Финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и операциях, осуществленных компанией. Целью составления финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, необходимой для широкого круга пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчетность показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании. Для достижения этих целей финансовая отчетность должна обеспечивать информацию о следующих показателях компании:

1. активах;

2. обязательствах;

3. капитале, изменениях капитала;

4. доходах и расходах, включая прибыли и убытки;

5. потоках денежных средств компании.

Информация о данных показателях, вместе с прочей информацией приводимой в примечаниях к финансовой отчетности помогает пользователям прогнозировать движение денежных средств компании в будущем, распределение во времени и определенность создания потоков денежных средств и их эквивалентов.

В полный комплект финансовой отчетности включаются:

1. бухгалтерский баланс;

2. отчет о прибылях и убытках;

3. отчет, показывающий все изменения в капитале либо изменения в капитале, отличные от операций капитального характера с владельцами;

4. отчет о движении денежных средств;

5. учетная политика и пояснительные примечания.

Кроме финансовой отчетности возможно представление финансовых обзоров руководства, в которых описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности компании, ее финансового положения и основных неопределенностей, с которыми она сталкивается. Такой отчет может включать анализ:

1. основных факторов и влияний, определяющих финансовые результаты, включая изменения среды, в которой действует компания, реакции компании на эти изменения и их воздействия, инвестиционной политики компании, направленной на поддержание и улучшение финансовых результатов, включая политику в области дивидендов;

2. источников финансирования компании, политики в отношении доли заемных средств и управления рисками;

3. достоинств и ресурсов компании, ценность которых не отражена в бухгалтерском балансе, составленном согласно МСФО.

Финансовая отчетность должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании. Надлежащее применение Международных стандартов финансовой отчетности с дополнительным раскрытием информации фактически при любых обстоятельствах приводит к тому, что финансовая отчетность обеспечивает достоверное представление о компании.

Если финансовая отчетность компании соответствует Международным стандартам финансовой отчетности, компания должна раскрывать этот факт. Финансовая отчетность не может быть представлена как соответствующая Международным стандартам финансовой отчетности, если она не соответствует всем требованиям каждого применимого для данной компании Стандарта и каждой применимой интерпретации Комитета по интерпретации международной финансовой отчетности. Порядок учета, не соответствующий надлежащему порядку, не может быть исправлен раскрытием применяемой учетной политики или примечаниями и пояснительными материалами. В редких случаях, когда руководство компании приходит к заключению, что соответствие требованиям Стандарта будет вводить пользователей в заблуждение, и отступление от какого-то требования необходимо для достижения достоверного представления информации, компания должна раскрывать:

1. заключение руководства компании, что финансовая отчетность достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании;

2. данные о том, что финансовая отчетность соответствует применимым Международным стандартам финансовой отчетности во всех существенных аспектах, кроме случая отступления от какого-то Стандарта в целях достижения достоверного представления информации;

3. стандарт, от которого отступила компания, характер этого отступления включая порядок учета, который требуется Стандартом, причины, по которым такой порядок учета вводил бы пользователей информации в заблуждение, и принятый компанией порядок учета;

4. влияние отступления от требований Стандарта на чистую прибыль или убыток компании, ее активы, обязательства, капитал и движение денежных средств в каждом из отчетных периодов.

В некоторых случаях финансовая отчетность компании может описываться как "основанная на" или как "соответствующая значительным требованиям", или как "находящаяся в соответствии с учетными требованиями" МСФО. Часто при этом не приводится никакой дополнительной информации, хотя ясно, что в данном случае, значительные требования по раскрытию информации не соблюдены. Такие заявления должны быть признаны вводящими в заблуждение, так как они снижают надежность и понятность финансовой отчетности. Стандарты МСФО включают всеобъемлющие требования о достоверном представлении финансовой отчетности и дополнительные указания для определения исключительно редких обстоятельств, в которых возможно отступление от них. Стандарты требуют ясного раскрытия обстоятельств, вызывающих отступление. Наличие отличающихся национальных стандартов само по себе не является достаточным для обоснования отступлений в финансовой отчетности, подготовленной с использованием Международных стандартов финансовой отчетности.

