят перед законодательством по бухгалтерскому учёту?

Что означает понятие «принцип бухгалтерского учёта»?

Перечислите основные принципы бухгалтерского учёта.

Назовите этапы учётного процесса.

Перечислите функции бухгалтерского учёта в рыночной экономике.

Представьте (схематично) классическую процедуру бухгалтерского учёта.

Может ли организация юридически функционировать без ведения бухгалтерского учёта?



Глава 2. Основные положения теории бухгалтерского учёта

Предмет и метод бухгалтерского учёта

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в стоимостном выражении об активах, обязательствах, доходах и расходах организации и их изменении, формирующуюся путем сплошного, непрерывного и документального отражения всех фактов хозяйственной деятельности (хозяйственных операций). Это информация для внешних и внутренних пользователей. Полезность информации обеспечивают ее уместность, надежность и сравнимость.

Цель бухгалтерского учета -- состоит в формировании данных, полезных руководству организации для принятия управленческих решений. Речь идет о сведениях, представляемых внешним пользователям и дополнительных, необходимых для планирования, анализа, контроля, оценки финансового положения и финансовых результатов деятельности организации.

Предметом бухгалтерского учета является финансово-хозяйственная деятельность организации.

Объекты бухгалтерского учета -- активы, капитал, обязательства, доходы, расходы и хозяйственные операции, осуществляемые организацией в процессе ее деятельности.

Активы -- это ресурсы организации, находящиеся в ее собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении.

По составу и характеру использования активы организации подразделяют на внеоборотные и оборотные.

К внеоборотным активам относятся нематериальные активы, основные средства, долгосрочные финансовые вложения и др.

Оборотные активы включают материально-производственные запасы, дебиторскую задолженность, денежные средства, краткосрочные финансовые вложения, расходы будущих периодов.

Капитал представляет собой вложения собственников и прибыль, накопленную за все время деятельности организации. При определении финансового положения организации величина капитала рассчитывается как разница между активами и обязательствами.

В составе собственного капитала учитываются уставный, добавочный, резервный капитал, нераспределенная прибыль, средства целевого финансирования.

Обязательством признается задолженность организации (должника) как результат определенного действия или бездействия по отношению к другому лицу (кредитору), в связи с чем возникает требование передать активы, выполнить работу, уплатить деньги, совершить иные действия в пользу этого лица по договору или в силу действия другой правовой нормы, а также обычаев делового оборота.

В состав обязательств организации включаются кредиты банков, займы, полученные от других организаций, кредиторская задолженность.

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В процессе хозяйственной деятельности объекты бухгалтерского учета находятся в непрерывном движении. Их величина и структура изменяются в связи с совершающимися хозяйственными операциями (фактами хозяйственной деятельности). Расходуя денежные средства, организация приобретает материалы, использование которых увеличивает затраты производства, а после изготовления изделий уменьшаются затраты в производстве и приходуется готовая продукция, т.е. происходит смена одной формы имущества другой.

Совокупность однородных операций составляет хозяйственный процесс: снабжение, производство, продажа, дополняющие друг друга, и также являющиеся объектами бухгалтерского учета.

В процессе снабжения приобретаются товарно-материальные ценности различного вида, необходимые для осуществления производственных и хозяйственных нужд, товары для реализации. В бухгалтерском учете определяется себестоимость приобретенных запасов, отражаются расчеты с поставщиками и подрядчиками и др.

В процессе производства выпускается продукция, оказываются услуги, выполняются работы. Учет затрат на производство продукции и калькулирование себестоимости -- один из основных участков бухгалтерского учета.

В процессе продажи определяются расходы, связанные со сбытом, и полная себестоимость проданной продукции, рассчитывается финансовый результат от продаж, отражаются расчеты с покупателями, заказчиками, бюджетом и др.

В бухгалтерском учете используются натуральные, трудовые и денежные измерители.

Важными нормами организации достоверного, полного бухгалтерского учета являются:

- первичная документация,

- оценка имущества и обязательств,

- инвентаризация имущества и обязательств,

- обобщение учетных данных в отчетности организации.

Эти нормы с учетом требования ведения счетов и отражения на них хозяйственных операций способом двойной записи составляют основные, принципиально важные методологические основы бухгалтерского учета.

Назначение метода бухгалтерского учета состоит в том, чтобы отразить его предмет как единое целое, обоснованно сгруппировать экономически однородные хозяйственные средства, хозяйственные операции, определить затраты и результаты в разрезе каждого хозяйственного процесса и хозяйственной деятельности организации в целом, обобщить учетную информацию в системе форм аналитической, периодической и годовой отчетности.

