Оптимизация налоговой нагрузки предприятия

Размещено на http://www.allbest.ru/

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1 Понятие, этапы и элементы оптимизации системы налогообложения

1.2 Виды налоговой оптимизации

1.3 Методы расчета налоговой нагрузки

2. РАСЧЕТ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ В ЗАО «ЧЕЛНЫ-ХЛЕБ»

2.1 Краткая характеристика деятельности ЗАО «Челны-Хлеб»

2.2 Характеристика финансово- хозяйственной деятельности

2.3 Анализ динамики, состава и структуры налогов предприятия

2.4 Анализ и оценка налоговой нагрузки в общем по предприятию и в разрезе его составляющих

3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ В ЗАО «ЧЕЛНЫ-ХЛЕБ»

3.1 Теоретические методы оптимизации

3.2 Предложения по оптимизации в ЗАО «Челны-хлеб»

3.3 Экономический эффект от предложенной оптимизации

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Налоги - это источник государственных финансов. Государство постоянно совершенствует порядок их взимания. Коммерсанты же заинтересованы в снижении налоговой нагрузки. В результате на каждое усовершенствование находится несколько способов минимизации налога и уклонения от его уплаты. Проблема оптимизации налогообложения в России - сравнительно новая проблема. Налоговые схемы оптимизации стали появляться по мере усложнения государственной системы сбора налогов. Тема дипломной работы актуальна, так как налоговая оптимизация как один из элементов налогового планирования основывается на стремлении собственника защитить и сберечь свое имущество путем уменьшения расходов. Мировой опыт налогообложения свидетельствует о том, что оптимальный уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика должен составлять 30 - 40% от дохода. По мнению отечественных экономистов, в России при существующем финансово-экономическом положении предприятий и ориентации на стимулирование предпринимательской деятельности наиболее приемлемым уровнем налоговой нагрузки является 35 - 40% к вновь созданной стоимости.

Стратегической целью налоговой оптимизации является не только экономия на налоговых платежах, но и сведение к минимуму штрафных санкций со стороны налоговых органов, снижение налоговых рисков. Несмотря на большое количество существующих в России налогов, основу налоговой системы и львиную долю налоговых поступлений обеспечивают так называемые основные налоги. К ним можно отнести налог на добавленную стоимость, налог на прибыль предприятий, акцизы, таможенные пошлины, налог на доходы физических лиц. Значение прямых налогов, в частности налога на прибыль организаций, падает, а косвенных налогов, и особенно налога на добавленную стоимость, растет. Остальные налоги составляют некоторый налоговый фон. Налоговое планирование в организациях направлено на минимизацию именно основных налогов, поскольку нередко их снижение приводит к соответствующему уменьшению и всех остальных налогов.

Оптимизация налогов надо рассматривать как двойственное явление. Большая налоговая нагрузка, наличие различных способов и форм налогового контроля со стороны государства приводят к тому, что налогоплательщик любыми способами пытается сэкономить на налогах, а государство - выявить незаконные способы налоговой экономии. Стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере будет существовать до тех пор, пока налоги остаются основным источником доходной части бюджета. Это явление обусловлено основной функцией налогов - фискальной и экономико-правовым содержанием налога - легальное, принудительное и обязательное изъятие части собственности граждан и их объединений для государственных нужд. Защита имущества является сильнейшей мотивацией уменьшения налогового бремени. Но любые шаги, предпринятые налогоплательщиком для снижения налогов, сталкиваются с активным противодействием государственных фискальных и правоохранительных органов, так как государство вынуждено защищать свои финансовые интересы. налогообложение финансовый хозяйственный

Целью дипломной работы является разработать рекомендации по оптимизации налоговой нагрузки в ЗАО «Челны-Хлеб». Для достижения поставленной цели решаются следующие задачи:

- определить понятия, этапов и элементов оптимизации системы налогообложения;

- рассмотреть методы налоговой оптимизации;

- изучить основные аспекты налогового планирования;

- проанализировать динамику, состав и структуру налогов организации;

- проанализировать и оценить налоговую нагрузку в общем по предприятию и в разрезе его составляющих.

Объектом исследования является Закрытое акционерное общество «Челны-Хлеб». Предмет исследования - оптимизация налоговой нагрузки, применяемая в ЗАО «Челны-Хлеб».

Базой для осуществления исследования послужили труды отечественных авторов в части налогов и системы налогообложения, а именно, Сергеева Т.Ю. «Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации» Брызгалин А.В. «Методы и схемы оптимизации налогообложения: практическое пособие арбитражная практика», Белоусова С.В. «Оптимизация и минимизация налогообложения: практическое руководство», В.В. Семенихина «Учетная политика на 2007 год», Сутырин С.Ф., «Налоги и налоговое планирование». Нормативно-правовой базой исследования послужили Гражданский Кодекс РФ, Налоговый Кодекс РФ и другие законодательные акты.

