Управлінський облік, аналіз та аудит витрат на підприємствах громадського харчування

На підприємствах громадського харчування вирішуються досить специфічні завдання. Так само як і в інших сферах бізнесу, є замовлення від клієнта, але виконати його треба в обмежений час. Автоматизація кожного процесу скорочує час на обслуговування клієнтів, економить витрати, дозволяючи виконувати замовлення точно і володіти повним контролем над ситуацією. Переваги автоматизації роботи закладу громадського харчування поряд із іншими подібними закладами:

- облік комплексних обідів і типів харчування, облік продуктів за термінами зберігання, облік сезонності споживання;

- оперативне планування закупівель, виробництва, продажу;

- ведення регламентного і управлінського обліку в єдиній інформаційній базі;

- обмін даними з різними фронт-офісними системами;

- звітність (управлінський баланс, стан замовлень покупців і постачальникам);

- роботу з дисконтними і клубними картами;

- захист від можливості крадіжки з боку недобросовісних співробітників.

Автоматизація роботи та обліку в закладах громадського харчування дає змогу підвищити рівень сервісу, зокрема:

- швидкому та точному прийому замовлень від гостей;

- оперативність централізованого контролю роботи закладу завдяки сучасним методам управління;

- ведення єдиного карткового рахунку гостя;

- впровадженя систем лояльності гостей за допомогою гнучкості дисконтних, бонусних і знижкових карт.

Під час вибору оптимальної автоматизованої системи управління для конкретного підприємства обов'язково враховують: тип, спеціалізацію, індивідуальні особливості, тип та стан операційної системи, розмір і автономність підприємства, фінансові можливості підприємства, його комунікації та можливість адаптації системи автоматизації до державних та галузевих вимог [56, c.232].

В галузі громадського харчування найбільш широкого використання набули такі системи автоматизації діяльності підприємств громадського харчування як: «1С: Підприємство. Ресторан», «Парус-Ресторан», АС «РЕСТАРТ». Порівняльна характеристика програмних комплексів наведена в додатку Д.

За допомогою таких програмних продуктів можна автоматизувати робочі місця офіціанта, касира, бармена, буфетника, хостес, адміністратора.

Програмна база з автоматизації торговельно-виробничої діяльності закладів громадського харчування, зокрема і облікового процесу, прийнято умовно поділяти на два глобальні модулі: фронт-офіс і бек-офіс, які у взаємодії реалізують комплексну автоматизацію підприємства.

Бек офіс (Back Office) - це програми, в яких обліковують товарні операцій і складаються із модулів складського обліку, звітності, та модуля, який налаштовує конфігурацію робочих місць. Бек офіс сприяє комплексному обліку товарних запасів підприємств громадського харчування.

Фронт офіс (Front office) - це програми, які використовуються з метою обліку продаж. Такий модуль виконує операції щодо обслуговування клієнтів, а також містить інформацію для працівників закладу стосовно того, які замовлення очікують виконання чи від яких замовлень відмовились клієнти.

Автоматизація обліку у громадському харчуванні повинна спрямовуватись на вирішення трьох взаємопов'язаних комплексів задач: 1 - закупівля сировини, 2 - виготовлення продукції власного виробництва, 3 - продаж продукції (товарів). При автоматизації діяльності підприємств громадського харчування необхідно:

- по-перше, під час придбання товарних запасів враховувати автоматизацію обліку приймання сировини і товарів та планування закупівель на підставі аналізу товарних запасів й динаміки їх продаж;

- по-друге, під час виготовлення продукції власного виробництва застосовувати масиви нормативно-довідкової інформації стосовно калькулювання продукції власного виробництва, планувати й обліковувати випуск продукції; здійснювати списання запасів на виробничі потреби;

- по-третє, під час збутового процесу управляти продажами, змінювати ціни на товарні запаси протягом дня, проводити контроль за виконанням замовлень, управляти системою знижок, здійснювати операції відмови за замовленнями, контролювати оплату за замовленнями тощо;

- по-четверте, під час фактичного контролю за наявністю та рухом товарних запасів здійснювати інтеграцію із торгівельним обладнанням (електронними вагами, сканерами штрих-кодів, принтерами етикеток тощо).

В наслідок активного розвитку сфери громадського харчування, підвищується конкуренція, тому інтерес до автоматизації управління постійно зростає. Як підтвердження цього є той факт, що обов'язково передбачається в бюджетах нових підприємств витрат на автоматизацію.

Автоматизація кафе і ресторану дозволяє оптимізувати документообіг, упорядкувати збереження продуктів на складі чи в коморі. У більшості співробітників змінний графік роботи, і вони не завжди встигають обмінюватися інформацією - автоматизація вирішує цю проблему., оскільки всі дані збереженні в єдиній системі, користуватися якою просто і зручно. В даний час, особливо у великих містах, автоматизація ресторану є абсолютно необхідним рішенням для того, щоб випередити конкурентів і зробити свій заклад кращим [74, c.18-20].

Висновки до розділу 2

В ході проведеного дослідження було встановлено:

1. Для сфери громадського харчування відсутній єдиний методичний підхід щодо облікового відображення витрат. Найбільше дискусій викликає питання формування виробничої собівартості, калькулювання кожної конкретної страви є досить трудомістким процесом, навіть при невеликому асортименті продукції. На нашу думку, на 23 рах. «Виробництво» доцільно відображати вартість продуктів, а всі інші витрати (заробітну плату кухарів та нарахування), пов'язані із приготуванням страви, обліковувати на 91 рахунку «Загальновиробничі витрати».

2. Методика облікового відображення збутових витрат та витрат виробництва на підприємствах громадського харчування повинна базуватися на поділі усіх підприємств цієї галузі на дві великі групи: підприємства зі складним та простим технологічним процесом та застосуванні трьох підходів до відображення основних господарських процесів (виробництва та реалізації): виробничий, торговельний, торговельно-виробничий. Така методика дасть можливість враховувати особливості діяльності підприємств галузі громадського харчування та не суперечитиме іншим нормативним документам.

3. Облік за центрами відповідальності, як облікова система, відображає накопичення, аналіз і надання інформації про витрати та результати за підрозділами підприємства з метою контролю і оцінки їх діяльності. Звітність за центрами витрат відіграє роль сигнальної системи, що надає апарату управління інформацію про хід виробничого процесу і динаміку витрат.

