Організація і методика обліку, контролю і аудиту грошових коштів на підприємстві

змін запасів, дебіторської та кредиторської заборгованості, пов'язаної з операційною діяльністю, протягом звітного періоду;

наведені в негрошових статтях;

наведені в статтях, які пов'язані з рухом грошових коштів у результаті інвестиційної та фінансової діяльностей.

Складання Звіту про рух грошових коштів непрямим методом має свої переваги: інформаційне забезпечення в основному включає бухгалтерську звітність, що створює можливість будь-яким зацікавленим особам проаналізувати грошові потоки не вникаючи в синтетичний і аналітичний облік підприємства. При використанні ж прямого методу інформацію про основні види валових надходжень і валових виплат коштів отримують з бухгалтерської звітності, головної книги і реєстрів бухгалтерського обліку підприємства.

В свою чергу рух грошових коштів від інвестиційної та фінансової діяльності подається у звіті за прямим методом з розкриттям основних видів грошових надходжень і грошових виплат, що стосуються кожного з цих видів діяльності. В даному випадку негрошові операції інвестиційної і фінансової діяльності розкриваються у примітках до звіту про рух грошових коштів.

“Звіт про рух грошових коштів” тісно пов'язаний з кошторисом готівки,

котрий є необхідним при плануванні короткотермінових фінансових вкладень підприємства. Кошторис готівки дуже важливий для оцінки вміння господарського суб'єкта пристосуватися до несподіваних змін у потоках коштів.

Готівку також називають “активом, який не заробляє прибутку” [14]. Вона необхідна, щоб розрахуватися за використану робочу силу та інші ресурси тощо. Головна мета в управлінні готівкою - мінімізувати її суму, одночасно маючи певний запас для задоволення непередбачених потреб у готівкових коштах та укладання вигідних ділових контрактів.

Принципову схему руху грошових коштів, на нашу думку, можна подати таким чином (рис. 1.7).

Рис. 1.7. Схема руху коштів на підприємстві

Зрозуміло, що готівка не дає ніякого прибутку чи приносить невеликий прибуток і, що під час зростання рівня цін гроші втрачають купівельну здатність. Однак, не дивлячись на це, наявність цих найбільш ліквідних активів з комерційної точки зору забезпечує максимальне зниження ризику. Керівництво підприємств повинно приймати рішення про вкладання коштів в активи чи затрати, що збільшує ризик, оскільки ступінь впевненості в оберненому переведенні цих активів у грошову форму менший за 100%.

Таким чином, підведемо підсумок до вище сказаного. “Звіт про рух грошових коштів” - це фінансовий документ, який надає користувачам повну, правдиву інформацію про зміни грошових коштів на підприємстві за звітний період. Даний звіт складається для оцінки спроможності підприємства створювати грошові кошти та їх еквіваленти в процесах руху грошових потоків, а також для забезпечення прийняття відповідних рішень керівництвом підприємства та власниками. Структура Звіту базується на класифікації грошових потоків, яка передбачає поділ діяльності на три види: операційну, інвестиційну, фінансову. Контроль достовірності “Звіту про рух грошових коштів” полягає у підтвердженні наданої інформації про суттєві зміни у грошових коштах та їх еквівалентах.

грошовий кошти облік аудит

Розділ 2.

Організація і методика обліку грошових коштів на МПТМ “Ірпіньтепломережа”

2.1 Організація і методика обліку грошових коштів в касі підприємства

Організація обліку грошових коштів полягає у цілеспрямованому упорядкуванні збиранні первинної інформації, своєчасної обробки даних, виборі форм вихідної інформації, а також поліпшенні і вдосконаленні оперативного контролю за дотриманням нормативних документів.

Раціональна організація обліку грошових коштів передбачає наявність наступних передумов: забезпечення нормативними документами, наявність розгалуженої мережі банків, відповідне облаштування каси, наявність Статуту оформленого у затвердженому порядку, забезпеченість обіговими коштами, наявність договорів з постачальниками та покупцями, штату касирів та інкасаторів

Для організації обліку грошових коштів і розрахунків складається проект у якому описують побудову аналітичного і синтетичного обліку з кожної дільниці. Даний макет проекту поданий в дод. А.

Правильна побудова організації обліку грошових коштів дозволяє забезпечити інформацію про їх наявність, цілеспрямоване використання та контроль за збереженням.

Організація обліку готівки передбачає організацію касового господарства та збереженості готівки; організацію обліку касових операцій; організацію оперативного контролю касової дисципліни.

Організація касового господарства - це порядок дотримання відповідного обслуговування каси, підбір кадрів, організація доставки грошей з банку і виручки в банк, а також охорона каси [42].

Організація обліку касових операцій в бухгалтерії підприємства передбачає забезпечення документації та організацію документообігу.

З цією метою призначається працівник бухгалтерії відповідальний за виписку прибуткових і видаткових касових ордерів, їх реєстрації в журналі реєстрації де їм присвоюються номери. Також, розробляється графік надходження до бухгалтерії звітів касира, порядок їх перевірки та заповнення журнала за кредитом рахунку №301 “Каса в національній валюті” та відомість за дебетом рахунка №301.

Бухгалтер повинен визначити кількість необхідних документів та забезпечити їх наявність для проведення операцій.

Контроль за здійсненням касової дисципліни - це систематичне спостереження за своєчасною здачею до банку касових надходжень і депонованої заробітної плати шляхом дотримання ліміту каси, витрачення готівки із виручки та лімітів залишків каси, видачі цільових авансів підзвітним особам строго в межах потреби і використанням грошових коштів за призначенням.

Контроль включає щоденний перегляд касових звітів, оформлення касових ордерів, підписом головного бухгалтера до передачі їх касиру для виконання операцій та грошових чеків до пред'явлення їх у відділення банку.

Для здійснення розрахунків готівкою кожне підприємство повинно мати касу. В касі підприємства можуть зберігатися не тільки готівкові кошти, але і цінні папери, грошові документи, які є бланками суворої звітності.

Посадову матеріально відповідальну особу, яка завідує касою, видачею і прийняттям грошей та цінних паперів на підприємстві, називають касиром.

Строго ведеться кадровий підбір касирів підприємства. Після видання наказу про призначення працівника на посаду касира керівник підприємства зобов'язаний під розписку ознайомити його з порядком ведення касових операцій, після чого з касиром укладається договір про повну матеріальну відповідальність за збереження всіх прийнятих ним цінностей [42].