Однако основной материал, на котором базируется дипломная работа, почерпнут из периодических изданий, таких как «Новая бухгалтерия», «Налоговое планирование», «Консультант», «Налоговая политика и практика», «Налоговый вестник» и другие. Это связано с тем, что проблема оптимизации налогового бремени достаточно нова и спорна. Существует большое количество разногласий авторов с налоговыми службами. Хотя на современном этапе нередки случаи, когда в арбитражных судах судьи выносят решения в пользу налогоплательщиков.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ПРЕДПРИЯТИЯ

1.1 Понятие, этапы и элементы оптимизации системы налогообложения

Первые исследования по проблемам налоговой оптимизации (tax optimization) как элемента избежания налогов (tax avoidance) появились в западной литературе в 70 - 80-х гг. предыдущего столетия. Первоначально налоговая оптимизация рассматривалась как экономическое явление и изучалась в рамках финансового менеджмента. Необходимо отметить, что в зарубежных исследованиях налоговая оптимизация определяется как частный случай избежания налогов. Под избежанием налогов понимается «использование недостатков налогового законодательства в целях снижения налоговой обязанности» [11].

Несколько другое определение избежания налогов предлагает Н.Р. Тупанчески, который характеризует его как «сознательное и намеренное использование ситуации, не предусмотренной законодательными постановлениями, с целью избежания или снижения налогообложения».

В процессе становления новой налоговой системы в Российской Федерации данное понятие стало предметом исследования в отечественной экономической и правовой литературе. Российские ученые, в целом соглашаясь с разработками зарубежных исследователей, интерпретируют налоговую оптимизацию несколько иначе. Одним из первых в отечественной науке понятие и пределы налоговой оптимизации наиболее глубоко исследовал А.В. Брызгалин, хотя отдельные работы в данной области выходили и ранее.

Для четкого понимания сущности рассматриваемого понятия необходимо классифицировать существующие в настоящее время определения налоговой оптимизации, сформулированные различными исследователями. Так, можно выделить пять групп научных трактовок, раскрывающих понятие и сущность налоговой оптимизации:

1) налоговая оптимизация представляет собой деятельность, реализуемую налогоплательщиком в рамках действующего законодательства, с учетом правомерности его действий;

2) налоговая оптимизация определяется, как право налогоплательщика трактовать и применять все неясности, противоречия актов законодательства о налогах и сборах в свою пользу;

3) налоговая оптимизация рассматривается как деятельность, реализуемая налогоплательщиком с целью достижения наиболее выгодной для хозяйствующего субъекта величины налоговой базы по основным значимым налогам;

4) налоговая оптимизация представляет собой деятельность по снижению налоговых выплат, при этом не учитываются факторы, перечисленные в трех предыдущих группах;

5) налоговая оптимизация определяется как механизм увеличения числа налогоплательщиков, снижения количества налогов и их ставок, применяемый государством в эпоху глобализации экономических процессов.

Целью налоговой оптимизации является снижение размера налоговой обязанности. В свою очередь, цель как идеальное представление о будущем результате деятельности предполагает, что эта цель основана на осознании хозяйствующим субъектом смысла своих действий. Несмотря на очевидность цели налоговой оптимизации, вопрос о том, является ли уменьшение налогов единственным результатом, на которое она направлена, остается пока открытым.

Правомерность как признак налоговой оптимизации, с одной стороны, является одним из важнейших, а с другой - нуждается в дополнительном исследовании. Поскольку преобладающим в отечественной и зарубежной литературе является подход, при котором в правомерное поведение может включаться и общественно вредное, но допустимое поведение, то критериями правомерности налоговой оптимизации необходимо считать соответствие нормам права и допустимость с точки зрения интересов общества и государства. Итак, налоговая оптимизация является общественно допустимой (в том числе общественно вредной) и соответствующей требованиям права [11].

В поисках способов оптимизации налоговых платежей налогоплательщики часто балансируют на грани законного и незаконного. Но если уж решаться на использование рискованной схемы, то, по крайней мере, надо все досконально просчитать и основательно подготовиться к возможным неблагоприятным последствиям. Вопрос об оптимизации налоговых платежей, о тех легальных способах и приемах, которыми может воспользоваться налогоплательщик, чтобы впоследствии его не признали недобросовестным, в настоящее время достаточно острый. Помимо рисков, связанных с доначислениями налоговых платежей и взысканием штрафов, над налогоплательщиками висит угроза привлечения к уголовной ответственности.

Тем не менее продолжают применяться как откровенно нелегальные способы ухода от налогов, так и способы, стоящие на грани законного и незаконного. Нередко применение всех этих способов даже рекомендуется отдельными специалистами, которые ссылаются на то, что хотя риск наступления неблагоприятных последствий есть, но доказать ту же недобросовестность или отсутствие деловой цели достаточно проблематично [25].

Как было отмечено, налоговая оптимизация представляет собой деятельность по снижению налогов, осуществляемую специфическими способами (методами налоговой оптимизации). Выделяются общий и специальные методы налоговой оптимизации. Общим методом налоговой оптимизации является использование предоставленных законодательством о налогах и сборах льгот.

Специальные методы, в свою очередь, включают в себя: уменьшение объекта налогообложения, изменение объекта налогообложения, изменение деятельности налогового субъекта, замену налогового субъекта [9].

Среди типичных способов налоговой оптимизации выделяются использование пробелов налогового законодательства, учет налоговых льгот, специфики объекта налогообложения, субъекта налогообложения особенностей метода налогообложения, использование налоговых убежищ и др.

