Удосконалення витрат на виробництво продукції молочного скотарства в ТОВ "Маяк-Агро"

Метою проведення аудиту витрат виробництва продукції молочного скотарства в ТОВ «Маяк-Агро» є -- підтвердження достовірності здійснених господарських операцій та правильності відображення їх в обліку відповідно до П(С)БО та податкового законодавства.

Завдання аудиту - встановити правильність і повноту відображення витрат по кожній обліково-виробничій групі тварин у розрізі внутрішньогосподарських підрозділів і господарства в цілому; повноту і своєчасність оприбуткування продукції молочного скотарства; правильність визначення собівартості одиниці продукції; правильність організації бухгалтерського обліку та відповідність чинному законодавству;достовірність відображення в бухгалтерському обліку витрат та виходу продукції молочного скотарства.

Джерелами інформації для проведення аудиту витрат виробництва продукції молочного скотарства є: Наказ про облікову політику; Книги зоотехнічного обліку, первинні облікові регістри, регістри обліку тварин на тваринницьких фермах, усі види звітності про наявність і рух тварин, матеріали інвентаризації, статистична та фінансова звітність.

Необхідність перевірки правильності постановки обліку витрат та виходу продукції молочного скотарства обумовлена допущенням порушень у вигляді несвоєчасності записів у бухгалтерські регістри (запущеність обліку), записів не в належні регістри (заплутаність обліку), помилок у записах, підчисток, помарок та не оговорених виправлень. Несвоєчасне складання первинних документів і допущені порушення у постановці обліку повністю позбавляють управлінців контрольних функцій, що призводить до викривлення облікових показників.

При проведенні аудиту витрат виробництва продукції молочного скотарства, перш за все аудитор перевіряє, як виконуються з обліку витрат положення прийнятої облікової політики. В його обов'язки також входить ознайомлення з організаційними і технологічними особливостями господарства, використовуваними ресурсами.

На першому етапі проведення аудиту, аудитор розробляє методику проведення аудиторської перевірки обліку витрат виробництва продукції молочного скотарства. Дана методика наведена в додатку.

При перевірці достовірності показників обліку витрат, аудитор повинен виконати спеціальні аналітичні процедури з використанням різних методів аналізу для виявлення закономірностей і кількісних взаємозв'язків між основними чинниками виробництва та визначення кількісного значення окремих факторів у формуванні собівартості продукції.

Крім цього, аудитор в ході аналізу техніко-економічних факторів намагається виявити суттєві відхилення результатів аналізу від нормалізованих показників, значні перевитрата або недовикористання ресурсів, що одночасно дозволить судити про рівень ефективності системи внутрішньогосподарського контролю за виробничими процесами.

Для прийняття необхідних управлінських рішень витрати на виробництво продукції молочного скотарства групують і розподіляють. Тому аудитор встановлює обґрунтованість їх розподілу. Правильність розподілу витрат аудитор з'ясовує за:

- центрами відповідальності;

- калькуляційною одиницею.

Витрати виробництва регулюються П(С)БО 16 «Витрати» та Методичними рекомендаціями. В умовах ринкових відносин витрати виробництва становлять вартість виготовленого продукту. Це сума вартості витрат витрачених на виробництво продукту.

Аудитор має встановити правильність відображення витрат у бухгалтерському обліку за економічними елементами та включення їх до собівартості відповідно до чинного законодавства.

Проте, для планування, обліку та контролю правильності визначення собівартості продукції, групування витрат тільки за економічними елементами недостатньо. Потрібно знати, з якою метою, на які цілі здійснюються витрати, тобто виникає необхідність групування витрат за їх цільовим призначенням або за калькуляційними статтями. Правильність такого групування витрат має підтвердити аудитор. Аудитор встановлює дотримання чинного законодавства при плануванні, обліку і калькулюванні витрат продукції молочного скотарства, які групуються за окремими статтями.

Підпунктом 3.5 п. 3 Методичних рекомендацій передбачено, що витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств групуються за статтями, які підприємство визначає самостійно.

Отже, важливим напрямом аудиту виробництва продукції молочного скотарства є перевірка правильності формування витрат за окремими калькуляційними статтями.

Достовірність формування витрат на оплату праці при виробництві продукції молочного скотарства з'ясовують при порівнянні обсягів фактично виконаних робіт згідно з первинними документами з нормами і розцінками, кореспонденції рахунків по відображенню операцій з нарахування оплати праці (дебет рахунку 23 «Виробництво» і кредит рахунку 66 «Розрахунки за виплатами працівникам»), виробничої спрямованості витрат, що відображені в обліку, щоб не допустити включення витрат інших видів діяльності. За складом до статті «Витрати на оплату праці» включається основна і додаткова оплата праці працівників, безпосередньо зайнятих у технологічному процесі виробництва продукції молочного скотарства (в тому числі трактористів-машиністів).

Аудитор перевіряє: чи ведуть у всіх випадках облік витрат на оплату праці на основі обсягу виконаних робіт, виробництва продукції в облікових і дорожніх листах, на особових рахунках; чи завжди витрати на оплату праці, включені у витрати виробництва продукції відповідають даним первинних документів або зведених регістрів; чи підтверджується включення натуральної оплати праці у витрати виробництв продукції (робіт, послуг) спеціальним розрахунком; чи враховуються і чи відносяться відрахування на соціальні потреби на відповідний об'єкт обліку пропорційно до витрат на оплату праці. Аудитор має підтвердити дотримання встановлених вимог.

При перевірці складу витрат, віднесених до статті «Корми» аудитор з'ясовує, чи включають вони вартість кормів власного виробництва та придбаних, витрати на їх внутрішньогосподарське переміщення з поля на постійне місце зберігання та на приготування кормів у кормоцехах і кормокухнях. Аудитор встановлює правильність їх списання.

Витрати з транспортування кормів із місць постійного зберігання до кормоцехів або безпосередньо на ферму повинні бути віднесені на відповідні статті витрат (пальне і мастильні матеріали, оплата праці тощо).

Своєчасна перевірка ефективності використання кормів дозволяє оперативно вживати заходів по ліквідації недоліків у виробництві та оптимізувати структуру кормових раціонів з таким розрахунком, щоб значно підвищити ступінь продуктивного використання кормів, а результати витрачених кормів на основне молочне стадо були б прибутковими.