Достоверное представление отчетности достигается соответствием применимым Международным стандартам финансовой отчетности во всех существенных отношениях. Достоверное представление отчетности требует:

1. представление отчетности компании, включая учетную политику компании, таким образом, чтобы была обеспечена уместная, надежная, сопоставимая и понятная информация;

2. представление дополнительного раскрытия информации случаи, когда требования МСФО недостаточны для того, чтобы позволить пользователям оценить влияние конкретных операций или событий на финансовое положение и финансовые результаты компании.

В отдельных случаях применение одного из требований в Международном стандарте финансовой отчетности может приводить к тому, что финансовая отчетность становится вводящей в заблуждение. Это может иметь место только в том случае, когда порядок учета, требуемый соответствующим Стандартом, явно не подходит к данной ситуации, и поэтому представления достоверной отчетности нельзя достичь ни применением Стандарта, ни дополнительным раскрытием информации. Отступление от требований Стандартов МСФО не допустимо по причине того, что другой порядок учета также обеспечивает представление достоверной отчетности.

При определении возможности отступления от конкретного требования МСФО следует учитывать цель данного требования и почему эта цель не может быть достигнута или не является уместной в конкретных обстоятельствах, и каким образом условия компании отличаются от других компаний, которые следуют данному требованию МСФО.

Обстоятельства, требующие отступления от Стандартов МСФО, будут, как ожидается, чрезвычайно редкими, а необходимость в отступлении будет предметом споров и субъективной оценки компании. При этом важно, чтобы пользователи отчетности были осведомлены о том, что отчетность компании не соответствует МСФО в существенных отношениях. Пользователи должны получить достаточную информацию, позволяющую им сформировать суждение о том, являлось ли отступление необходимым, и рассчитать корректировки, которые потребовались бы для приведения отчетности компании в соответствие с МСФО.

Когда, в соответствии с оговорками в Стандарте МСФО, Стандарт применяется до даты вступления его в силу, этот факт должен раскрываться компанией.

Учетная политика

Международные стандарты финансовой отчетности определяют, что финансовым инструментом является любой договор, в результате которого одновременно возникают - финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент у другой. Для признания актива или обязательства, финансовым инструментом, необходим договорной (контрактный) характер сделки.

Финансовым активом признается любой актив, являющийся:

1. денежными средствами;

2. правом требования по договору денежных средств или другого финансового актива от сторонней компании;

3. предусмотренным договором правом на обмен финансовых инструментов с другой компанией на потенциально выгодных условиях;

4. долевой инструмент другой компании.

Финансовое обязательство - это любая обязанность по договору:

1. предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой компании;

2. обменять финансовые инструменты с другой компанией на потенциально невыгодных условиях.

Все финансовые активы и финансовые обязательства, в том числе все производные инструменты, должны признаваться в балансе.

Конвертируемые финансовые инструменты создают первичное финансовое обязательство эмитента и предоставляющего владельцу право конвертации инструмента в долевой инструмент, выпущенный эмитентом. Примером такого инструмента является облигация или аналогичный инструмент, конвертируемый в обыкновенные акции. С точки зрения эмитента, такой инструмент состоит из двух элементов: финансового обязательства (договорного соглашения предоставить денежные средства или другие финансовые активы) и долевого инструмента (опциона покупателя, предоставляющего владельцу право в течение определённого периода времени конвертировать инструмент в обыкновенные акции, выпущенные эмитентом).

Все финансовые инструменты, в зависимости от целей их получения разделяются на четыре вида:

1. Финансовые активы или обязательства, предназначенные для торговли (с 2005 года - Финансовые активы или обязательства, переоцениваемые по справедливой стоимости через отчет о прибылях и убытках);

2. Инвестиции, удерживаемые до погашения;

3. Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией;

4. Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи.