4. Система бюджетування стає дієвим механізмом управління при реалізації належного контролю за виконанням бюджетів. Бюджетний контроль здійснюють за допомогою управлінської звітності, в якій наводяться відхилення фактичних показників від бюджетних і розкриваються причини цих відхилень.

5. Автоматизація торговельно-виробничої діяльності закладів громадського харчування, зокрема і облікового процесу, повинна розпочинатися із фронт-офісу - робочого місця офіціанта, тобто разом із замовленням, яке приймає офіціант є можливість формувати собівартість продукції та дохід від її реалізації у системі бек-офісу.



Розділ 3. Управлінський аналіз та аудит на підприємствах громадського харчування

управлінський облік харчування витрата

3.1 Методика управлінського аналізу

Ефективність управління реалізацією продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування залежать від якісного рівня аналітичної роботи, глибини економічного аналізу та обґрунтованості його висновків.

Визначаючи значення економічного аналізу в системі управління підприємством взагалі і, зокрема, реалізацією продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування, треба зауважити, що первинна інформація, яка характеризує стан і динаміку об'єкта дослідження, формується переважно у фінансовому та статистичному обліку і надходить у підсистему аналізу у вигляді абсолютних натуральних і вартісних показників. Для надання первинній обліковій інформації певних аналітичних якостей її необхідно обробити за допомогою методів економічного аналізу таким чином, щоб сформувалася система відносних показників, на основі яких можна дати оцінку динаміки основних результатів діяльності підприємства, ресурсно-матеріальної бази, рівня ефективності використання ресурсів тощо. Тільки після цього економічна інформація підлягає аналітичній оцінці, на основі якої виконуються основні функції управління (контроль, планування, організація, координація, регулювання, мотивація) і окреслюються стратегічні напрями подальшого розвитку підприємства.

Сутність економічного аналізу фінансово-економічної діяльності підприємства обумовлюється роллю, яку він відіграє в системі управління. Найбільш поширеними серед фахівців є дві точки зору на сутність економічного аналізу: деякі з них розглядають економічний аналіз як інструмент, за допомогою якого реалізуються основні функції управління; інші вважають його окремою (самостійною) функцією управління.

За першого трактування сутності аналізу, можна оцінити його значення як відносно самостійного елемента системи управління. Отже, зміст економічного аналізу полягає у тому, що він є необхідною умовою (інструментом) ефективного управління фінансово-господарською діяльністю підприємства.

Загальна дефініція економічного аналізу характеризує його як систему спеціальних знань, пов'язаних з дослідженням економічних процесів, які формуються під впливом об'єктивних економічних законів та факторів суб'єктивного порядку [57, c. 30-31].

Одним із засобів формалізації аналізу суб'єктів господарювання є розробка організаційно-інформаційної моделі, яка поєднує обидві основні складові фінансового аналізу: організаційну та інформаційну. Організаційні питання, які вирішуються на рівні розробки моделі фінансового аналізу діяльності підприємства, стосуються характеристики його суб'єктів, об'єктів, мети і завдання та методичної бази. Інформаційні питання охоплюють побудову інформаційної бази аналізу: визначення джерел інформації, характеристику інформаційного поля та розробку системи показників, за допомогою яких передбачається досліджувати об'єкти аналізу. Принципи створення інформаційної бази аналізу вимагають дотримання повноти інформації щодо досліджуваного об'єкта.

Організаційно-інформаційна модель аналізу діяльності підприємства це стисла характеристика його суб'єктів та об'єктів, мети і завдання, системи показників, що визначають параметри об'єктів, інформаційної бази, методів і прийомів перетворення економічної інформації, узагальнення результатів аналізу [44, c.228].

Організаційно-інформаційна модель аналізу реалізації продукції власного виробництва і купівельних товарів на підприємствах громадського харчування є засобом формалізації аналітичного процесу і складається з п'яти блоків (рис.3.1.).

Рис.3.1 Організаційно-інформаційна модель аналізу

Саме від рівня якості аналітичної роботи, глибини економічного аналізу та обгрунтованості його висновків залежить ефективність механізму управління продукцією власного виробництва та купівельними товарами на підприємствах громадського харчування.

Аналіз товарних запасів має бути направлений на виявлення резервів прискорення оборотності товарів, раціонального їх використання. Для цього необхідно вивчити динаміку товарних запасів, фактори, що визначають їх розвиток, асортиментну структуру та оборотність запасів, оцінити ефективність роботи з управління товарними запасами та її вплив на діяльність підприємства громадського харчування.

Вихідними даними для аналізу реалізації продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування є показники статистичної та фінансової звітності, матеріали спостережень, вибіркових спостережень, оперативного обліку, планових та позапланових інвентаризацій, результати уцінки (додаток Е).

Загальний і факторний аналіз реалізації продукції власного виробництва і купівельних товарів на підприємствах громадського харчування складається з двох етапів [44, c.229]:

Перший етап:

- вивчення показників, що характеризують виконання плану , щодо реалізації продукції власного виробництва і купівельних товарів і динаміку товарообороту;

- обчислення середньорічних темпів росту і приросту;

- аналіз структури товарообороту;

- аналіз ритмічності і рівномірності реалізації продукції власного виробництва і купівельних товарів;

- вивчення показників динаміки, структури, рівномірності товарообороту за структурними підрозділами, структурними одиницями підприємства громадського харчування.

Другий етап включає оцінку впливу внутрішніх факторів на зміну товарообороту підприємства громадського харчування (товарних, трудових, ефективності використання основних засобів тощо).

Аналіз реалізації продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування включає послідовність декількох етапів (рис.3.2.).

Кожен з наведених вище етапів має свою характеристику:

- аналіз динаміки товарних запасів включає вивчення залишків сировини та покупних товарів, але із-за відсутності даних даний аналіз неможливо провести;

- аналіз факторів, що впливають на розмір залишків товарних запасів включає в себе сукупності факторів, які мають прямий вплив на залишки продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування. Вплив на обсяг продукції власного виробництва та купівельних товарів змін обсягу товарообороту (ТЗто) та періоду оборотності визначається (ТЗпо) методом ланцюгових підстановок з використанням наступних моделей:

ТЗто = [ ( ТО1 - ТО0) * ПО0 ] / Д (3.1)

Тзпо = [ ( ПО1 - ПО0) * ТО1] / Д (3.2)

де ТО1, ТО0 - відповідно обсяг товарообороту в базисному періоді та періоді, який аналізується.