На підприємствах, де за штатним розкладом не передбачена посада касира, обов'язки останнього може виконувати бухгалтер чи інший працівник за письмовим розпорядженням керівника підприємства за умови укладення з ним угоди про повну матеріальну відповідальність. Про це в письмовій формі обов'язково повідомляється установа банку, яка здійснює розрахунково-касове обслуговування підприємства.

У випадку раптової відсутності касира на роботі (з причин хвороби тощо) цінності, що знаходяться у нього під звітом, негайно перераховуються іншим касиром, якому вони передаються, у присутності керівника і головного бухгалтера або у присутності комісії, призначеної керівником підприємства, про що складається відповідний акт.

У разі необхідності суб'єкти підприємницької діяльності одержують готівку з власних рахунків у банку в межах наявних на них коштів на цілі, визначені у чеку на отримання готівки.

Доставка грошей з банку в касу і з каси в банк може бути організована по різному. Частіше всього вона здійснюється касиром підприємства. Йому виділяється супровідник і автомобіль. Контроль за цим здійснює головний бухгалтер підприємства. На підприємствах в наявності яких є значна сума грошової виручки, яку належить перерахувати в установу банку, цілеспрямовано інкасацію коштів здійснювати спеціальною службою інкасації по договору.

Підприємства і організації складають касові заявки, в яких повідомляють установу банку про строки виплати заробітної плати. Банк задовольняє вимоги клієнтів на одержання готівки, однак не допускає видачі грошей на виплату заробітної плати раніше встановлених строків, за винятком окремих випадків.

Касові операції оформлюються документами, типові міжвідомчі форми яких затверджено Міністерством статистики України за згодою з Національним банком України Міністерством фінансів України, і які мають використовуватися без змін на всіх підприємствах незалежно від їх відомчої підзвітності і форми власності [36].

Касові операції здійснюються на підставі оформлених документів. Надходження і видачу готівки з каси підприємства оформлюють прибутковими і видатковими касовими ордерами. Касові ордери передаються до виконання касирові підприємства безпосередньо бухгалтером, а не через особу, що одержує або вносить кошти.

На МПТМ “Ірпіньтепломережа” в касу надійшли кошти по чеку КВ 2378666 на виплату заробітної плати за лютий 2001 року:

Дт 301 “Каса в національній валюті”;

Кт 311 “Поточні рахунки в національній валюті” 2300грн. .(дод.Д).

Також з каси було видано заробітну плату по платіжній відомості (дод. Е) за лютий 2001р.:

Дт 661 “Розрахунки за заробною платою”;

Кт 301 “Каса в національній валюті” 1250грн. (дод. Ж).

На підставі прибуткових і видаткових касових ордерів заповнюється касова книга. Тексти в касовій книзі заповнюються в один рядок, запис має бути чітким і зрозумілим. Також в касових бланках необхідно поставити цифри кореспондуючих рахунків (дод. З).

Звіт касира є реєстром аналітичного обліку. Синтетичний облік по рахунку 301 “Каса в національній валюті” ведеться в журналі ордері №1 і відомості №1, які заповнюються на основі звіту касира (дод.Л).

Бухгалтерія після одержання звіту касира здійснює перевірку обгрунтованості всіх записів у звіті, проставляє кореспонденцію рахунків на кожному документі і заповнює журнал-ордер №1 по кредиту рахунку №301 і відомость №1 по дебету цього рахунку, у яких реєструє одержані й видані кошти за цільовим призначенням [15].

На підприємстві МПТМ “Ірпіньтепломережа” 21 березня 2001р. з каси було видано готівку під звіт:

Дт 372 “Розрахунки з підзвітними особами”;

Кт 301 “ Каса в національній валюті ” 265грн. (ж/о 1).

Також, в касу надійшли кошти з поточного рахунку на виплату заробітної плати працівникам підприємства:

Дт 301 “Каса в національній валюті”;

Кт 311 “Поточні рахунки в національній валюті” 2900грн. (ж/о1).

Раціональна організація руху носіїв з обліку грошових документів передбачає здійснення його за графіком. В першу чергу складається зведений графік в якому записуються назви документів, вказують осіб або структурні підрозділи, які працюють з документами, а також терміни здавання, передавання носіїв. Зведений графік руху документів з обліку грошових коштів подано в табл.2.1.

Таблиця 2.1

Зведений графік руху документів з обліку грошових коштів

Назва первинного документа	Складання та передавання документа	Виконавець або користувач даних	Надходження документа до бухгалтерії, обробка та узагальнення
	Відповідальний	Строк передавання	Служба, яка приймає документ	Кому передають	Час приймання документа	Обробка документа
Прибутковий касовий ордер Видатковий касовий ордер Платіжне доручення Об'ява на внесок готівкою	Касир Касир Касир Касир	Щодня Щодня Щодня Щодня	Фінансоворозрахунковий відділ Теж саме Теж саме Теж саме	Бухгалтерія Теж саме Теж саме Установа банку	Щодня до 16.00 Щодня до 15.00 Щодня до 16.00 Щодня до 16.45	Надходження коштів в касу Оплата зобов'язан підприємства Перерахування коштів Внесення коштів на рахунок

Для обґрунтування зведених графіків складають графіки за темами (надходження або видачі). Графік надходження коштів подано в табл.2.2.

Таблиця 2.2

Графік надходження до бухгалтерії первинних документів з обліку грошових коштів

Назва документа	Хто подав	Строки подання	Порядок подання	Кому подають	Строки перевірки документа
Прибутковий касовий ордер Видатковий касовий ордер Об''ява на внесок готівкою Розрахунковий чек	Касир Касир Касир Касир	Щодня Щодня По мірі внесення По мірі внесення виплат	Особисто Особисто Особисто Особисто	Головному бухгалтеру Головному бухгалтеру Установі банку Головному бухгалтеру	При прийманні При прийманні Теж саме Теж саме

Для найбільшої наочності при аналізі документообороту складаються оперограми (документограми) у яких фіксують види робіт, служби, структурні підрозділи, які виконують роботу даної ділянки обліку, та строки виконання робіт.

Проблема організації обліку грошових коштів на даному підприємстві полягає в тому, що головним бухгалтером не передбачено складання зведених графіків руху документів, графіків надходження (видачі) первинних документів, оперограм (документограм) касових документів. Перед головним бухгалтером повинно бути поставлене завдання щодо складання відповідних графіків, що в свою чергу покращить контроль за рухом грошових документів і посилить контроль за обліком грошових коштів.