Метод бухгалтерского учета - совокупность способов и приемов, с помощью которых исследуются объекты бухгалтерского учета.

Он позволяет изучить явления в движении, изменении, взаимосвязи и взаимодействии. Метод бухгалтерского учета зависит от предмета учета, т.е. отражаемых и контролируемых объектов, а также поставленных перед учетом задач и предъявляемых к нему требований.

Метод бухгалтерского учета включает в себя следующие способы и приемы, которые принято называть элементами метода бухгалтерского учета: документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, балансовое обобщение и отчётность (рис. 2.2).

Изучая содержание методологических принципов бухгалтерского учета необходимо обратить внимание на то, что каждый из шести элементов имеет свои характеристики.

Документация - письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции или о праве на ее совершение. Каждая хозяйственная операция оформляется документами. Документ служит не только основанием для фиксирования операций, но и способом первичного наблюдения и регистрации их. Документация служит целям контроля, даёт возможность проводить документальные проверки, обеспечивает сохранность имущества.

Инвентаризация - способ проверки соответствия фактического наличия хозяйственных средств в натуре данным учета; как элемент метода бухгалтерского учета -- средство наблюдения и последующей регистрации явлений и операций, неотраженных первичной документацией в момент их совершения. Поэтому инвентаризация является дополнением документации.

Вопросы проведения инвентаризации подробно рассмотрены в Методических рекомендациях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.06.1995г. N 49.

Документация и инвентаризация являются приемами первичного наблюдения за объектами бухгалтерского учета.

Оценка - способ, с помощью которого хозяйственные средства получают денежное выражение. Оценка хозяйственных средств каждого хозяйствующего субъекта базируется на их фактической себестоимости. Этим достигается реальность оценки. Она позволяет отразить все хозяйственные операции в бухгалтерском учете в денежном выражении. Отсюда и результат хозяйственной деятельности организации приобретает в учете стоимостную форму. Такой подход позволяет оценить в одинаковых единицах измерения (рублях) себестоимость самых различных продуктов. Однако и здесь требуются общие, обязательные для всех организаций правила.

Правила оценки имущества организации регламентируются международными стандартами оценки, национальным законодательством, нормативными и бухгалтерскими требованиями.

В Российской Федерации правила оценки имущества и обязательств регламентируются такими нормативными актами как Закон «О бухгалтерском учете» (глава II, ст. 11), другими положениями и инструкциями Минфина РФ.

Для руководства хозяйственными процессами требуется знать все затраты, связанные с их осуществлением. При этом исчисляется не только величина каждого вида затрат, но и общая их сумма, относящаяся к определенному объекту, т.е. исчисляется себестоимость учитываемых объектов. Себестоимость объектов учета исчисляется при помощи калькуляции, используемой для контроля за величиной затрат.

Калькуляция - это способ расчета (совокупность расчетных проце-дур) себестоимости единицы продукта (работ, услуг).

При помощи калькуляции определяется себестоимость различных объектов учета: основных средств, нематериальных активов, приобретен-ных материальных ресурсов, произведенной и реализованной продукции, выполненных работ, оказанных услуг и т.д. Она является основой денеж-ной оценки соответствующих объектов бухгалтерского учета.

Данные калькуляций используются для управления себестоимостью продукции, контроля за ее уровнем, выявления резервов снижения матери-альных, трудовых и финансовых ресурсов и установления цен на изделия.

Для постоянного контроля за хозяйственными процессами предприятия, за состоянием средств и источников их образования необходимо все хозяйственные операции учитывать непрерывно по отдельным стадиям, а также в разрезе отдельных групп и видов хозяйственных средств. В бухгалтерском учете такое отражение хозяйственных средств и процессов производится путем наблюдения за изменениями, происходящими с различными видами имущества и источниками его образования, за всеми затратами, производимыми в том или ином хозяйственном процессе.

Экономическая группировка объектов бухгалтерского учета, позволяющая получать о них показатели, необходимые для текущего наблюдения за хозяйственной деятельностью, обеспечивается также системой счетов.

Счета бухгалтерского учета - это способ экономической группировки однородных хозяйственных средств, источников их образования, обобщения хозяйственных операций. С их помощью организуют текущий учет наличия, изменений в составе каждого вида активов и пассивов, получают информацию, необходимую для контроля за хозяйственной деятельностью организации.

Необходимость в счетах объясняется тем, что сведения, имеющиеся в документах, дают только разрозненную характеристику объектов учета. Счета в бухгалтерском учете позволяют производить группировку и получать обобщенные характеристики объектов учета.