При перевірці правильності віднесення витрат на тваринництво за статтею «Паливо і мастильні матеріали» аудитор з'ясовує відповідність їх відображення комплексній ціні палива, яка включає вартість палива при виконанні технологічних операцій, а також вартість мастил тощо.

Перевіряючи правильність сформованого складу витрат за статтею «Роботи та послуги», аудитор з'ясовує відповідність відображених тут витрат на виконані роботи та надані послуги власними допоміжними виробництвами, які забезпечують виробничі потреби, вартості послуг виробничого характеру, наданих сторонніми підприємствами (крім робіт та послуг, витрати на виконання яких включаються до інших статей).

До складу статті «Роботи та послуги» включають вартість послуг власного та залученого автомобільного, тракторного та гужового транспорту (на переміщення виробничих запасів з центральних складів, складів виробничих підрозділів підприємства та інших місць постійного зберігання на ферми). Ці витрати повинні бути віднесені на окремі об'єкти планування та обліку виходячи з обсягів робіт, пов'язаних з перевезенням вантажів (в тонно-кілометрах, умовних еталонних гектарах тощо).

Вартість послуг електро-, тепло-, водо- та газопостачання визначають з включенням вартості відповідно електричної, теплової енергії, води, газу, одержаних із сторони та вироблених у власному підприємстві.

При перевірці правильності відображеного складу витрат по статті «Витрати на ремонт необоротних активів» у тваринництві аудитор з'ясовує наявність та відповідність двох таких груп витрат:

- на оплату праці працівників, зайнятих на ремонтних операціях, вартість запасних частин, ремонтно-будівельних та інших матеріалів, витрачених на поточний ремонт основних засобів, включаючи вартість пального та мастильних матеріалів, використаних на ремонт та обкатку машин після ремонту;

- вартість послуг сторонніх організацій та власних майстерень з технічного обслуговування і поточного ремонту тракторів, сільськогосподарських машин та обладнання.

Правильність формування інших витрат за відповідною статтею «Інші витрати» з'ясовуються за витратами, які безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції і не включені до жодної з наведених вище статей, а саме:

- вартість спецодягу та спецвзуття, що видаються працівникам, зайнятим доглядом за худобою, (за винятком вартості спецодягу, який видається ветпрацівникам і сторожам), а також інших малоцінних та швидкозношуваних предметів;

- вартість підстилки для тварин основного стада (соломи, торфу, тирси);

- витрати на штучне осіменіння тварин (утримання пункту, вартість сперми, оплата праці, техніка штучного осіменіння тощо);

- витрати на будівництво та утримання літніх таборів, загонів, навісів та інших споруд некапітального характеру для тварин. Ці витрати обліковують у складі витрат майбутніх періодів, а на собівартість відносять рівними частками протягом строку використання зазначених споруд, який встановлюється комісією з прийняття відповідного об'єкта в експлуатацію;

- платежі зі страхування майна, тварин основного молочного стада;

- інші витрати, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) і не віднесені до цієї та інших статей витрат. Ці витрати, як правило, безпосередньо відносяться на відповідні види тварин.

Важливим напрямом аудиту виробництва продукції молочного скотарства є перевірка правильності калькулювання. Під калькулюванням слід розуміти сам процес визначення собівартості. Точність та обґрунтованість калькуляційних розрахунків є важливою умовою об'єктивності аудиту. Собівартість продукції визначають виходячи з понесених витрат. Наприкінці перевірки, аудитор повинен встановити послідовність та правильність розрахунку.

Перевірку правильності визначення собівартості молока аудитор здійснює відповідно до Методичних рекомендацій. Шляхом перерахунку вибірково перевіряється правильність обчислення собівартості основної, супутньої та побічної продукції. У молочному скотарстві собівартість 1 ц молока і 1 голови приплоду визначається витратами на утримання молочних корів. Аудитор також з'ясовує правильність оцінки побічної продукції за нормативно-розрахунковими витратами або цінами можливої реалізації чи використання. Так, вартість гною, отриманого від тварин, визначають виходячи з нормативно-розрахункових витрат на його заготівлю, включаючи вартість підстилки.

Перевірка правильності документального оформлення господарських операцій є також одним із важливих етапів проведення аудиту. Оскільки, на основі первинних документів здійснюється облік витрат у сільськогосподарському виробництві, особлива увага повинна бути звернена на своєчасність складання первинних документів, правильність їх оформлення, зберігання і здачі в архів. Зокрема, перевіряючи правильність оформлення первинних документів встановлюється, чи містять вони такі обов'язкові реквізити, як найменування господарства, дата складання цього документа, зміст господарської операції і її вимірники, посади та підписи осіб, відповідальних за здійснення операції. Тому необхідно вибірково перевіряти якість первинної документації з точки зору законності та достовірності відображення у первинному обліку господарських операцій. Первинні документи, що пройшли повну обробку в бухгалтерії (через проводку відображені в регістрах і балансі), повинні мати позначки, що виключають можливість їх повторного використання. Відмітка повинна бути від руки або штампом, а її зразок і порядок застосування повинен бути обумовлений в обліковій політиці.

Аудитор має зафіксувати використання товариством встановлених уніфікованих форм документів та правильність їх оформлення.

Особливо ретельній перевірці піддаються документи, що підтверджують витрати кормів, засобів захисту тварин, хімічних і біологічних добавок та ін. Витрата цих матеріальних цінностей перевіряються як у вартісному, так і в натуральному вираженні з метою встановлення дотримання норм витрати у розрахунку на одиницю продукції тваринництва чи на одну умовну голову.

Під час перевірки правильності документального оформлення видачі кормів аудитор встановлює: чи обліковують їх у Відомості витрат кормів, яка водночас є документом на списання витрачених кормів із підзвіту завідуючого фермою; чи проводять щоденну видачу кормів з урахуванням норм годівлі за раціонами і фактичної наявності закріплених тварин, чи правильно оформлений, на основі Відомостей витрат кормів, Звіт за кожним видом тварин у перерахунку на кормо-одиниці з дотриманням встановлених норм; чи списуються з підзвіту завідуючого фермою витрачені корми на основі правильно оформлених документів за дотриманням норм витрат.

