Нематериальные активы

Размещено на http://www.allbest.ru/

1

ВВЕДЕНИЕ

бухгалтерский учет нематериальный актив

С переходом к рыночным отношениям и их развитием аудиторская деятельность в России приобретает все большее значение.

В мировой практике аудиторский контроль широко применяется во всех сферах деятельности. В нашей стране независимый контроль, который обеспечивает потребности пользователей финансовой информации экономических субъектов в виде подтверждения ее достоверности. В связи с тем, что пользователям экономической информации необходима уверенность в качестве аудиторского заключения, подтверждающего достоверность отчетности, к работе аудиторов и аудиторских фирм предъявляются все более высокие требования.

В этих условиях в нашей стране вводятся в действие правила (стандарты) аудиторской деятельности, развивается система профессионального контроля качества работы аудита и предъявляются дополнительные требования к их профессиональной подготовке со стороны государства.

С другой стороны, участники экономических отношений, особенно субъекты малого и среднего бизнеса, в условиях непрерывно изменяющегося правового законодательства, часто не в состоянии отслеживать все изменения в нем, что может быть причиной наложения на них штрафных финансовых санкций. Они нуждаются в аудиторских и сопутствующих им услугах, как для подтверждения достоверности своей отчетности, так и для решения административных, правовых, налоговых вопросов текущей деятельности.

С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы - нематериальные активы, которые являются предметом курсовой работы.

Данная тема актуальна на сегодняшний день, необходимостью проверки является:

· возможность необъективной информации со стороны ее составителей;

· необходимость специальных знаний для проверки информации;

· отсутствие у пользователей информации доступа к ней для оценки ее качества.

Эти причины привели к возникновению потребностей в услугах независимых экспертов, имеющих соответствующую подготовку, квалификацию, опыт и разрешение на право оказания такого рода услуг. Наличие достоверной информации позволит ОАО «Фантом» повысить эффективность в ее дальнейшей деятельности.

В российской практике составления бухгалтерской отчетности нематериальные активы впервые появились в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности 1992 года. Эти положения еще не содержали четкого определения понятия «нематериальный актив», ограничиваясь лишь бессистемным перечислением того, что к этой категории может быть отнесено. Сегодня учет нематериальных активов регулируется ПБУ 14/2007.

Задачами данной курсовой работы по аудиту нематериальных активов является:

· изучение состава нематериальных активов по данным первичных документов и учетных регистров, подтверждение права собственности на них;

· проверка учетной политики на соответствие правильности оценки системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета нематериальных активов;

· проверка своевременности и полного отражения в бухгалтерском учете операций с нематериальными активами при соблюдении требований законодательства Российской Федерации.

Основной целью курсовой работы является проверка правил нормативного регулирования, изучение основной теоретической части аудиторской деятельности и методика проверки операций с нематериальными активами ОАО «Фантом» и их учета, наличия и операций по движению нематериальных активов, срока полезного действия нематериальных активов и их амортизации, правильности аналитического учета нематериальных активов. Также проверка правильности налогообложения нематериальных активов, правильность отражения нематериальных активов в балансе и приложениях к нему, а также выявление типичные нарушения в учете операций с нематериальными активами и обобщение выявленных замечания по результатам проверки.

ЧАСТЬ I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

1.1 Понятие аудита и его правовые нормы

Аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Законом об аудиторской деятельность, Федеральным законом от 01.12.2007 №315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» (далее - Закон о саморегулируемых организациях), другими федеральными законами, а также принимаемыми в соответствии с ними иными нормативными правовыми актами.

Аудиторская деятельность - предпринимательская деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих услуг. Это означает, что все аудиторские фирмы создаются с целью получения прибыли (в соответствии с ГК РФ), как и любые другие предпринимательские структуры.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Согласно Закону об аудиторской деятельности под бухгалтерской (финансовой) отчетностью аудируемого лица понимается отчетность, предусмотренная Федеральным законом от 28.11.2011 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а также аналогичная по составу отчетность, предусмотренная иными федеральными законами.

Независимость аудиторов и аудиторских фирм при проведении проверки - это ключевой принцип проведения аудита.

Объектом аудита могут выступать не только организации, но и индивидуальные предприниматели, так как закон не предусматривает различий между ними при выделении критериев обязательности аудита.

Аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством РФ уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления.

Аудитором является физическое лицо, имеющее квалификационный аттестат аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность в качестве работника аудиторской организации или в качестве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора.

Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги. Он не вправе выполнять иные виды предпринимательской деятельности.

Аудиторская организация - это коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

Коммерческая организация приобретает право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов, членом которой она является.

Если сведения об организации не внесены в реестр аудиторов и аудиторских организаций в течении трех месяцев с даты внесения записи о ней в Единый государственный реестр юридических лиц, то организация не вправе использовать в своем наименовании слово «аудиторская», а также производные слова от слова «аудит».

Аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.