Налоговая оптимизация - это деятельность, осуществляемая особым кругом субъектов. Обязательным участником налоговой оптимизации является налогоплательщик, поскольку именно на него законодательством возлагается обязанность по уплате налогов. В данной деятельности реализуется один из главных интересов налогоплательщика - уменьшение размера налоговой обязанности.

Субъектами налоговой оптимизации могут выступать и лица, не являющиеся налогоплательщиками конкретных налогов. Их деятельность направлена на то, чтобы не наступили юридические факты, влекущие признание их налогоплательщиками конкретных налогов и возникновение обязанности по уплате налогов. К числу факультативных участников налоговой оптимизации следует отнести организации и физических лиц, которые содействуют ей: разрабатывают новые методы снижения размера налоговых обязанностей, оказывают консультационную и организационную помощь, регистрируют оффшорные организации и другие.

Определение налоговой оптимизации является новым. В обоснование данного утверждения существует несколько базовых тезисов.

1. В современной глобальной экономике роль государства как регулятора рыночных социально-экономических процессов возрастает.

2. Приоритетом и долгосрочной перспективой государственной налоговой политики становится общее снижение налоговых ставок и уменьшение количества налогов, при одновременном расширении числа создаваемых хозяйствующих субъектов - налогоплательщиков.

3. Современное государство не антагонистично хозяйствующим субъектам и населению, а, напротив, заинтересовано в их финансово-экономическом развитии, является первоисточником и генератором импульсов налоговой оптимизации в экономике.

4. Традиционный взгляд на налоговую оптимизацию как на обыгрывание государства в нюансах налогообложения более квалифицированными налогоплательщиками в современный период является поверхностным и нуждается в дальнейшем развитии.

5. В Российской Федерации налоговая оптимизация является системной государственной инициативой, в рамках которой отечественная система налогообложения совершенствуется уже более 15 лет.

При налоговой оптимизации принципиально платить только положенную сумму установленных налогов и не позднее установленного для этого срока. Переплата сумм налогов с точки зрения оптимизации налогообложения является не меньшей ошибкой, чем их недоплата. В случае переплаты организация добровольно утрачивает некоторую сумму денег. Налоговая оптимизация должна быть направлена не только на поиск всех возможных вариантов уменьшения налогов, но и на обоснование правильности исчисления сумм налогов, особенно в спорных ситуациях.

Должным образом организованная налоговая оптимизация предусматривает изучение всех предлагаемых к подписанию хозяйственных договоров на предмет их налоговых последствий.

Результаты налоговой оптимизации необходимо оценивать не только суммами уменьшенных налогов и принесенных выгод, но и с точки зрения снижения возможного ущерба и издержек, которые были бы неизбежны при ведении хозяйственной деятельности без учета существующих особенностей налогообложения.

В процессе налоговой оптимизации можно выделить ряд этапов [7]:

­ первый этап - момент создания коммерческой организации, когда формулируются цели и задачи нового образования, определяется, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставлены законодательством;

­ второй этап - выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения организации и ее структурных подразделений;

­ третий этап - выбор одной из существующих организационно-правовых форм юридического лица или формы предпринимательства без образования юридического лица;

­ четвертый этап - анализ всех предоставленных налоговым законодательством льгот по каждому из налогов;

­ пятый этап - анализ всех возможных форм сделок, планируемых в коммерческой деятельности, с точки зрения минимизации совокупных налоговых платежей;

­ шестой этап - решение вопроса о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.

Первые три этапа налоговой оптимизации происходят только один раз - до регистрации организации, а остальные относятся к текущей деятельности и должны осуществляться постоянно в ходе процесса хозяйственной деятельности на всех ее уровнях.

Налоговую оптимизацию в зависимости от периода времени, в котором она проводится, можно подразделить на перспективную и текущую. Перспективная налоговая оптимизация заключается в применении таких приемов и способов, которые уменьшают налоги в процессе всей деятельности налогоплательщика.

Подобная оптимизация достигается посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений.

Текущая налоговая оптимизация заключается в применении совокупности методов, позволяющих снижать налоги в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Элементами налоговой оптимизации являются:

­ налоговый календарь, предназначенный для прогнозирования и контроля правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты в бюджет требуемых налогов;

­ стратегия оптимизации налоговых обязательств с четким планом реализации этой стратегии;

­ точное исполнение налоговых и прочих обязательств, недопущение дебиторской задолженности по хозяйственным договорам за отгруженную продукцию на сроки, превышающие срок исковой давности;

­ эффективная система бухгалтерского учета, позволяющая получать оперативную объективную информацию о хозяйственной деятельности для целей налогового планирования.

Оптимизацию налогов надо рассматривать как двойственное явление. Большая налоговая нагрузка, наличие различных способов и форм налогового контроля со стороны государства приводят к тому, что налогоплательщик любыми способами пытается сэкономить на налогах, а государство - выявить незаконные способы налоговой экономии. Стремление налогоплательщиков не платить налоги или платить их в меньшем размере будет существовать до тех пор, пока налоги остаются основным источником доходной части бюджета.

Таким образом, налоговую оптимизацию можно определить как государственный финансово-экономический механизм увеличения числа налогоплательщиков. Действие этого механизма основано на снижении количества налогов и их ставок, включает использование специфических способов и методов достижения оптимальных размеров налоговой базы, при которых гарантированы макроэкономический рост, своевременная и полная уплата налогов хозяйствующими субъектами и населением. Оптимизация даст надежный результат, если основана на реальной экономической деятельности. А действия, носящие недобросовестный характер и направленные на уклонение от уплаты налогов, судебной защите не подлежат.

