Учет основных средств

1

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учет основных средств

Введение

Актуальность выбранной темы данной дипломной работы связана, прежде всего с тем, что с основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, не загрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств, как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Поэтому правильность отражения в учете операций с основными средствами в настоящих условиях приобретают для многих организаций весьма важное значение.

Целью дипломной работы является исследовать методики учета движения основных средств.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

исследовать экономическую характеристику и классификацию основных средств;

рассмотреть информационную базу учета движения основных средств;

осуществить проверку правильности документального оформления и своевременного отражения в учетных регистрах поступления основных средств;

осуществить проверку правильности начисления и отражения в учете сумм износа;

осуществить проверку правильности определения финансовых результатов при выбытии (ликвидации основных средств);

проверить правильность оформления операций по аренде основных средств;

проверить правильность учета отнесения затрат на ремонт основных средств;

проверка правильности переоценки основных средств;

провести анализ показателей структуры и использования основных средств на примере ФГУП Новосибирский механический завод «Искра».

Глава 1. Основные средства и их роль в хозяйственной деятельности

1.1 Организационно-технический уровень предприятия

Объектом исследования является ФГУП Новосибирский механический завод «Искра». ФГУП относится к унитарным предприятиям, основанным на праве хозяйственного ведения. Это означает, что собственник передавая ГУПу имущество в хозяйственное ведение, не утрачивает прав на него. ГУПы в ходе коммерческой деятельности владеют и пользуются чужой (государственной) собственностью, которая принадлежит им на праве хозяйственного ведения. Имущество предприятия, находящееся в государственной собственности, является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками предприятия, и отражается на самостоятельном балансе предприятия по балансовым счетам по принадлежности имущества.

Порядок передачи имущества и оформления пакета документов, необходимого для передачи имущества предприятию, определяется Положением о порядке оформления закрепления административных зданий, сооружений и нежилых помещений, находящихся в федеральной собственности, передаче их в аренду и безвозмездное пользование, утвержденным Распоряжением Мингосимущества России от 23.03.1998 № 252-р [20].

К документам, необходимым для закрепления объектов недвижимости за ГУПом, относятся:

1. Решение государственного органа по управлению государственным имуществом о создании унитарного предприятия с указанием, что функции учредителя предприятия осуществляет орган по управлению государственным имуществом и орган исполнительной власти в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Функции координации и регулирования деятельности предприятия выполняет орган управления соответствующей отрасли.

2. Распоряжение Мингосимущества России о передаче имущества в безвозмездное пользование или в аренду.

3. Договор, оформленный на основании распоряжения, с предприятием о передаче и порядке использования движимого и недвижимого имущества предприятием на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. Данный договор оформляется Мингосимуществом России или по отдельным поручениям его территориальными органами.

4. Отчет об оценке имущества, передаваемого органом государственной власти, произведенной в соответствии с законодательством Российской Федерации, регулирующим оценочную деятельность. Стоимостная оценка имущества утверждается учредителем.

5. Акт приема - передачи имущества, передаваемого на праве хозяйственного владения или оперативного управления.

В соответствии с п. 1.2 Положения № 252-р недвижимое имущество подлежит регистрации в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» и Приказом Минюста России № 194, Минимущества России № 16, Росземкадастра № 168 и Госстроя России № 1 от 03.07.2000. Следовательно, в пакете документов должна содержаться информация о номере реестра либо свидетельство о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним [32, С. 11].

К акту приема - передачи недвижимого имущества прилагаются:

- перечень объектов недвижимого имущества, переданных в хозяйственное ведение, с указанием наименования объекта недвижимости (производственный комплекс, объект социально - культурного или бытового назначения, незавершенное строительство, иное), адреса и отнесения объекта к категории памятников истории и культуры, инвентарного номера объекта, даты и номера паспорта БТИ, остаточной стоимости, оценочной стоимости; все объекты перечисляются с указанием данных, позволяющих идентифицировать объект недвижимости;

- перечень имущества, которое не относится к недвижимому, балансовая стоимость которого превышает 1000 - кратный МРОТ. Данное имущество также вносится в реестр с указанием номера в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 03.07.1998 № 696 «Об организации учета федерального имущества и ведения реестра федерального имущества»;

- копии учредительных документов организации - пользователя имущества, нотариально заверенные;

- информационное письмо органов статистики с указанием кодов организации - пользователя имущества;

- перечень прочего имущества, передаваемого по акту приема - передачи;

- выписка из технического паспорта БТИ (ф. 1а);

- поэтажный план и экспликация на конкретное помещение;

- справка о техническом состоянии здания [32, С. 11].