С 2009 года установлены требования к членству аудиторских организаций в саморегулируемой организации аудиторов.



В 2009 г. аудиторская деятельность осуществляется на основании лицензии, выдаваемых Минфином России как лицензирующим органом в области аудиторской деятельности. В связи с этим до 1 января 2010 г. аудиторскую деятельность вправе осуществлять исключительно аудиторские организации и индивидуальный аудитор:

· имеющие лицензии на осуществление аудиторской деятельности, срок действия которых истекает в период с 1 января 2009 г. до 1 января 2010 г. Согласно ч.1 ст. 23 Закона об аудиторской деятельности в этом случае аудиторская деятельность может осуществляться аудиторской организацией без переоформления документа, подтверждающего наличие лицензии;

· получивший лицензии на осуществление аудиторской деятельности 2009 г.

До 1 января 2010 г. факт того, что аудиторская организация, индивидуальный аудитор не является членом саморегулируемой организации аудиторов либо аудиторская организация не привела свои учредительные документы в соответствии с требованиями Закона об аудиторской деятельности, не является препятствием осуществления такой аудиторской организации или индивидуальным аудитором аудиторской деятельности.

С 1 января 2010 г. аудиторские организации, индивидуальные аудиторы, не вступившие в саморегулируемые организации аудиторов, не вправе проводить аудит и оказывать сопутствующие аудиту услуги.

В 2009 г. аудиторы вправе участвовать в аудиторской деятельности (в том числе подписывать аудиторские заключения), а индивидуальные аудиторы осуществлять аудиторскую деятельность в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги.

Аудиторские организации и их руководители, индивидуальные аудиторы, аудируемые лица и лица, подлежащие обязательному аудиту, не освобождаются от уголовной, административной и гражданско-правовой ответственности в соответствии с законодательством РФ.

1.2 Цели, задачи и принципы аудита

При рассмотрении целей и общих принципов аудита необходимо руководствоваться не только положениями Закона об аудиторской деятельности, но и стандартами.

ФПСАД №1 «Цель и основные принципы аудита» утверждено постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696. Оно соответствует МСА 200 «Цели и общие принципы, регламентирующие аудит финансовой отчетности», а также Кодексу этики профессиональных бухгалтеров.

Данный стандарт, разработанный с учетом МСА, устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны соблюдать.

Аудит финансовой отчетности призван дать аудитору возможность достоверно и объективно выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.

Цель аудита - это выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ. Данное определение приведено и в Законе об аудиторской деятельности, и в ФПСАД, оно является полным и исчерпывающим. Исходя из этого, целями аудита не являются:

· поиск ошибок и злоупотреблений;

· проверка правильности налоговых расчетов или налоговые консультации;

· разоблачение мошеннических действий.

Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к бухгалтерской отчетности, пользователь не может принимать данное мнение ни как выражение уверенности в жизнеспособности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица.

Согласно МСА понятие «достаточная уверенность» имеет отношение к сбору аудиторских доказательств, необходимых для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Понятие достаточной уверенности применимо ко всему процессу аудита.

В федеральном стандарте приведены следующие разновидности уверенностей:

· абсолютная (бывает редко - только по очевидным вопросам;

· разумная (применяется в аудите);

· умеренная (применяется при обзорных проверках);

· низкая (уверенности отсутствует, она применяется при компиляции и выполнении согласованных процедур).



Термин «объем аудита» относится к аудиторским процедурам, считающимся необходимым для достижения цели аудита при данных обстоятельствах, они должны определяться аудитором с учетом требований соответствующих законов и нормативных актов и, если необходимо, с учетом условий договоренностей о проведении аудита и требований по составлению отчетности.

В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, ответственность за ее подготовку и представление несет руководство аудируемого лица. Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от такой ответственности.

Задачи аудитора в процессе проверки:

· оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности законности ведения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность клиента и ее конечные результаты;

· оказание помощи администрации аудируемого лица путем выработки рекомендаций по устранению недостатков и нарушений. Которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности;

· на основе изучения прошлых фактов и своевременного положения дел клиента ориентирование его администрации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность и конечные результаты (проведение перспективного анализа);

· предоставление содержательных и точных справок клиенту по всем неясным вопросам, возникающим в процессе выполнения договора на оказание аудиторских услуг.

Аудитор обязан соблюдать Кодекс этики профессионального аудиторского объединения, членом которого является либо он сам, либо аудиторская организация, в которой он работает. Он обязан проводить аудит в соответствии с ФПСАД, в которых содержатся основные требования, процедуры и руководящие указания, а также рекомендательные положения и примеры.

При выполнении своих профессиональных обязанностей аудитор должен руководствоваться этическими принципами. Каковыми являются:

- независимость;

- честность;

- объективность;

- профессиональная компетентность и добросовестность;

- конфиденциальность;

- профессиональное поведение;

- следование законодательным требованиям.