Оперограма видаткового касового ордеру, на наш погляд, можна подати в табл. 2.3.

Таблиця 2.3

Оперограма (документограма) видаткового касового ордера з обліку грошових коштів

Зміст роботи зі складання, обробки і переміщення	Час на складання або переміщення	Місце складання або переміщення	Відповідальна особа	Час на складання або переміщення
Заповнення реквізитів (номенклатурний номер, дата, кому видаються кошти, підстава, сума, підписи ) Запис видаткового ордера у журналі реєстрації Видача коштів з каси підприємства Запис даних у звіті касира Передача звіту касира з доданими первинними документами до бухгалтерії	У день видачі коштів Теж саме Теж саме У день видачі коштів В кінці робочого дня	Каса Теж саме Теж саме Каса Каса	Касир Теж саме Теж саме Касир Касир	10 5 10 10 10

Всі операції, які пов'язані з заповненням первинних документів і способом відображення їх в облікових реєстрах зображено на рис. 2.1.

Рис. 2.1. Схема організації касових операцій

Організація обліку грошових коштів здійснює розрахунковий відділ центральної бухгалтерії, кількість осіб, що працюють у цьому відділі, визначається обсягами робіт, пов'язаними із здійсненням розрахункових операцій. При організації даної ділянки обліку розробляється структурний графік облікових і звітних робіт розрахункового відділу бухгалтерії (дод. Б). Загальна схема побудови документообігу готівки на даному підприємстві подана на рис.2.2.

Рис. 2.2. Загальна схема побудови документообігу в касі на підприємстві

Отже, організація обліку коштів підприємства полягає у цілеспрямованому упорядкуванні збирання первинної інформації, своєчасної обробці даних, виборі форм вихідної інформації, а також поліпшення і вдосконаленні оперативного контролю за дотриманням нормативних документів.

2.2 Організація обліку і контролю грошових коштів на поточному рахунку підприємства

В ринковій економіці між підприємствами і банками постійно здійснюються угоди по перерозподілу, зберіганню грошових засобів. Різноманітні розрахунки, які виникають між підприємствами, також здійснюються при допомозі грошових засобів. З їх допомогою завершується перетворення грошової форми виділених засобів у виробничі запаси, отриманні грошової виручки і ув'язненого в ній чистого доходу. Цим самим грошові розрахунки виступають важливим фактором забезпечення кругообігу засобів, а їх своєчасне завершення слугує необхідною умовою процесу виробництва. Тому, для ефективної діяльності підприємства необхідно правильно організувати облік розрахункових операцій.

Організація обліку на рахунках в банках передбачає відкриття необхідної кількості рахунків у відділенні банків. При цьому головний бухгалтер повинен оформити картку їз зразками підписів розпорядників коштів, домовитися з банком про графік обслуговування, перепустку та забезпечити посвідченням касира, затвердити порядок здавання виручки та одержання готівки, розробити порядок розрахунків різними інструментами у тому числі гарантованими платіжними дорученнями, вирішити питання про інкасацію і доставку коштів (заключити договір з установою банку на виконання цих робіт, встановити час).

Організація обліку розрахункових операцій в бухгалтерії повинна забезпечити інструкціями та бланками документів, з'ясувати і довести до до робітників шифри банків та платіжних реквізитів усіх контагентів, розробити методику та техніку банківських операцій, визначити відповідального за оформлення банківських документів та їх реєстрацію до спеціального журналу, відповідальних за обробку реєстрів аналітичного обліку банківських операцій, а також відповідального за ведення журналу №1 за кредитом рахунку 31 “Рахунки в банку” і відомості за дебетом даного рахунку.

Структура облікового апарату, склад посад і кількість обліковців на підприємстві залежить від об'єму його виробничої діяльності, технології виробництва, виду діяльності тощо.

На даному підприємстві створений фінансово-економічний відділ, який підрозділяється на сектор оперативно касової роботи, планово-економічний відділ, розрахунковий сектор (див. рис. 4.1).

Для визначення необхідної кількості (чисельності) працівників розрахункового сектору залежно від обсягу виконуваних робіт використовують формулу 2.1.

Чоп = ?хНч/9360 (2.1),

де х - кількість первинних документів; Нч - норма часу на один об'єкт обслуговування; 9390 - місячний фонд робочого часу одного бухгалтера, хв.

Так, при кількості первинних документів з обліку грошових коштів, що обробляються за місяць становить з кількістю рядків від 1-5 та колонок 4-5 900шт., з кількістю рядків від 6-10 та колонок 6 і більше 600шт. обсяг робіт, переданих на машинну обробку становить 50%. За допомогою норм часу на роботу з обліку грошових коштів (див.дод. У) і згідно формули 2.1 необхідна кількість працівників розрахункового відділу становить одна особа.

До первинних розрахунково-грошових документів відносяться: розрахункові чеки, платіжні доручення, платіжна вимога-доручення, платіжна вимога, об'ява на внесок готівкою.

Прийняття грошей готівкою для зарахування на поточний рахунок здійснюється за допомогою документа “Об'ява на внесок готівкою”. Цей документ складається з трьох частин. На кожній з трьох частин зазначаються: дата, від кого прийнята готівка, банк одержувача і одержувач, призначення внеску. В об'яві вказується джерело утворення грошей, що вноситься (квартплата жителів, що проживають у будинках, плата за використану теплоенергію тощо).

На підприємстві “Ірпіньтепломережа” по об'яві № 35 на вклад готівкою було внесено на поточний рахунок №321961 готівку на суму 25,00 грн. за матеріали:

Дт 311 “Поточні рахунки в національній валюті”;

Кт 301 “Каса в національній валюті” 25,00 грн. (дод. З).

Готівка видається за грошовим чеком. При цьому оформляється заява на отримання чекових книжок (дод. М). При одержані грошей готівкою на зворот ньому боці чеку вказують цільове призначення (заробітна плата, допомога тощо) (дод. Н).

Однією з найбільш поширених форм розрахунків є розрахунки платіжними документами. Платіжне доручення представляє собою розпорядження обслуговуючому підприємства банку про перерахування визначеної суму зі свого рахунку на рахунок іншого підприємства, який оформлений на спеціальному бланку (дод. П). На даному підприємстві для розрахунків використовують платіжну вимогу доручення, який заповнюється постачальником і передається покупцеві після надання послуг (дод. Р).

