Предмет и метод судебной бухгалтерии

Разовые выдачи денег отдельным лицам производятся, как правило, по расходным кассовым ордерам.

Выдав деньги, кассир вносит данный расходный кассовый ордер в кассовую книгу.

Выдача денег из кассы, не подтвержденная распиской получателя в расходном кассовом ордере или другом заменяющем его документе, в оправдание остатка наличных денег в кассе не принимается. Эта сумма считается недостачей и взыскивается с кассира. Наличные деньги, не подтвержденные приходными кассовыми ордерами, считаются излишком кассы и зачисляются в доход организации.

Возврат наличных денег из кассы в банк.

Предприятия имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий и стипендий не свыше трех рабочих дней, включая день получения денег в банке. Сверх лимитные деньги должны быть сданы в банк на расчетный счет. При этом выписывается документ «Объявление на взнос наличными». Предприятие периодически получает из банка выписки из расчетного счета, т.е. перечень произведенных им за отчетный период операций. К выписке банка прилагаются документы, полученные от других предприятий, на основании которых зачислены или списаны средства, а так же документы выписанные организацией.

Полученная из банка выписка проверяется и обрабатывается: подбираются все оправдательные документы, проставляются корреспондирующие счета и коды статей.

На основании квитанции «объявления на взнос наличными» кассир оформляет расходный кассовый ордер и заносит его в кассовую книгу.

Ежедневно кассир передает бухгалтеру в качестве своего отчета второй нелинованный отрывной лист кассовой книги с приложенными к нему приходными и расходными ордерами.

Отчет кассира, в котором бухгалтером поставлена корреспонденция счетов, служит основанием для заполнения журнала ордера и ведомости по счету №50 «Касса».

Учет безналичных расчетов

Денежные средства как собственные, так и заемные, за исключением переходящих остатков денег в кассе, организациях обязаны хранить на счетах в банках. Безналичные расчеты ведутся путем перечисления (перевода) денежных средств со счета плательщика на счет получателя с помощью различных банковских операций.

Предприятия вправе открыть расчетный счет в любом банке для хранения денежных средств и осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций.

Документы по расчетному счету

Прием и выдача денег с расчетного счета или безналичные расчеты производятся банком на основании документов, утвержденных им же. Наиболее распространенными документами безналичного обращения являются: платежное поручение, платежное требование - поручение, аккредитив, расчетный чек.

Ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, не допускается, за исключением положения ареста на денежные средства или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом.

Платежное поручение представляет собой письменное распоряжение плательщика обслуживающему его банку о перечислении определенной суммы со своего счета на счет другого предприятия в том же банке. Помарки и подчистки не допускаются.

Платежное поручение подписывается руководителем организации и главным бухгалтером и ставится печать предприятия.

Платежные поручения действительны в течение 10 дней со дня выписки. Работник банка, принимая платежное поручение к исполнению, на последнем экземпляре его ставит штамп и возвращает организации для отражения этой операции в учете.

Аккредитив - это поручение банка покупателя банку поставщика об открытии специального аккредитивного счета для немедленной оплаты поставщику на условиях, предусмотренных в аккредитивном заявлении и в пределах указанной в заявлении суммы.

Особенность аккредитивной формы расчетов состоит в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции.

Расчетный чек содержит письменное поручение владельца счета (чекодателя) обслуживающему его банку на перечисление указанной в чеке суммы денег с его счета на счет получателя средств (чекодателя).

Различают чеки из лимитированных и не лимитированных чековых книжек. Лимитированные чековые книжки выдаются для расчетов только с одним поставщиком. Сумма лимита и срок действия книжки должны быть ограничены.

3. Контроль кассовых операций

Встречающие на практике злоупотребления и нарушения законности в процессе осуществления кассовых операций по способам совершения классифицируются следующим образом:

1.Ничем не замаскированное прямое хищение денежных средств.

Прямое хищение средств без подлогов выявляется при проверке кассы путем инвентаризации кассовой наличности

О нарушении можно говорить и в том случае, когда на прилагаемых к расходному кассовому ордеру документах (счетах, заявлениях и др.) отсутствует разрешительная надпись руководителя.

2. Неоприходование и присвоение поступивших сумм из банка.

Неоприходование денег по кассе связано со списанием полученных сумм непосредственно на расходы или сокрытием приходных операций.

Присвоение денежных средств в этом случае вскрывается взаимной проверкой операций кассы и банка.

Неоприходование денег, полученных по приходным ордерам в порядке оплаты услуг, погашения задолженности, оплаты материалов, квартирной платы и т.п., вскрывается посредством анализа и проверки непогашенной задолженности сотрудников и других лиц.

Наиболее распространенным видом неоприходования платежей по кассовым ордерам являются платежи увольняющихся лиц, погашающих при расчете свою задолженность.