ПО1, ПО0 - період обороту товарних запасів в днях обороту , відповідно в базисному періоді та періоді, що аналізується.

Д - тривалість періоду.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.2. Послідовність проведення аналізу реалізації продукції власного виробництва і купівельних товарів

- аналіз сезонних коливань включає зміну асортименту залежно від сезону, проте дане підприємство в силу того, що основним видом діяльності все ж є харчування шкіл та дитячих садків особливого впливу сезоного коливання попиту на розмір обсягів товарообороту немає;

- аналіз асортиментної структури - аналіз зміни асортименту продукції власного виробництва та купівельних товарів. Метою проведення такого аналізу є визначення ступеня задоволення попиту населення на конкретні товари, виявлення причин накопичення окремих товарів у каналах торгівлі.

- аналіз якості продукції власного виробництва характеризує якість виробництва підприємства громадського харчування, залишків продукції власного виробництва. Основним джерелом інформації для такого аналізу є дані обліку неходових та залежалих товарів, матеріали інвентаризації, вибіркових спостережень. Але на досліджуваному підприємстві таких товарів немає;

- аналіз оборотності продукції власного виробництва та купівельних товарів характеризує виявлення резервів прискорення оборотності товарів при реалізації високої якості обслуговування населення. Для реалізації цієї мети необхідно провести порівняльний аналіз оборотності товарів за групами звітної номенклатури товарів та продукції власного виробництва, аналіз динаміки показників оборотності товарів в цілому по підприємству та по окремим групам, а також вивчити фактори, що визначають зміну оборотності; розрахувати втрати від їх уповільнення;

- аналіз ефективності управління товарними запасами які включають в себе сировину, продукцію власного виробництва та купівельні товари на підприємствах громадського харчування, характеризує ефективність діяльності підприємства під впливом управлінських рішень, а також при мінімальних витратах на їх зберігання, транспортування та продаж на високому рівні культури обслуговування. До таких показників відносяться:

- співвідношення фактичної та встановленої широти асортименту, показує ступінь досягнення нормативної широти асортименту, вплив товарних запасів на ступінь задоволення попиту покупців;

- витрати обігу на одиницю товарних запасів, показують ефективність роботи щодо формування запасів з точки зору витрат на їх формування та зберігання, оцінка витратності одиниці товарного запасу;

- прибуток на одиницю товарних запасів - ефективність роботи з точки зору отримання прибутку, оцінка рентабельності формування одиниці продукції [81, c.237].

Характеристика асортименту продукції та послуг кафе-бару „Новий світ". Щоденне меню закладу складає завідуючий виробництвом. Цей процес проходить шляхом вивчення актів реалізації продукції і на основі вивчення попиту споживачів за останній місяць. В меню вказана повна назва страви, їх вихід і вартість. Меню підписує директор, завідуючий виробництвом і бухгалтер. На підприємстві розроблено багато видів банкетних меню, на основі яких складаються замовлення - меню на банкет.

Асортимент страв кафе-бару «Новий світ» складено відповідно до сезону. Вказаний вихід страв. Характеристика асортиментної структури наведена у табл. 3.1.

Таблиця 3.1 - Асортиментна структура страв у меню кафе-бару «Новий світ» у 2013 р.

№п/п	Групи страв	Кількість страв в асортименті, порц.	В % до загальної кількості страв у асортименті
1.	Фірмові страви	4	3,9
2.	Холодні закуски	57	56,4
3.	Гарячі закуски	13	12,9
4.	Перші страви	5	5,0
5.	Другі страви	14	12,9
6.	Солодкі страви	2	2,0
7.	Гарячі напої	7	6,9
	Всього	101	100

Загальна кількість страв 101 найменування, відповідає асортименту для кафе вищої оціночної категорії. Якщо проаналізувати питому вагу груп страв, то можна сказати, що фірмові страви займають 3,9% у загальній кількості. Це можна пояснити слабкою новаторською роботою на підприємстві. Найбільше у асортименті холодних закусок - 56,4%, але ж особливо, солодкі страви (2ф) займають дуже низький рівень. Тобто, в цілому можна сказати про нерівномірність діючого асортименту.

Розглянемо структуру за групами страв та видам сировини, що використовуються для приготування цих страв (таблиця 3.2).

Таблиця 3.2 - Структура асортименту кафе-бару «Новий світ» за групами товарів і видами сировини

Групи страв	Питома вага у загальній кількості страв у меню (%)	Види сировини у % відношенні
		Страви з риби та морепро-дуктів, %	Страви з м'яса та м'ясопро-дуктів, %	Страви з овочів,%	Страви з яєць та сиру, %	Страви з грибів %	Страви з борошна, молока і ін., %
Фірмові страви	3,9	-	1,3	1,3	1,3	-	-
Холодні закуски	56,4	11,1	22,0	9,8	10,1	2,2	1,2
Гарячі закуски	12,9	1,8	6,5	0,6	0,6	0,7	2,8
Перші страви	5,0	-	2,0	2,0	2,0	1,0	-
Другі страви	12,9	-	11,8	1,1	1,1	-	-
Солодкі страви	2,0	-	-	-	-	-	2,0
Гарячі напої	6,9	-	-	-	-	-	6,9
Всього	100	12,9	43,6	14,8	11,9	3,9	12,9

В структурі асортименту страв кафе низька питома вага страв з риби та нерибних морепродуктів, відсутні другі страви з рибної сировини. Також у асортименті погано представлені страви з яєць, сиру, грибів. Добре включені страви з м'яса та м'ясопродуктів, вони запропоновані приготованими різними способами кулінарної обробки. Багато страв із субпродуктів, хоча більшу увагу у весняний період потрібно приділяти стравам з овочів, риби, молока, молочнокислої продукції, сиру, яєць і грибів. Це є головним недоліком для цього асортименту.