Изучение данных формы № 2 ФГУП НМЗ «Искра» за 2002 год (Приложение 1) показывает, что выручка от реализации готовой продукции за 2002 год увеличилась по сравнению с 2001 годом с 3 058,6 тыс. руб. до 47 960,7 тыс. руб. Себестоимость за этот же период увеличилась с 3 053,0 тыс. руб. в 2001 году до 45 443,1 тыс. руб. в 2002 году. Таким образом, доля себестоимости в выручке в 2001 году составляла 99,8%, а 2002 году - 94,8%, что позволяет говорить об увеличении рентабельности производства готовой продукции. За 2001 год предприятием получена прибыль от продаж в размере 5,7 тыс. руб., а 2002 году - 2 517,6 тыс. руб. Рентабельность продаж увеличилась в 2002 году с 0.19 % в 2001 году до 5.54 %. Убыток, полученный в 2001 году, связан с отсутствием деятельности. Операционные доходы 2002 года представляют собой выручку, полученную от реализации отходов производства. К операционным расходам в 2002 году отнесены: целевые сборы на содержание муниципальной милиции и пожарной охраны, налог на имущество, расходы по оплате услуг кредитных организаций, себестоимость реализованных отходов, налог на рекламу.

Внереализационные доходы, полученные в 2002 году, представляют собой положительные суммовые разницы, возникающие при осуществлении расчетов в соответствии заключенными договорами, в рублях, в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты.

Внереализационные расходы - отрицательные суммовые разницы.

Внереализационные доходы и расходы связаны с приобретением запасных частей для основных средств. Счета предъявляются поставщиком в евро. Расчеты осуществляются в рублях по курсу Центрального Банка.

Основные средства, имеющиеся на балансе ФГУП НМЗ «Искра» переданы предприятию на праве хозяйственного ведения. ФГУП НМЗ «Искра» является промышленным предприятием, занимается производством взрывчатых материалов, товаров народного потребления, тары и упаковки, поэтому для него характерно наличие большого количества основных средств. Необходимость производства товаров народного потребления для данного предприятия обусловлена, прежде всего, нерегулярностью государственного заказа на производство взрывчатых материалов и необходимостью сохранения высококвалифицированных кадров (среднесписочная численность работающих - 270 человек). В связи с этим, в 2002 году предприятием было приобретено полиграфическое оборудование, на котором производится печать упаковки для различных видов пищевых продуктов, медикаментов, также для патронов и др. видов товаров. Поэтому доля основных средств на конец 2002 г. по сравнению с его началом увеличилась с 3,78 % до 28,44 % в общей валюте баланса (Приложение 2).

Однозначных ориентиров для оценки оптимального удельного веса основных средств в общей стоимости активов отечественная и зарубежная практика не предлагает. Однако, практика показывает, что для субъекта хозяйствования в стадии роста, активно осуществляющего политику переоснащения, характерна тенденция повышения доли основных средств в активах организации. И наоборот, снижение этой доли оправдано для организации в стадии реформирования, осуществляющей реструктуризацию имущественного комплекса, освобождения от избыточных активов. Увеличение доли основных средств в структуре баланса данного предприятия является результатом значительных инвестиций в основной капитал за счет приобретения современного дорогостоящего оборудования.

Сравнивая показатели динамики балансовой и первоначальной стоимости основных средств можно сделать предварительные выводы об изменении степени изношенности основных средств и амортизационной политике организации. Значительные различия в этих показателях могут быть объяснены постановкой на учет крупных недвижимых объектов основных средств с незначительной величиной износа.

По ФГУП НМЗ «Искра» на 01.01.2002г. - изношенность основных средств составляла - 1,5 %, по состоянию на 01.01.2003 г. - 7%, что позволяет сделать вывод о том, что инвестиции сделаны в новое, не амортизированное оборудование.