Отражение хозяйственных операций в системе счетов осуществляется при помощи двойной записи, сущность которой заключается во взаимосвязанном отражении различных явлений, вызываемых хозяйственными операциями. Иначе говоря, каждый факт хозяйственной жизнедеятельности отражается на счетах бухгалтерского учёта дважды: по дебету одного счёта и по кредиту другого счёта.

Например, на счетах бухгалтерского учета процесс поступления на предприятие купленных материалов увязывается с расходованием денежных средств, уплаченных продавцу этих материалов.

Такой способ записей раскрывает их экономическое содержание, позволяет более глубоко изучать хозяйственную деятельность предприятий.

Использование двойной записи обеспечивает возможность самоконтроля, так как позволяет сбалансировать итоги записей на счетах: сумма оборотов по дебету всех счетов независимо от их вида должна быть равна сумме оборотов по кредиту всех счетов. Неравенство - результат ошибки в записях или подсчетах.

Контроль за всей совокупностью объектов в бухгалтерском учете производится путем сопоставления хозяйственных средств с источниками их образования. Такое сопоставление носит название балансового обобщения. Балансовое обобщение характеризуется равенством общей суммы видов средств и суммы источников их образования. Равенство это сохраняется постоянно. Балансовое обобщение позволяет осуществлять строгий контроль за наличием и использованием средств любого экономического субъекта.

Результаты хозяйственной деятельности, а также конкретизация отдельных показателей баланса содержатся в отчетности.

Бухгалтерская отчетность - единая система информации о финансовом положении хозяйствующего субъекта за определенный период времени. К отчетности, как элементу метода бухгалтерского учета, предъявляется целый ряд требований:

достоверность - отчетность должна содержать достоверные данные об имущественном и финансовом положении;

целостность - она должна составляться по всем без исключения хозяйственным операциям, в том числе осуществляемым и ее филиалами, представительствами;

сопоставимость - соблюдение постоянства в содержании и формах отчетности;

последовательность - сравнение данных отчетного периода с предыдущими:

отчетный период - период, за который должна составляться отчетность;

оформление - отчетность должна быть на русском языке и в валюте Российской Федерации, подписана главным бухгалтером.

Система счетов и двойная запись

Бухгалтерский счет -- основная единица хранения информации, которая после обобщения всей бухгалтерской информации необходима для принятия управленческих решений.

Счета бухгалтерского учета -- это способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества по составу и размещению, по источникам его образования, а также хозяйственных операций по качественно однородным признакам, выраженным в денежных, натуральных и трудовых измерителях.

Для каждого вида имущества, обязательства и операции открываются отдельные счета со своим наименованием и цифровым номером (шифром), которые соответствуют каждой статье баланса, например 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 75 «Расчеты с учредителями», 80 «Уставный капитал», 99 «Прибыль и убытки» и др.

Каждый счет представляет собой двухстороннюю таблицу: левая сторона счета -- дебет (от лат. должен), правая сторона -- кредит (от лат. верит) (рис.2.3).

Для одних счетов дебет означает увеличение, кредит -- уменьшение, а для других, наоборот, дебет -- уменьшение, а кредит -- увеличение. В зависимости от содержания бухгалтерские счета подразделяются на активные, пассивные и активно-пассивные.

Счета являются активными:

по экономическому содержанию, т. е. это те счета, которые предназначены для учета имущества по наличию, составу и размещению;

балансу, т. е. когда счета (статьи) расположены в активной части баланса;

сальдо (остатку), т. е. если счета имеют дебетовый остаток.

Счета считаются пассивными:

по экономическому содержанию, т. е. когда счета отражают учет имущества по источникам его образования;

балансу, т. е. если счета (статьи) расположены в пассивной части баланса;

сальдо, т. е. те счета, которые имеют кредитовый остаток.

Кроме активных и пассивных счетов в практике бухгалтерского учета используются активно-пассивные счета, которые могут иметь дебетовое или кредитовое сальдо одновременно. Если по активно-пассивному счету выведено одно сальдо, то оно является результативным и показывает конечный итог от противоположных операций.

Например, на счете 99 «Прибыль и убытки» отражаются как прибыли, так и убытки, но в конце отчетного периода (месяца) выводится окончательный финансовый результат - прибыль (если сальдо кредитовое) или убыток (если сальдо дебетовое).

В отдельных случаях в активно-пассивных счетах результативное сальдо вывести нельзя; это бывает тогда, когда результативное сальдо искажает учетные показатели.

Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» могли бы заменить два счета: «Расчеты с дебиторами» -- активный счет и «Расчеты с кредиторами» -- пассивный счет.

Необходимость учитывать эти расчеты на одном счете объясняется постоянным изменением во взаимных расчетах: дебитор может стать кредитором и наоборот, и разбивать этот счет на два отдельных нецелесообразно.

Хозяйственные операции текущего учета записываются на счета по мере их накопления. Каждую операцию можно записывать отдельно, но если однородных операций много, то на основе первичных документов правомерно сводить их в накопительные или группировочные ведомости. Это позволит сократить количество записей на счетах.

Строение активного и пассивного счетов и порядок записи операций в них регламентированы следующими правилами.

Для активных счетов. В начале отчетного периода открываются счета, на которых имеются остатки Снд. Данные для записи на счетах берут из активной части баланса и записывают на дебет счетов. Такой порядок означает: открыть счета и записать первоначальное сальдо. Увеличение и поступление отражают по дебету, а уменьшение, расход и выбытие -- по кредиту счетов. В конце отчетного периода подводят итоги оборотов по всем счетам; вначале по дебету, а затем по кредиту. В итоги оборота по дебету счетов сумма первоначального остатка не включается; сюда относятся только суммы по операциям отчетного периода. Конечное сальдо Ска по активным счетам за отчетный период определяется так: к первоначальному сальдо по дебету Снд прибавляют итоги оборотов по дебету Од и вычитают итоги оборотов по кредиту Ок. Конечный остаток может быть либо дебетовым, либо равняться нулю:

Ска = Снд + Од - Ок. 

Таким образом, для активных счетов дебет означает увеличение, а кредит -- уменьшение.

Для пассивных счетов. Открываются счета, на которых по кредиту записывают первоначальное сальдо, которое берется из пассивной части баланса в разрезе статей, по которым имеются остатки. По кредиту счетов отражается увеличение, приход и поступление, а по дебету -- уменьшение, расход и выбытие. В конце отчетного периода по каждому счету подводятся итоги оборотов, вначале по кредиту, а затем по дебету. При этом в итоги оборота по кредиту не включается первоначальный остаток, а учитываются только суммы операций, возникшие в отчетном периоде.

Конечное сальдо Скп определяется так: к начальному остатку Снк прибавляют обороты по кредиту Ок и вычитают обороты по дебету Од. Конечный остаток может быть либо кредитовым, либо равняться нулю:

Скп = Снк+ Ок - Од

Следовательно, для пассивных счетов дебет означает уменьшение, а кредит -- увеличение.

Понимание экономического содержания активных и пассивных счетов очень важно для усвоения приемов отражения хозяйственных операций по счетам бухгалтерского учета и контроля за их совершением.

По своей экономической природе любая хозяйственная операция обязательно обладает двойственностью и взаимностью. Для сохранения этих свойств и контроля за записями хозяйственных операций на счетах в бухгалтерском учете используется способ двойной записи.

Двойная запись представляет собой запись, в результате которой каждая хозяйственная операция отражается на счетах бухгалтерского учета дважды: в дебет одного счета и одновременно в кредит другого взаимосвязанного с ним счета на одинаковую сумму.

Метод двойной записи обусловливает существование таких понятий, как корреспонденция счетов и бухгалтерская проводка.

Корреспонденция счетов -- это взаимосвязь между счетами, возникающая при методе двойной записи.

Бухгалтерская проводка - это оформление корреспонденции счетов с одновременной записью по дебету и кредиту счетов на сумму хозяйственной операции, подлежащей регистрации.

В бухгалтерском учете используется синтетический и аналитический учет.

Синтетический учет -- учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Аналитический учет -- учет, который ведется в лицевых и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Синтетический и аналитический учет организуются так, чтобы их показатели контролировали друг друга и в конечном итоге совпадали, вот почему записи по ним проводятся параллельно; записи на счетах аналитического учета производятся на основании тех же документов, что и записи на счетах синтетического учета, но с большей детализацией.

Между синтетическими и аналитическими счетами существует неразрывная взаимосвязь. Она выражается в следующих равенствах.

1. Начальное сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, равняется начальному сальдо синтетического счета.

2. Обороты по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, должны быть равны оборотам синтетического счета.

3. Конечное сальдо по всем аналитическим счетам, открываемым по данному синтетическому счету, равняется конечному сальдо синтетического счета.

Субсчета (синтетического счета второго порядка), являясь промежуточными счетами между синтетическими и аналитическими, предназначены для дополнительной группировки аналитических счетов в пределах данного синтетического счета. Учет в них ведется в натуральных и денежных измерителях. Несколько аналитических счетов составляют один субсчет, а несколько субсчетов -- один синтетических счет.