Повторное использование одних и тех же документов для списания денег по кассе.

Излишнее списание денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов является одной из наиболее распространенных форм злоупотреблений.

Для этого отработанный и проведенный по кассе в прошлых отчетных периодах расходный документ изымается из архива и вторично предъявляется кассиром в составе кассового отчета.

Принятые из архива документы могут отличаться по цвету, виду, форме (они обычно пожелтевшие, проколотые, помятые). Чтобы убедиться в подделке, необходимо произвести встречную проверку документа или передать его на криминалистическую экспертизу.

Излишнее списание денег по кассе путем неправильного подсчета итогов в кассовых документах и кассовых отчетах.

Арифметические «ошибки» в ведомостях и кассовых отчетах допускаются сознательно с целью излишнего списания денег. Обычно в таких случаях ведомости внешне хорошо оформляются, все реквизиты и расписки находятся на месте, носят подлинный характер и не вызывают сомнений в правильности списания.

Техническая проверка подсчетов и проверка счета расчетов с рабочими и служащими - основные способы выявления таких злоупотреблений. Облегчает эти злоупотребление отсутствие должного контроля со стороны лиц, подписывающих документ.

Излишнее списание денег по кассе без оснований или по подложенным документам.

Одним из способов подлога является внесение в расчетно-платежные ведомости подставных лиц, на которых выписывается заработная плата с целью ее присвоения.

При проверке правильности выплаты денег по платежным ведомостям следует выборочным путем установить, все ли внесенные в них лица являются работниками данного предприятия, нет ли среди них подставных лиц. Это можно определить, сопоставляя фамилии лиц из платежных ведомостей с данными учета личного состава, табелей и других документов.

Присвоение депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям.

- эта неполученная в срок три дня заработная плата и сданная в банк на субсчет «Депонированная заработная плата». Неполученные работниками организации начисленные суммы хранятся в организации три года. В случае не востребования - списываются на финансовые результаты.

Присвоенные депонированные суммы часто относятся к суммам, принадлежащим выбывшим лицам.

Далее сличают подписи лиц, получивших суммы по депоненту с подписями их владельцев в ведомостях, заявлениях на период их пребывания на данном предприятии. По возможности необходимо провести опрос соответствующих лиц.

Особенно тщательно необходимо проверять операции по расходу наличных денег в кассе, списываемых на производственные и другие счета без последующего представления отчетов об их использовании. Например, оплата бланков первичных документов, канцтоваров, плакатов без документального подтверждения.

Другой участок контроля - проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета. Этот контроль должен проводиться на протяжении всей проверки при рассмотрении первичных кассовых документов и отчетов кассира, где указывается корреспонденция счетов, т.е. на какие счета надлежит отнести оприходованную или выданную из кассы сумму денег. В результате допущенных «ошибок» проходят записи на счета, позволяющие списать похищаемые суммы.

Перечисленные нарушения и злоупотребления являются в основном результатом небрежного, халатного отношения к технике составления и обработке документов.

В деятельности юриста потребность в данных бухгалтерского учета денежных средств возникает как по гражданским, так и по уголовным делам.

Установление всей совокупности подлогов и их возможной.

Рассмотренный комплекс существующих подлогов и специальных методов и приемов исследования учета и движения денежных средств имеет особое значение для профессиональной подготовки юриста, помогающих выявить доказательственную судебно-бухгалтерскую информацию.

При выявлении преступлений эффективен комбинированный подход, когда первоначально работники правоохранительных органов самостоятельно либо с помощью соответствующих специалистов изучают узкий круг заранее отобранных учетно-бухгалтерских документов. Затем, если будет установлено, что преступление нашло какое-то отражение в данных бухгалтерского учета, дается конкретное задание на осуществление предметной документальной проверки и осуществляется контроль за ходом его последующей работы.

При таком подходе исключается необоснованное проведение проверок по инициативе правоохранительных органов и как следствие случаи необоснованного возбуждения уголовного дела.

Тема 14. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производственных запасов

1. Учет производственных запасов

Производственные запасы -- это прежде всего сырье, материалы, топливо, запасные части, тара и другие подобные материальные ценности, без которых невозможна деятельность предприятий сферы материального производства.

Информация о наличии и движении принадлежащих предприятию производственных запасов отражается на счете 10 "Материалы" по субсчетам:

10--1 «Сырье и материалы»,

10--2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»,

10-3 «Топливо»,

10--4 «Тара и тарные материалы»,

10--5 «Запасные части»,

10--6 «Прочие материалы»,

10--7 «Материалы, переданные в переработку на сторону»,

10--8 «Строительные материалы»,

10--9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

Указанный перечень субсчетов может при необходимости дополняться исходя из потребностей конкретного предприятия.