Из общего перечня этических принципов лишь понятия независимости и соблюдения конфиденциальности и соблюдения конфиденциальности полученной информации регламентированы законодательно, следовательно, их можно назвать основополагающими, остальные же принципы являются общеэтическими.

Существуют присущие аудитору ограничения, которые сужают возможность обнаружения аудитором значительных искажений. Данные ограничения имеют место в силу следующих причин:

· в ходе аудита применяется тестирование;

· любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);

· преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Еще одним ограничением надежности аудита является фактор, заключающийся в том, что работа, выполняемая аудитором с целью формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности в отношении:

· сбора аудиторских доказательств, например, при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур;

· подготовки выводов, сделанных на основе собранных аудиторских доказательств, например, при анализе разумного характера оценочных значений, полученных руководством в ходе подготовки бухгалтерской отчетности.

Кроме указанных выше, существуют и другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для формирования выводов по определенным предпосылкам подготовки бухгалтерской отчетности. В таких случаях в некоторых ФПСАД определены особые процедуры, которые в силу характера отдельных предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности обеспечивают достаточность надлежащих аудиторских доказательств.

В то время как аудитор несет ответственность за формулирование и выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой)отчетности, ответственность за подготовку и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности лежит на руководителе аудируемого лица.

Аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности не освобождает руководство аудируемого лица от указанной ответственности.

1.3 Этические нормы аудиторской деятельности

Отличительной чертой профессии аудитора является признание им своей ответственности перед обществом. Обязанности профессионального бухгалтера (аудитора) не сводятся исключительно к удовлетворению потребностей отдельного клиента или работодателя. На стандарты бухгалтерской и аудиторской профессий значительно влияют интересы общества, в частности, это выражается в следующем:

· независимые аудиторы помогают обеспечить целостность и эффективность финансовой отчетности, предоставляемой финансовым учреждениям в качестве вспомогательной документации для получения кредитов, а акционерам - для получения капитала;

· внутренние аудиторы помогают правильно оценить разумность системы внутреннего контроля, которая повышает достоверность внешней финансовой информации их работодателя;

· налоговые эксперты помогают обеспечить доверие, эффективность и справедливое применение налоговой системы;

· консультанты по управлению выполняют обязанности, продиктованные общественными интересами, способствуя принятию рациональных управленческих решений.

Цели и фундаментальные принципы, записанные в Кодексе этики МФБ, носят общий характер и не предназначены для разрешения этических проблем профессионального бухгалтера (аудитора) в каком-либо конкретном случае. Однако Кодекс содержит некоторые практические рекомендации для ряда типичных ситуаций, встречающихся в профессиональной бухгалтерской деятельности.

Задача разработки подробных этических требований в первую очередь возлагает на профессиональные организации каждой конкретной страны, даже если ответственность по опубликованию этих требований полностью или частично берет на себя государственный законодательный орган.

Утверждение этических требований организациями - членами МФБ не всегда обеспечивает обязательное соблюдение принятых стандартов поведения; для достижения эффективности в этой области соответствующие органы каждой страны должны предусмотреть меры по внедрению международных стандартов.

На каждой организации - члене МФБ лежит ответственность за продвижение высоких стандартов профессионального поведения и обеспечение соблюдения этических требований; в случае их несоблюдения в отношении такой организации может быть проведено расследование с принятием соответствующих мер.

Внедрению всего комплекса этических требований способствует разработка программы, направленной на формирование отдельных участков обо всех этических требованиях и последствиях их соблюдения.

Тем не менее, могут иметь место случаи. Когда такие требования будут глубоко игнорироваться либо когда бухгалтеры вследствие ошибки, невнимания или недопонимания не будут их соблюдать. В интересах профессии и всех ее представителей в любой стране необходимо, чтобы общественность была уверенна в том, что несоблюдение этических требований, предъявляемых к бухгалтерам в данной стране, станет предметом расследования и что в необходимых случаях будут приняты дисциплинарные меры.



Предусмотрены и другие санкции: предупреждение, возврат полученной от клиента платы за услуги, дополнительное обучение, а также выполнение работы другим участником за счет лица, к которому применены дисциплинарные меры.

Целесообразным считается обнародование информации о дисциплинарном и апелляционном производстве. В этом случае одновременно могут быть проинформированы участники и все присутствующие на слушании дела. Однако при принятии решения о способе обнародования информации следует учитывать аспекты конфиденциальности и характер допущенного нарушения. О решении следует сообщать в соответствующий орган регулирования.

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров IFAC пересмотрен в июне 2005 г. и вступил в силу 30.06.2006. Членами IFAC не разрешается применять менее жесткие требования, чем оговорено в Кодексе.

Кодекс обеспечивает соблюдение пяти фундаментальных принципов профессиональной этики: профессиональная честность, объективность, профессиональная компетенция, конфиденциальность и профессиональное поведение.

Кодекс применим ко всем профессиональным бухгалтерам, общественному сектору, бизнесу и промышленности.