На підприємстві повинно бути розроблена схема руху документів при здійсненні безготівкових розрахунків з використанням платіжних доручень (табл.2.4).

Банк реєструє всі проведені операції у спеціальній виписці банку. До виписки банку подаються документи, отримані від інших підприємств і організацій, на основі яких зараховуються або списуються засоби, а також документи, виписані підприємством. Виписка перевіряється підприємством з точки зору відповідності її доданими документами, при цьому встановлюються чи всі записи відносяться до підприємства-власника поточного рахунку. Виписка є основою для записів реєстрів (журналу-ордеру №2 і відомості №2) операцій на поточному рахунку. Записи банку і підприємства повинні бути ідентичними (дод. С).

Аналітичний облік операцій на поточному рахунку ведуть у виписках банку. Синтетичний облік рахунку 311 здійснюється у журналі-ордері №2 і відомості №2, на підставі перевірених і розроблених виписок банку з доданими до них документами (дод. Т).

Таблиця 2.4

Схема руху платіжного доручення при здійсненні безготівкових розрахунків

Види робіт	Бухгалтер	Головний бухгалтер	Керівник
Виписка платіжного доручення Реєстрація платіжного доручення Передача до банку Отримання та опрацювання виписки банку Складання журналу-ордера №1 і відомості Запис до Головної книги Складання балансу

Для раціональної організації руху носіїв по обліку розрахункових операцій складається оперограма первинних документів. Оперограма (документограма) чеку з обліку розрахункових операцій подана в табл. 2.5.

На МПТМ “Ірпіньтепломережа”з поточного рахунку за серпень 2000 року було перераховано кошти постачальникам :

Дт 631 “Розрахунки з вітчизняними постачальниками”;

Кт 311 “Поточні рахунку в національній валюті” 21969,20 грн. (ж/о 2).

Також, у серпні 2000р. на поточний рахунок підприємства були зараховані кошти за реалізовану готову продукцію:

Дт 311 “Поточні рахунки в національній валюті”;

Кт 703 “Доход від реалізації робіт і послуг” 58677,62 (ж/о 2).

Таблиця 2.5

Оперограма (документограма) чеку з обліку розрахункових операцій

Зміст роботи зі складання, обробки і переміщення	Час на складання або переміщення	Місце складання або переміщення	Відповідальна особа	Час на складання або переміщення, хв.
Заповнення реквізитів (дата, кому видаються кошти, сума, підписи ) Передача чеку на отримання коштів Видача коштів з поточного рахунку	У день здійснення операції Теж саме Теж саме	Каса Установа банку Установа банку	Касир Касир Касир	10 5 15

Отже, при організації облікової роботи головний бухгалтер повинен вирішити з банком, якими рахунками підприємство може користуватися в установі банку, домовитися про строки отримання виписок по рахунках (щоденно, раз в три дні тощо), надати банку прізвище, ім'я, по-батькові працівника, який буде здійснювати операції по рахунках підприємства, забезпечив його дорученням, домовитися з банком про графік здійснення операцій в банку, вирішити питання про інкасацію і доставку на підприємство або каси банку готівкових коштів (заключити договір з установою банку на виконання цих робіт, встановити час), оформити зразки підписів розподілювачів коштів.

Організацій обліку розрахункових операцій в бухгалтерії передбачає забезпечення підприємства інструкціями банків, бланками документів, якими оформляються банківські операції доведення до відома працівників, які займаються обліком грошово-розрахункових операцій, шифрованих позначень рахунків банків, операцій, реквізитів, термінів. Потрібно розробити методику і техніку обліку банківських операцій.

2.3 Особливості організації обліку грошових коштів в умовах використання сучасних засобів обчислювальної техніки

Впровадження ЕОМ в управлінні грошовими коштами на підприємстві - один із основних чинників підвищення ефективності виробництва, забезпечення розвитку економіки і техніки країни згідно з вимогами міжнародних стандартів. Проте, у цій галузі спостерігається значне відставання від передового світового досвіду. Практично всі вітчизняні технічні і технологічні засоби комп'ютеризації виявилися непридатними для використання в сучасних умовах і замінюються на зарубіжні зразки, як правило, застарілих типів.

Тому проблема впровадження ЕОМ в управлінні грошовими коштами підприємств має не стільки кількісний, скільки якісний характер, тобто полягає не у збільшенні кількості апаратних чи технологічних засобів комп'ютеризації, а в їхній якісній зміні, зокрема у впровадженні інформаційних систем нового покоління.

Важливість організації обліку грошових коштів полягає у забезпеченні ефективного функціонування підприємства визначає місце фінанасових служб в управлінні виробництвом.

Вони покликані постійно забезпечувати необхідними коштами процес виробництва і реалізації продукції, домагатися найраціональнішого використання, стежити за додержанням в усіх ланках виробництва фінансової дисципліни. Фінансова дисципліна включає обов'язок посадових осіб дотримуватися режиму економії у використанні коштів, а також виконання зобов'язань перед державним бюджетом, банками, постачальниками і споживачами, іншими контрагентами.

Розподіл задач управління рухом коштів у структурі фінансово-економічного відділу даного підприємства, на нашу думку, можна умовно зобразити наступним чином (рис.4.1).



Рис.4.1. Структура фінансово-економічного відділу

В склад системи автоматизованої обробки задач фінансово-розрахункових операцій входить база даних, мовні управління ними, а також програмне забезпечення для рішення відповідного комплексу задач і способів спілкування з користувачами з системою у вигляді відповідних мов діалога.

Для рішення задач по обліку фінансово-розрахункових операцій з використання АРМ бухгалтера необхідна наступна інформація: дані первинного обліку, дані единої бази бухгалтерських записів, нормативно-довідникової інформації, посадові інструкції.

АРМ бухгалтера по обліку фінансово-розрахункових операцій повинен забезпечити організацію обліку і контролю фінансових операцій, які відображають щоденний стан підприємства, і виконання необхідних розрахунків по аналізу його фінансового стану з цілю визначення резервів прискорення оборотності грошових засобів.

На наш погляд, схематично принцип створення та функціонування АРМ бухгалтера-аналітика грошових коштів доцільно зобразити на рис. 4.2.