Кроме материалов, которые являются предметами труда, к производственным запасам относятся: хозяйственный инвентарь; инструмент и приспособления общего и специального назначения; временные сооружения, приспособления и устройства; готовая фирменная одежда и другие материальные ценности, которые по своему экономическому содержанию являются средствами труда. Вместе с тем от основных средств они отличаются более коротким сроком службы (в пределах одного года), или же их стоимость на дату приобретения не превышает стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу, независимо от срока службы. Исключение составляют сельскохозяйственные машины и орудия, строительный механизированный инструмент, рабочий и продуктивный скот, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

В бухгалтерском учете все операции с производственными запасами отражаются только на основании первичных документов.

Учет операций, связанных с поступлением материалов в промышленности, осуществляется с помощью двух синтетических счетов: счет 10 "Материалы" и счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Кроме покупной стоимости на счете 10 учитываются также транспортно-заготовительные расходы, связанные с приобретением этих материалов, которые в рассмотренной ранее упрощенной схеме учета напрямую относятся к материальным затратам. На счете № 60, кроме собственно расчетов с поставщиками, осуществляется и учет материалов в пути.

2. Оформление поступления и отпуска материалов

Для выполнения производственной программы организации определяют потребность в материальных ресурсах и приобретают их. На основании договора (или устного соглашения) предприятие поставщик (продавец) выписывает счет-фактуру.

Счет-фактура является документом, служившим основанием для производства расчетов. Произведя оплату (свыше 60 тыс. рублей только безналичным способом) организация получатель (покупатель) организует получение и доставку материальных ценностей. Для этого под расписку бухгалтерия оформляет на лицо, кто будет получать материалы, доверенность. На основании предъявленных документов продавец выписывает накладную (обычно в бухгалтерии) в 2-х экземплярах и выдает ценности с одним экземпляром накладной.

Материальные ценности доставляются на склад предприятия и сдаются заведующему (кладовщику).

При централизованной доставке материалов автотранспортом поставщик выписывает товарно-транспортную накладную в 4-х экземплярах:

На склады поступают материалы из цехов по накладным составляемым в 2-х экземплярах.

Таким образом, первичными документами на поступление материальных ценностей являются:

- договор;

- счет-фактура;

- платежные документы;

- доверенность;

- накладная.

Порядок учета материалов на складах и в бухгалтерии зависит от метода учета материалов. Наиболее прогрессивным и рациональным методом учета материалов является оперативно- бухгалтерский (сальдовый).

Материалы со складов отпускаются в цеха для изготовления продукции, а так же на сторону для реализации. Отпуск в производство, как правило, осуществляется в пределах предварительно установленных лимитов. Расход материалов оформляется лимитно-заборными картами (ф. №М-8), накладными.

Один экземпляр передается в цех, а второй на склад. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит остаток лимита. Кладовщик расписывается в экземпляре цеха, а представитель цеха (мастер) расписывается в карте кладовщика. По окончании месяца карты сдаются в бухгалтерию для отражения в учете.

Для оформления разового отпуска материальных ценностей внутри предприятия и сторонним организациям применяют накладные в 2-х экземплярах. Один остается у кладовщика, а второй получателю.

Учет движения материалов в производстве осуществляет, как правило, с помощью раскройных карт, актов раскроя, комплектовочных ведомостей. В раскройной карте отмечается сколько получено материального сырья, сколько произведено из него продукции, сколько получено отходов:

- рациональных - из них можно еще что-то изготовить;

- нерациональных - фактически это ветошь;

- произведенного брака по видам.

Эти карты так же используются в качестве первичных документов по учету выработки и выпуска продукции.

3. Условия создания неучтенных излишков в производстве

Неучтенные излишки сырья и материалов на производстве и на складах в основном создаются с целью изъятия их в натуре, производства из них готовой неучтенной продукции, а также сокрытия ранее образовавшихся недостач, в том числе вызванных оприходованием сырья и материалов по бестоварным документам.

Излишки сырья и материалов могут быть образованы на разных стадиях движения этих ценностей на предприятии: при приеме на склад, хранении, передаче со склада в цех, списании на производство и т. п.

Одним из основных условий образования излишков является списание сырья и материалов на производство в размере, превышающем действительную потребность в них. Для списания излишков на практике используются следующие способы.

Списание сырья и материалов на производство не по фактическому их расходу на выпуск учтенной продукции, а из расчета потребности, установленной утвержденными нормами. При списании сырья и материалов по завышенным нормам возникают их излишки, незаконно присваиваемые и используемые для производства неучтенной продукции, которую преступники в большинстве случаев сбывают, а выручку присваивают.

Применение средних норм расхода при списании сырья и материалов на производство тоже ведет к образованию излишков сырья и материалов.

Нарушение технических условий при выпуске продукции: ухудшение их качества вследствие использования сырья более низкого качества, чем предусмотрено техническими нормами; замена одних компонентов другими и т. д.