1.2 Виды налоговой оптимизации

Основной целью налогового контроля является контроль за соблюдением законодательства, регулирующего процесс поступления финансовых ресурсов в специальные централизованные фонды публичных субъектов, необходимые последним для выполнения возложенных на них функций. Также одной из основных целей налогового контроля являлось и является, прежде всего, выявление и привлечение недобросовестных налогоплательщиков к налоговой ответственности.

Налоговый Кодекс Российской Федерации упорядочил процесс осуществления налогового контроля и расширил круг правовых способов защиты прав и интересов налогоплательщиков. Многие положения НК РФ налогоплательщик может использовать для своей защиты при уменьшении налогов, например право на получение разъяснений от налоговых органов, принцип «все сомнения в пользу налогоплательщика», запрет на проведение повторных налоговых проверок налоговыми органами и др. Нормативно-правовые методы государственного регулирования оптимизации налогообложения в настоящее время требуют дальнейшего совершенствования. Между тем важность разработки данного вопроса трудно переоценить, поскольку этим обусловлено формирование и обеспечение долговременных, стабильных и результативных финансовых отношений между государством, хозяйствующими субъектами и населением, а главное - достижение компромисса в их разнонаправленных экономических интересах налогообложения.

Однако налоговая система любой страны, какой бы справедливой она ни была, затрагивает интересы налогоплательщиков - юридических и физических лиц, изымая в пользу государства часть их доходов. Налогоплательщики постоянно ведут поиск возможных способов уменьшения налогового бремени. Существует несколько вариантов или видов оптимизации налоговой нагрузки предприятия. Некоторые организации выбирают уклонение от уплаты налогов. Они минимизируют свои налоговые обязательства незаконно - путем сокрытия налоговых обязательств и представления в налоговые органы заведомо ложной информации. Но в основном налогоплательщики четко понимают, что налоги неизбежны и платить их необходимо. Они выбирают минимизацию налоговых обязательств с помощью использования налоговых льгот и максимального учета возможностей оптимизации и минимизации налоговых платежей в рамках общего стратегического планирования предприятия.

Достаточно просто и удобно классифицировать виды или направления налоговой оптимизации, используя следующие критерии разграничения видов налоговой оптимизации [9]:

- законность действий налогоплательщика. Для простоты можно принять две жесткие альтернативы: налогоплательщик либо нарушает закон, либо нет;

- степень налоговой нагрузки: платит ли он налоги, не предпринимая действий по уменьшению налогообложения, либо каким-то образом минимизирует налог.

Комбинируя данные критерии, получим четыре вида налоговой оптимизации:

- действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи производятся в обычном порядке. Назовем это классической налоговой оптимизацией;

- действия налогоплательщика соответствуют закону, налоговые платежи при этом по возможности уменьшаются - минимизация налогов;

- действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи не производятся - противозаконная налоговая оптимизация;

- действия налогоплательщика не соответствуют закону, налоговые платежи осуществляются, как положено.

Так как последний вид налоговой оптимизации в реальной жизни практически отсутствует, на практике существуют три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимизация налогов и противозаконная оптимизация.

Классическая налоговая оптимизация - важное направление финансово-экономической деятельности предприятия, призванное обеспечить корректное выполнение предприятием своих налоговых обязательств перед бюджетом, своевременную и полную уплату налогов. Предприятие должно пользоваться всеми возможными простыми и доступными льготами, в том числе по рассрочке налоговых платежей. Иногда в экстренных экономических ситуациях предприятие может пойти и на задержки налоговых платежей, четко представляя себе последствия подобных действий и варианты урегулирования в дальнейшем своих отношений с налоговыми органами. Налоговый Кодекс РФ предоставляет организациям возможность отсрочек платежей для переноса текущих налоговых платежей на будущее, и уже дело руководства предприятия принимать решение о применении подобных механизмов.

При оптимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально. К обычным критериям построения бизнеса в данном случае необходимо добавить и постоянно учитывать критерий минимизации налогов. Обычная ошибка предпринимателей, которые хотят экономить на налогах в соответствии с законом, сначала разработать организационную и финансовую схему бизнеса, а потом в рамках готовой схемы минимизировать налоги. В подобных условиях достигнуть желаемого результата очень сложно. Думать о налогах необходимо с самого начала планирования своей хозяйственной деятельности. В идеальном варианте налоги должны быть сведены к небольшой сумме. Достигнуть нулевого налогообложения конечно же невозможно. Однако если к нему изначально стремиться и действовать для этой цели, то степень налогообложения будет существенно меньше [15].

Способы законного (легального) уменьшения налогов всегда были и будут. Во-первых, из-за законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот. Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает очень полезным с точки зрения минимизации налогообложения. Во-вторых, по причинам системного характера. В современной очень динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, будут существовать такие действия, которые более выгодны налогоплательщику.