1.4 Права и обязанности аудитора

Права и обязанности аудиторов установлены в Законе об аудиторской деятельности.

Перечень прав и обязанностей аудиторских организаций и аудиторских лиц, изложенный в данном документе, не являются исчерпывающим и может быть расширен в договорах на оказание аудиторских услуг.

В статье 13 Закона об аудиторской деятельности указывает следующее:

1. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе:

· самостоятельно определять формы и методы проведения аудита;

· проверить в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также фактическое наличие любого имущества, учетного в этой документации;

· получение у должностных лиц аудируемого лица разъяснений в письменной и устной форме в ходе аудиторской проверки вопросам;

· осуществлять иные права вытекающих из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, не противоречащих законодательству Российской федерации и Закону об аудиторской деятельности.

2. При проведении аудиторской проверки аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны:

· осуществлять аудиторскую проверку в соответствии с законодательством Российской Федерации;

· в срок, установленным договором оказания аудиторских услуг, передать аудиторское заключение аудируемому лицу и (или) лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

· обеспечение сохранности документов, полученных и составленных в ходе аудиторской проверки, не разглашать их содержание без согласия аудируемого лица и (или) лица, заключившим договор оказания аудиторских услуг, за исключением случаев, предусмотренных законодательством РФ;

· исполнять иные обязанности, вытекающие из существа правоотношений, определенных договором оказания аудиторских услуг, не противоречащих законодательству РФ.

Для обоснованного выражения профессионального мнения в отношении финансовой и экономической деятельности проверяемых субъектов аудитор должен получить достаточные и релевантные (т. е. имеющие отношение к делу) аудиторские доказательства. Достаточность - это количественный показатель аудиторского доказательства. Адекватность - показатель качества и значимости доказательства для конкретных утверждений, а также его достоверности.

К приемам и методам проведения аудита можно отнести:

- формы и методы планирования аудита;

- методы установления базовых показателей для определения уровня существенности и показателей выборки;

- порядок документирования аудита и архирования рабочей документации;

- выбор формы рабочей документации;

- формы и методы проведения аудиторских и аналитических процедур;

- методы сбора и анализа аудиторских документов;

- организацию контроля качества аудита;

- порядок и условия привлечения других аудиторских организаций и иных специалистов для участия в проведении аудита;

- другие формы и методы проведения аудита.

Аудитор вправе самостоятельно решать вопрос о привлечении к работе других аудиторских организаций (аудиторов) и иных специалистов, с условием, что применяемые ими методы и приемы должны обеспечивать требуемое качество работы, следовательно, следует ознакомить с методами и приемами, оценить их надежность.

Аудиторские организации имеют право проводить предварительное ознакомление с документами бухгалтерской отчетности лица, подлежащего аудиту, для принятия решения о заключении договора на проведение проверки. Игнорирование этого права мешает адекватной оценки трудоемкости предстоящей работы и, соответственно, правильной оценке стоимости аудита.

Аудитор имеет право получать по договору вознаграждение за фактически выполненную им работу, возмещение транспортных и командировочных расходов, расходов на оплату работы специалистов, привлеченных к проведению аудита, и других фактически производственных необходимых расходов.

К сожалению, не все права и обязанности обеих сторон нашли отражение в существующих нормативных актах.

Аудитор должен оказывать профессиональные услуги с должным вниманием, компетентностью и усердием в соответствии с требованиями действующего законодательства, а также со стандартами, регулирующими аудиторскую деятельность.

Аудитор должен иметь и постоянно совершать свои профессиональные знания и навыки, поддерживая их на достойном уровне для выполнения требований, предъявляемых действительными нормами законодательства, и для соответствия лучшим образцам профессиональной практики.

1.5 Аттестация в аудиторской деятельности

Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности - это проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лицам, успешно его сдавшим, выдается квалификационный аттестат аудитора без ограничения срока действия.

Обязательные требования к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора в настоящее время существенно видоизменяются в сторону ужесточения, что связанно с реформированием системы аттестации аудиторов в России. Так в дополнение к Закону об аудиторской деятельности в рамках проекта ТАСИС «Осуществление реформы аудита в Российской Федерации» разработана «Белая книга» по новой концепции системы аттестации аудиторов, в которой описана данная процедура на долгосрочную перспективу в постпереходный период. Предъявляемые требования к претендентам на получение квалификационного аттестата (в скобках приведены рекомендации «Белой книги»):

1) безупречная репутация (с возможным предоставлением как минимум двух рекомендаций);

2) наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном в российских учреждениях высшего профессионального образования с государственной аккредитацией, либо наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании, полученном в образовательном учреждении иностранного государства, и свидетельства об эквивалентности указанного документа российскому документу государственного образца о высшем экономическом и (или) юридическом образовании (возможен «вход» в профессию с высшим образованием по любой специальности);

3) наличие стажа работы по экономической или юридической специальности не менее трех лет (на момент аттестации практический опыт должен составлять не менее трех лет, из которых 90 недель должны быть в аудите, в том числе 45 недель, - в обязательном аудите).