Финансовые активы или обязательства, переоцениваемые по справедливой стоимости через отчет о прибылях и убытках - представляют собой активы или обязательства, приобретенные или принятые на себя с целью извлечения прибыли в результате краткосрочных колебаний цен или маржи. Финансовый актив следует классифицировать как предназначенный для торговли, если, независимо от причин его приобретения, он является частью портфеля, структура которого фактически свидетельствует о стремлении к получению прибыли в краткосрочной перспективе. Производные финансовые активы и производные финансовые обязательства рассматриваются в качестве предназначенных для торговли, кроме случаев, когда они предназначены для хеджирования различных рисков.

Инвестиции, удерживаемые до погашения - финансовые активы с фиксированными или плавающими платежами и фиксированным сроком погашения, которыми компания твердо намерена и способна владеть до наступления срока погашения. В данную категорию не попадают ссуды и дебиторская задолженность, предоставленная компанией.

Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией - это финансовые активы компании, предоставляющей денежные средства, товары или услуги непосредственно дебитору, за исключением тех случаев, когда они предоставляются в целях немедленной их переуступки в самое ближайшее время или в краткосрочной перспективе. В этом случаи ссуды или дебиторская задолженность классифицируется как предназначенная для торговли. Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные компанией, не включаются в состав инвестиций, удерживаемых до погашения. В соответствии с настоящим Стандартом МСФО они попадают в отдельную категорию.

Ссуда считается предоставленной компанией, если приобретение прав требования по ней происходит в результате непосредственного участия компании в выдаче ссуды, предоставленной другим кредитором, при условии, что компания оплачивает ее в день предоставления данной ссуды другим кредитором. При этом необходимо отметить, что долевое участие в пуле ссуд или дебиторской задолженности, например, в связи с секьюритизацией, представляет собой приобретение в результате переуступки прав требования, а не предоставление ссуды. Это происходит в связи с тем, что компания не предоставила денежные средства, товары или услуги непосредственно исходным дебиторам и не приобрела свою долю участия вместе с другим кредитором в тот же день, когда были предоставлены исходные ссуды или дебиторская задолженность. Кроме того, сделки, являющиеся по своей сути сделками переуступки прав требования - например, ссуда, предоставленная неконсолидированному специализированному юридическому лицу, предназначенная для финансирования приобретения им ссуд, предоставленных другими, - не относится к ссудам, предоставленным компанией. Ссуда, приобретенная компанией в ходе объединения компаний, считается предоставленной компанией при условии, что ее так классифицировала приобретаемая компания. Оценка ссуд при поглощении проводится согласно Стандарту МСФО №22 "Объединение компаний" (с 2005 года стандарт №22 отменен, в связи с принятием стандарта МСФО (IFRS) №3 "Объединение бизнеса"). Ссуда, приобретенная в рамках объединения в консорциум, считается предоставленной потому, что каждый кредитор участвует в предоставлении ссуды и перечисляет денежные средства непосредственно дебитору.

Ссуды и требования, которые не были предоставлены самой компанией, а получены в результате переуступки прав требования по ним, в зависимости от конкретного случая попадают в категорию финансовых инструментов "удерживаемых до погашения", "имеющихся в наличии для продажи" или "предназначенных для торговли".

Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи - финансовые активы, которые не попали в вышеперечисленные категории.

Так как финансовые инструменты имеют многообразные формы, для классификации их можно сгруппировать по наиболее важным признакам.

Выводы: Согласно МСФО финансовым инструментом является любой договор, в результате которого одновременно возникают - финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент у другой.

Финансовым активом признается любой актив, являющийся: - денежными средствами; правом требования по договору денежных средств или другого финансового актива от другой компании; предусмотренным договором правом на обмен финансовых инструментов с другой компанией на потенциально выгодных условиях; или долевой инструмент другой компании.

Финансовое обязательство - это любая обязанность по договору: - предоставить денежные средства или иной финансовый актив другой компании; или обменять финансовые инструменты с другой компанией на потенциально невыгодных условиях.

В соответствии с правилами МСФО компания признает финансовый актив или финансовое обязательство в балансе, в случае, когда она становится стороной по договору в отношении финансового инструмента. Основанные на договорных отношениях права и обязательства по производным финансовым инструментам компания обязана признать в своем бухгалтерском балансе в виде активов или обязательств.

Финансовый инструмент может быть отражен в учете компании по дате заключения сделки или по дате расчетов.