12 октября 2006 г. Пленум ВАС РФ принял Постановление № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Таким образом, суды получили инструмент, позволяющий выявлять незаконные налоговые схемы и привлекать бизнес к ответственности. Среди схем оптимизации налоговой нагрузки имеются как откровенно криминальные (связанные, например, с подделкой документов и незаконным возмещением экспортного Налога на добавленную стоимость), так и такие, которые внешне выглядят вполне легально, поскольку формально соответствуют букве закона, но по сути своей не имеют никакого экономического смысла и совершаются исключительно на бумаге.

В настоящее время таких налоговых схем существует великое множество. К их числу можно отнести приобретение товара (работ или услуг) у фирм-однодневок; оформление штатных сотрудников в качестве предпринимателей и заключение с ними договоров на оказание услуг; «аренда» персонала у дочерней компании, находящейся на упрощенной системе налогообложения; выплата аффилированной компании значительных штрафов за невыполнение условий договора и другие подобные операции.

Теперь при разрешении налоговых споров судам предписано оценивать не самого налогоплательщика (добросовестный он или нет), а его действия, т.е. те хозяйственные операции, которые он совершает. В Постановлении №53 сказано, что о необоснованности налоговой выгоды может также свидетельствовать наличие следующих обстоятельств:

1) невозможность реального осуществления налогоплательщиком соответствующих операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

2) отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности из-за отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

3) учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

4) совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Итак, риски, связанные с использованием различного рода налоговых схем, в основе которых лежат притворные и мнимые сделки, существенно возросли. А потому рекомендуется использовать только те способы налоговой оптимизации, которые основаны на реальных хозяйственных операциях.

Оптимизация налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта тесно связана с налоговым планированием. Налоговое планирование в организации является составной частью финансового планирования (управления финансами). Налоговое планирование можно рассматривать как законный легальный способ снижения налоговой базы в организации и минимизации налоговых платежей. Оно осуществляется на основе использования льгот, зафиксированных в Налоговом кодексе РФ, а также способов и приемов бухгалтерского учета, закрепленных в законодательных и нормативных актах, в стандартах (ПБУ) бухгалтерского учета.

Налоговое планирование - составная часть стратегии в процессе управления организацией, обеспечивающего ее оптимальное финансовое состояние. На практике налогоплательщик может избрать разные модели поведения: осуществлять налоговое планирование; пытаться уклоняться от уплаты налогов. Налоговое планирование нельзя смешивать с уклонением от уплаты налогов - незаконным уходом от уплаты налогов, которое может выражаться в несвоевременной уплате налогов; в незаконном использовании налоговых льгот и т.д.

Элементами налогового планирования являются [18]:

­ учетная политика организации по бухгалтерскому и налоговому учету;

­ налоги;

­ ставки налогов;

­ льготы по налогам и сборам;

­ календарь бухгалтера;

­ документация и документооборот;

­ инвентаризация;

­ аудит;

­ отчетность.

Налоговое планирование связано с учетом системы факторов и условий функционирования организации и существующего налогового законодательства. Оптимизация налогового бремени должна строиться на выборе критерия оптимизации и системы ограничений. Критерием оптимизации налогового бремени может быть максимизация чистой прибыли организации при заданной системе ограничений. Этапы налогового планирования, связанные с оптимизацией налогового бремени, могут быть следующими:

­ определение юридического статуса организации, ее организационно-правовой формы (ЗАО, ОАО, ООО и т.д.);

­ определение целей и сфер деятельности;

­ разработка программы анализа системы налогообложения;

­ формирование информационной базы;

­ тестирование состояния системы налогообложения;

­ установление возможных льгот в соответствии с налоговым законодательством;

­ составление бизнес-плана;

­ выбор стратегии оптимизации налогового бремени;

­ оптимизация учетной политики (оптимизация способов ведения бухгалтерского и налогового учета);

­ определение системы факторов и условий для конкретных временных периодов, определяющих налоговые последствия принимаемых управленческих решений в краткосрочной и долгосрочной перспективе;

­ расчет налоговой экономии при разных условиях хозяйствования, сроков внесения налоговых платежей;

­ выявление резервов снижения налогового бремени;

­ выявление сильных и слабых сторон организации

­ аудит состояния системы налогообложения.

Налоговое планирование предполагает системный подход. Он выражается в учете взаимосвязанной системы налогов и сборов, уплачиваемых организацией, и влияния ее на финансовые показатели организации. Выигрывая на одних налогах, можно потерять на других. Поэтому многовариантный перебор возможных сочетаний налоговых платежей - основной путь минимизации налогового бремени. Он может позволить оптимизировать финансовую ситуацию в организации, достичь максимума чистой прибыли при минимуме уплачиваемых налогов и сборов. При осуществлении налогового планирования необходимо опираться на существующее налоговое законодательство, нормативные документы, прямо или косвенно связанные с ним.

Налоговое планирование организации основывается на трех подходах к минимизации налоговых платежей [30]:

1) использование льгот при уплате налогов;

2) разработка учетной политики;

3) контроль за сроками уплаты налогов.

С помощью продуманной учетной политики организация может оптимизировать налогообложение. Однако прежде чем выбрать тот или иной способ учета, организации необходимо обосновать свой выбор с помощью расчетов налогов, величина которых зависит от альтернативного способа учета, и убедиться в правильности сделанного выбора.