При соблюдении всех требований и после окончания обучения претендент проходит процедуру тестирования (экзамена).

Проверка квалификации претендента осуществляется в форме квалификационного экзамена. Порядок проведения квалификационного экзамена, предусматривающий, в том числе, порядок участия претендента в квалификационном экзамене, круг вопросов, предлагаемых претенденту, а также порядок определения результатов квалификационного экзамена, устанавливается уполномоченным федеральным органом.

Квалификационный экзамен проводится единой аттестационной комиссией, которая создается совместно всеми саморегулируемыми организациями аудиторов в порядке, установленном уполномоченным федеральным органом. Учредительные документы единой аттестационной комиссии, а также вносимые в них изменения до их утверждения согласовываются с уполномоченным федеральным органом. Деятельность единой аттестационной комиссии основывается на принципах независимости, объективности, открытости и прозрачности, самофинансирования.

Квалификационный аттестат аудитора выдается без ограничения срока его действия.

Каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течении каждого календарного года, начиная с года, следующего за годом получения аттестата, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным органом в объеме 120 часов за три последних календарных года, но не менее 20 часов в год. Обучение по программам повышения квалификации осуществляется учебно-методическими центрами или иными лицами, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности (саморегулируемыми аудиторскими объединениями).

С 1 января 2011 г. обучение желающих заниматься аудиторской деятельностью, квалификационный экзамен на получение квалификационного аттестата аудитора, выдача квалификационного аттестата аудитора будут осуществляться в порядке, установленном Законом об аудиторской деятельности от 30.12.2008 № 307-ФЗ.

До 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России. Действительные квалификационные аттестаты аудитора, выданные до 1 января 2009 г., а также выданные с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г., не подлежат обмену. Лица, имеющие указанные квалификационные аттестаты, не обязаны проходить какое-либо переобучение и (или) пересдачу квалификационного экзамена. До 1 января 2011 г. названные лица вправе участвовать в аудиторской деятельности в соответствии с типом имеющегося у них квалификационного аттестата аудитора.

С 1 января 2011 г. участие в аудиторской деятельности допускается исключительно на основании:

· действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России до 1 января 2009 г.;

· действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных Минфином России с 1 января 2009 г. до 1 января 2011 г.;

· действительных квалификационных аттестатов аудитора, выданных в порядке, установленном ч. 1 - 8 ст. 11 и ч. 4 ст. 23 Федерального закона об аудиторской деятельности, с 1 января 2011 г.

Решение об аннулировании квалификационного аттестата принимается судом (по заявлению саморегулируемого аудиторского объединения, членом которого является аудитор) и может быть обжаловано аудитором в течении трех месяцев со дня получения решения.

Согласно ст.12 Закона об аудиторской деятельности квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях, если:

1) установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов;

2) вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий наказание аудитора в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течении определенного срока;

3) установлен факт несоблюдения требований ст. 8 «Аудиторская тайна» и ст. 12 «Независимость аудиторов, аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов» Закона об аудиторской деятельности;

4) установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством РФ или ФПСАД;

5) установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения проверки;

6) установлен факт, что в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществлял аудиторскую деятельность;

7) установлен факт нарушения аудитором требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации.

В России аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны устанавливать и соблюдать правила внутреннего контроля качества проводимых ими аудиторских проверок. Требования, предъявляемые к указанным правилам, регламентируются ФПСАД.

Система внутреннего контроля качества аудита, устанавливаемая аудиторской организацией (индивидуальным аудитором), должна базироваться на основе следующих требований:

1) работники аудиторской организации (индивидуального аудитора) должны придерживаться принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения;

2) работники аудиторской организации должны владеть надлежащими навыками и реализовать их при проведении проверок, а также обладать профессиональной компетентностью, необходимой для выполнения обязанностей с должной тщательностью;

3) проведение аудита должно поручаться работникам, имеющим специальную подготовку и опыт, требуемые в конкретных условиях;

4) в достаточной мере должна направляться деятельность работников, на всех уровнях должен осуществляться текущий контроль для того, чтобы обеспечить надлежащее качество при выполнении работы;

5) в случае необходимости должны проводиться консультации со специалистами, обладающими надлежащими знаниями;

6) регулярно должно проводиться наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества аудита.

Система внешнего контроля качества аудита отвечает следующим требованиям:

1) аудиторы должны иметь возможность:

· работать в условиях честной конкуренции;

· осуществлять профессиональную деятельность в условиях, совместимых с интересами всего общества;

2) обеспечить однородность подходов всех аудиторов исходя из возложенных на них задач:

· оценить применяемые аудиторской организацией процедуры с тем, чтобы обеспечить требуемое качество и объективность аудита и соблюдение правил профессиональной этики;

· проверить правильное применение стандартов и соответствие высказанного мнения заключениям, фигурирующим в рабочей документации;

· обеспечить педагогический и коллегиальный характер взаимодействия;

· укрепить доверие к аудиторской профессии в обществе.