Аудитор з'ясовує затвердження керівником підприємства щомісячно складених керівником підрозділу або фахівцем документів на списання витрат кормів.

Наступним кроком при проведенні аудиту виробництва продукції молочного скотарства на підприємстві є перевірка аудитором правильності документального оформлення регістру обліку Виробничого звіту, що складається з трьох розділів: витрати на виробництво, вихід продукції, обороти по кредиту. Витрати і вихід продукції сільськогосподарського виробництва відображують за місяць наростаючим підсумком з початку року.

У розділі І Виробничого звіту на рахунку 23 «Виробництво» субрахунок 232 «Витрати по тваринництву» аудитор перевіряє правильність згрупованих витрат за встановленими об'єктами, а в їх межах -- за статтями і кореспондуючими рахунками.

За розділом ІІ Виробничого звіту аудитор перевіряє правильність відображеного виходу основної і побічної продукції за кредитом субрахунку 232 «Витрати по тваринництву» і дебетом кореспондуючих рахунків, а за розділом ІІІ Виробничого звіту -- правильність відображених оборотів за кредитом субрахунку 232 систематизованих за кореспондуючими рахунками.

Важливим напрямом перевірки аудитором документального оформлення виробництва продукції молочного скотарства є також операції з надходження продукції та оприбуткування тварин.

Відповідно до встановленого порядку документального оформлення операцій факт надходження тварин засвідчується актом за підписом працівника, що доглядає поголів'я. При проведенні аудиту перевіряють дотримання строку складання Акта на оприбуткування приплоду тварин. Акт має бути оформлений у день отримання приплоду у двох примірниках з обов'язковим відображенням кількості статевих одиниць та наявності підписів ветлікаря і зоотехніка.

Порівняння фактичного поголів'я з обліковими даними, дозволяє виявити лишки чи нестачу тварин, причому лишки оприбутковуються в складі доходів підприємства, а нестача відшкодовується матеріально відповідальною особою згідно з чинним законодавством. Важливе значення має також перевірка порядку утримання і догляду тварин, дотримання технології виробництва продукції тваринництва.

Перевірка надходження і витрачання продукції молочного скотарства проводиться на основі Журналу обліку надою молока (ф. № 112) і Відомості руху молока (ф. № 114).

Під час перевірки повноти оприбуткування продукції основного молочного стада аудитор за необхідності застосовує прийоми спостереження, контрольного зважування, лабораторних аналізів. При цьому аудитору необхідно зіставити дані з оприбуткування молока та дані документів з нарахування оплати праці за отримання продукції, перевірити правильність списання використаного молока для випоювання молодняка тварин.

В ТОВ «Маяк-Агро» трапляються випадки падежу тварин. Тому, при проведенні аудиту, операції обліку падежу тварин підлягають суцільній аудиторській перевірці. Для цього аудитор спочатку встановлює реальність падежу, вивчає акти на вибуття худоби і птиці, звіряє дані актів з даними книги обліку худоби і птиці, а також з даними ветеринарної служби (журнал реєстрації хворих тварин), іншою ветеринарною звітністю, даними зоотехнічного обліку, а також з даними протоколів.

Забій тварин або вимушене дорізування чи інше їх вибуття оформляється актом. До акта додається накладна, в якій відображають фактичний вихід продукції, що має відповідати нормам виходу з урахуванням вгодованості та повноти оприбуткування. Аудитор має зафіксувати дотримання цих вимог.

Аудитор має підтвердити відповідний порядок оформлення господарських операцій. На основі первинних документів про рух худоби на фермі ведуть Книгу обліку руху тварин і птиці (ф. № 34). Рахунки в ній відкривають у такому самому порядку, як і в бухгалтерії господарства. Наприкінці місяця за підсумками Книги заповнюють Звіт про рух худоби і птиці на фермі (ф. № 102), де відображують кількість тварин на початок та кінець звітного періоду, їх надходження та вибуття. У Звіт включають також дані про рух тварин основного молочного стада. Отже, цей Звіт відображує оборот стада тварин за звітний період (місяць).

Аудитором також перевіряється відповідність синтетичного та аналітичного обліку. При перевірці правильності відображення в обліку витрат та виходу продукції тваринництва уточнюють склад витрат за дебетом рахунку 23 «Виробництво» субрахунок 232 «Тваринництво», а за кредитом -- вихід продукції за плановою собівартістю доведеною до фактичного рівня.

За кредитом рахунку 23 «Виробництво» аудитор з'ясовує правильність відображення протягом року виходу продукції за плановою собівартістю в кореспонденції з дебетом рахунків: 21 «Поточні біологічні активи» -- на вартість оприбуткованого приплоду; 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» -- на вартість оприбуткованого молока; 20 «Виробничі запаси» -- на вартість оприбуткованих органічних добрив (гною).

Заключним етапом проведення аудиту виробництва продукції молочного скотарства є складання, на основі результатів перевірки, обґрунтованого висновку, в його компетенцію входить можливість рекомендувати впровадження більш прогресивних методів обліку, намітити пропозиції щодо використання виявлених резервів з метою зміцнення фінансової стійкості підприємства та підвищення ефективності сільськогосподарського виробництва.

Отже, успішна боротьба за зниження витрат виробництва і прибутковість виробництва продукції молочного скотарства може бути забезпечена тільки за умови, якщо підприємством правильно організований і на достатньо високому рівні добре налагоджений облік і контроль. Проте, доречно зазначити, що в ТОВ «Маяк-Агро» відсутній як такий внутрішній аудит, а є лише внутрішньогосподарський контроль.

Необхідно, щоб внутрішній аудит здійснював спеціальний самостійний орган всередині підприємства, керівник якого підкорявся б безпосередньо директору ТОВ «Маяк-Агро». На сьогоднішній момент ця функція покладена на головного бухгалтера, проте це не правильно. Необхідно ввести для цієї мети в штатний розклад хоча б ще одну одиницю - внутрішнього аудитора, який би підпорядковувався безпосередньо директору господарства. Адже, своїми діями аудитори покликані активно сприяти збільшенню грошових накопичень, раціонального і економного використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів.

3.4 Удосконалення обліку і аудиту витрат виробництва продукції молочного скотарства

В період становлення ринкових відносин та впровадження нових форм господарювання роль обліку, будучи складовою господарського механізму, значно посилилась, більше того виникла необхідність його подальшого удосконалення.