Рис. 4.2. Будова АРМ бухгалтера-аналітика грошових коштів на підприємстві

Формування і контроль даних первинного обліку і нормативно довідникової інформації здійснюється в наступному порядку. На екран дисплея виводиться форма первинного документу, а з клавіатури виконується набір даних шляхом заповнення вільних вікон форми. Порядок заповнення первинних документів касових операцій в комп'ютеризованій сиситемі бухгалтерського обліку подано в табл.4.1.

При цьому, об'ява на внесок готівкою, грошовий чек та супровідна відомість безпосередньо в програму не вводяться. Проводки складаються на підставі прибуткових і видаткових касових ордерів.

Таблиця 4.1

Порядок заповнення первинних документів касових операцій в комп'ютеризованій системі бухгалтерського обліку

Документ	Постійні реквізити	Змінні реквізити
		Вводяться користувачем в базу даних програми	Розраховуються автоматично	Зміст в електронному журналі операцій
Прибутковий касовий ордер Видатковий касовий ордер Об'ява на внесок готівкою Грошовий чек Супровідна відомість	Назва фірми, ідентифікаційний код, прізвища відповідальних осіб Назва фірми, ідентифікаційний код, прізвища відповідальних осіб Назва підприємства, код банку, номер поточного рахунку, прізвища відповідальних осіб Назва підприємства, ідентифікаційний код, назва банку, номер поточного рахунку Назва підприємства, код банку, номер поточного рахунку, прізвище відповідальної особи	Кореспондуючий рахунок, щифр аналітичного обліку, сума Кореспондуючий рахунок, шифр аналітичного обліку, шифр цільового призначення Прізвище осіб, що здійснили внесок, сума призначення внеску Прізвище одержувача, цілі витрат, сума Сума, кількість купюр	Номер, дата складання Номер дата складання, реквізити документи, що засвідчує особу одержувача Дата складання Дата складання, реквізити документу, що засвідчує особу одержувача Дата складання, загальний підсумок	Надходження готівки Видача готівки Внесено готівкою на поточний рахунок Отримання готівки з банку Здача готівки інкасаторам

Порядок складання первинних документів з розрахункових операцій подано в табл.4.2.

Таблиця 4.2

Порядок заповнення первинних документів розрахункових операцій в комп'ютеризованій системі бухгалтерського обліку

Документ	Постійні реквізити	Змінні реквізити
		Вводяться користувачем в базу даних програми	Рорзраховуються автоматично	Зміст в електронному журналі операцій
Виписка банку Виписка банку з спецрахунку Платіжне доручення Розрахунковий чек	Назва підприємства, номер поточного рахунку, ідентифікаційний код Назва підприємства, номер поточного рахунку, ідентифікаційний код Назва підприємства, номер поточного рахунку, ідентифікаційний код Назва платника, код банку, номер поточного рахунку, ідентифікаційний код	Сума, код операцій, назва одержувача Сума, код операцій, назва одержувача Назва одержувача, код банку, сума платежу, призначення платежу Назва одержувача, код банку, сума платежу, призначення платежу	Загальний підсумок Загальний підсумок Дата, номер, сума, ПДВ Дата	Перерахування коштів, одержання коштів Перерахування коштів, одержання коштів Перерахування коштів Погашено заборгованість

При цьому, проводки по платіжному дорученню на розрахунковому чеку здійснюються на підставі виписки банку, підтвердженої банком.

Для бухгалтерії перехід до ринкових відносин означає постійне підвищення вимог до обсягу, якості та оперативності роботи. Дедалі зростають вимоги до рівня кваліфікації - вже мало бути лише бухгалтером, необхідні глибокі знання економічної теорії, права, фінансового аналізу. Відповідно підвищуються вимоги до автоматизованих систем і це дає можливість надання даних для фінансового аналізу, і поширення можливостей бухгалтерського діловодства й документообігу, і системи зведеного обліку і звітності для підриємства, а також системи, що дозволяють автоматизувати фінансово-господарську діяльність і планування, що на даному етапі виходить за рамки простих обліково-реєстраційних задач.

Підсумовуючи вище сказане, вважаємо за доцільне виділити такі основні напрямки реформування діяльності даного підприємства, які дали б змогу сформулювати раціональні грошові потоки підприємства:

вдосконалення нормативно-законодавчої бази, яка б забезпечила сприятливі умови для функціонування даного підприємства;

вдосконалення не лише цінової політики, але й самого механізму ціноутворення;

упорядкування і розробка нових норм витрат на матеріали, трудових норм витрат і нормативів;

застосування лізінгу з метою активізації інвестиційних процесів, прискорення оновлення техніки і технології, що поліпшить становище підприємства.

Не викликає сумнівів, що ефективність управління грошовими потоками суттєво залежить від широкого застосування сучасних організаційних систем, побудованих на базі використання ЕОМ.

Однак, саме по собі використання ЕОМ не дасть бажаних результатів, не покращить аналітичне забезпечення управління грошовими потоками без розробки наукової методики дослідження процесів формування грошових потоків і наукової організації аналітичних робіт, обліку і менеджменту в цілому.

Застосування ЕОМ значно розширює можливості обліку, аналізу активізуючи обгрунтування управлінських рішень в умовах формування ринкових відносин.

Отже, при автоматизації обліку і контролю забезпечується повне і вчасне задоволення інформаційних потреб користувачів, виконання контрольних та аудиторських задач з метою отримання необхідної інформації про наявні відхилення, здійснення аналізу та прогнозування господарсько-фінансовоої діяльності підприємства. Використання автоматизованого обліку дозволяє повністю звільнитися від помилок, оскільки, як правило, ведеться тідьки один обліковий регістр, всі інші формуються автоматично і ризик помилки при переносі даних між регістрами обліку дорівнює нулю. Автоматизація не лише підвищує якість обліку, але і якість бізнесу підприємства. На АРМ бухгалтера організовують ведення всіх синтетичних і аналітичних рахунків із забезпеченням потрібної оперативності, збереженості облікових даних та їх захисту від несанкціонованого доступу.

Розділ 3. Економічний аналіз і аудит грошових коштів підприємства

3.1 Сучасна оцінка грошових потоків підприємств

Здійснення економічних реформ в Україні, поряд з реформуванням системи власності, становленням системи ринків, розвитком підприємництва передбачає вдосконалення господарського, в тому числі і фінансового, механізму в цілому, і, зокрема, реалізацію радикальних змін в управлінні грошовими потоками підприємств як на макро, так і на мікрорівнях.