Дата заключения сделки - это дата, когда компания берет на себя обязательство купить актив. Учет на дату заключения сделки предусматривает признание актива, подлежащего получению, и обязательства по его оплате в день заключения сделки. Как правило, начисление процентов по активу и соответствующему обязательству начинается не ранее даты расчетов после перехода права собственности.

Дата расчетов - это дата, фактической передачи обусловленного договором актива компании. При этом актив учитывается по справедливой стоимости в день его получения, то есть с учетом изменения его стоимости в течение периода от даты заключения сделки до даты признания данного финансового инструмента в учете. Изменение стоимости не признается в отношении активов, отражаемых по фактическим затратам или амортизированным затратам (ссуды). Изменение стоимости относится на чистую прибыль или убыток в отношении торговых активов. В отношении активов, попавших в категорию "имеющиеся в наличии для продажи" изменение стоимости признается в чистой прибыли или убытках или на счетах по учету капитала.

Принимаемая для отражения финансовых инструментов в учете дата (дата заключения сделки или дата расчетов) зависит от регулярности операций.

При проведении нерегулярных операций, компания должна признавать активы и обязательства по дате расчетов, то есть должны быть совершены действия, в результате которых у компании появляется право на получение актива, либо обязательство по его передаче. Таким образом, финансовое вложение признается в момент перехода прав на финансовое вложение либо на его получение. Например, если компания имеет официально оформленный договор с предприятием о покупке пакета акций, но ни одна из сторон пока не исполнила своих обязательств по этой сделке, финансовое вложение не признается. Если же поставка акций (физическая, на счет депо, либо запись в реестре акционеров) состоялась, компания признает данные акции в своем учете и в балансе, независимо от того, произведена оплата этих акций или нет. Также, если банк произвел оплату акций, но пока не принял их поставку, финансовое вложение должно быть признано, однако не в виде акций, а в виде дебиторской задолженности предприятия-продавца по их поставке.

По операциям, проводимым регулярно, выбор даты признания финансовых инструментов зависит, в том числе и от характера операций:

В зависимости от учетной политики компании, приобретенные финансовые инструменты можно признавать в учете, как по дате заключения сделки, так и по дате расчетов. В качестве примера можно привести операции по покупке - продаже ценных бумаг на конкретном рынке в срок, согласно установленным типовым правилам и условиям. Соглашение с фиксированной ценой в период между датой заключения сделки и датой расчетов удовлетворяет определению производного инструмента - это форвардный контракт. Однако в связи с коротким сроком действия соглашения такой договор не признается в качестве производного финансового инструмента. Установленный в учетной политике компании, порядок признания (по дате заключения сделки или дате расчетов) следует применять ко всем категориям финансовых активов без исключений в течение всего отчетного периода.

При продаже, финансовые активы, имеющие регулярный характер, должны признаваться в учете на дату расчетов.

Производные финансовые инструменты признаются в балансе компании при заключении договора - то есть на дату заключения сделки. Например, финансовые опционы признаются в балансе после заключения договор между владельцем (продавцом) и покупателем. Также форвардный контракт, по которому возникает обязательство купли-продажи финансового инструмента, или другого товара (услуги) в определенный день по определенной цене признается в балансе компании как актив или обязательство на дату возникновения обязательства, а не на дату исполнения, когда фактически происходит обмен. При таких контрактах сумма актива и сумма обязательства часто совпадают, то есть чистая справедливая стоимость форвардного контракта может быть равна нулю. Это обстоятельство не должно приниматься во внимание. Финансовый инструмент отражается в активе и в пассиве баланса в равных суммах. С течением времени это равновесие может измениться под влиянием изменения курса базисного инструмента, стоимости денег во времени, цены товара, обозначенного в контракте, или других аналогичных факторов, поскольку каждая сторона подвержена ценовому риску, который и является предметом договора.

Прекращение признания финансового актива

Компания должна прекратить признание финансового актива или части финансового актива в том случае если компания теряет контроль над правами требования по договору, составляющими содержание финансового актива (или части финансового актива). Компания теряет контроль в случае предъявления ею прав требования в отношении выгод, предусмотренных договором, истечения срока действия прав требования или отказа компании от этих прав.