Як і в більшості підприємств нашої держави, в ТОВ «Маяк-Агро» існує ряд невирішених проблем в організації облікового процесу та нерозв'язаних питань які стосуються обліку і аудиту витрат виробництва продукції молочного скотарства і які потребують удосконалення.

Як відомо, методична база ведення бухгалтерського обліку виробництва продукції молочного скотарства складається з використання первинних облікових документів, інвентаризації, оцінки, калькулювання, організації обліку (управлінського, бухгалтерського та податкового), виконання розрахунків та проведень, контролю, підготовки звітності. Створення цілісної системи обліку передбачає активне застосування специфічного елемента регулювання бухгалтерського обліку та звітності - облікової політики підприємства. Адже, облікова політика є одним із основних джерел інформації для формування показників фінансової і податкової звітності. Зміна форми власності, внаслідок чого підприємство стало ТОВ «Маяк-Агро» вплинула головним чином і на зміст Наказу про облікову політику. В ході проведених досліджень, необхідних для написання даної дипломної роботи, було з'ясовано, що бухгалтером підприємства новий Наказ про облікову політику ще не розроблений, тому першим напрямком удосконалення є розроблення і пропозиція Наказу про облікову політику додаток.

Дослідивши переваги та недоліки існуючих методик формування облікової політики, можна запропонувати деякий варіант комплексної методики формування облікової політики підприємств, яка призначена для використання безпосередніми виконавцями робіт (головним бухгалтером) з формування облікової політики підприємства.

Основним напрямком удосконалення обліку виробництва продукції молочного скотарства в ТОВ «Маяк-Агро» є поліпшення первинного документального оформлення операцій з виробництва вищезгаданої продукції.

Перш ніж розглянути існуючі форми документів з первинного обліку виробництва продукції молочного скотарства, які потребують удосконалення на підприємстві доцільно зазначити, що перш за все для полегшення облікового процесу з виробництва молока бухгалтерією підприємства повинен бути розроблений індивідуальний графік документообігу з виробництва продукції молочного скотарства у вигляді схеми, проте при розгляді організації документообігу в ТОВ «Маяк-Агро» було виявлено, що даний графік на підприємстві не розроблений, тому для первинних документів з обліку виробництва продукції молочного скотарства ми пропонуємо ТОВ «Маяк-Агро» використовувати у своїй діяльності схеми документообігу. Зразок розробленої схеми документального оформлення руху виробництва продукції молочного скотарства наведений в додатку.

Дана схема руху документів дає можливість візуально побачити шлях та тривалість руху документа, а також всіх учасників та їх головні обов'язки щодо оформлення, обробки, перевірки та здачі конкретного документа.

Важливим напрямком в удосконаленні обліку витрат на виробництво продукції молочного скотарства в ТОВ «Маяк-Агро» є врахування якості продукції. Якість продукції молочного скотарства знаходить своє відображення в обліку опосередковано, а саме в складі витрат на виробництво продукції. Врахування якості продукції при удосконаленні обліку на даній ділянці є досить важливим в першу чергу тому, що якість продукції головним чином впливає на склад, структуру та величину витрат на виробництво продукції молочного скотарства.

В ході проведених досліджень було з'ясовано, що на практиці в ТОВ «Маяк-Агро» обліково-інформаційне забезпечення управлінців даними щодо якості продукції молочного скотарства не повністю відповідає потребам управління якістю.

Важливе місце у забезпеченні якості молока відіграє стабільність складу кормів за їх поживністю та кормовими властивостями, а також дотримання правил заміни кормів або кормових сумішей аналогічними за складом та поживністю з урахуванням енергетичної та протеїнової повноцінності. На підставі облікових даних Відомості витрат кормів перевіряється відповідність витрат кормів встановленим раціонам годівлі та обсягом виробленої продукції. Тому, виходячи із вищезазначеного відповідного удосконалення потребують деякі типові форми документів з обліку витрат на виробництво продукції молочного скотарства, щодо відображення показників якості.

Так, в Відомості витрат кормів нами запропоновано ввести такі рядки, як якість корму (клас) та вміст перетравного протеїну в 1 кг корму. Удосконалений документ наведено в додатку.

Також, спостерігаються недоліки в документальному оформленні операцій по видачі кормів. Зокрема Відомість витрат кормів складають при їх одержанні на ферму, а операції щодо їх передачі працівникам, які обслуговують тварин документально не оформляються. Це сприяє погіршенню контролю за повнотою їх згодовування. Тому ми пропонуємо списувати їх в два етапи: спочатку при випуску записувати в підзвіт завідувача ферми, а остаточно списувати при передачі працівникам, що обслуговують тварин.

За даними Зведеної відомості нарахування і розподілу оплати праці та відрахувань на неї за об'єктами обліку витрат, Розрахунку нарахування оплати праці працівникам тваринництва (ф. № 69) перевіряється правильність нарахувань заробітної плати. Оплата праці операторів машинного доїння у господарстві, обґрунтовано ставиться у залежності від кількості та жирності отриманого молока. На якісні параметри молочної продукції безпосередній вплив також має своєчасність годівлі, умови догляду, що є результатом праці обслуговуючого персоналу. Зоотехнічна наука зазначає, що важливим фактором раціональної годівлі тварин є порядок згодовування кормів, так званий режим годівлі. При одному і тому ж раціоні годівлі, але різних режимах годівлі можна одержувати різну кількість молока та молочного жиру. Тому, вважаємо доречним заробітну плату обслуговуючого персоналу нараховувати відповідно до якісних характеристик їх роботи. Водночас, серед типових первинних документів з обліку праці та заробітної плати, використовуваних підприємством, якість виконаних операцій відображається тільки у Наряді на відрядну роботу, проте не фіксується у згаданому Розрахунку нарахування оплати праці працівникам тваринництва (ф. №69). Тому, пропонується удосконалити Розрахунок нарахування оплати праці працівникам тваринництва - додати колонку «Доплата за якість», що дасть змогу врахувати якість продукції при обліку витрат на виробництво продукції молочного скотарства, а також при нарахуванні оплати праці всім працівникам тваринництва зайнятим при виробництві продукції. Форму удосконаленого документу відображено в додатку .