Необоснованное списание сырья и материалов на потери в количествах, превышающих их фактический и допускаемый нормами расход, а также списание этих ценностей на потери при отдельных технологических операциях, которые фактически не выполнялись.

Похищение давальческого сырья и материалов, списание которых на производство нередко производится в завышенных количествах против обусловленных договорами, заключенными между сторонами. Необходимо иметь в виду, что излишки сырья и материалов помимо производства образуются в ряде случаев и на складах сырья, в частности при неполном оприходовании сырья и материалов при приеме их на склад от поставщиков; занижении в приходных документах качественных показателей сырья и материалов против их фактических показателей при приеме от поставщиков (занижение жирности молока, крахмалистости зерна, сахаристости винограда и свеклы, завышение влажности зерна и др.).

Излишки сырья и материалов могут, образоваться также в результате:

необоснованного составления коммерческих и внутренних актов на недостачу, бой, утечку и порчу товарно-материальных ценностей при приеме, погрузке, транспортировке и разгрузке их на складах, базах, пристанях и железнодорожных станциях;

завоза сырья и материалов от поставщиков в больших количествах, чем указывалось в сопроводительных документах, или завоза ценностей вообще без документального оформления (сторонние товары);

завоза от поставщиков доброкачественного сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводительных документах;

завышения веса тары при составлении актов на ее завес;

внесения в сырье и материалы посторонних или более низкого качества однородных веществ с целью увеличения их количества или веса (цикорий в кофе, низкосортную муку в муку высшего сорта, манную крупу в сахар.).

В отдельных отраслях промышленности излишки создаются путем замены без оформления документами одних ценностей другими.

4. Методы выявления признаков создания неучтенной продукции

Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответствует действующим стандартам (утвержденным техническим условиям), принята техническим контролем предприятия, сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки.

Вся произведенная продукция отражается в бухгалтерском учете. В случае если продукция не оформляется приемо-сдаточными документами цеха или склада предприятия и не отражается в бухгалтерском учете, возникает неучтенная продукция.

Поскольку неучтенная продукция не отражается в бухгалтерских документах, во многих случаях определяют ее наличие на основании документации, отражающей технологические процессы производства этой продукции (документы на выплату заработной, платы, данные оперативного учета о закладке сырья и выпуска готовой продукции и др.), а также документов, подтверждающих вывоз продукции с арендного предприятия (пропуска, счета-фактуры, накладные и пр.).

В отдельных случаях неучтенная продукция может быть выявлена путем сличения (сопоставления) документов, отражающих движение ценностей на предприятиях, выпускающих и получающих продукцию, документальных данных складов и цехов - производителей продукции, данных инвентаризаций готовой продукции в цехах и на складах предприятий - с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций и т. п.

Иногда документальные данные лишь позволяют установить, что выпуск и реализация неучтенной продукции не исключаются. Чтобы удостовериться в наличии этих операций, должны быть получены оценки других специалистов, участвующих в проверке. Поэтому устанавливаются не только выявленные обстоятельства, но и признаки, частично подтверждающие выпуск и реализацию неучтенной продукции.

При определении наличия материального ущерба необходимо иметь в виду, что производство продукции из неучтенных излишков сырья и материалов не дает достаточного основания для утверждения о наличии материального ущерба. Эта продукция может оказаться на складе предприятия. Материальный ущерб будет в том случае, если неучтенной продукции в наличии не окажется, т. е., она была безучетно вывезена с предприятия.

Для установления выпуска неучтенной продукции проверяющие пользуются разными способами анализа и проверки документов. К ним, в частности, относятся: сопоставление данных инвентаризаций складов готовой продукции предприятия и данных учета в местах хранения (обнаружение при этом излишков продукции собственного производства, образование которых за счет недогруза потребителям исключается, подтверждает, что не вся продукция на предприятии учитывается (если при этом отсутствуют ошибки в учете); сличение документов, подтверждающих вывоз с предприятия готовой продукции (накладные, пропуска, путевые листы, железнодорожные и другие документы), с документами бухгалтерского и оперативного учета продукции на складах.

На предприятиях существует пропускная система, при которой вывоз готовой продукции оформляется соответствующими документами (специальными пропусками, учитываемыми как бланки строгой отчетности). Сопоставляя их с другими данными, можно придти к выводу о наличии фактов вывоза с предприятия неучтенной продукции и установить ее количество.

Иногда для установления количества вывезенной неучтенной продукции могут служить железнодорожные документы, в частности данные о взвешивании продукции на станции отправления.

Путем сопоставления документальных данных о выпуске продукции и отпуске ее в торговую сеть можно установить, что в отдельные периоды количество отпущенной в торговую сеть продукции превышает ее фактический выпуск (с учетом переходящего остатка). Эти данные позволяют сделать вывод, что вывоз с предприятия неучтенной продукции не исключается.