1.2 Роль основных средств в хозяйственной деятельности

Современное предприятие, производящее продукцию, а также оказывающее услуги, представляет собой сложный имущественный комплекс. Наиболее значимое для его деятельности по степени участия в производственном процессе и стоимости имущество - здания, сооружения, оборудование, транспорт и др. - отнесено к такому виду внеоборотных активов, как основные средства, и отражается в разд. 1 бухгалтерского баланса. В хозяйственной деятельности организации особая роль принадлежит основным средствам. Основные средства формирует главную составляющую материально-технической базы организаций, и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. Информация о них имеет большое значение для характеристики предпринимательской деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; оценки и переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов.

Несмотря на то, что действующим законодательством достаточно ясно регламентированы вопросы, связанные с учетом основных средств, этот участок является одним из наиболее сложных для бухгалтеров. Причина состоит в том, что нормативные акты предъявляют специфические требования к принятию на учет и снятию с учета и переоценке, а также к аренде основных средств.

Правильное отражение основных средств в бухгалтерском учете и отчетности из-за их значительной стоимости ощутимо влияет на финансовые показатели деятельности предприятия и может уменьшить налоговое бремя.

Кроме того, организация учета хозяйственных операций с основными средствами как имуществом невозможно без выполнения специальных требований гражданского законодательства (правильного оформления сделок с имуществом, подтверждения права собственности, государственной регистрации в соответствующих органах и др.).

Основные средства - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производств продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организацией, в течение периода, превышающего 12 месяцев.

Для основных средств существенным является длительных характер использования. Количественная оценка длительности использования основных средств выражается сроком полезной службы. Срок полезной службы представляет собой предполагаемый (ожидаемый) период использования организацией объекта, либо объем работ (услуг), которые организация рассчитывает произвести с использованием этого объекта. Выбор временного или натурального измерителя срока полезной службы объекта основных средств зависит от функциональной полезности объекта, т.е. способности приносить экономическую выгоду. Срок полезной службы имеет важное значение для расчета амортизации основных средств.

Необходимо отметить три принципиально важные характеристики данного показателя. Во-первых, все объекты основных средств, за исключением земли, со временем утрачивают способность приносить экономическую выгоду и, следовательно, имеют ограниченный срок полезной службы. Во-вторых, значение этого показателя невозможно определить путем непосредственного изменения при принятии к учету объекта, поэтому срок полезной службы устанавливается посредством его условной, приближенной оценки. В-третьих, срок полезной службы объекта организация определяет самостоятельно исходя из конкретных условий своей деятельности, поэтому сроки полезной службы одинаковых объектов основных средств у разных организаций могут отличаться.

Срок полезной службы устанавливается с учетом намерений организации в отношении использования объекта. В частности, ожидаемая полезность использования объекта зависит не только от нормативных показателей его функциональной полезности (мощности и физической производительности), но и от политики организации по управлению объектом. Эта политика может предусматривать прекращение использования объекта и его выбытие через определенный промежуток времени или после потребления определенной доли экономических выгод, заключенных в нем. Предполагаемый физический износ (ухудшение состояния) объекта зависит от предусматриваемых организацией производственных условий использования объекта (количество смен работы, рабочая среда и т.п.), программы его ремонта и технического обслуживания, а также условий хранения и обслуживания в период бездействия. Ожидаемый моральный износ (устаревание) объекта должен оцениваться с учетом прогнозируемых изменений или усовершенствований производственного процесса или изменений на рынке на продукцию, производимую с использованием объекта. Наконец, должны приниматься во внимание правовые и аналогичные ограничения на использование объекта организацией, например, срок аренды для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств.

Предполагаемый срок полезной службы объекта основных средств должен периодически пересматриваться. Изменение предполагаемого срока полезной службы может быть связано с режимом эксплуатации объекта, отличающимся от предполагавшегося, последующими затратами по улучшению состояния объекта сверх первоначально рассчитанных нормативов, техническими нововведениями или изменениями на рынке выпускаемой продукции. Политика организации в области ремонта и технического обслуживания также может оказать влияние на срок полезной службы основных средств. Цель изменения срока полезной службы основных средств состоит в том, чтобы сохранить достоверность соотнесения затрат на основные средства и получаемых с их помощью доходов при существенных изменениях условий деятельности организации. Результаты изменения срока полезной службы объекта будут влиять на величину амортизации этого объекта в текущем и будущем периодах, а накопленная амортизация за предшествующие периоды не корректируется.