Робота на фермі, як правило, повторювана з дня у день. Застосування стандартів на здійснювані технологічні операції й встановлення оцінки за якість кожного виду виконаної роботи та оплати на підставі встановленої оцінки: «добре» за роботу - базова оплата, «відмінно» за роботу - підвищена розцінка, «задовільно» за роботу - занижена оцінка, дозволяє накопичити інформацію про якість роботи конкретним виконавцем чи підрозділом і стимулювати якість праці.

Правильна побудова обліку та контролю витрат потребує їх належної систематизації. Проведені дослідження свідчать, що на практиці в ТОВ «Маяк-Агро» допускаються відхилення від діючих інструктивних положень щодо складу статей витрат. Оскільки деякі статті вже застарілі розширення їх номенклатури дасть змогу збільшити інформаційну місткість системи аналітичного обліку.

Нині коли гостро стоять екологічні проблеми, потрібно всі зусилля спрямовувати на виробництво екологічно чистої продукції молочного скотарства. І тому, враховуючи таку ситуацію, доцільно було б ввести окремо статтю «Витати на екологію». Ця стаття дала б змогу окремо обліковувати витрати на виробництво екологічно чистої продукції і враховувати їх при визначенні ціни реалізації.

Враховуючи важливість якості продукції, доцільно також було б виділити таку самостійну статтю витрат як «Додаткові витрати на поліпшення якості продукції».

Необхідність організації обліку витрат на якість продукції потребує окремого їх групування і у системі діючого плану рахунків. Для цього бухгалтерії ТОВ «Маяк-Агро» рекомендуємо застосовувати підхід, при якому групування витрат на якість здійснюється в розрізі окремого субрахунку відповідного синтетичного рахунку бухгалтерського обліку 23 «Виробництво» та забезпечує інформацією про види, напрями використання і місця виникнення відповідних витрат (таблиця 3.3).

Таблиця 3.3 Організаційна будова рахунку 23 «Виробництво» у системі обліку витрат на якість продукції молочного скотарства

Номер рахунку	Найменування об'єктів обліку
23	Основне виробництво
232	Тваринництво
232.1	Молочне скотарство
232.1.1	Молоко корів молочного стада
232.1.2	Отриманий приплід
232.1.3	Побічна продукція
232.1.4	Витрати на якість при виготовленні молока коров'ячого

Усвідомлення наявності біологічних об'єктів при виробництві молока вимагає нових підходів до методів розподілу витрат між основною та супутньою продукцією основного молочного стада. Базуючись на порівнянні різних методик оцінки приплоду та аналізуючи дані господарства можна дійти висновку, що різні методи оцінки дають результати, що суттєво відрізняються. Такий стан оцінки не дозволяє реально оцінювати роботу центрів відповідальності. Виходячи з цього, пропонуємо оприбутковувати приплід від корів за договірними (ринковими) цінами, які мають незначні коливання в межах регіону.

Згідно національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, собівартість продукції обчислюється за неповними витратами. Проте для потреб ціноутворення, контролю та аналізу витрат за окремими видами продукції, центрами відповідальності та витрат необхідно обчислювати повну собівартість. В нинішніх умовах це здійснюється в межах внутрішньогосподарського (управлінського) обліку. При веденні такого обліку необхідно враховувати виробничу структуру підприємства, щоб можна було чітко визначити центри відповідальності та витрат. На нашу думку, в основу виділення центру витрат у молочному скотарстві повинен бути покладений продукт, яким є молоко.

Недосконалість оперативного аналізу при виробництві продукції молочного скотарства знижує ефективність управлінських дій щодо розвитку цієї галузі. Пропонуємо у молочному скотарстві на підприємстві протягом місяця здійснювати аналіз за натуральними показниками, а за результатами місяця - повний аналіз із врахуванням вартісних показників. Оскільки молоко є продукцією, що надходить щодня, то і оперативний аналіз його виробництва можна здійснювати щодня та за інші проміжки часу протягом місяця. На основі первинних документів є можливість аналізувати такі кількісні та якісні показники як надій молока по групах корів та в цілому по фермах, жирність молока, витрати кормів та інші. Це дає можливість оперативно виявляти резерви підвищення надоїв молока, здійснювати постійний контроль за раціональним витрачанням кормів, графіком осіменіння, запуску та отелення корів.

Одним із етапів підвищення ефективності контролю за витратами на виробництво продукції молочного скотарства є застосування сучасних автоматизованих систем і новітніх комп'ютерних технологій. Необхідною умовою для реалізації концепції системного контролю витрат є об'єднання всіх автоматизованих робочих місць в єдину мережу автоматизованої системи контролю підприємства. Використання комплексної системи контролю надасть можливість фахівцям вчасно отримувати оперативну інформацію про фактичні витрати, а також автоматично розраховувати повну собівартість продукції з використанням різних баз розподілу комплексних витрат. Це дасть можливість оперативно контролювати склад витрат і своєчасно приймати необхідні управлінські рішення.

Значного полегшення ведення облікового процесу дає використання електронно-обчислювальної техніки. Тому запровадження її на даному підприємстві, суттєво спростило б роботу управлінців.

В сучасних умовах комп'ютеризації відкриваються великі можливості для автоматизації обліку витрат діяльності, в тому числі витрат виробництва. Найбільш поширеною програмою, яку фахівці рекомендують застосовувати для автоматизації обліку в сільськогосподарських підприємствах є програма 1С: Бухгалтерія 7.7.

Розглянемо організацію обліку витрат і виходу продукції молочного скотарства при застосуванні програми 1С:Бухгалтерії та можливості її застосування в ТОВ «Маяк-Агро». 1С: Бухгалтерія 7.7 - це універсальна програма масового призначення для автоматизації бухгалтерського обліку, що включає підготовку обов'язкової звітності. Основною перевагою ведення обліку виробництва, в тому числі і молочного скотарства, за допомогою системи "1С: Бухгалтерія 7,7" є те, що синтетичні рахунки витрат можна побудувати на трьох або п'яти рівнях. Це дає можливість деталізувати виробничі витрати за статтями й об'єктами, що сприятиме повнішому розподіленню непрямих витрат та уникненню арифметичних помилок під час здійснення такого розподілу.