Используя перечисленные способы проверки основных документов, важно одновременно изучить дополнительные документальные данные, указывающие на возможность выпуска неучтенной продукции. Большое значение при этом имеет, в частности, наличие неучтенных излишков сырья и материалов, служащих основным источником выпуска неучтенной продукции. Поэтому контроль выпуска неучтенной продукции, как правило, связан с одновременной проверкой источников образования неучтенных излишков сырья и материалов.

При этом следует иметь в виду, что не всегда, представляется возможным установить по документальным данным источники образования излишков сырья и материалов, впоследствии используемых для выпуска неучтенной продукции.

В качестве дополнительного подтверждения факта выпуска неучтенной продукции могут использоваться и другие документальные данные.

Путем сопоставления записей в журналах ОТК и других документах оперативного учета, регистрирующих количество произведенной продукции, с отраженными в бухгалтерском учете данными об ее оприходовании по складу выявляются количественные расхождения. Проверка данных смежных цехов о количестве передаваемых из цеха в цех полуфабрикатов для их дальнейшей обработки может в определенных отчетных периодах привести к выявлению несоответствия этого количества.

На предприятиях с цеховой структурой передача из цеха в цех полуфабрикатов для дальнейшей их обработки оформляется соответствующими документами. Сопоставляя данные этих документов с количеством выпущенной продукции, отраженной по приходу в бухгалтерском учете, можно установить, что часть продукции не была учтена или имеется недостача полуфабрикатов.

Путем сопоставления количества тары, списанной на упаковку готовой продукции, с действительной потребностью в ней на выпуск учтенной продукции устанавливается излишний расход тары. При правильной постановке учета количество израсходованной тары и количество выпущенной продукции должны соответствовать друг другу. Поэтому необоснованное списание тары может указывать на выпуск неучтенной продукции.

Действующие правила учета труда и заработной платы также дают возможность на каждой технологической стадии получить данные о количестве произведенной продукции, за которую начислена заработная плата рабочим.

Следует иметь в виду, что при массовом выпуске продукции и больших запасах сырья с помощью технических расчетов трудно определить возможные пути создания излишков сырья в процессе производства и выпуска за счет этого незначительного количества неучтенной продукции.

Тема 15. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете внеоборотных активов

бухгалтерский учет судебный экспертиза

1. Учет внеоборотных активов

К внеоборотным активам в отечественной практике бухгалтерского учета принято относить основные средства, нематериальные активы, незавершенное строительство и долгосрочные финансовые вложения.

Основные средства -- это совокупность материальных ценностей, используемых в качестве средств труда и не изменяющих натуральную форму в течение длительного периода времени. Основные средства должны служить не менее одного года и стоить, на дату приобретения, более стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу. Если эти условия не соблюдаются, то предметы относятся к средствам в обороте.

Порядок отнесения предметов к основным средствам определен в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств"(ПБУ 6/01), утвержденном приказом Министерства финансов Российской Федерации от марта 2001г. №26н.

Юристы в своей практической деятельности могут встречаться с категорией основных средств как по гражданским, так и по уголовным делам. Например, при рассмотрении споров по договорам продажи недвижимости, продажи предприятия, мены, дарения, аренды и др.; при определении суммы ущерба от недостачи; в уголовном процессе по преступлениям против собственности и преступлениям в сфере экономической деятельности

Для учета основных средств предназначен счет 01 "Основные средства". Учет объектов на счете 01 "Основные средства" ведется в первоначальной оценке.

Первоначальная оценка основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал предприятия, определяется по договоренности сторон. В отношении объектов основных средств, изготовленных непосредственно на предприятии или приобретенных за плату у других предприятий, а также у физических лиц, первоначальная оценка определяется на основе фактически произведенных затрат по сооружению или приобретению, с учетом стоимости доставки, монтажа, установки. Первоначальная оценка основных средств, полученных безвозмездно от других предприятий, физических лиц или в качестве субсидии правительственного органа, определяется на основании документов приемки, передачи или исходя из рыночной стоимости на дату оприходования.

Стоимость основных средств переносится на вновь созданную продукцию предприятий путем начисления износа, который по основным средствам производственного назначения включается в издержки производства.

Учет накопленного износа ведется на счете 02 "Износ основных средств". Износ начисляется ежемесячно, исходя из срока полезного использования объекта основных средств. В юридической практике оценка основных средств имеет большое значение. Так, по остаточной стоимости определяется сумма ущерба, подлежащая взысканию с виновных лиц в случае недостачи основных средств. Правильность определения первоначальной оценки влияет на решение споров о стоимости имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал, а также в налоговых спорах в части определения суммы налога на имущество. Оценка основных средств имеет значение и по уголовным делам, при исчислении суммы ущерба от хищений и мошенничества и в некоторых других случаях.