Цель контроля заключается в том, чтобы проверить, соответствует ли выполненная проверка действующим нормативным требованиям с точки зрения:

· правил профессиональной этики в отношении независимости и профессионального поведения;

· характера и организации работ;

· отчетов и специфических обязательств;

· применения соответствующих технических средств контроля.

Можно выделить два аспекта контроля качества. Во-первых, это «горизонтальный контроль», под который попадают все аудиторы и все виды аудиторских проверок. Во-вторых - углубленный контроль аудиторских проверок общественно значимых компаний.

Система проверки работы индивидуальных аудиторов и аудиторских организаций внешними проверяющими в Российской Федерации устанавливается уполномоченным федеральным органом (Минфином России), который может проводить такие проверки как своими силами, так и делегировать право на их осуществление аккредитованными профессиональными аудиторскими объединениями в отношении участников этих объединений.

Плановая внешняя проверка качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора осуществляется не реже одного раза в пять лет, но не чаще одного раза в год.

1.6 Организация аудиторской проверки

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, что бы проверка была проведена эффективно. Планирование является начальным этапом проведения аудита и заключается в разработке общего плана аудита с указанием с ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления объективного и особенного мнения о бухгалтерской отчетности клиента.

Планирование аудитором своей деятельности направлено на то, чтобы должное внимание было уделено наиболее важным аспектам, а работы была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Оптимизация планирования позволяет эффективно распределить работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать ее.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов и особенностей деятельности аудируемого лица, сложность аудита, опыта работы.

Процессы планирования включает:

стадию изучения - получение базовой информации о клиенте, включая информацию о специфике его деятельности, контрольной среды, компьютерным оборудовании, используемом клиентом, изменениях, произошедших после последней аудиторской проверки, а также информации о критических областях;

стадию оценки - определение уровня существенности и оценку риска того, что в бухгалтерской отчетности клиента могут иметь место существенные искажения, которые останутся не выявленными;

механическую стадию - решение вопросов организации работы аудиторов, включая подготовку программ аудита, распределение обязанностей в ходе проверки и т.д.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказать существенные влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Несмотря на то, что ФПСАД №3 не предусматривает этапа предварительного планирования, считаем данный этап достаточно важным и существенным, так как именно в этот период аудитор имеет возможность ознакомится с финансово - хозяйственной деятельностью аудируемого лица и получить информацию:

1. о внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность аудируемого лица;

2. внутренних факторов, связанных с индивидуальными особенностями аудируемого лица и воздействующих на его хозяйственную деятельность;

3. организационно - управленческой структуре аудируемого лица;

4. видах производственной деятельности и номенклатуре выпускаемой продукции;

5. структура капитала и курсе акций;

6. уровне рентабельности и т.д.

Следует отметить, что в современной практике как российского, так и западного аудита более внимание уделяют именно предварительного планированию. Оно осуществляется на этапе знакомства с клиентом, до заключения договора о проведении аудита. Предварительное планирование состоит из следующих этапов:

· общего знакомства с финансово - хозяйственной деятельностью клиента;

· определения состава специалистов для проведения аудита;

· установления общих затрат времени на проведение аудита.

Документируется этап правильного планирования в бланке «Лист предварительного планирования», который разработан специалистам проектам ТАСИС по реформированию в РФ.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемый объем и порядок проведения проверки. Этот план должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем его форм и содержание могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитом.

Подготовка общего плана аудита отражается в бланках: «Данные по планированию аудита» и «Общий план аудита».

По результатам изучения информации о клиенте разрабатывается стратегия аудита, при этом определяются области, значимые для аудита, а также выявляются бухгалтерские счета и операции, которые осуществляют у клиента или по первоначальному впечатлению представляются малозначительными (несущественными) для аудита и могут не проверяться. Кроме того, устанавливаются статьи баланса и показатели отчетности, в ходе аудита которых должны быть проанализированы состав и структура этих статей и показателей, выявлены и оценены факторы, повлиявших на их изменение по сравнению с предыдущим периодом либо запланированным уровнем, и пр.

К областям, значимым для аудита, относятся прежде всего какие, по которым величинам остатков (сальдо) и оборотов по счетам бухгалтерского учета наиболее значительна по сравнению с выбранным уровнем существенности.

К областям, малозначимым для аудита (несущественным), могут быть отнесены такие операции, которые осуществляют у клиента или имеют крайне незначительный объем то есть по которым величина остатков (сольдо) и оборотов по счетам бухгалтерского учета наименее значительна по сравнения с выбранным существенности.

Подготовка программы аудита осуществляется на основании «Общего плана аудита». Программа аудита является детально разработанным перечнем содержания аудиторских процедур, необходимо для реализации плана аудита.