Товарооборот сфери громадського харчування - це продаж купованих товарів і продукції власного виробництва (роздрібний та оптовий продаж продукції власного виготовлення, а також внутрішньосистемний відпуск).

До обороту громадського харчування включено роздрібний товарооборот підприємств, які здійснюють діяльність із ресторанного господарства, а також з 2005 року розрахункові обсяги продажу через мережу громадського харчування, що належить фізичним особам-підприємцям.

Роздрібний товарооборот є одним з важливих показників соціально-економічного розвитку держави, який характеризує заключний етап руху товарів у сферу споживання. До того ж саме показник роздрібного товарообороту окреслює масштаби діяльності підприємств ресторанного господарства(табл. 3.3).

Таблиця 3.3 - Динаміка роздрібного товарообороту ресторанного господарства (у фактичних цінах)

Показники	2009 р.	2010 р.	2011 р.	2012 р.
Роздрібний товарооборот, млн. грн.	246903	230955	280890	350059
У тому числі	роздрібна торгівля	238523	222849	271381	338690
	ресторанне господарство	8380	8106	9509	11369
Темп росту роздрібного товарообороту до попереднього року, %	138,5	93,5	121,7	124,6
У тому числі	роздрібна торгівля	138,5	93,4	121,8	124,8
	ресторанне господарство	127,9	96,7	117,3	119,8
Темп росту роздрібного товарообороту до 2008 року, %	-	93,5	113,8	141,8
У тому числі	роздрібна торгівля	-	93,4	113,8	142,0
	ресторанне господарство	-	96,7	113,5	135,7
Примітка: таблиця розрахована за даними статистичних щорічників України

У 2012 році спостерігаються позитивні зміни, так за даними Держкомстату роздрібний товарооборот підприємств роздрібної торгівлі та ресторанного господарства. України у 2012 році складає 350059 млн. грн., темп зростання - 24,6 %. Темп зростання реалізації у підприємствах ресторанного господарства у 2012 році складає 19,8%, темп зростання роздрібної торгівлі - 24,8%. Як виходить з розрахунків, товарооборот ресторанного господарства у після кризовий період має загальну тенденцію до зростання. Так, у 2012 р. його розмір становив 11369 млн. грн., що майже у 1,5 рази вище показника 2009 р. та більш ніж у 11 разів вище за 1995 р. (1015 млн. грн.) [89, c.263].

Прослідкувати динаміку зміни товарообороту підприємств ресторанного господарства можна за допомогою даних державної статистики України (рис.3.3).

Рис 3.3 Товарооборот ресторанного господарства за 2000-2011 рр.

Згідно з даними державної статистики, можна побачити, що товарооборот ресторанного господарства зростає з року в рік, лише у 2009 році був незначний спад.

Обсяги діяльності кафе-бару «Новий світ» також визначають сумою товарообороту, виконаних робіт та наданих послуг і характеризуються, в першу чергу, вартісними показниками, що дало змогу оцінити і співставити витрати і результати. Поряд з вартісними, для вимірювання обсягу продукції застосовуються і натуральні, а в ряді випадків трудові показники. В умовах інфляції їх доводиться використовувати частіше ніж вартісні, оскільки обсяги виробництва і реалізації кафе-бару необхідно обчислювати за стабільними цінами.

Загальний обсяг товарообороту кафе-бару «Новий світ» складається з обсягу реалізації продукції власного виробництва, і продажу купованих товарів. Реалізація продукції власного виробництва здійснюється безпосередньо населенню. Собівартість являє собою виражені у грошовій формі витрати підприємства на виробництво продукції, її реалізацію та організацію споживання. Таким чином собівартість включає два основних ціноутворюючих елементи: вартість сировини та продукції за роздрібними цінами (за винятком торговельної надбавки) та витрати виробництва обігу і організації споживання. Структура собівартості продукції кафе-бару «Новий світ» показана на рис. 3.4.

Рис. 3.4 Структура собівартості продукції кафе-бару «Новий світ»

Собівартість продукції є, поряд з прибутком і рентабельністю, важливим узагальнюючим якісним показником. Обсяг, структуру та перспективи розвитку товарообороту кафе-бару «Новий світ» визначає певна сукупність факторів зовнішнього та внутрішнього середовища. Проведений нами аналіз структури товарообороту закладу представлено у таблиці 3.4.



Таблиця 3.4 - Аналіз собівартості продукції та послуг кафе-бару «Новий світ»

Показники	2011 р.	2012 р.	2013 р.	Відхилення	Темпи росту %
				2012/	2013/	2013/	2012/	2013/	2013/
				2011	2012	2011	2011	2012	2011
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
Собівартість продукції власного виробництва, тис. грн.	104,7	107,9	92,3	+3,2	-15,6	-12,4	103,0	85,5	88,2
Собівартість купованих товарів, тис. грн.	33,7	24,0	18,0	-9,7	-6,0	-15,7	71,2	750	534
Собівартість продукції: сума	138,4	131,9	110,3	-6,5	-21,6	-28,1	95,3	83,6	79,7
В % до т/о, %	51,4	50,6	49,5	-0,8	-1,1	-1,9	98,4	97,8	96,3
Націнка громадського харчування, тис. грн.	130,8	128,6	112,4	-2,2	-16,2	18,4	98,3	874	859
Товарооборот кафе-бару	269,2	260,5	222,7	-8,7	-37,8	-46,5	96,7	85,5	82,7

Проаналізувавши дані з таблиці можна сказати, що зі зменшенням товарообороту кафе-бару «Новий світ» зменшується і собівартість продукції та послуг. Так питома вага собівартості продукції у товарообороті зменшилась в 2012 році на 0,8%, що становить 6,5 тис, грн. порівняно з 2011 роком, а у 2013 році питома вага собівартості продукції зменшилась на 1,1%, тобто на 21,6 тис. грн. до 2012 року. Дані таблиці 3.4. показують, що в кафе-бару в цілому спостерігається зниження рівня товарообороту, у 2013 році товарооборот порівняно з 2011 роком зменшився на 46,5 тис. грн. Зокрема, оборот по продукції власного виробництва зменшився на 12,4 тис. грн., що становить 91,3%, а по купованих товарах - на 15,7 тис. грн., що становить 46,5%. Особливо різкий спад відбувся по обороту купованих товарів за 2012 рік у відношенні до 2011 року на 28,7%, відповідаю 2013 рік до 2012 року - на 25%.