Акт приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1). Этим документом оформляется зачисление в состав основных средств, а также выбытие основных средств за пределы предприятия.

Накладная на внутреннее перемещение основных средств (форма № ОС-2) служит для оформления перемещения объектов основных средств внутри предприятия; выписывается в двух экземплярах. Юрист должен знать, что с помощью этого документа может скрываться недостача основных средств при проведении инвентаризации.

Акт о ликвидации основных средств (форма № ОС-4) предназначен для оформления выбытия основных средств при их полной или частичной ликвидации.

Регистрами аналитического учета служат инвентарные карточки учета основных средств. Для учета зданий и сооружений предназначена инвентарная карточка учета основных средств формы № ОС-6; для учета машин, оборудования, инструмента, производственного и хозяйственного инвентаря -- инвентарная карточка формы № ОС-7; для животных и многолетних насаждений -- инвентарная карточка формы № ОС-8. Инвентарные карточки по учету основных средств должны быть зарегистрированы в описи формы № ОС-10, которая составляется в одном экземпляре в бухгалтерии для контроля за сохранностью инвентарных карточек. При небольшом количестве объектов основных средств вместо карточек и их описи может вестись инвентарная книга учета основных средств формы № ОС-11. Эта книга ведется бухгалтерией. По месту нахождения или эксплуатации основных средств ведется инвентарный список основных средств формы № ОС-13.

Рассчитавшись с реальным подрядчиком за приобретенные основные средства, на сумму завышения могут изыматься по подложным первичным документам денежные средства под видом погашения кредиторской задолженности поставщику основных средств. Это пример типичного преступления бухгалтеров, которое они могут совершать без участия материально ответственных лиц.

Может совершаться хищение основных средств за счет их неполного оприходования и при безвозмездном поступлении основных средств. Следы такого преступления проявятся в противоречии между данными первичных документов (актов приемки-передачи основных средств) и записями на счетах бухгалтерского учета. Бухгалтерские записи о выбытии основных средств по различным причинам являются свидетельством списания основных средств с баланса организации.

Хищение основных средств может маскироваться в учете и под видом их продажи. В этом случае записи на счетах также могут быть бездокументными или совершенными по подложным документам, а признак преступления проявится в виде неоплачиваемой покупателем в течение длительного времени дебиторской задолженности на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Записи о начислении износа основных средств могут использоваться в качестве свидетельств по налоговым спорам и преступлениям в части налога на прибыль предприятия..

Нематериальные активы -- это права, используемые в хозяйственной деятельности свыше одного года и приносящие доход. Такие права могут возникать из договоров на произведения литературы, науки, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных; из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование. К нематериальным активам относятся также права пользования земельными участками, природными ресурсами, организационные расходы и некоторые другие.

Знания бухгалтерского учета нематериальных активов необходимы юристу при участии в уголовном процессе по некоторым делам о преступлениях в сфере экономической деятельности, а также для гражданского участия в разрешении гражданских споров о правах на различные объекты интеллектуальной и материальной собственности.

Для учета данных операций предназначен синтетический счет 04 "Нематериальные активы", на котором обобщается информация о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих предприятию на правах собственности. Первоначальная оценка нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал предприятия, определяется по договоренности сторон. В случае приобретения нематериальных активов за плату у других предприятий или физических лиц их первоначальная оценка складывается из фактических затрат по приобретению и приведению в состояние готовности этих объектов.

При получении нематериальных активов безвозмездно их первоначальная оценка определяется экспертным путем, как правило, исходя из рыночной стоимости на дату оприходования.

В целях погашения стоимости нематериальных активов производится ежемесячное равномерное начисление их износа. Нормы износа нематериальных активов определяют сами предприятия исходя из установленного срока полезного использования. Если по отдельным объектам нематериальных активов невозможно определить срок их полезного использования, то нормы износа устанавливаются в расчете на десять лет, но с учетом срока деятельности предприятия. Учет износа ведется на счете 05 "Амортизация нематериальных активов". Сумма начисленной амортизации списывается в дебет счетов учета издержек производства.

Постановка нематериальных активов на учет и списание с учета производится на основании соответствующих договоров и актов.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета основных хозяйственных операций с нематериальными активами во многом аналогичен учету основных средств. Существенным остается одно различие -- вместо активно-пассивного счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" используется активно-пассивный счет 48 "Реализация прочих активов".

Долгосрочные финансовые вложения учитываются на одноименном счете 06. Этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении долгосрочных вложений (инвестиций) в ценные бумаги других предприятий, облигации государственных и местных займов, уставные капиталы других предприятий, а также предоставленных предприятием другим предприятиям займов. При этом вложения в облигации и т.п. ценные бумаги, а также предоставленные другим предприятиям займы учитываются на счете 06 "Долгосрочные финансовые вложения" в том случае, когда установленный срок погашения их превышает один год. Вложения в ценные бумаги, по которым срок погашения (выкупа) не установлен (например, акции), учитываются на счете 06 в том случае, когда эти вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года.