Изучение основных средств начнем с ознакомления с учетной политикой предприятия в части организации учета основных средств. Можно отметить, что приказ «Об учетной политике» на данном предприятии имеется и утвержден руководителем предприятия до наступления нового отчетного года. Приказ очень подробно описывает различные правила бухгалтерского учета и методы оценки активов и обязательств. Организация учета основных средств нашла отражение в Приложении приказа (Приложение 3). В нем отражены вопросы использования первичных учетных документов по учету основных средств, оценки основных средств, определения срока полезного использования и порядка проведения инвентаризаций. Также имеется приказ о создании постоянно-действующей комиссии по приему и вводу в эксплуатацию основных средств, приказ о проведении инвентаризации основных средств (Приложение 4).

В связи с тем, что предприятием используется автоматизированная система бухгалтерского учета, нет проблем с использованием унифицированных форм первичной учетной документации. Отдельным приказом по предприятию на каждом технологическом участке назначены материально ответственные лица. Инвентарные номера, присвоенные объектам основных средств, нанесены на них краской. Организация синтетического и аналитического учета основных средств на данном предприятии осуществлена на высоком уровне.

Так как ФГУП НМЗ «Искра» относится к унитарным предприятиям, основанным на праве хозяйственного ведения, оно не вправе распоряжаться недвижимым имуществом. Реализация недвижимого имущества может осуществляться только с согласия собственника (ст. 295 ГК РФ). ГУП, основанные на праве оперативного управления, вправе распоряжаться закрепленным за ними имуществом лишь с согласия собственника этого имущества.

ГК РФ не содержит ограничений оборотоспособности имущества, закрепленного за ГУП. Дополнительным требованием при реализации недвижимого имущества является обязательная государственная регистрация заключаемого договора (ст.4 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-З «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»).

Таким образом, гражданское законодательство определяет следующие условия отчуждения имущества ГУП.

При передаче недвижимого имущества:

- получение согласия собственника;

- государственная регистрация договора.

Порядок дачи согласия на продажу установлен Распоряжением Мингосимущества России от 15.02.1999 № 241-р и определяет процедуру дачи согласия на продажу недвижимого имущества, закрепленного за федеральным ГУП на праве хозяйственного ведения, а также минимальную долю средств, направляемых в федеральный бюджет, от продажи имущества, которая не может быть менее 20 %.

Следует также отметить, что операции по продаже недвижимого имущества при наличии одного собственника (между ГУП федерального подчинения или ГУП одного субъекта Российской Федерации), как правило, не производятся. Передача недвижимого имущества от одного ГУП другому в пределах одного собственника осуществляется безвозмездно (с баланса на баланс). При безвозмездной передаче одним ГУП другому ГУП в пределах одного собственника реализации не происходит, однако объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются обороты по передаче безвозмездно товаров (работ, услуг) другим предприятиям. ГУП - самостоятельные юридические лица, и в случаях безвозмездной передачи имущества от одного предприятия другому независимо от того, происходит реализация или нет, может возникнуть объект обложения НДС.

Для того чтобы избежать налогообложения при безвозмездной передаче имущества от одного ГУП другому в пределах одного собственника (передача имущества с баланса на баланс), эту операцию следует производить не напрямую, а через собственника имущества. Согласно ст. 299 ГК РФ собственник имущества может прекратить право хозяйственного ведения одним предприятием и наделить таким правом другое предприятие. Такая операция требует соответствующего юридического оформления.

За 2002 год предприятием не производилась реализация основных средств. В январе произведен перевод малоценных объектов основных средств (стоимостью менее 10 000 рублей) в хоз. инвентарь.

ФГУП НМЗ «Искра» не использует арендованные основные средства и свои основные средства в аренду не предоставляет.

Проверка правильности отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств выявила отдельные недостатки в организации учета этих операций. Во-первых, отмечено отсутствие графика документооборота, а во-вторых, не описаны схемы корреспонденции счетов по учету операций с основными средствами.

Глава 2. Учет основных средств

2.1 Понятие, классификация, оценка основных средств

Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» для признания активов объектами основных средств необходимо единовременное выполнение определенных условий, а именно:

- использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается последующая перепродажа указанных активов;

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В целях приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики используются международные стандарты финансовой отчетности, в части основных средств - это Стандарт 16 «Основные средства».