Програма "1С: Бухгалтерія 7.7" відрізняється від інших систем автоматизованого обліку тим, що її зручно використовувати з метою комп'ютеризації різних ділянок виробництва в розрізі окремих структурних підрозділів підприємства. Для цього створюється довідник, в якому перераховані всі підрозділи підприємства. Таким чином, автоматизований облік витрат на рахунку 23 "Виробництво" ведеться з використанням субконто Підрозділи. Це досить зручно для підприємства.

Список продукції, яку виробляє підприємство, зберігається в довіднику Номенклатура (рис. 3.2). Для зручності продукція виділена в окрему групу. Щодо всіх елементів цієї групи повинен бути заданий вид Продукція. У нашому випадку, поділ іде по групам в молочному скотарстві. Перелік матеріалів і затрат, потрібних для виробництва продукції можна переглядати і редагувати за допомогою кнопки Склад, що на закладці Додатково вікна елемента довідника Номенклатура. Для коректного формування попередніх остаточних калькуляцій потрібно, щоб був уведений склад кожного виду продукції.



Рис. 3.2 Документ Номенклатура

Господарські операції, пов'язані зі списанням виробничих запасів на витрати виробництва продукції молочного скотарства, оприбуткуванням продукції, розрахунком її собівартості, відображають в обліку за допомогою документа Калькуляція. Калькуляція зберігається в журналі Виробництво.

Документ Калькуляція буває двох видів: Попередня і Остаточна. Якщо документ уведений у режимі Уведення нового, то це попередня калькуляція, а якщо у режимі На підставі - то це калькуляція остаточна. Змінити вид калькуляції неможливо.

Наприкінці року, коли всі виробничі затрати списано на рахунок 232 «Тваринництво» на підставі попередньої калькуляції, вводять Остаточну калькуляцію. У типовій конфігурації передбачена можливість автоматичного формування остаточних калькуляцій для всіх незакритих попередніх калькуляцій. Для цього потрібно виконати команду з головного меню Створення остаточних калькуляцій.

Мета остаточної калькуляції - відкоригувати попередні значення витрат реальними на кінець року. Тобто, у Остаточні калькуляції заповнюється реквізит Сума кінцева.

При проведенні документа Остаточна калькуляція формуються коригуючі проведення за кредитом рахунка 232 «Тваринництво».

В програму "1С: Бухгалтерія 7.7" закладено параметри формування стандартних звітів, які призначені для отримання даних за підсумками по бухгалтерських проводках в різних розрізах (аналіз рахунку, журнал-ордер, відомості, журнал-ордер за субконто та інші).

За допомогою стандартного звіту Обігово-сальдова відомість за рахунком, сформованого для рахунка 23 (рис. 3.3), можна отримати інформацію про залишки й обіг в розрізі видів затрат.

Рис. 3.3 Одержання інформації про залишки й обіг за видами затрат зі звіту Обігово-сальдова відомість за рахунком 23 «Виробництво»

Стандартний звіт Картка рахунка дає змогу отримати детальну інформацію про операції на рахунку 23»Виробництво»

Рис. 3.4 Звіт Картка рахунка для рахунка 23 «Виробництво»

Отже, впровадження програми "1С: Бухгалтерія 7.7" в ТОВ «Маяк-Агро» Шполянського району Черкаської області принесе не лише полегшення праці обліковим працівникам на даній ділянці обліку, а й сприятиме економії ресурсів підприємства.

Дана методика удосконалення обліку на даній ділянці є досить перспективною, проте для повного запровадження її на підприємстві необхідна досить велика кількість грошових ресурсів, які на даний момент часу в ТОВ «Маяк-Агро» відсутні.

Проте, все ж таки будемо сподіватися, що запровадження автоматизації, як важливого напряму удосконалення обліку виробництва продукції молочного скотарства, в найближчому майбутньому стане доступним для підприємства.

Останнім етапом удосконалення на даній ділянці обліку в ТОВ «Маяк-Агро» є удосконалення проведення аудиту виробництва продукції молочного скотарства.

На нашу думку доцільним у веденні обліку як і у даному господарстві, так і у підприємствах України, загалом, є проведення аудиту, а саме внутрішнього. Тому, що аудит витрат це є перевірка обґрунтованості формування і правильності обліку витрат виробництва, від яких у кінцевому підсумку залежить рівень достовірності фінансового результату від реалізації виробленої продукції.

Необхідно, щоб внутрішній аудит здійснював спеціальний самостійний орган всередині підприємства, який безпосередньо підпорядковувався керівнику господарства. На сьогоднішній момент ця функція покладена на головного бухгалтера, проте це не правильно. Необхідно ввести для цієї мети в штатний розклад хоча б ще одну одиницю - посаду внутрішнього аудитора.

Введення посади внутрішнього аудитора дасть змогу:

- проводити перевірку виконання наказів, розпоряджень керівництва підприємства;

- перевіряти правильність складання та виконання умов договорів;

- проводити перевірку стану бухгалтерського обліку та звітності, їх достовірності і законності, а також доцільності господарських операцій;

- проводити аналіз діяльності підприємства та його підрозділів з метою визначення шляхів підвищення ефективності господарювання;

- здійснювати організацію підготовки до перевірок податковими та іншими органами зовнішнього контролю;

- надавати консультації керівникам підрозділів, спеціалістам та працівникам підприємства з питань організації, управління, права, аналізу господарської діяльності.

Отже, вище запропонована методика удосконалення обліку і аудиту витрат продукції молочного скотарства на підприємстві, дозволить достатньо спростити облік на даній ділянці для обліковців ТОВ «Маяк-Агро».

РОЗДІЛ IV. ОРГАНІЗАЦІЯ УМОВ І ЗАХОДІВ З ОХОРОНИ ПРАЦІ ПІД ЧАС ВИРОБНИЦТВА ПРОДУКЦІЇ МОЛОЧНОГО СКОТАРСТВА ТА ВПЛИВ ЇХ НА ПОКАЗНИКИ ТРАВМАТИЗМУ В ТОВ «МАЯК-АГРО» ШПОЛЯНСЬКОГО РАЙОНУ ЧЕРКАСЬКОЇ ОБЛАСТІ

Створення безпечних умов праці - це невід'ємна частина соціально-економічного розвитку держави. Сучасний стан охорони праці в Україні можна охарактеризувати як такий, що викликає серйозне занепокоєння. Стан виробничого травматизму за 2011 рік в Україні наведено на рис. 4.1[61].