Снизить размер налоговых обязательств, а также исключить случаи необоснованной переплаты налогов в бюджет можно, используя следующие методы учета:

1. Начислять амортизацию в бухгалтерском учете способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

2. Если организация имеет на своем балансе основные средства, которые являются предметом лизинга, то начислять амортизацию в бухгалтерском учете способом уменьшаемого остатка и применять коэффициент не выше 3.

3. Активы, удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01 и стоимостью до 20 000 руб., могут учитываться в составе материально-производственных запасов.

4. Обосновать любые затраты, направленные на извлечение дохода, особенно привычные для деятельности организации (бюджет, бизнес-план, даже убыточный в первые годы, и др.).

5. Утвердить критерий отнесения расходов к косвенным расходам для целей налогообложения самым жестким способом, включая в состав прямых расходов минимум затрат.

6. При подписании договоров, по которым предприятие имеет расходы, по возможности включать в текст договора те виды расходов, которые прямо указаны в гл. 25 Налогового Кодекса РФ.

7. Предусмотреть в учетной политике формирование резервов в соответствии с гл. 25 НК РФ.

8. Рассмотреть возможность применения упрощенной системы налогообложения, в случае если доход организации по итогам девяти месяцев года, в котором подается заявление на упрощенную систему, не превышает 15 млн. руб.

Данный метод учета наиболее предпочтителен для организаций, работающих с покупателями, для которых не нужен «входной» НДС, например для организаций розничной торговли и т.д.

Разграничить налоговое планирование и налоговую оптимизацию довольно сложно. Однако в последнее время эти понятия все больше отличаются друг от друга. Налоговое планирование - стратегия больше законопослушная. Закон предоставляет организации различные права, а фирма решает, использовать их или нет.

Налоговый кодекс имеет «казуальную» структуру, т.е. состоит из конкретных ситуаций. Единых принципов нет. Поэтому если какой-либо случай не прописан, то сразу такая ситуация вызывает затруднения. С помощью планирования выбирается наиболее оптимальный вариант налогообложения как компаний в целом, так и, по возможности, снижения суммы налогов в отдельно взятых случаях.

Налоговая оптимизация - применение допустимых, но спорных методов снижения налоговых платежей. Формально они не нарушают закон, но сущность операций направлена исключительно на налоговую выгоду. Под налоговой оптимизацией подразумевается скорее агрессивное поведение компании, когда налогоплательщик выстраивает свой бизнес так, чтобы налоговые последствия были минимальные. Вся стратегия оптимизации направлена на уход от налогов.

Государство налоговую оптимизацию возводит в ранг преступления и рьяно борется с процессом, например, отказывает в вычетах и льготах. Это происходит, потому что при активной оптимизации невозможно спрогнозировать поступления в бюджет от фирм. Налоговики специально ведут такую политику, при которой 95% возвратов возмещают только через суд (вдруг кто-нибудь не пойдет в суд требовать положенные вычеты). При налоговом планировании нарушать закон нельзя. Правовое средство должно быть законным как по форме, так и по существу. Принцип законности здесь является основным. Встречаются пограничные случаи, которые вызывают затруднения. Определить выход из ситуации довольно сложно, если нет судебной практики.

Таким образом, налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий, направленных на увеличение финансовых ресурсов хозяйствующего субъекта, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом по действующему законодательству. Налоговое законодательство сегодня находится в стадии совершенствования, что вполне естественно для процесса вхождения в мировую глобализацию. Правительству необходимо определиться и четко закрепить льготы для отдельных категорий налогоплательщиков, устранив альтернативу для предприятий. В этом случае исчезнет основание для уклонения от уплаты налогов и сборов. Кроме того, необходимо ужесточить ответственность за налоговые правонарушения, поскольку они ведут к срыву исполнения бюджета страны в целом и ее отдельных регионов и к снижению экономической безопасности страны.

1.3 Методы расчета налоговой нагрузки

Мировой опыт налогообложения свидетельствует о том, что оптимальный уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика должен составлять не более 30-40 % от дохода. Уровень налогового бремени в Российской Федерации предприятий работающих по общей системе налогообложения составляет от 2 до 70 % от суммы выручки. Таковы особенности общей системы налогообложения. И это объясняется не ошибками учета. Налоговая цена полученной выручки у каждого предприятия своя и зависит от показателей, определяющих базы налогообложения по налогам, уплачиваемым предприятием.

Применяемые методики определения налоговой нагрузки различаются, как правило, только по двум основным направлениям:

- по структуре налогов, включаемых в расчет при определении налогового бремени;

- по показателю, с которым сравнивают уплачиваемые налоги.

Методики 1. Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки представляет собой отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

НН= (НП/В+ВД)*100%, (1.1)

где НН- налоговая нагрузка на организацию;

НП-общая сумма всех уплаченных налогов;

В- выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД- внереализационные доходы.

Такой расчет не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени, поскольку рассчитанная по этой методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость произведенной продукции (работ или услуг) и не дает реальной картины налогового бремени налогоплательщика.

Методика 2. Существует иная методика расчета налоговой нагрузки, согласно которой:

- сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

- в сумму налогов не включается налог на доходы физических лиц, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи;

- сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

- сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации.

В этом случае налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды и может быть исчислена по формуле:

АНН= НП+ВП+НД, (1.2)

где АНН- абсолютная налоговая нагрузка;

НП- налоговые платежи, уплаченные организацией;

ВП- уплаченные платежи во внебюджетные фонды;

НД- недоимка по платежам.