Согласно МСФО 16 «Основные средства», основные средства - это материальные активы, которые используются компанией для производства или поставки товаров и услуг; для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение более чем одного отчетного периода. В данном определении под отчетным периодом подразумевается финансовый год.

Стандарт 16 «Основные средства» не регламентирует порядок отражения в отчетности инвестиционной собственности. Назначение инвестиционной собственности заключается в получении арендной платы и/или доходов от прироста стоимости капитала. Поэтому инвестиционная собственность не идентична собственности, используемой непосредственно самим предприятием. Таким образом, стандарт 16 устанавливает правила отражения в отчетности основных средств - собственности, занимаемой владельцем (в т.ч. основных средств (собственности), предназначенных для дальнейшего использования в качестве собственности, занимаемой владельцем).

К основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дорого и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Земельные участки, лесные и водные угодья, месторождения полезных ископаемых, преданные в пользование организации, в составе основных средств не учитываются.

Международные стандарты предполагают, что решение вопроса об отнесении объекта к основным средствам или к товарно-материальным запасам находится в компетенции бухгалтера, который принимает во внимание конкретные обстоятельства и условия, а также собственный здравый смысл (никакого стоимостного критерия для разделения объектов на основные средства и запасы нет). Большинство запасных частей и инструментов показываются как запасы; крупные же запасные части и резервное оборудование, предполагающееся к длительному использованию (иногда нерегулярному), включаются в состав основных средств.

Если составные части актива имеют различные сроки полезного функционирования или приносят выгоды предприятию в различной форме, то их правомерно учитывать как отдельные объекты основных средств.

Структура основных средств определяется предприятием самостоятельно, при объединении объектов в группы следует учитывать аналогичность их видов и способов их использования. В качестве примера стандартом 16 приводиться следующая структура:

земля;

земля и здания;

оборудование;

самолеты, корабли;

автотранспорт;

мебель;

офисное оборудование.

При организации бухгалтерского учета основных средств решаются следующие задачи:

- правильное оформление документов и своевременное отражение в них движения основных средств (поступление, перемещение и выбытие);

- правильное определение результатов от продажи и прочего выбытия основных средств;

- правильное определение затрат, связанных с поддержанием основных средств в рабочем состоянии (расходы на технический осмотр и уход, на проведение всех видов ремонта);

- контроль за сохранностью основных средств, принятых к бухгалтерскому учету;

- контроль за эффективностью их использования;

- выявление резервов использования производственных мощностей;

- составление отчетности о наличии, движении и выбытии объектов основных средств;

- своевременное принятие решений о проведении переоценки объектов основных средств;

- достоверное исчисление налогов, связанных с осуществлением хозяйственных операций с основными средствами;

- выявление излишних и неиспользуемых объектов основных средств.

В постановке правильного учета и для получения достоверной информации об объектах основных средств определенное значение имеет их классификация по различным признакам. Классификация используется в целых единообразия группировки основных средств в учете и отчетности всеми организациями независимо от их отраслевой принадлежности и организационно - правовой формы.

Группировка основных средств по их видам установлена Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994г. № 359 (с изменениями). В соответствии с Классификатором основные фонды состоят из материальных основных фондов и нематериальных основных фондов, которые в бухгалтерском учете принято обозначать соответственно как основные средства и нематериальные активы и учитывать раздельно.

Объектом классификации материальных основных фондов (основных средств) является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленных предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно - сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенное для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно - сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одно фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Группировки объектов в ОКОФ образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов, и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами. Каждый объект наделен девятизначным кодом, состоящим из обозначения раздела, подраздела, класса, подкласса и вида.

Разделы представляют собой высший уровень деления, образованный с учетом классификации основных фондов, принятой в системе национальных счетов. Подраздел представляет собой уровень деления объектов классификации, учитывающий их значимость для экономики в целом и сложившиеся традиции. Классы основных фондов образованы в основном на базе соответствующих классов продукции по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП). Подкласс раскрывает с необходимой детализацией выделенный класс. Вид обеспечивает детализацию объектов классификации, необходимую для выполнения учетных функций, без перехода на конкретные типы объектов.

Данная структура построения группировок в ОКОФ обеспечивает высокий уровень совместимости с международными классификациями видов деятельности, продукции и услуг, действующими в рамках ООН и Евростата, и Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП) [31, С. 31].