З таблиці 3.4. видно, що в 2012р у складі товарообороту зростає питома вага продукції власного виробництва. Ця тенденція має позитивний характер для підприємства в цілому, тому що дозволяє ефективніше використовувати виробничі потужності закладу, трудові ресурси, технічний та технологічний потенціал.

Для аналізу реалізації продукції власного виробництва та купівельних товарів на підприємствах громадського харчування використовують ряд звітних форм, що вміщують дані необхідні для аналізу. До таких джерел можна віднести дані фінансової звітності, оборотно-сальдових відомостей по відповідних рахунках, Звіту про продаж та запаси товарів у торговій мережі та мережі ресторанного господарства (громадського харчування) (форма №3 - торг) тощо (Додатки Ж,З,І).

Ефективність управління реалізації продукції власного виробництва та купівельними товарами на підприємствах громадського харчування переважно залежить від якісного рівня аналітичної роботи, глибини економічного аналізу та обґрунтованості висновків.

При аналізі причин наявних негативних змін керівництву слід розробляти систему заходів щодо їх усунення. Якщо підприємство з високим рівнем витрат недостатньо ефективно використовує свій ресурсний потенціал, або за нормальних умов використання ресурсів виявлено додаткові резерви, мають бути розроблені і реалізовані заходи щодо використання резервів. За таких умов необхідно врахувати чинники, які сприятимуть підвищенню або збереженню якості продукції з відповідними його рівню оптимальними витратами на її виробництво і реалізацію.

Оцінка ефективності реалізації продукції власного виробництва та купівельних товарів для підприємств громадського харчування є оцінкою, яка показує ефективність діяльності підприємства в цій галузі. Оцінити ефективність реалізації можна вартісними та натуральними показниками. Проаналізувавши доход (виручку) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), та товарообороту можна зробити висновок, що дані показники мають прямопропорційну залежність [44, c.227-232].



3.2 Внутрішній аудит витрат

Внутрішній аудит досліджується як невід'ємна складова загальної системи внутрішнього контролю. Він стає одним із основних інструментів підвищення ефективності управління підприємствами. Серед усіх елементів управління (прогнозування, планування, регулювання, контроль, аналіз, стимулювання) саме контроль дає реальну оцінку стану підприємства.

Серед теоретиків та практиків не склалася єдина думка стосовно внутрішнього аудиту. Так, Р. Адамс, Дж. К. Робертсон, В. Подольский,

Г. Поляк, А. Савін та Л. Сотнікова вважають, що внутрішній аудит - це незалежна перевірка, спрямована на запобігання та виявлення помилок і порушень у процедурі управлінської діяльності, включаючи функції обліку та регулювання. Інші автори (Я. Соколов, М. Білуха, Р. Алборов) у внутрішньому аудиті вбачають лише одну з форм внутрігосподарського контролю. Внутрішній аудит - це безперервний вид аудиту, який здійснюється внутрішніми службами контролю на підприємстві.

Типовими об'єктами внутрішнього аудиту на підприємствах громадського харчування є:

1. Наявність сировини (матеріальна база виробничої програми), обсяг виторгу

2. Наявність коштів для розрахунків з постачальниками та іншими контрагентами

3. Стан розрахунків з бюджетом з податків, платежів і зборів

4. Наявність виробничого персоналу певної кваліфікації

5. Собівартість та ціна продукції та послуг

6. Стосунки з суб'єктами контролю

7. Вирішення виробничих проблем та виконання завдань (дисципліна виконання).

Основне завдання внутрішнього аудиту - ефективно реалізувати функціонування всіх підрозділів підприємства на всіх рівнях управління, також захистити законні майнові інтереси підприємства та його власників [82, c.128]. Відповідно до цього на підприємстві громадського харчування внутрішній аудит вирішує такі завдання:

- інвентаризація матеріальних цінностей;

- перевірка правильності встановлення продажних цін, за якими продукти оприбутковуються в комору і відпускаються на кухню, в буфети і в роздрібну торговельну мережу;

- відповідність меню типу підприємства;

- перевірка правильності складання калькуляцій на окремі страви та іншу продукцію;

- дотримання в рецептурах на приготування страв ваги-брутто овочів і плодів, які мають у відповідності до сезонів року різні норми відходів;

- дотримання встановленого порядку відпуску з комори продуктів і сировини;

- наявність на кожній пляшці винно-горілчаних виробів спеціального штампу, що засвідчує їх відпуск зі складу (комори) для продажу через буфети підприємств громадського харчування (ресторан, їдальня тощо);

- відповідність цін на продукти, зазначені у видаткових накладних на відпуск продуктів на кухню, цінам, які прийняті в калькуляції страв;

- ведення завідувачем комори кількісного обліку продуктів і тари;

- проведення контролю за якістю продуктів;

- правильність витрачання продуктів у відповідності з встановленими нормами;

- раптові перевірки закладки продукції у виробництво, а також вихід готової продукції;

- перевірка правильності списання спецій і солі шляхом складання контрольних розрахунків;

- обґрунтованість списань за актами на псування, брак продуктів і товарів, а також правильність розрахунків при списанні природного убутку;

- порядок обліку та контролю за збереженням посуду і обідніх приборів, правильність списання бою і брухту посуду;

- правильність ведення обліку та оплати за користування газом, електроенергією і водою, дотримання норм витрат палива для приготування їжі;

- дотримання порядку нарахування амортизаційних відрахувань технологічного і холодильного устаткування й інших основних засобів, оплата оренди приміщень тощо.

Мета внутрішнього аудиту це - удосконалення організації й управління виробництвом, виявлення й мобілізація резервів його зростання [64, c.56].

Конкретними цілями внутрішнього аудиту витрат повинні бути:

1. Реальність: чи справді відображені в обліку операції існували.

2. Дозвільність: чи отримано санкцію від посадової особи відповідного рівня на здійснення витрат щодо операції.

3. Повнота: чи у повному розмірі обліковано операцію та витрати на неї.