Программы аудиторских процедур составляются аудитором для каждого направления аудита и отражения в документе «программа аудита». По существу, такая программа является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а так же средством контроля за надлежащим выполнением работ. В программу аудита могут быть также включены предпосылки для подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности к аудиту и время, отведенное планом на проведение различных процедур аудита.

Остановив свой выбор на конкретной аудиторской фирме (аудиторе), потенциальный клиент направляет в аудиторскую фирму письмо - приглашение на проведение аудиторской проверки, являющееся офертой (приложение 1).

Оферта должна содержать существенные условия договора. Она связывает направившее ее лицо с адресатом с момента ее получения последним.

Получив оферту, аудиторской фирме (аудитору) следует дать ответ на нее. Письмо - обязательство о согласии на проведение аудита документально подтверждает согласие аудитора с условиями, предложенным клиентам, пониманием аудитором поставленной перед ним задачи на проведение проверки и степени ответственности перед клиентом (приложение 2).

Письмо - обязательство, посланное аудиторской фирмой (аудитором) своему клиенту до начала аудиторской проверки, помогают избежать недоразумений и конфликтов на ее заключительной стадии - при формировании окончательного мнения аудитора о достоверности отчетности окончательности клиента и составления аудиторского заключения, в принятии решения руководства клиента о внесении или не внесении исправлений в отчетность. При первоначальном аудите такое письмо должно обязательно направляться клиенту.

В стандартах аудиторской деятельности приведена примерная форма письма - обязательства аудитора перед клиентом. По желанию аудитор может включить в текст письма краткий план проведения аудита, просьба о предоставлении необходимых разъяснений (в письменной или в устной форме) от сотрудников и руководства аудируемого лица, использован в работе результатов предшествующих аудиторов (если они имели место) и актов документальных проверок клиента контролирующими органами.

Форма и содержание договоров оказания аудиторских услуг (приложение 3) для различных аудируемых лиц могут иметь свои особенности, но, как правило, в договоре на оказании аудируемых услуг указываются:

1. цель аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности;

2. ответственности руководства аудируемого лица за подготовку и представление бухгалтерской (финансовой) отчетности;

3. объем аудита, включая ссылки на законодательство РФ и ФПСАД;

4. аудиторское заключение и любые иные документы, которые предполагаются подготовить по результатом аудита;

5. информация о том, что в связи с применением в ходе аудита выборочных методов тестирования и другими свойственными аудиту ограничения наряду с ограничениями наряду с ограничениями, присущими система бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, имеется неизбежный риск неизбежный риск необнаружения искажений, в том числе существенных, бухгалтерской (финансовой) отчетности;

6. требование обеспечения свободного доступа ко всей бухгалтерской документации и другой информации, запрашиваемой в ходе проведения аудита;

7. цена проведения аудита, а также порядок признаний услуги оказанной и порядок расчетов;

8. договоренности, связанные с координацией работы аудита и сотрудников аудируемого лица в ходе планирования аудита;

9. право аудитор получить от руководства аудируемого лица официальные письменные заявления, сделанные в связи с аудитом;

10. обязательно руководства аудируемого лица содействовать в направлении запросов кредитным организациям и контрагентом аудируемого лица с целям получения информации, необходимой для проведения аудита;

11. обязательство руководства аудируемого лица обеспечить присутствие сотрудников аудитора при проведении инвентаризации имущества аудируемого лица.

При проведении повторяющихся на протяжении ряда лет аудиторских проверок аудитор должен решить, есть ли необходимость в пересмотре условия аудиторского задания или напоминании аудируемому лицу о существующих условиях задания.

Аудитор может принять решение не составлять каждый раз новое письмо о проведении аудита. Однако составление нового письма целесообразно при появлении:

· любого приказа, указывающего на неправильное понимание аудируемым лицом цели и объемы аудита;

· любых пересмотренных или особых условий аудиторского занятия;

· кадровых изменений в высшем руководстве, совете директоров или структуре аудируемого лица;

· изменений в структуре собственности аудируемого лица;

· значительных изменений характера или масштабов деятельности аудируемого лица;

· требований законодательства РФ.

В случае если аудируемое лицо до завершения выполнения аудиторского задания обратится к аудитору с просьбой изменить его условия на условия, предусматривающие более низкий уровень уверенности в достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, чем разумная, аудитор должен рассмотреть целесообразность такого изменения.

Прежде чем согласиться на такое изменение условий аудиторского заключения, которое может привести к замене аудита сопутствующими аудиту услугами, аудитор должен рассмотреть возможные правовые последствия таких изменений.

Аудитор не должен соглашаться на изменение условий здания при отсутствии разумного обоснования.

На этапе заключения договора оказания аудиторских услуг, а также при получении от аудиторской организации (индивидуального аудитора) аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности рекомендуется обратить внимание на то, что аудитор, который должен подписать аудиторское заключение, соблюдать требование Закона об аудиторской деятельности в отношении ежегодного обучения по программам повышения квалификации. Подтверждением соблюдение аудитором указанного требования являются, в частности, отметка на обратной стороне бланка квалификационного аттестата аудитора.