Цей процес вимагає як використання набутого досвіду, так і пошуку власного шляху розв'язку цієї проблеми.

Від того, яким чином формуються грошові потоки підприємств, значною мірою залежить успіх їхньої роботи, результативність функціонування їх у ринковій економіці.

У процесі організації діяльності перед підприємством постійно виникає необхідність вибору оптимальних варіантів прийняття рішень серед потенційних у сфері фінансів, а саме:

яку частину прибутку, що залишається у розпорядженні підприємства після сплати податків, слід спрямувати на розвиток підприємства, технічне переозброєння, а яку - на приріст фонду споживання;

використати кошти на розширення виробництва чи придбати акції іншого підприємства;

вкласти кошти в завищені порівняно з потребами виробництва запаси дефіцитних матеріалів чи купувати їх в міру необхідності;

збільшити статутний фонд за рахунок додаткової емісії акцій (в акціонерному товаристві), чи одержати тимчасову кредитну допомогу, склавши кредитний договір з банком, тощо.

Будь-який вибір оцінюється з точки зору раціоналізму через сгіівставлення витрат і вигоди. Окрім того, він є ризиковим, так як здійснюється в ситуації невизначеності. Кожне з таких рішень має бути обгрунтоване відповідними розрахунками, базуватись на знанні фінансового стану даного підприємства, перспектив його розвитку, вивченні кон'юнктури ринку і врахуванні багатьох інших факторів. Інакше, неминучі хибні рішення, що призведуть до збитків, зниження ефективності діяльності виробництва. Тому правильне розпорядження коштами є важливим фактором забезпечення ефективності розв'язання економічних та соціальних завдань на підприємстві. Це, в свою чергу, може бути наслідком лише глибоких аналітичних досліджень руху грошових потоків підприємств.

Кошти відіграють відмінну роль у діяльності підприємств різних за розмірами. Для малих і середніх підприємств найважливіші проблеми пов'язані з господарським циклом, тобто із поточними операціями, тоді як для великих підприємств вони включають і довгострокові (участь в інвестиційних проектах, капітальне будівництво). Кожне рішення стосовно грошових потоків попередньо аналізується за допомогою ряду діагностичних інструментів і методів. У результатах такого аналізу зацікавлені банкіри, які перед наданням кредиту хотіли б з'ясувати платоспроможність своїх клієнтів, а також інвестори, які прагнуть оцінити результати діяльності підприємства (як фінансові, так і економічні). Саме тому аналітичне дослідження грошових потоків покликане висвітлити два основні аспекти діяльності підприємств: з одного боку, наявність рівноваги між ліквідністю активів (тобто здатністю швидко перетворюватися у гроші) і терміновістю вимоги пасивів, а з другого боку - збалансованість витрат і прибутків кожного циклу діяльності підприємства (операційна господарська діяльність, інвестиційна діяльність тощо).

Загальний аналіз фінансового стану діяльності підприємств не вирішує низки найважливіших завдань, які ставляться перед аналізом управління грошовими потоками. Зокрема:

чи принесла діяльність підприємства достатню кількість наявних грошей для виплати дивідендів;

чи зазнало підприємство фінансових втрат і чи достатньо грошей для погашення зобов'язань;

куди інвестовані кошти за минулий період;

які види фінансових операцій здійснювались й яка їх результативність (зміна активів і пасивів, ефективність вкладень коштів від реалізації та ін.).

Результати таких аналітичних досліджень відображаються у висновках про рух коштів.

Слід зазначити, що поняття "грошовий потік" досить нове для України. До недавнього часу такий термін у вітчизняній літературі майже не зустрічався (на відміну від зарубіжної). Проте, на протязі останніх років "грошові потоки" зайняли належне місце у дослідженнях українських науковців. І пов'язано це, насамперед, із зростанням ролі коштів у період ринкових реформ в Україні. Оскільки наявність грошей - це база, відлікова точка всіх економічних починань та перетворень, неодмінна умова 15 нормального функціонування підприємств в цілому, то можна з відповідальністю констатувати, що актуальність ефективного управління ними не лише не зменшиться з часом, а й неминуче зростатиме у майбутньому.

У курсі бухгалтерського обліку акцент, в основному, робиться на визначення чистого прибутку підприємств. Одна'к, у фінансовій сфері велика увага приділяється руху коштів, в тому числі й готівки.

Надходження готівки Є.Брігхем визначає як "надходження фактично чистої готівки, одержаної за певний період часу як дохід фірми, на противагу даним чистого прибутку”. Чистий прибуток підприємства є важливим фактором оцінки фінансового стану підприємства, але фактичні наявні грошові надходження в деякій мірі навіть важливіші, оскільки саме вони сприяють нарощенню капіталу та розширенню виробничої бази господарського суб'єкта.

Спробуємо детальніше визначити саме поняття "грошовий потік". У літературі цей термін трактується по-різному. Наприклад, грошові потоки - це "грошові кошти, які одержує корпорація в результаті підприємницької діяльності" [39].

Є. Брігхем визначає грошові потоки як "рух реальної готівки"[13].

Л. Бернстайн відводить їм місце в категорії активів, яке "забезпечує підприємству найбільший ступінь ліквідності і, як наслідок, свободи вибору"[11].

Незважаючи на відмінності, спільна риса всіх цих визначень -- розкриття динамізму підприємницької діяльності. Грошові надходження та видатки йдуть безперервним потоком. Вони не можуть бути статичними. Лише в балансі грошові потоки будуть показані на певну дату.

Підсумовуючи вищесказане, доцільно запропонувати наступне прийнятне визначення терміну "грошові потоки". Отже, грошові потоки, як категорія динамічна, означають надходження та вибуття коштів та їх еквівалентів. Кошти - це готівка в основній і операційних касах підприємства, кошти на його рахунках в установах банків та депозити до запитання. Еквівалентами коштів є короткострокові фінансові інвестиції, які можуть бути вільно конвертовані у певну суму грошей і мають незначний ризик щодо зміни вартості. Грошові потоки охоплюють три сфери діяльності підприємств: операційну, інвестиційну та фінансову.

На нашу думку, основні напрямки руху грошових потоків на промисловому підприємствах, доцільно подати у такому вигляді (рис.3.1 ).