4.Оцінка: чи адекватно оцінено витрати в грошових одиницях виміру.

5. Класифікація: чи правильно віднесені операції на той чи інший рахунок.

6. Своєчасність: чи витрати щодо операції відповідають критерію часу здійснення самої операції.

7. Підсумок: чи правильно зроблені підсумки в усіх реєстрах обліку витрат.

Реалізація цих цілей за (A.A. Arens, J.K. Loebbecke. Auditing an integrated approach. New Jersey,1991), передбачає такі контрольні процедури [95, c.36]:

- перевірка адекватного розподілу обов'язків;

- перевірка наявності ефективних процедур санкціонування;

- перевірка документування та дієвості системи обліку;

- перевірка на місцях наявності активів (запасів) та контроль за дотриманням встановлених правил та процедур.

Структура внутрішнього аудиту підприємства складається з трьох елементів: умови проведення аудиту, систему обліку і процедури аудиту. Кожний елемент розглядають як сукупність правил, процедур, методики і документації, розроблених для захисту своїх коштів, отримання надійної інформації, підвищення ефективності роботи і дотримання відповідних вимог. У поєднанні всі перераховані елементи структури внутрішнього контролю знижують для підприємств небажаний ризик ділової і фінансової діяльності.

Основну увагу внутрішній аудитор приділяє перевірці тих показників фінансово-господарської діяльності підприємства, які можуть позитивно вплинути на ефективність виробництва. До таких показників належить витрати і собівартість продукції. Для організації внутрішнього аудиту витрат на підприємстві необхідно здійснювати регулярний контроль правильності їх формування. Структура перевірки представлена на рис. 3.5.

Система контролю має бути спрямована на попередження відхилень від нормативно-правових параметрів чи зловживань, в першу чергу на дослідження господарських операцій, які мають бути документально оформлені й своєчасно відображені в облікових регістрах та у фінансовій звітності [95, c.38].

Внутрішній аудитор повинен спланувати свою роботу таким чином, щоб правильно і своєчасно завершити аудиторську перевірку. Для виконання плану аудитор повинен підготувати в письмовій формі програму аудиторської перевірки. Програма аудиту - це документ, що містить: завдання аудиту для конкретного об'єкта (системи контролю певних господарських операцій, залишків на рахунках фінансового обліку, циклу господарських операцій тощо); процедури, необхідні для виконання поставлених завдань; обсяги і терміни їх виконання [82, c.47].



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис 3.5. Структура внутрішнього аудиту витрат підприємства

Особливістю внутрішнього аудиту є його здійснення на підприємстві безперервно, що дозволяє своєчасно виявити систематичні недоліки в роботі персоналу та попередити їх появу в майбутньому. Внутрішній аудит витрат є системним і строго документальним, безперервним, універсальним (суцільним) заходом. Розглянемо програму внутрішнього аудиту витрат підприємства (табл.3.5).



Таблиця 3.5 - Програма проведення внутрішнього аудиту витрат підприємства

Дії внутрішнього аудитора	Джерела інформації
1	2
Перевірка достовірності синтетичного та аналітичному обліку	Головна книга по рахунках 20, 644, 70, 90, 91 підрозділів, первинні документи
Перевірка дотримання вибраного методу обліку витрат	Облікова політика, облікові регістри, первинні документи
Перевірка правильності віднесення витрат на об'єкт обліку	Облікова політика, облікові регістри, первинні документи
Перевірка правильності віднесення матеріальних витрат на собівартість продукції	Картки складського обліку, накладні на внутрішнє переміщення, лімітно-забірні картки, відомості з обліку матеріалів
Перевірка правильності віднесення витрат на оплату праці, відрахувань на соціальні заходи на собівартість продукції	Табель обліку робочого часу, наряд на відрядну роботу, обліково - платіжна відомість
Перевірка правильності віднесення сум нарахованої амортизації на собівартість продукції	Розробна таблиця розрахунку суми зносу основних засобів
Перевірка правильності обліку та списання витрат допоміжного виробництва	Картки складського обліку, накладні на внутрішнє переміщення, наряд на відрядну роботу, табель обліку робочого часу, обліково - платіжна відомість
Перевірка правильності обліку та списання накладних витрат	Договори, рахунки-фактури, платіжні доручення
Перевірка правильності обліку незавершеного виробництва	Облікова політика, облікові регістри, первинні документи
Перевірка правильності відображення на рахунках обліку операцій з витрат виробництва	Облікова політика, робочий план рахунків, облікові регістри, Головна книга

Для збору аудиторських доказів застосовуються різні процедури. Аудиторська процедура - це певний порядок і послідовність дій аудитора для отримання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту.

Аудитор отримує аудиторські докази за допомогою застосування однієї чи кількох із вказаних процедур: перевірка; спостереження; опитування та підтвердження; підрахунок; аналітичні процедури [82, c. 50]. При проведенні перевірки вивчаються та перевіряються облікові регістри, документи чи матеріальні акти на правильність складання, оформлення документів, своєчасність, точність та повноту відображення в обліку.

За допомогою процедур спостереження, опитування та підтвердження, що полягають в нагляді за процесами чи процедурами, які виконуються іншими особами, в пошуку інформації, яку можна отримати від обізнаних осіб підприємства чи за його межами одержують підтверджувальну інформацію, яка міститься в облікових регістрах.

Процедура підрахунку полягає в перевірці арифметичної точності первинних документів і облікових регістрів або в самостійному здійсненні підрахунків. Отримують підтвердження правильності підрахунку витрат та проведення інвентаризації на підприємстві.

Аналітичні процедури передбачають аналіз найважливіших показників і співвідношень, включаючи підсумкове дослідження відхилень і взаємозв'язків, що суперечать іншій інформації, які стосуються даної справи, або відхиляються від очікуваних показників. Це досягається за допомогою розрахунку коефіцієнтів, співставлення залишків на рахунках за різні облікові періоди [64, c.75].

Організація внутрішнього аудиту витрат на підприємствах громадського харчування передбачає наступне: витрати повинні контролюватися при їх плануванні та реальному здійсненні, за центрами витрат, що повинно бути офіційно визначено в системі управління підприємством без права на ротацію в поточному періоді. Усі без винятку витрати повинні документуватися (легалізація) з метою надання їм юридичної сили.