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; запасе (резерве); в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

В зависимости от принадлежности основные средства подразделяют на: собственные, принадлежащие организации по праву собственности (в том числе сданные в аренду без права выкупа); находящиеся в оперативном управлении и хозяйственном ведении; полученные в аренду без права выкупа.

В зависимости от целевого использования объекты основных средств подразделяются на:

- производственные - их использование направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т.е. использование в процессе производства промышленной продукции, в строительстве, сельском хозяйстве, торговле, общественном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и др.;

- непроизводственные - не используемые при осуществлении обычных видов деятельности.

Основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в денежной оценке. От правильности и достоверности их оценки зависит точность исчисления амортизации, а следовательно, себестоимости продукции (работ, услуг), отпускных цен на нее, сумм причитающегося налога на имущество и других показателей. Стоимость основных средств, находящихся у организации, учитывается при решении вопросов залогового кредитования, страхования и аренды.

Принципы оценки имущества установлены Федеральным законом «О бухгалтерском учете», согласно которому оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости изготовления.

В соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997г.) оценка активов (включая объекты основных средств) производится по фактической (первоначальной) стоимости, т.е. в сумме денежных средств, уплаченной или начисленной при приобретении или производстве объектов.

МСФО № 16 «Основные средства» предусматривает следующие виды оценок:

- по фактической стоимости (уплачиваемая сумма денежных средств либо эквивалент денежных средств или справедливая (реальная) стоимость другого возмещения, передаваемого для приобретения (создания) данного объекта, на момент его приобретения или создания). Указанный показатель соответствует используемому в российской практике показателю первоначальной стоимости объекта основных средств;

- по балансовой (учетной) стоимости (сумма, в которой актив отражается в бухгалтерском балансе, за вычетом суммы накопленной амортизации);

- по ликвидационной стоимости (чистая сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы, за вычетом ожидаемых затрат по выбытию данного актива) [31, С. 31].

Следует отметить, что показатели ликвидационной и амортизируемой стоимости являются расчетными, поскольку их значения определяются на основании приближенных расчетов, а не посредством непосредственого измерения. Использование показателей амортизируемой и ликвидационной стоимости позволяет более обоснованно определить ту часть стоимости объекта, которая должна быть отнесена на расходы в течение периода его использования компанией (при условии достаточно точного определения ликвидационной стоимости).

Возмещаемой называется сумма, которую предприятие рассчитывает возместить при дальнейшем использовании объекта основных средств, включая его ликвидационную стоимость. Использование данного показателя связано с корректировкой балансовой стоимости объекта основных средств, в которой он числится на балансе организации, если в течение периода использования объекта происходит снижение его функциональной полезности в силу каких-либо факторов или когда действие факторов, вызвавших снижение функциональной полезности объекта, прекращается. Необходимость корректировок обусловлена тем, что стоимость объекта должна быть полностью возмещена в течение срока использования объекта предприятием. Поэтому возмещаемая сумма не должна быть меньше балансовой стоимости. Показатель «возмещаемая сумма» не может быть непосредственно измерен, он определяется путем условной (приближенной) оценки.

Для обеспечения полезности информации, формируемой в бухгалтерском учете, в соответствующих случаях оценка отдельных активов, включая объекты основных средств, может производиться:

- по текущей (восстановительной) стоимости, т.е. в сумме денежных средств, которая должна быть уплачена на дату составления бухгалтерской отчетности в случае необходимости замены какого-либо объекта;

- по текущей рыночной стоимости (стоимости реализации), т.е. в сумме денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта или при наступлении срока его ликвидации.

Фактическая (первоначальная) стоимость основных средств - это строго зафиксированная в учете величина, по которой основные средства принимаются к бухгалтерскому учету при их приобретении, сооружении и изготовлении, внесении учредителями в счет вкладов в уставный (складочный) капитал организации, дарении и в других случаях безвозмездного поступления.

Оценка основных средств и определение первоначальной стоимости в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным Минфином России от 30.03.2001 № 26н, зависит от способа приобретения основных средств [10, 13].

Таким образом, можно сделать вывод о том, что правильная классификация приобретаемых основных средств или уже имеющихся на предприятии позволит бухгалтерской службе организовать их учет и отражении на счетах бухгалтерского учета в соответствии с требованиями нормативных документов.