Обсяг коштів - об'єкт нашої уваги - коливається в часі залежно від виробничої програми, обсягу продажу, інкасацій, дебіторської заборгованості, капітальних витрат і фінансування. З іншого боку, запаси сировини, незавершене виробництво, запаси готової продукції, дебіторська заборгованість і комерційний кредит, що підлягає оплаті, коливаються залежно від обсягу коштів підприємства і спрямованості їх на забезпечення розширення виробничого процесу.



Рис. 3.1. Цикл руху грошових потоків підприємства

Отже, грошові потоки, як категорія динамічна, означають надходження та вибуття коштів та їх еквівалентів. Кошти - це готівка в основній і операційних касах підприємства, кошти на його рахунках в установах банків та депозити до запитання. Аналітичне дослідження руху коштів господарських суб'єктів є невід'ємною ланкою вивчення їх фінансового стану в цілому для забезпечення потреб користувачів (інвесторів, кредиторів) та керівництва самого підприємства.

3.2 Структурний аналіз руху грошових потоків підприємства

Одним із головних умов фінансового добробуту підприємства є приток коштів, що забезпечує покриття його поточних зобов'язань. Відсутність такого мінімально необхідного запасу коштів свідчить про наявність фінансових утруднень у підприємства. У той же час, надмірний розмір коштів говорить про те, що реально підприємство зазнає збитків, які пов'язані з інфляцією і знеціненням грошей. У цьому зв'язку виникає необхідність оцінити раціональність керування коштами на підприємстві.

Існують різноманітні способи такого аналізу. Зокрема, барометром виникнення фінансових утруднень є тенденція скорочення частки коштів у складі поточних активів підприємства при зростаючому обсязі його поточних зобов'язань. Тому щомісячний аналіз співвідношення коштів і найбільше термінових зобов'язань (термін яких минає в поточному місяці) може дати достатньо красномовну картину надлишку (недостачі) коштів на підприємстві.

Іншим способом оцінки достатності коштів є визначення тривалості періоду обороту. З цією ціллю використовується формула 3.1:

Середні залишки Тривалість

Період обороту = коштів * періоду__

Оборот за період (3.1)

Тривалість періоду складає 360 днів- при розрахунку значення показника за рік; 90 днів - при розрахунку за квартал; 30 днів - за місяць. Для розрахунку залучаються внутрішні облікові дані про розмір залишків на початок і кінець періоду по рахунках коштів (30, 31,).

Для розрахунку величини середього оброту необхідно використовувати кредитовий оборот, який очищений від внутрішніх оборотів за аналізуємий період, по рахунку 31 “Рахунку в банку”, маючи на увазі. Що більлшість підприємств здійснює безготівкові розрахунки зі своїми контрагентами, а видача грошових коштів через касу (наприклад, заробітна плата працівникам або оплата господарських витрат) передбачає їх попереднє отримання в банку.

Відкриття спеціальних рахунків в банку і їх використання (чекові книжки, акредитиви) за рахунок власних засобів також пов”язано з перерахуванням засобів з поточного рахунку на відповідні спеціальні рахунки. У цих випадках використання для обрахування величини обороту суми кредитових оборотів по рахункам 30, 31 призвело б до подвійного розрахунку і значній зміні показника оборотності грошових засобів на підприємстві. Але, якщо на підприємстві здійснюється частина розрахунків проходить через касу (оплата продукції, послуг постачальників і підрядчиків здійснюється за готівку) і (або) спеціальні рахунки формуються на договірній засаді, обороти по кредиту рахунку 30 “Каса” попередньо не відображаються на рахунку 31 “Рахунки в банку”, то вказані витрати грошових засобів повинні бути добавлені до суми кредитового обороту по рахунку 31. Розрахунок періоду обороту грошових засобів на підприємстві подано в табл.3.1.

Таблиця 3.1

Зміна періоду обороту грошових коштів на МПТМ “Ірпіньтепломережа” за 2000 рік

Місяць	Залишки грошових засобів, грн.	Обороти за місяць	Період обороту, дні
Січень Лютий Березень Квітень Травень Червень Липень Серпень Вересень Жовтень Листопад Грудень	26, 06 23, 54 13, 29 27, 54 15, 07 31, 14 11, 57 15, 01 31, 71 25, 49 26, 99 17, 71	138, 29 85, 86 171, 64 108, 81 130, 73 140, 33 184, 70 91, 53 274, 78 190, 78 250, 88 227, 83	5, 65 8, 23 2,32 7, 59 3, 46 6, 66 1, 88 4, 92 3, 46 4, 00 3, 23 2, 33

Таким чином, з табл.3.1 видно, що період обороту грошових коштів за 2000 рік коливається в межах від 1, 88 до 8, 23 дня. Інакше кажучи, з моменту надходження грошей на рахунки підприємства і до моменту їх витрачання проходило в середньому більше 5 днів, що свідчить про нестачуу коштів на підприємстві, про значне ускладненя платежів.

Для того, щоб розкрити реальне прямування коштів на підприємстві, оцінити синхронність надходження і витрати коштів, а також пов”язати розмір отриманого фінансового результату зі станом коштів на підприємстві, варто виділити і проаналізувати всі напрямки надходження (приток) коштів, а також їх вибуття (відток).

Напрямки руху коштів прийнято розглядати окремо в розтині таких головних видів діяльності: поточної, інвестиційної, фінансової.

Приток коштів у рамках поточної діяльності пов'язаний, у першу чергу, з одержанням виручки від реалізації продукції, виконання робіт і надання послуг, а також аванси від покупців і замовників; відтік - із сплатою по рахунках постачальників і інших контрагентів, виплатою заробітної плати працівникам. виробничими відрахуваннями у фонди соціального страхування і забезпечення, розрахунками з бюджетом по належним до сплати податкам. До поточної діяльності підприємства прийнято також відносити і виплачені (отримані) проценти по кредитах.

Рух коштів у розтині інвестиційної діяльності пов'язано з придбанням (реалізацією) майна, що має довгострокове використання. У першу чергу, це стосується надходження (вибуття) головних засобів і нематеріальних активів.

Фінансова діяльність підприємств пов'язана в головному з надходженням засобів внаслідок одержання довгострокових і короткострокових кредитів і позик, ємісії акцій, а також з їх відтоком у виді виплати дивідендів і погашення заборгованості по отриманим раніше кредитах.

Аналіз руху коштів здійснюється прямим і непрямим методом.

Схема аналізу руху коштів прямим методом поданий у табл.3.2.