Структуризація мети та детермінованість витрат, тобто за кожним центром витрат повинна бути закріплена чітко визначена мета здійснення видатків з усіх видів ресурсів (особливо прямих видатків, що відносяться на собівартість одиниці продукції чи послуг). Відповідно до мети розробляються стандарти (або нормативи чи норми) витрат за їх напрямками, видами (готівка, безготівкові кошти, матеріальні ресурси тощо), цільовим призначенням (результат - отримання активів, списання боргів, розрахунки з бюджетом тощо) граничними сумами та часом здійснення. В межах функціональних повноважень менеджерів здійснюється розмежування та структуризація дозвільно-заборонної системи стосовно витрат підприємства, повинна здійснюватись ідентифікація відповідальних осіб за здійснення витрат, вести реальний, повний, своєчасний та адекватний облік витрат. На нашу думку, з огляду на міжнародні стандарти обліку та аудиту, витрати повинні контролюватися в системі управління за такими критеріями:

1. Доцільність (суттєва необхідність);

2. Своєчасність здійснення.

3. Реальність розміру у порівнянні з потребами та можливим максимальним розміром (або в порівнянні з минулим періодом), відповідність завданню чи плану.

4. Порівнянність з результатом (фінансовий аспект - прибуток, витрати, рентабельність).

5. Місце здійснення та учасники.

6. За групами (типами) витрат: витрати з підготовки виробничо-торгової діяльності (за етапами - заготівля, зберігання, транспортування, природні збитки), суто виробничі витрати (статті калькуляції), витрати щодо реалізації (збуту) продукції, товарів та послуг громадського харчування (так звані накладні витрати щодо провадження діяльності).

7. Вплив витрат на фінансовий стан.

8. Вплив витрат на ціну і відтак на обсяг продаж.

Таким чином, витрати контролюються лише опосередковано, як фактори, що впливають на інші показники, та складають близько 15 % контрольного поля підприємства. Головні центри відповідальності у громадському харчуванні сконцентровані на кухні та в торговій залі, коморі, у роздрібній лотковій торгівлі (матеріально-відповідальні особи), бухгалтерії. При цьому бухгалтерія часто відокремлена від інших центрів відповідальності й здійснює лише ретроспективний документальний контроль. Слід зважити і на те, що в разі реального переходу України до практики обліку за міжнародними стандартами перед якимось із центрів контролю (насамперед за все перед бухгалтером) постане проблема визначення та інтерпретації витрат. За МСБО, наприклад принцип відповідності (matching concept), базується на правилі, за яким витрати, що призводять до майбутніх економічних вигод, визнаються як активи; витрати, які приводять до поточних доходів визнаються як видатки, а витрати, які не дають жодних вигід - це збитки. Вказаний принцип тісно пов'язаний з елементами фінансової звітності і, таким чином, витрати стають об'єктом і зовнішнього аудиту фінансової звітності [95, c.56].

Методологія внутрішнього аудиту. На нашу думку, щоб правильно оцінити управлінські рішення стосовно витрат слід обов'язково використовувати такі методичні прийоми, як моделювання, системний підхід, конкретизацію за часом та місцем, історичний підхід, прогнозування. За цими методами загальний алгоритм внутрішнього аудиту витрат підприємства громадського харчування може мати такий вигляд:

1. Ідентифікація видатків як витрат.

2. Класифікація витрат.

3. Ідентифікація за часом, місцем та учасниками.

4. Визнання документованих витрат як легалізованих.

5. Визначення відповідності цілей з плановим результатом.

6. Визначення відповідності результату сумі витрат.

7. Визначення своєчасності витрат.

9. Визначення ефективності витрат.

10. Визначення та оцінка впливу розміру витрат на об'єкт витратомісткості.

Слід контролювати правильність, своєчасність і законність операцій з приймання, зберігання та відпуску сировини і продукції. Дослідженню підлягають темпи розвитку і раціональність розміщення мережі підприємств громадського харчування, оснащення їх необхідним технологічним і холодильним устаткуванням; культура обслуговування споживачів, впровадження прогресивних методів роботи; режим економії, фінансової та кошторисної дисципліни, законність і економічна доцільність здійснених операцій, правильність постановки обліку, стан економічної роботи. Головними проблемами функціонування підприємств громадського харчування є розкрадання та негативні наслідки зовнішнього контролю в частині нарахованих штрафів, пені з боку органів державного контролю за недостовірність облікових даних підприємств громадського харчування.

Для вирішення цих проблем необхідно встановити більш жорсткий контроль на підприємствах громадського харчування, тому доцільно застосовувати методику внутрішнього контролю, яка складається з чотирьох етапів та охоплює всі стадії облікового процесу на підприємстві. В межах першого етапу запропоновано Програму внутрішнього контролю витрат обігу та витрат виробництва на підприємствах громадського харчування, що дасть можливість попередити розкрадання майна підприємства та мінімізувати негативні наслідки зовнішнього контролю. На нашу думку викладений підхід дасть реальну змогу організувати ефективну систему внутрішнього аудиту на підприємствах громадського харчування (додаток К).

На першому етапі вищенаведеної методики здійснюється інвентаризація товарів, сировини та напівфабрикатів, які знаходяться в коморі, на кухні, барі підприємства. В ході інвентаризації використовуються зокрема такі прийоми фактичного контролю як: огляд, обстеження, зважування, дегустація страв, дослідження операцій на місці (та інші при необхідності). В результаті інвентаризації визначається наявність сировини, матеріалів, напівфабрикатів, товарів в натурі. Отримана інформація порівнюється зі зведеними даними первинного обліку отриманими на першому етапі контролю.

На другому етапі внутрішнього контролю здійснюється перевірка первинних документів суб'єкта громадського харчування. В ході перевірки використовуються такі методи документального контролю як формальна, нормативно-правова та арифметична перевірки. Так як перевірка первинних документів є першочерговим та ключовим етапом контролю, а всі інші - похідні, запропоновано програму перевірки первинних документів витрат обігу та витрат виробництва. Така програма розкриває інформацію щодо: процедур контролю (нарахування, визнання та списання таких витрат), документи, за допомогою яких контролер може знайти підтверджуючу інформацію та прийоми внутрішнього контролю, якими користується контролер при перевірці даних витрат на підприємстві громадського харчування.