Аналіз стану виробничого травматизму та професійних захворювань в Україні за 2011 рік свідчить про наступне. У 2011 році робочими органами виконавчої дирекції Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України зареєстровано 11640 (з них 651 - смертельно) потерпілих від нещасних випадків на виробництві, на яких складено акти по формі Н-1. В тому числі складено 10943 (в т.ч. смертельно - 557) актів за формою Н-1 на випадки, що сталися і розслідування яких закінчилось у 2011 році, та 697 (в т.ч. смертельно - 94) актів на випадки, що сталися у минулих роках, а акти на них складені у звітному періоді. Також було складено 2142 акта по формі НПВ (в т.ч. 1046 смертельно). У 2011 році у порівнянні з аналогічним періодом 2010 року кількість страхових нещасних випадків зменшилась на 11,2% (з 13109 до 11640). Кількість смертельно травмованих осіб збільшилась на 0,9% або на 6 випадків (з 645 до 651) [61].

Зважаючи на вищезазначені показники, Кабінетом Міністрів України було видане розпорядження «Про схвалення Концепції Загальнодержавної цільової програми поліпшення стану безпеки, гігієни праці та виробничого середовища на 2012-2016 роки» від 31.08.2011 р [ 57 ].

Законодавча база з охорони праці в Україні ґрунтується на основі законів та підзаконних актів, що регламентують правові відносини в даній сфері, до яких відносяться: Конституція (1996р.), Кодекс законів про працю, закони: «Про охорону праці», «Про охорону здоров'я», «Про пожежну безпеку», «Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення», укази і постанови Президента, Верховної Ради, Кабміну.

Особливості організації охорони праці на підприємстві, особливо на сільськогосподарському, відіграють важливу роль. Простої та зниження ефективності праці, викликані аваріями, нещасними випадками на виробництві, професійними захворюваннями, не тільки уповільнюють виробничі процеси, але й стають причиною високих додаткових витрат для підприємства. Крім того, ці явища в значній мірі негативно впливають на безпеку виробництва, якість продукції та відношення до роботи працюючих. З огляду на це, вдосконалення охорони праці на підприємстві має не тільки соціальне, але й безпосередньо економічне значення.

В ТОВ «Маяк-Агро» система управління охороною праці(СУОП) передбачає:

- призначення відповідних осіб, які забезпечують вирішення конкретних питань з охорони праці;

- розроблення та затвердження документів з охорони праці;

- навчання з питань охорони праці

Функції служби охорони праці на товаристві виконує в порядку сумісництва особа, яка має відповідну підготовку. На підприємстві розробляється нормативна, розпорядча, звітна та облікова документація з питань охорони праці. Одним з найважливіших нормативних документів з охорони праці в ТОВ «Маяк-Агро» є Інструкція з охорони праці. Діючі інструкції на підприємстві розроблені на підставі чинних державних міжгалузевих та галузевих нормативних актів про ОП, примірних інструкцій та технологічної документації ТОВ «Маяк-Агро» з урахуванням конкретних умов виробництва та вимог безпеки, затверджуються керівником товариства.

Всі види інструктажів в ТОВ «Маяк-Агро» проводяться спеціалістами з охорони праці призначеним наказом керівника підприємства для проведення даної роботи.

Умови праці в ТОВ «Маяк-Агро» знаходяться на досить задовільному рівні проте все ж таки існують деякі недоліки, зокрема в бухгалтерії наявне погане освітлення, стосовно мікроклімату, то в зимовий період часу в приміщенні показники температури не відповідають нормативним.

Оцінка роботи СУОП проводиться на основі показників виробничого травматизму в господарстві та стану безпеки праці на підприємстві в цілому. Вищезазначені показники в ТОВ «Маяк-Агро» наведено нижче в таблиці 4.1

Таблиця 4.1 Показники виробничого травматизму ТОВ «Маяк-Агро» Шполянського району Черкаської області

Показники	Роки
	2009	2010	2011
1. Середньооблікова кількість працюючих, осіб	44	30	36
2. Кількість потерпілих з втратою працездатності на один день і більше, чол.	1	1	-
3. Кількість днів непрацездатності через травматизм, люд. днів	5	3	-
4. Показник частоти травматизму	2,3	3,3	-
5. Показник важкості травматизму	5	3	-
6. Показник втрат від травматизму	11,4	10,0	-

Дані таблиці 4.1 свідчать про те, що за три останні роки в динаміці показників виробничого травматизму ТОВ «Маяк-Агро» спостерігається спад. Так, порівняно з 2009 і 2010 роками, в 2011 році виробничий травматизм взагалі відсутній.

Ефективність заходів охорони праці на підприємстві досягається за умови достатнього фінансування. В ТОВ «Маяк-Агро» фінансування охорони праці здійснюється самим товариством. Обсяг фінансування встановлюється у розмірі 0,05 % від суми реалізованої продукції. Дані по витратах коштів на проведення заходів з охорони праці в досліджуваному підприємстві розглянемо в таблиці 4.2

Таблиця 4.2 Витрати коштів на проведення заходів з охорони праці в ТОВ «Маяк-Агро» Шполянського району Черкаської області

Статті витрат	Роки
	2009	2010	2011
	план	факт	план	факт	план	Факт
Виділено коштів всього грн.	22254	22254	27275	29250	22950	23200
В тому числі :
- на номенклатурні заходи	11220	11220	13650	14240	10345	11330
- на спецодяг і спецвзуття	5150	5150	7210	7100	5065	5210
- на засоби індивідуального захисту	4420	4420	5100	5230	5100	5000
- на спецхарчування і молоко	1464	1464	1315	2680	2440	1660

Виходячи з даних таблиці 4.2 можна зробити висновок, що найбільший розмір виділених коштів на заходи з охорони праці був у 2010 році, оскільки виручка від реалізації продукції, порівняно з іншими роками мала найвищий показник. Доцільно зазначити, що як в 2010 так і в 2011 роках фактичне виділення коштів на проведення заходів з охорони праці перевищувало їх планову потребу.