Термин «объем аудита» относится аудиторским процедурам, которые считаются обязательными аудиторами для достижения цели аудита при данных обстоятельствах. Процедуры, необходимые для проведения аудита, должны определиться аудитором с учетом требований ФПСАД внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, действующих в профессиональной аудиторской организации, в которой он работает, а также правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторской организации. Помимо правил (стандартов) разного уровня, аудитор при определении объема аудита обязан принимать во внимание законы, нормативные акты, при необходимости - условия аудиторского задания и требования по подготовке заключения.

Договор на оказание аудиторских услуг может быть разовым (однократное оказание услуга) или долгосрочным. В случае повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться, что оформляется в письменном виде. Договор заключается в соответствии с требованиями гл. 28 ГК РФ и иными гражданского законодательства.

Договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в надлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным его условиям. В тексте договора целесообразно раскрывать следующие основные аспекты и существенные условия, такие как:

· предмет договора на оказание аудируемых услуг;

· условия оказания аудируемых услуг;

· права и обязанности аудиторской организации;

· права и обязанности аудируемого лица;

· стоимость и порядок оплаты аудиторских услуг;

· ответственность сторон и порядок разрешения споров.

Организация и расчет стоимости аудиторских услуг специалистов - один из важных факторов работы аудиторской фирмы.

В аудите сложились традиционные правила оплаты: клиент оплачивает время аудитора, затраченное на выполнение аудиторских процедур сбора и интерпретацию доказательств достоверности финансовой отчетности. На практике это означает, что аудиторская фирма продает время своих специалистов по определенной цене за час, день или период их работы. Для верного расчета стоимости расчета аудиторов аудиторских фирм приходится оперировать тремя факторами:

1. временем, затраченным на проект (выполнение процедур аудита);

2. стоимостью часа (дня) специалиста - аудитора;

3. конкурентной стоимостью всей аудиторской работы (ценной контракта).

Опыт оказывает, что на первую проверку уходит больше времени, чем на последующую. Это объясняется тем, что аудитор тратит дополнительное время на знакомство с бизнесом клиента и уделяет большое внимание изучению документов. При этот для повышения шансов на получение нового заказа аудитор, как правило, не может назначить клиенту высокую цену. Все это следует учитывать при заключении договора.

Для обеспечения дополнительных мер независимости аудитора от клиента в договоре желательно предусматривать предоплату заказчика аудиторской фирме. На практике предоплаты нередко составляет от 50 до 100%, но такой ее размер согласно Кодексу этики МФБ считается неприемлемым, так как нарушается интересы клиента, он становится зависимым от аудитора. Во избежание этого случая каждый этап может быть оформлен отдельно, после завершения работ по нему сдан заказчику и, соответственно, оплачен.

Аудиторские фирмы часто включают в договор пункты о предоставлении клиенту сопутствующих аудиту услуг. При этом необходимо помнить, что часть аудиторских услуг несовместима с проведением проверки, предусматривающей выдачи аудиторского заключения.

Заказчик аудита несет полностью ответственность за недоброкачественность представленного к проверке материала. Договор предусматривает риск случайно наступившей невозможности окончания оказания услуг, а также риск случайного их ухудшения или задержки (форс - мажор). Отдельно в договоре предусматривать, ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности.

До заключения основного договора может заключаться договор на оценку объема и продолжительности работ. Желательно, чтобы в нем участвовали аудиторы, которые будут проводить основную проверку.

При заключении договора на проведение аудиторской проверки отчетности по МСФО можно однозначно трактовать обязанности аудиторской компании - высказать мнение о достоверности представленной ей финансовой отчетности аудиторском заключении. Таким образом, обязанности аудитора будет считаться выполненными после того, как он такое мнение выскажет на основании проведенных аудиторских процедур. Каких - либо иных обязательств на аудитора такой договор, как правило, не налагает.

1.7 Аудиторский риск и его оценка

Одной из основных задач аудитора является получение достаточных доказательств для выражения мнения о том, что бухгалтерская отчетность, по которой пишется аудиторское заключение, составлена в соответствии с общепринятой практикой и принципами и не содержит каких-либо существенных недостатков или неточностей.

Предпринимательский риск в аудите заключается в том, что аудитор может получить ожидаемый доход от проверки, получить сумму меньше планируемой, понести убытки от некачественной работы.

Аудиторский риск - это риск, заключающийся в том, что аудитор выразит не соответствующее мнение в случаях, когда в бухгалтерской отчетности содержатся существенные искажения.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

1) внутрихозяйственный риск;

2) риск средств контроля;

3) риск необнаружения.



Внутрихозяйственный риск отражает вероятность наличия ошибок в системе бухгалтерского учета до проверки их системой внутреннего контроля, он зависит от отраслевых особенностей, редких, нетипичных операций аудируемого лица.