Рис. Взаимосвязь счетов и баланса

В бухгалтерском учете между счетами и балансом наблюдается определенная взаимосвязь. Она проявляется следующим образом.

На основании данных статей баланса открываются активные и пассивные счета, названия которых могут совпадать со статьями баланса. Так, статье актива «Нематериальные активы» соответствует счет 04 «Нематериальные активы»; статье пассива баланса «Добавочный капитал» -- счет 83 «Добавочный капитал» и т.д. Иногда несколько счетов представлены в балансе одной статьей. Например, статья баланса «Запасы» включает несколько групп счетов (10, 11, 20, 21, 41, 43, 45, 97 и т.д.). Одновременно существуют счета, отражающиеся в балансе по двум статьям. Например, счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в активе баланса включен в статью «Дебиторская задолженность», а в пассиве -- в статью «Прочие кредиторы».

Суммы остатков по соответствующим статьям баланса служат начальными остатками открываемых синтетических счетов.

Общая сумма дебетовых остатков синтетических счетов равна общей сумме кредитовых остатков, т.к. эти итоги являются итогами актива и пассива баланса.

На основании конечных сальдо синтетических счетов составляют новый баланс на 1-е число следующего отчетного периода (месяца, квартала и года).

В тоже время, между бухгалтерскими счетами и балансом имеется отличие, которое состоит в том, что на бухгалтерских счетах отражаются текущие хозяйственные операции и итоговые данные за отчетные периоды в денежных, натуральных и трудовых показателях, а в балансе отражаются только итоговые данные на начало и конец отчетного периода в денежной оценке. В текущем учете представлены счета, которые в балансе отсутствуют, так как они закрываются до составления баланса, -- счета 26 «Общехозяйственные расходы», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и т.д. Не находят отражения в балансе некоторые синтетические и забалансовые счета.

Обобщение данных текущего учёта. Оборотные ведомости по счетам.

Для систематизации учетных данных применяются так называемые регистры бухгалтерского учета. Учетным регистрам посвящена ст. 10 «Регистры бухгалтерского учета» закона «О бухгалтерском учете».

Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Запись хозяйственных операций в учетные регистры называется разноской операций.

Классификация учетных регистров по содержанию, внешнему виду, характеру записей представлена на рис 2.5.

Данные синтетических и аналитических счетов обобщаются в конце отчетного периода с целью получения сводной информации. Одним из способов обобщения данных текущего бухгалтерского учета являются оборотные ведомости.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой учётный регистр, содержащий сводку оборотов и остатков по счетам за определенный период времени (таблица 2.1).

Оборотная ведомость заполняется по данным об оборотах и остатках синтетических счетов.

Особенности оборотных ведомостей по счетам синтетического учета:

наличие трех пар равных итогов, т.е. сальдо на начало месяца по дебету и кредиту, дебетовые и кредитовые обороты и остатки на конец месяца. Первая и третья пара итогов объясняется характеристикой имущества организации (по использованию и размещения и по источникам их образования и назначению); вторая пара обусловлена двойной записью хозяйственных операций на счетах;

использование только денежных измерителей;

первая пара итогов представляет собой входящую информацию, т.е. данные начального баланса;

третья пара итогов - основа составления сальдового баланса.

Таблица 2.1 - Оборотная ведомость по синтетическим счетам за январь месяц т.г.

Наименование счета	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Основные средства	10 200				10 200
Материалы	12 100		8500		20 600
Расчетный счет	4700			3500	1200
Касса	100		3500	3450	150
Уставный капитал		11 000				11 000
Краткосрочные кредиты банков		6900		7800		14 700
Расчеты с поставщиками и подрядчиками		5400	7800	8500		6100
Расчеты с персоналом по оплате труда		3800	3450			350
Итого	27 100	27 100	23 250	23 250	32 150	32 150

Составленная таким образом оборотная ведомость является одним из важнейших способов проверки и контроля полноты и правильности записей по счетам. Контроль осуществляется на основе наличия в данном регистре трех пар равных итогов.

Первая пара равных итогов - общий итог начальных остатков по дебету всех счетов равен общему итогу начальных остатков по кредиту всех счетов. Это равенство вытекает из положения, что общая сумма средств предприятия не может быть больше или меньше общей суммы источников их образования (т.е. равенство итогов актива и пассива баланса).

Вторая пара равных итогов - общий итог оборотов по дебету всех счетов равен общему итогу оборотов по кредиту всех счетов. Это равенство обеспечивается двойной записью.