Если финансовый актив передается другой компании и при этом условия передачи актива не удовлетворяют условиям прекращения признания, содержащимся в предыдущем пункте, то компания, передающая актив, отражает сделку, как заем под обеспечение. В этом случае право компании, передавшей актив, на выкуп этого актива не является производным инструментом.

Установление факта потери контроля над финансовым активом зависит как от позиции самой компании, так и от позиции компании, получающей актив. Следовательно, если позиция какой-либо из сторон свидетельствует о том, что компания, передавшая актив, сохранила контроль над ним, то эта компания не должна списывать актив со своего баланса.

Компания, передавшая актив, не теряет контроль над переданным финансовым активом, и следовательно не прекращает учет актива в своем балансе, если:

1. компания, передавшая актив, имеет право выкупить переданный актив, за исключением случаев, когда данный актив свободно обращается на рынке или в момент выкупа цена выкупа является справедливой стоимостью;

2. компания, передавшая актив, имеет право и обязана выкупить или погасить переданный актив на условиях, которые фактически обеспечивают компании - получателю актива доход кредитора от активов, полученных компанией, передавшей актив, в обмен на переданный актив. Доход кредитора не должен существенно отличаться от того дохода, который мог бы быть получен по ссуде компании, передавшей актив, которая полностью обеспечена переданным активом;

3. переданный актив не является свободно обращающимся на рынке и компания, передавшая актив, сохраняет за собой значительную часть всех рисков и доходов от права собственности на данный актив посредством обмена доходами с компанией-получателем актива. Или компания, передавшая актив сохраняет за собой значительную часть всех рисков собственности посредством безусловного опциона на продажу переданного актива (держателем опциона является компания-получатель актива). В результате свопа доходами одна из сторон получает рыночную доходность и кредитные риски в обмен на выплату другой стороне процентного индекса, например: по ставке ЛИБОР.

Как правило, компания, передавшая актив, теряет контроль над переданным финансовым активом только в том случае, если у компании-получателя актива имеется возможность получать доходы от полученного актива. Например, такая возможность имеется в случае, если компания-получатель актива:

1. может свободно продать или заложить полученный актив практически по полной справедливой стоимости;

2. является специализированной компанией с ограниченным количеством разрешенных операций и либо сама специализированная компания, либо владельцы долей участия в этой компании имеют возможность получать все выгоды от полученного актива.

При прекращении признания актива разница между балансовой стоимостью актива (или части актива), переданного другой компании, и суммой средств полученных или средств к получению в обмен на этот актив, должна быть отнесена на чистую прибыль или убыток компании за отчетный период.

Учет залога.

Если должник передает залог во владение кредитору и при этом кредитору разрешается продавать или перезакладывать залог, без каких либо ограничений, то:

1. должнику следует отразить залог отдельно от других активов, не используемых в качестве залога;

2. кредитору следует признать залог в балансе в качестве актива, первоначально оцененного по справедливой стоимости, а также признавать в качестве пассива обязательство вернуть залог.

Если кредитор не может свободно продавать или перезакладывать залог в связи с наличием у должника права и возможности выкупить залог по первому требованию путем предоставления другого обеспечения или расторжения договора, кредитор не признает такой актив в балансе.

Прекращение признания части финансового актива.

В том случае если компания передает часть финансового актива сторонней компании при сохранении другой его части, то балансовую стоимость финансового актива следует распределить между переданной и оставшейся частями на основе их относительных справедливых стоимостей на день передачи. Прибыль или убыток необходимо признавать на основе выручки от проданной части. В тех редких случаях, когда справедливую стоимость оставшейся части актива невозможно определить с достаточной степенью достоверности, балансовая стоимость этого актива должна быть признана равной нулю. Балансовая стоимость финансового актива в полной величине присваивается его проданной части, а прибыль или убыток признается как разница между выручкой и предыдущей балансовой стоимостью финансового актива плюс или минус ранее отнесенная на капитал корректировка для отражения справедливой стоимости актива (подход на основе "возмещения затрат").