Аналитический учет по счету 06 "Долгосрочные финансовые вложения" ведется по видам долгосрочных финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения.

Основанием для данных хозяйственных операций и бухгалтерских записей служат оформленные надлежащим образом договорные обязательства и первичные бухгалтерские документы.

В зависимости от способа совершения преступлений хищение может проявиться в бухгалтерском учете как документальная необоснованность записей по дебету счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения", как заметное несоответствие между балансовой и договорной стоимостью материальных ценностей, отпущенных в качестве взноса в уставный капитал других предприятий, как явная нецелесообразность отраженных на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций.

Особое внимание должно быть уделено операциям по непрямому возврату финансовых вложений, когда по инициативе инвестора внесенный им вклад перечисляется какой-либо третьей организации.

Необоснованность записей по дебету счета 06 может быть связана с фиктивностью самих хозяйственных операций, которые служат лишь декорацией, скрывающей ущерб от хищения. Например, деньги перечислены сторонней организации, где обналичены и присвоены, а в учете отражен взнос в уставный капитал третьей организации, которая ничего об этом не знает.

При наличии информации о подобных фактах практикующие юристы с помощью специалистов (аудиторы, ревизоры) организуют выборочную проверку сомнительных операций.

Если преступные действия были совершены под видом вложений в уставные капиталы не акционерных обществ, а предприятий других организационно-правовых форм собственности, то достаточно проверить наличие учредительного договора, по которому проверяемое предприятие является учредителем другого предприятия, а также документы (выше они были названы), подтверждающие факт передачи денежных средств или имущества в качестве вклада в уставный капитал. При раскрытии преступления, ответственность за которое предусмотрена ч. 1 ст. 195 УК "Неправомерные действия при банкротстве", также можно встретиться с ситуациями, похожими на вышеизложенные.

Определенный интерес представляют операции, связанные с реализацией принадлежащих данному предприятию акций, выпущенных сторонними организациями или вложениями в уставные капиталы других предприятий. Становясь владельцами акций, вкладов в уставные капиталы каких-либо организаций, данное предприятие рассчитывает в качестве соучредителя получать дивиденды, т.е. долю прибыли, получаемой от хозяйственной деятельности в инвестируемом предприятии. Отсюда объекты, учитываемые на счете 06 "Долгосрочные финансовые вложения", часто называют доходными активами. Однако уровень доходности таких активов не остается неизменным, в одних случаях он понижается, в других повышается. Отсюда и возникает разница между ценой приобретения и продажной стоимостью акций, выявляемая на счете 48 "Реализация прочих активов".

Объектом расследования могут стать и действия обратного порядка -- занижение показателей прибыли вплоть до имитации финансового банкротства, если они сопровождались скупкой собственных акций через подставных лиц, но уже по низкой курсовой стоимости.

Тема 16. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности при учете производства и выпуска продукции

1. Процессы создания неучтенной готовой продукции

Контроль сохранности материальных ценностей - важный и сложный участок работы юриста, контрольной службы организации. На данном участке контрольной работы проводится комплекс мероприятий, направленных на предотвращение бесхозяйственности, непроизводительных потерь, недостач и хищений. В ходе проверок в первую очередь проверяются: состояние складского учета, подбор и расстановка материально ответственных лиц, организация пропускной системы. Контрольная проверка предусматривает обследование складов и мест хранения материальных ценностей с целью выяснения их пригодности для использования по назначению. Одновременно проверяется система отпуска материалов в производство, правильность определения их количества с помощью весоизмерительных приборов, своевременность и точность отражения отпуска в соответствующих первичных и сводных документах.

Хищению сырья и материалов предшествует образование резервов или неучтенных излишков, способы, создания которых различаются в зависимости от места хранения (в цехе или на складе).

Неучтенные излишки сырья и материалов на производстве и на складах в основном создаются с целью изъятия их в натуре, производства из них готовой неучтенной продукции, а также сокрытия ранее образовавшихся недостач, в том числе вызванных оприходованием сырья и материалов по бестоварным документам.

Излишки сырья и материалов могут быть образованы на разных стадиях движения этих ценностей на предприятии: при приеме на склад, хранении, передаче со склада в цех, списании на производство и т. п.

Одним из основных условий образования излишков является списание сырья и материалов на производство в размере, превышающем действительную потребность в них. Для списания излишков на практике используются следующие способы.