На третьому етапі внутрішнього контролю здійснюється взаємна перевірка даних в первинних документах та облікових регістрах. В результаті такої перевірки підтверджується достовірність інформації в облікових регістрах та значно знижується вірогідність того, що дані первинного обліку не потраплять до них.

На четвертому, завершальному етапі контролю проводиться нормативно - правова, арифметична, формальна перевірка звітних документів. Також в межах цього етапу проводиться взаємна перевірка форм звітності з регістрами обліку. Особливу увагу варто звернути на податкову звітність, адже наявність помилок саме в звітуванні перед податковою службою викликає найбільші проблеми у вигляді штрафів, пені та інших покарань як адміністративного, так і цивільно-правового та кримінального характеру. Правопорушення особливо у великих розмірах можуть призвести навіть до банкрутства та ліквідації підприємства громадського харчування. Після завершення контрольних дій при дотриманні вищезазначеного порядку внутрішнього контролю витрат виробництва та витрат обігу на підприємствах громадського харчування, при дослідженні всієї документації, яку необхідно перевіряти в межах запропонованої методики та при компетентності і професіоналізмі служби внутрішнього контролю, облікові дані можна вважати абсолютно достовірними. На четвертому етапі результати контролю узагальнюються, здійснюється аналіз виявлених порушень. За результатами проведення внутрішнього контролю витрат виробництва та витрат обігу складається висновок щодо виявлених відхилень та встановлених порушень, крім того зазначаються пропозиції щодо удосконалення системи обліку таких витрат і підвищення рівня внутрішнього контролю за ними. П'ятий етап включає коригування діяльності підприємства, модифікацію цілей, перегляд планів, перерозподіл завдань, удосконалення технології виробництва і управління [31, c.145-150].

Висновки до розділу 3

1. В результаті проведеного дослідження визначено склад та структуру показника товарообороту на підприємствах громадського харчування. За допомогою статистичних даних виявлено позитивну тенденцію до зміни значення цього показника за період 2000-2012 рр., тільки в посткризовий у 2009 році спостерігається незначне зниження показника товарообороту. Проаналізовано собівартість реалізованої продукції на досліджуваному підприємстві кафе-бар «Новий світ» за період 2011-2013 рр., що включає собівартість продукції власного виробництва та собівартість купованих товарів, врахувавши значення товарної націнки підприємства, одержали також показник товарообороту кафе-бару «Новий світ»

2. Обґрунтовано віднесення часової, якісної та кількісної складових до ключових характеристик облікової інформації, які впливають на якість проведення внутрішнього аудиту. Відповідно до визначених пріоритетів внутрішнього аудиту в сфері громадського харчування виділено складові його концептуальної моделі та взаємозв'язки з такими елементами інформаційного сервісу підприємств, як облікова та фінансова служби, що сприяло розробці практичних рекомендацій з визначення рівня організації системи внутрішнього аудиту відповідно до типів підприємств громадського харчування та перевірки правильності формування собівартості продукції та послуг.



Висновки

Реорганізація системи управління виробничою діяльністю підприємства завдяки впровадженню системи управлінського обліку відкриває принципово нові можливості для українських підприємств і дає змогу не тільки одержувати інформацію про виробничі процеси, але й оперативно використовувати її при прийнятті управлінських рішень.

Управлінський облік є ефективним інструментом управління, тому що створює конкурентні переваги в ринковому середовищі, а саме, надає підприємству ключову інформацію. Досвід підприємств України свідчить, що практичне застосування управлінського обліку, на жаль, ще не набуло належного поширення, в зв'язку з невирішеним колом проблем. У сучасних умовах це питання вкрай актуальне й потребує свого дослідження.

Основні науково-практичні результати дослідження дали змогу зробити такі висновки і пропозиції:

1. Управлінський облік, як процес виявлення, вимірювання, накопичення, аналізу, підготовки, інтерпретації та передачі інформації, що використовується управлінською ланкою для планування, оцінки та контролю всередині. Набуваючи нового, більш вагомого значення в сучасній економічній практиці суб'єктів господарювання, управлінський облік не просто реєструє, узагальнює, контролює факти господарського життя, він надає управлінському персоналу інформацію про різні аспекти діяльності підприємств, які відображаються в фінансовому обліку і безпосередньо впливають на якість управлінських рішень, ефективність системи управління.

2. Впровадження управлінського обліку дозволяє підвищити ефективність всього процесу управління фінансово-господарською діяльністю підприємства. Проведені дослідження основних теоретичних аспектів впровадження управлінського обліку та звітності на підприємствах громадського харчування дозволили розробити особливості організації та методики його системи, а також методику формування внутрішньої управлінської звітності, що сприятиме розробці ефективних управлінських рішень з метою подальшого розвитку підприємств і організацій громадського харчування.

3. Для визначення особливостей побудови системи обліку на підприємствах громадського харчування розроблено класифікацію цих закладів, виділено види, які впливають на облікове відображення їх діяльності. Підприємства громадського харчування - це підприємства із складним виробничим процесом, що завжди потребують надання оперативної інформації, що найбільш вдало, на нашу думку реалізує управлінський облік. Оскільки галузева специфіка, цих підприємств зумовлює облікове відображення процесів виробництва, реалізації та споживання одночасно

4. Відсутність єдиного підходу до складу витрат виробництва та збуту зумовлює виникнення розбіжностей в процесі відображення таких витрат в системі обліку. Запропоновано на 23 рах. «Виробництво» вести облік сировинних витрат, а інші виробничі витрати (заробітна кухарів та нарахування, амортизація виробничого обладнання) відображати на 91 рах. «Загально-виробничі витрати». Це зумовлено складним виробничим процесом та широким асортиментом продукції на підприємствах громадського харчування. На наш погляд, вдосконалення виробничого обліку в громадському харчуванні і створення інформаційної бази, що дозволяє розробляти обґрунтовані управлінські рішення, багато в чому залежить від перегляду складу та змісту вживаних в даний час статей калькуляції. Основним напрямом модернізації угруповання витрат є їх гнучка адаптація до особливостей функціонування підприємств громадського харчування.