Таблиця 3.2

Аналіз руху грошових коштів на МПТМ “Ірпіньтепломережа” за 2000 рік (прямий метод)

Показники	Сума, тис.грн.
Поточна діяльність Притока коштів (надходження): виручка від реалізації продукції, робіт, послуг; аванси, отримані від покупців і інші контрагенти; інші надходження (повернення засобів від постачальників; сум, виданих раніше підзвітним особам; засоби по цільовому фінансуванню й ін.) Відтік коштів: платежі по рахунках постачальників і підрядчиків; виплата заробітної плати (головної і додаткової); відрахування у фонди соцстрахування і забезпечення; розрахунки з бюджетом; інші платежі; Грошові кошти на початок періоду Грошові кошти на кінець періоду Загальна зміна грошових засобів за період	6467 3208 1562 1013 6587 2470 613 543 52 68 +11

За даними табл. 3.2 можна зробити наступні висновки. В результаті поточної діяльності грошові засоби підприємства підвищились на 11 тис. грн. При цьому основним напрямком їх надходження стали виручка від реалізації продукції (6467 тис. грн.). Відток грошових коштів в звітному періоді був пов”язаний в основному з виплатою заробітної плати (6587 тис. грн.) і відрахувань у фонд соціального страхування, і платежами по рахунках постачальників, підрядчиків. Як бачимо, аналіз коштів прямим методом дозволяє оцінити ліквідність підприємства, оскільки він детально розкриває рух коштів на його рахунках, що дає можливість робити оперативні висновки щодо достатності засобів для сплати по рахунках поточних зобов'язань, а також про можливість здійснення інвестиційної діяльності.

Баланс руху грошових засобів у зв'язку з основною діяльністю розраховується шляхом суми всіх притоків грошових засобів від неї і віднімання з отриманої суми всіх витрат, обумовлених основною діяльністю. Аналогічним образом проводяться баланси по всім іншим з виділених вище видів діяльності, після чого розраховується підсумковий баланс руху грошових засобів.

У той же час цьому методу притаманний серйозний недолік, оскільки він не розкриває взаємозв'язку отриманого фінансового результату і зміни розміру коштів на рахунках підприємства.

З цією ціллю проводиться аналіз руху коштів непрямим методом, суть якого складається в перетворенні розміру чистого прибутку в розмір коштів. При цьому виходячи із того, що в діяльності кожного підприємства є окремі, нерідко значні по розміру, види витрат і прибутків, що зменшують (збільшують) прибуток підприємства, не торкаючись розмір його коштів. У процесі аналізу на суму показаних витрат (прибутків) роблять коригування розміру чистого прибутку таким чином, щоб статті витрат, не пов'язані з відтоком засобів, і статті прибутків, що не супроводжуються їхнім притоком, не впливали на розмір чистого прибутку.

Для отримання балансу руху грошових засобів у зв'язку з основною діяльністю до показника чистого прибутку ( з звіту про прибутки і збитки або балансового звіту) добавляються всі затрати, які не пов'язані з сплатою грошових засобів, і поперед всього амортизація. З отриманої суми віднімаються статті, які ведуть до збільшення активів або скороченню пасивів, а статті, які ведуть до збільшення пасивів, прибавляються до чистого прибутку. Тобто до чистого прибутку прибавляються і віднімаються із нього всі статті, які не припускають рух грошових засобів, а отриманий результат відповідає балансу руху грошових засобів. По іншому говорячи, чистий прибуток розглядається як баланс руху грошових засобів, скоригований по балансу операцій, які не припускає рух грошей. Для отримання балансу готівкових коштів використовується обернена процедура.

Підсумок балансу руху грошових засобів по всім іншим видам діяльності при прямому і непрямому методі виконуються однаково.

Рада по стандартам фінансового обліку віддає перевагу прямому методу, оскільки він розраховується безпосередньо по балансу потоку грошових засобів. Але розрахунки при допомозі непрямим методом можуть представляти більшу цінність з аналітичної точки зору, оскільки вони повніше показують відповідність руху грошових засобів і господарської діяльності компанії, показують взаємозв'язок між звітами про прибутки і збитки і про рух грошових засобів.

Крім того, при аналізі взаємозв'язку отриманого фінансового результату і зміни коштів варто враховувати можливість одержання прибутків, відбиваних в урахуванні раніше реального надходження коштів (наприклад, при урахуванні реалізованої продукції по моменті її відвантаження).

Для цілей аналізу залучається інформація бухгалтерського балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, дані Головної книги. З їх поміччю окремо визначається рух коштів у рамках поточної, інвестиційної і фінансової діяльності. Сукупний результат, що характеризує стан коштів на підприємстві, складається із суми результатів руху засобів по кожному виду діяльності.Аналіз доцільно розпочинати з оцінки тиз змін, які виникли у складі активів підприємства і їх джерел. З цією ціллю складається таблиця зміни величини власності підприємства і дждерел його утворення за 2000 рік. (дод. Ф).

Для того, щоб оцінити реальний приток коштів на підприємство від його покупців, роздивимося механізм відбитка бухгалтерських операцій на прикладі рахунку 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”.

Очевидно, що рух коштів виникає лише при операціях, які відбуваються по кредиті рахунку (надходження коштів). Як і для будь-якого активного рахунку, для рахунку 36 діє принцип визначення кінцевого сальдо по формулі:

С2=С1 + Од -Ок (3.2)

де С1, С2 - сальдо на початок і кінець періоду; Од, Ок - обороти по дебету і кредиту рахунку.

Тоді Ок = Од + С1 - С2 = Од - (С2 - С1) (3.3)

Якщо протягом звітного періоду відбулося збільшення заборгованості покупців (С2>C1), роблять висновок про те, що реальний приток засобів на підприємство був нижче зафіксованого в Звіті про фінансові результати на розмір різниці кінцевого і початкового залишку і, виходить, ця різниця повинна бути виключена з розміру чистого прибутку.

Так, запис по дебеті рахунку 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками” припускає кредитування рахунку 70 “Доходи від реалізація”. Отже, приток коштів на підприємство буде визначатися сумою реалізації і зміною розміру дебіторської заборгованості (з урахуванням реалізації по відвантаженню).Очевидно, що зменшення дебіторської заборгованості призведе до збільшення реального притоку коштів, а виходить, у даному випадку різниця між значенням дебіторської заборгованості на початок і кінець періоду повинна бути додана до чистого прибутку.