Поскольку абсолютная налоговая нагрузка отражает сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени, для определения уровня налоговой нагрузки возможно использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации может быть определена по формулам:

ВСС= В-МЗ- А+ВД-ВР (1.3)

Или

ВСС= ОТ+НП+ВП+П, (1.4)

где ВСС- вновь созданная стоимость;

В-выручка от реализации продукции, работ или услуг ( с учетом НДС);

МЗ- материальные затраты;

А- амортизация;

ВД- внереализационные доходы;

ВР- внереализационные расходы (без налоговых платежей);

ОТ- оплата труда;

НП- налоговые платежи;

ВП- платежи во внебюджетные фонды;

П- прибыль организации.

Относительная налоговая нагрузка в этом случае определяется по формуле:

ОНН= (АНН/ ВСС)*100% (1.5)

По этой методике:

- на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги;

- в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно организацией;

- отраслевая принадлежность и масштабы самого субъекта хозяйственной деятельности на объективность расчета влияния не оказывают.

Однако эта методика не позволяет прогнозировать изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Методика 3. Существует методика, основанная на включении в состав налоговой нагрузки количества налоговых платежей, их структуры и механизма взимания.

По этой методике показатель налоговой нагрузки определяется как отношение всех налогов к сумме источника средств для их уплаты:

ПП= (Сумма (НП+ВП)/Сумма ИС)*100%, (1.6)

где Сумма (НП+ВП)- сумма начисленных налоговых платежей и платежей вовнебюджетные фонды;

Сумма ИС- сумма источника средств для их уплаты налогов.

В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом налога на доходы физических лиц.

Эта методика предполагает рассчитывать налоговую нагрузку по группам налогов в соотношении с соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость, которая исчисляется по формулам:

ДС= В-МЗ (1.7)

Или

ДС= ОТ+ НП+ВП+П+А, (1.8)

где ДС- добавленная стоимость.

Данная методика в отличие от предыдущей не предполагает исключения из добавленной стоимости амортизационных отчислений. Она позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и долю заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции, но в состав налогов включен налог на доходы физических лиц, хотя организация, являясь налоговым агентом, налоговой нагрузки по этому налогу не несет.

Показатель налоговой нагрузки по России в целом на протяжении последних лет остается в пределах 33--34% от валовой добавленной стоимости предприятий. Данный уровень весьма близок к показателям стран с либеральной налоговой системой (40% от ВВП в среднем по странам Европы и 30% по США). Следует отметить, что в официальной печати публикуются сведения только о фактических сборах налогов (по факту выплат, а не их начислении.

При этом в нашей стране собираемость налогов обусловлена разными мнениями налогоплательщика и государства по поводу системы налогообложения, количества налогов и размера налоговых ставок. А поэтому налогоплательщик за счет вывода бизнеса в тень и сокрытия базы для налогообложения ограничивает фактическое перечисление налогов в пределах 33--34% от ВВП. В конечном итоге причиной конфликта является завышенный уровень номинального налогового бремени в стране.

Для понимания изменений в налогообложении обычному налогоплательщику важно представлять, с какого уровня номинальной налоговой нагрузки необходимо начинать принимать меры по его снижению и как в настоящее время соотносятся значения номинального и фактического налогового бремени предприятий. Уровни номинального и фактического налогового бремени по отдельным предприятиям обычно различаются. Например, согласно отчетности средний уровень налоговой нагрузки на рубль выручки в промышленности в два раза выше, чем на предприятиях транспорта, связи, строительства, торговли и общественного питания.

В этой статистике не надо видеть налоговых ошибок или нарушений законодательства, поскольку практически и методически статистика соответствует особенностям Налогового Кодекса РФ. Дело в том, что все основные налоги России сегодня начисляются не к сумме выручки (как в прошлом оборотные налоги), а по отношению к составляющим добавленной стоимости -- прибыли, оплате труда, амортизации. Поэтому правомерно ожидать, что уровень налогового бремени как отношение суммы налоговых платежей к величине добавленной стоимости должен быть практически одинаковым или близким по величине для разных налогоплательщиков, а отношение суммы выплат в бюджет к выручке предприятий, наоборот, должно различаться (более подробно это будет показано ниже).

Данные различия будут тем больше, чем меньше будет доля добавленной стоимости в выручке. Следовательно, для любого предприятия можно найти оптимальную структуру стоимости и себестоимости продукции, обеспечивающую минимальный уровень начисления налогов. Из вышеназванных положений вытекает, что на основании расчета и сопоставления двух показателей налоговой нагрузки предприятия (по отношению к выручке и к добавленной стоимости) возможен достаточно простой контроль налогообложения на предприятии при условии, что:

- для разных налогоплательщиков доля налогов в добавленной стоимости, как правило, одинакова;

- доля налогов в выручке зависит от структуры выручки.

Повышение или снижение доли налогов к выручке должно быть адекватно изменениям в составе выручки. Напротив, если предприятие в прошлом году выплатило налогов в бюджет в размере 60% от величины добавленной стоимости, а в текущем году только 30%, то такое различие указывает на ошибки налогового учета.