Признание объекта основных средств означает принятие его к учету для включения в бухгалтерский баланс. В отношении основных средств применяются общие условия признания активов. Они предусматривают выполнение одновременно двух условий:

- наличие высокой степени уверенности в том, что организация сможет получить в будущем связанные с активом экономические выгоды;

- надежность оценки фактической стоимости актива.

Оценка степени вероятности получения предприятием экономических выгод должна производиться на основании фактов, существующих на момент первоначального признания. При этом наличие достаточной вероятности получения в будущем экономических выгод означает уверенность в том, что предприятие получит связанные с объектом экономические выгоды и примет на себя соответствующие риски. Обычно такая уверенность возникает, когда выгоды и риски уже перешли к предприятию. До этого момента объект основных средств обычно не признается.

Что касается второго условия признания объекта, то оно обычно легко удовлетворяется. Это обусловлено тем, что в случае покупки объекта стоимость определяется в результате операции обмена. Надежная оценка стоимости объекта при его создании своими силами может быть произведена на основании операций с внешними сторонами по закупке материалов, оплате труда и других операций, осуществляемых в процессе строительства.

При определенных обстоятельствах суммарные затраты по приобретению или созданию объекта основных средств целесообразно распределить между составными частями объекта и учитывать каждую часть отдельно, т.е. как отдельный объект основных средств. Такая необходимость возникает, если составные части объекта имеют разные сроки полезной службы или различным образом обеспечивают получение экономических выгод, вследствие чего для них должны применяться разные нормы и методы амортизации.

Особый порядок признания используется в отношении основных средств, обеспечивающих безопасность и защиту окружающей среды. Такие объекты, могут быть признаны как активы, необходимые для получения предприятием в будущем экономических выгод от других связанных с ними активов, превосходящих выгоды, которые можно получить, если бы рассматриваемые объекты не были приобретены. Однако подобные объекты признаются только в той степени, в какой они и связанные с ними активы могут быть возмещены. Это означает, что балансовая стоимость рассматриваемых природоохранных объектов и связанных с ними других объектов основных средств не должна превышать общую возмещаемую сумму.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случае, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагается из:

· сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику (продавцу);

· сумм, уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

· сумм, уплачиваемых организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

· регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

· таможенных пошлин;

· невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

· вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

· иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и расходов по доведению его до состояния, в котором он пригоден к использованию.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

В фактические затраты по приобретению (сооружению) объекта основных средств включаются также проценты за кредит на его приобретение, уплаченные до принятия объекта к бухгалтерскому учету. Данная норма приведена в соответствие с МСФО № 23 «Затраты по займам», которым установлено, что затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.

Если проценты за кредит уплачены после принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств, то они относятся на счет прочих доходов и расходов.

Фактические затраты на приобретение и сооружение объектов основных средств уменьшаются (увеличиваются за счет суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).

В соответствии с п.2 ст.317 Гражданского кодекса Российской Федерации «в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единицах на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон».

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически поступившего актива, выраженного в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этого актива, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания выручки в бухгалтерском учете.

Применительно к объектам основных средств суммовой разницей будет разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или согласованному курсу на дату ее погашения.

Таблица 2.1.1

Оценка основных средств

Понятие, объект, хозяйственная операция	Источник	Содержание
Безвозмездно полученных	[3, ст.11, п.1, абз.1,2], [10, п.23], [22, счет 01], [13, разд.3, п.3.4], [9, разд.2, п.25]	Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования. При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученную в письменной форме от организаций - изготовителей; сведения об уровне цен, имеющихся у органов государственной статистики; торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств. Затраты по доставке объектов основных средств, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, учитываются как затраты капитального характера и относятся организациями - получателями на увеличение первоначальной стоимости объекта. Указанные расходы отражаются на счете учета капитальных вложений в корреспонденции со счетами учета расчетов
В иностранной валюте	[13, разд.3, п.3.7], [12, разд.3, п.3.6]	Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действовавшему на дату принятия к бухгалтерскому учету организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления или договора аренды
Возведенного в порядке капитального строительства	[11, разд.5, п.9]	По завершении строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию в составе объекта строительства элемента, становящегося в процессе эксплуатации отдельной единицей основных средств или малоценных предметов. По объектам, вводимым в действие согласно договору на строительство по частям. В основные средства зачисляется стоимость введенной в действие части объекта, приемка которой оформлена в установленном порядке, исходя из суммы фактически произведенных застройщиком затрат по данному объекту, в доле, относящейся к вводимой его части, определяемой пропорционально отношению договорной стоимости вводимой части объекта к полной договорной стоимости данного объекта
Вложенных в уставных капитал	[1, ст.66, п.6], [22, счет 01], [13, разд.3, п.3.3], [9,разд.2, п.24, абз.1]	Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной проверке. Основные средства учитываются на счете 01 «Основные средства» в первоначальной оценке, которая определяется для объектов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставных фонд предприятия - по договоренности сторон. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации
Изготовленных в организации и приобретенных за плату	[3, ст.11, п.1, абз.1,2], [10, п.23], [22, счет 01], [13, разд.3, п.3.2, абз.1], [9, разд.2, п.21]	Основные средства учитываются на счете 01 «Основные средства» в первоначальной оценке, которая определяется для объектов, изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у других предприятий и лиц, исходя из фактически произведенных затрат по возведению (сооружению) или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу и установке
Приобретенных в порядке обмена	[1, ст.568], [13, разд.3, п.3.5]	Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются не равноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