Розрахунок забезпеченості охорони праці необхідними засобами та аналіз втрат часу від травматизму проведемо в таблиці 4.3

Таблиця 4.3 Забезпеченість заходів з охорони праці та їх ефективність в ТОВ «Маяк-Агро» Шполянського району Черкаської області

Показники	Роки
	2009	2010	2011
1. Розподіл матеріальних витрат	0,51	0,86	0,88
2. Коефіцієнт оснащеності	9,3	7,4	6,9
3. Коефіцієнт втрат часу	0,2	0,1	0,1

Дані таблиці 4.3 показують, що в розподілі матеріальних витрат протягом 2009-2011 років спостерігається тенденція до збільшення. Що стосується коефіцієнта оснащеності, то в 2011 році даний показник зменшився на 2,4 % порівняно з 2009 роком і на 0,5 % в порівнянні з 2010 роком. Доцільно зазначити , що коефіцієнт втрат часу в 2011 році порівняно з базисним 2009 роком зменшився.

По галузі тваринництва за охорону праці на підприємстві відповідає головний зоотехнік. У відділеннях ферми практичну роботу з охорони праці виконують відповідні керівники підрозділів. За справність машин, механізмів, і обладнання ферми відповідає інженер з механізації виробничих процесів у тваринництві.

Особи, відповідальні за охорону праці в тваринництві на підприємстві зобов'язані :

- добиватись всебічного оздоровлення і поліпшення умов праці;

- своєчасно постачати спецодяг, спецвзуття, інші засоби індивідуального захисту відповідно до існуючих норм;

- створювати санітарно-гігієнічні умови праці, забезпечити працівників тваринництва аптечками, милом, рушниками та іншими речами особистої гігієни;

- організовувати періодичні медичні перевірки стану здоров'я працівників ферми;

- проводити інструктажі працівників ферми з техніки безпеки;

- організовувати регулярне проведення оперативного контролю за станом охорони праці і техніки безпеки в тваринництві.

При виробництві продукції тваринництва на працюючих можуть діяти небезпечні і шкідливі виробничі фактори (мікроорганізми: бактерії, віруси; спільні хвороби для людей і тварин), тому в ТОВ «Маяк-Агро», відповідними особами, відповідальними за охорону праці у тваринництві, передбачені заходи щодо захисту працюючих від дії цих факторів.

Біологічна безпека забезпечується мінімальним часом контакту працівників із тваринами, кормовими сумішами, продукцією тваринництва; ефективною роботою вентиляції, прибиранням приміщень. Обов'язковою умовою роботи для всіх працівників тваринництва, на досліджуваному підприємстві, є проходження профілактичних медичних оглядів.

Виробництво продукції молочного скотарства (молока) передбачає в свою чергу також дотримання відповідних заходів з безпеки. При обслуговуванні корів необхідно остерігатися перш за все тих, що б'ються, стежити щоб корова не притиснула до перегородки, не вдарила рогом або не наступила на ногу. В агресивних корів за вказівкою ветеринарного лікаря необхідно зрізати роги. Не дозволяється також стояти в проходах і воротах під час прогону худоби і роздавання кормів під час доїння. Адже, дотримання вищезазначених заходів з безпеки дасть змогу уникнути травматизму на даній ділянці.

Узагальнюючи результати проведеного вище аналізу стану охорони праці в ТОВ «Маяк-Агро», можна запропонувати наступні напрямки поліпшення стану безпеки праці на підприємстві:

- покращити контроль за станом дотримання вимог безпеки праці при виконанні всіх робіт;

- забезпечити працівників додатковим спеціальним одягом, взуттям та іншими засобами індивідуального захисту;

- поліпшення санітарно-гігієнічних показників, зокрема посилення освітленості та покращення мікроклімату в приміщеннях;

Що стосується безпеки при виробництві продукції молочного скотарства доцільним було б покращити проведення дезінфікуючих робіт, встановити бактерицидні лампи, поновити асортимент аптечки для надання першої медичної допомоги, над стійлами агресивних корів необхідно вивісити відповідні попереджувальні таблички.

Отже, правильний підхід до організації охорони праці на підприємстві, грамотне використання різних способів стимулювання працівників, дають останнім необхідне почуття надійності і стабільності.

ВИСНОВКИ

Дослідження загального стану організації обліку на підприємстві, питань обліку і аудиту витрат та аналізу ефективності виробництва продукції молочного скотарства в ТОВ «Маяк-Агро» дозволяють зробити відповідні висновки.

Результати проведених досліджень, необхідні для написання даної дипломної роботи показали, що суттєві відхилення у веденні бухгалтерського обліку від загальноприйнятих методичних норм на підприємстві відсутні. Проте, все ж таки, як і більшість підприємств в нашій державі, воно має деякі проблеми.

Ознайомившись із розташуванням ТОВ «Маяк-Агро», його структурними підрозділами, порядком ведення обліку і відображення господарських операцій слід зазначити, що підприємство має досить високий ресурсний потенціал, кліматичні умови сприятливі для вирощування сільськогосподарських культур, основний напрям спеціалізації, в середньому за п'ять років, визначається як зернотехнічний з розвинутим виробництвом продукції молочного скотарства.

Що стосується економічних показників, доречно зазначити, що за останні п'ять років відбулися позитивні зміни до збільшення. Так, чистий прибуток в 2011 році, порівняно із базисним 2007 роком, збільшився на 111,1 тис. грн. Розраховані показники загальної рентабельності за 2007-2011 роки показали, що підприємство, в цілому, є прибутковим.

Організація обліку в ТОВ «Маяк-Агро» знаходиться на належному рівні та відповідає вимогам. В процесі дослідження було з'ясовано, що підприємством застосовуються регістри журнально-ордерної форми ведення бухгалтерського обліку, пристосовані до умов обліку в даному підприємстві із застосуванням комп'ютерних програм окремих ділянок облікового процесу. Проте, слід зазначити, що недоліки в організації обліку наявні також, зокрема це стосується Наказу про облікову політику. Зміна форми власності, внаслідок чого підприємство отримало назву ТОВ «Маяк-Агро» вплинуло головним чином і на зміст Наказу про облікову політику. Було з'ясовано, що бухгалтером підприємства новий Наказ не повністю ще розроблений, тому, було розроблено та внесено, як пропозицію в удосконалення, Наказ про облікову політику.