Показатель номинальной налоговой нагрузки рассчитывается как средневзвешенная величину налоговой ставки предприятия на рубль фактической выручки и добавленной стоимости предприятия при табулированных значениях баз налогообложения. Все расчеты проводятся по данным НК РФ и при неизменных ставках налогов.

Налоговая нагрузка предприятий и эффективность организации налоговой системы страны определяется не только суммами налоговых поступлений, но и расходами на организацию сборов налогов: на налоговый учет на предприятиях и на содержание налоговых органов. За последние годы налоговые органы достигли существенных результатов в разработке самостоятельных правил, регистров и форм деклараций налогового учета.

Однако при явном внимании к мерам контроля и снижения налогового бремени затраты на организацию налогообложения имеют четкую тенденцию роста. Увеличиваются объемы отчетности, бесконечно меняются формы бланков. Как обычное явление воспринимается сдача и подготовка промежуточной отчетности до окончания финансового года и налогового периода (с текущего года надо подавать в налоговые органы сведения о стоимости основных средств и недвижимости уже не на начало квартала, а на начало каждого месяца). С введением этих новшеств существенно возрастает загруженность бухгалтерии предприятий. В итоге затраты на содержание бухгалтерии в среднем достигают 2--6% от выручки организаций или 10% от суммы налоговых сборов [15].

В целом услуги налогообложения для предприятий и государства довольно дороги. При этом не поддаются учету затраты предприятий на оплату коммерческих услуг (покупка бланков, сдача обязательной отчетности через Интернет и т.п.). Хотя приведенные цифры явно оценочные, но, тем не менее, они показывают значимость проблемы. Ясно одно -- без оценки увеличения трудоемкости подготовки отчетности, без согласования с аналитическими задачами налогообложения, без обсуждения с налогоплательщиками наращивать объемы отчетности и частоту ее представления в налоговые органы и фонды недопустимо.

2. РАСЧЕТ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ В ЗАО «ЧЕЛНЫ-ХЛЕБ»

2.1 Краткая характеристика деятельности ЗАО «Челны-Хлеб»

Рождение Набережно-Челнинского хлебокомбината связано было с выбором в 1969 году северо-восточной части Татарстана в качестве площадки для сооружения КамАЗа и большого полумиллионного города. В 1973 году был сдан в эксплуатацию хлебозавод №1; в1977 году началась работа булочно-кондитерского комбината; в январе 1978 года начался выпуск продукции в кондитерском цехе предприятия; в марте 1978 года были первые отгрузки в торговую сеть города булочных изделий.

В 1993 году предприятие было преобразовано в Открытое Акционерное Общество «Челны-хлеб».

На основании решения общего внеочередного собрания акционеров от 6 августа 2004 года ОАО «Челны-хлеб» переименовалось в ЗАО «Челны-хлеб». Реестродержателем общества является Набережночелнинский филиал №2 «Межрегиональная регистрационная компания».

Организация принадлежит к отрасли пищевой промышленности. Общество является коммерческой организацией, уставный капитал которой разделен на определенное число акций. Оно является самостоятельной хозяйственной единицей, действующей на основе полного хозяйственного расчета, самофинансирования и самоокупаемости.

Фирменное наименование общества: полное - Закрытое акционерное общество «Челны-Хлеб», сокращенное - ЗАО «Челны-Хлеб» (далее ЗАО «Челны-Хлеб»).

Общество расположено по адресу: 423819, Российская Федерация, Республика Татарстан, г. Набережные Челны, Промкомзона, 2А. Генеральный директор Юнусов Р.С. Т.53-81-63, факс 53-97-13. Юридический статус: Закрытое акционерное общество с частной формой собственности. Местонахождение предприятий: Хлебзавод № 1 г. Набережные Челны, пос.Сидоровка., Хлебзавод № 2 г. Набережные Челны, Промкомзона, 2А.

Общество имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Источниками формирования имущества предприятия являются денежные и материальные взносы учредителей, доходы, полученные от осуществления хозяйственной деятельности, доходы от ценных бумаг, кредиты банков и других кредиторов, иные источники, не запрещенные законодательными актами РТ. Прибыль, остающаяся у предприятия после уплаты налогов и других платежей в бюджет, поступает в полное его распоряжение.

Общество вправе в установленном порядке открывать банковские счета на территории РФ и за ее пределами; имеет круглую печать, содержащую полное фирменное наименование на русском языке и указание на место его нахождения. ЗАО «Челны-Хлеб» имеет право иметь бланки, штампы, собственную эмблему, а также зарегистрированный в установленном порядке товарный знак и т.д. В своей деятельности ЗАО «Челны-Хлеб» руководствуется Уставом, законодательством Российской Федерации, и обязательными для исполнения актами исполнительных органов власти.

ЗАО «Челны-Хлеб» создано для осуществления хозяйственной деятельности, удовлетворения общественных потребностей в целях извлечения прибыли, выполнения работ и оказания услуг, предусмотренных основными задачами и целями деятельности Общества.

Основными видами деятельности являются производство и реализация хлебобулочных и кондитерских изделий, для выполнения которой занимается деятельностью необходимой для ее выполнения:

- производство и реализация товаров народного потребления;

- эксплуатация, ремонт и обслуживание технологического хлебопекарного, кондитерского, мельничного и элеваторного оборудования;