2.2 Учет поступления основных средств

Учет основных средств - это пообъектный учет, и поэтому важно определить инвентарный объект, являющийся единицей бухгалтерского учета основных средств. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно - сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. комплекс конструктивно - сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств (инвентарному объекту) независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации, должен присваиваться при принятии его к бухгалтерскому учету соответствующий инвентарный номер, под которым данный объект числится до момента выбытия.

Присвоенный инвентарному объекту номер может быть обозначен путем прикрепления металлического жетона или нанесен краской либо иным способом. Такие объекты, как многолетние насаждения, капитальные вложения по мелиорации земли и водоемов, составляют, естественно, в этом случае исключение.

В тех случаях, когда инвентарный объект состоит из нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования и учитываемых как самостоятельные инвентарные объекты, на каждом таком элементе может проставляться отдельный инвентарный номер.

Инвентарные номера списанных с бухгалтерского учета объектов (переданных безвозмездно, реализованных, ликвидированных по ветхости и другим причинам) не рекомендуется присваивать вновь принятым к бухгалтерскому учету в течение 5 лет по окончании года списания. Такой порядок устранит возможные ошибки в бухгалтерских записях при отражении операций, относящихся к выбывшим и вновь принятым к бухгалтерскому учету объектам.

Присвоенный объекту инвентарный номер указывается в первичных документах, являющихся основанием для принятия к бухгалтерскому учету объекта и отражения в учете других касающихся его изменений.

Объект основных средств, поступивший в организацию в соответствии с договором аренды, может учитываться у арендатора по инвентарному номеру, присвоенному ему арендодателем. Объект основных средств, договор аренды которого предусматривает переход в собственность арендатора по истечении срока аренды или при условии внесения всей выкупной стоимости до истечения договора аренды, учитывается у арендатора по присвоенному им инвентарному номеру.

В бухгалтерском учете основные средства возникают в результате бухгалтерской проводки:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Основанием для данной записи являются соответствующие документы, так, например, если к учету принимается объект основных средств, являющийся объектом недвижимости, то право собственности на него должно быть зарегистрировано.

Законом о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним установлено, что с момента вступления данного Закона в силу (с 31 января 1998г.) право собственности на объекты недвижимости подлежит обязательной государственной регистрации. Отсутствие государственной регистрации права собственности на объект недвижимости означает, что сделки по приобретению этого имущества являются ничтожными, то есть недействительными уже в момент их совершения.

Таким образом, по дебету счета 01 «Основные средства» могут быть показаны только те объекты недвижимости (подлежащие обязательной государственной регистрации), по которым право собственности организации зарегистрировано в установленном порядке. Следовательно, до момента государственной регистрации объектов недвижимого имущества затраты организации на приобретение основных средств подлежат отражению по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

При поступлении основных средств в аренду у получателя основные средства принимаются на забалансовый учет по дебету счета 001 «Арендованные основные средства». Однако вопрос оценки этих средств проблематичен.

С одной стороны, в Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, являющейся Приложением к форме № 1 «Бухгалтерский баланс», утвержденной Приказом Минфина России от 22.07.2003 № 4н, предусмотрено раскрытие информации о стоимостной оценке арендованных основных средств.