Списание сырья и материалов на производство не по фактическому их расходу на выпуск учтенной продукции, а из расчета потребности, установленной утвержденными нормами, которые в ряде случаев являются завышенными, не отражают снижения материальных затрат, достигнутого за счет совершенствования технологического процесса, внедрения рационализаторских предложений, замены оборудования и сырья и проведения других мероприятий. Применение средних норм расхода при списании сырья и материалов на производство тоже ведет к образованию излишков сырья и материалов. Нарушение технических условий при выпуске продукции: ухудшение их качества вследствие использования сырья более низкого качества, чем предусмотрено техническими нормами; замена одних компонентов другими и т. д. Необоснованное списание сырья и материалов на потери в количествах, превышающих их фактический и допускаемый нормами расход, а также списание этих ценностей на потери при отдельных технологических операциях, которые фактически не выполнялись. Например, в винодельческой промышленности технологией предусмотрены потери сырья при фильтрации вина, но в ряде случаев она не производится. При списании на фильтрацию потерь создаются излишки вина, которые в дальнейшем безучетно реализуются.

Похищение давальческого сырья и материалов, списание которых на производство нередко производится в завышенных количествах против обусловленных договорами, заключенными между сторонами. Необходимо иметь в виду, что излишки сырья и материалов помимо производства образуются в ряде случаев и на складах сырья, в частности при неполном оприходовании сырья и материалов при приеме их на склад от поставщиков; занижении в приходных документах качественных показателей сырья и материалов против их фактических показателей при приеме от поставщиков (занижение жирности молока, крахмалистости зерна, сахаристости винограда и свеклы, завышение влажности зерна и др.).

Излишки сырья и материалов могут, образоваться также в результате:

необоснованного составления коммерческих и внутренних актов на недостачу, бой, утечку и порчу товарно-материальных ценностей при приеме, погрузке, транспортировке и разгрузке их на складах, базах, пристанях и железнодорожных станциях;

завоза сырья и материалов от поставщиков в больших количествах, чем указывалось в сопроводительных документах, или завоза ценностей вообще без документального оформления (сторонние товары);

завоза от поставщиков доброкачественного сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводительных документах;

завышения веса тары при составлении актов на ее завес;

внесения в сырье и материалы посторонних или более низкого качества однородных веществ с целью увеличения их количества или веса (цикорий в кофе, низкосортную муку в муку высшего сорта, манную крупу в сахар.).

В отдельных отраслях промышленности излишки создаются путем замены без оформления документами одних ценностей другими.

2. Документирование выпуска неучтенной продукции

Готовой является продукция, которая полностью закончена обработкой на данном предприятии, соответствует действующим стандартам (утвержденным техническим условиям), принята техническим контролем предприятия, сдана на склад или принята заказчиком в соответствии с утвержденным для данной продукции порядком ее приемки.

Вся произведенная продукция отражается в бухгалтерском учете. В случае если продукция не оформляется приемо-сдаточными документами цеха или склада предприятия и не отражается в бухгалтерском учете, возникает неучтенная продукция. Она может быть в виде готовых изделий, определяемых в натуральном и стоимостном выражении, когда выпущенная продукция приходуется по складу полностью, но в. заниженной оценке, а, следовательно, по более низким розничным ценам.

Поскольку неучтенная продукция не отражается в бухгалтерских документах, во многих случаях определяют ее наличие на основании документации, отражающей технологические процессы производства этой продукции, а также документов, подтверждающих вывоз продукции с арендного предприятия (пропуска, счета-фактуры, накладные и пр.).

В отдельных случаях неучтенная продукция может быть выявлена путем сличения (сопоставления) документов, отражающих движение ценностей на предприятиях, выпускающих и получающих продукцию, документальных данных складов и цехов - производителей продукции, данных инвентаризаций готовой продукции в цехах и на складах предприятий - с учетными данными на день проведения таких инвентаризаций и т. п.

Иногда документальные данные лишь позволяют установить, что выпуск и реализация неучтенной продукции не исключаются. Чтобы удостовериться в наличии этих операций, должны быть получены оценки других специалистов, участвующих в проверке. Поэтому устанавливаются не только выявленные обстоятельства, но и признаки, частично подтверждающие выпуск и реализацию неучтенной продукции.

Проверяя документальные данные с целью установления выпуска и реализации неучтенной продукции, нельзя ограничиваться каким-либо одним документом. Заключение по таким фактам должно основываться на совокупности документальных данных, полностью обосновывающих его выводы. Для установления выпуска неучтенной продукции проверяющие пользуются разными способами анализа и проверки документов. К ним, в частности, относятся: сопоставление данных инвентаризаций складов готовой продукции предприятия и данных учета в местах хранения (обнаружение при этом излишков продукции собственного производства, образование которых за счет недогруза потребителям исключается, подтверждает, что не вся продукция на предприятии учитывается (если при этом отсутствуют ошибки в учете); сличение документов, подтверждающих вывоз с предприятия готовой продукции (накладные, пропуска, путевые листы, железнодорожные и другие документы), с документами бухгалтерского и оперативного учета продукции на складах. В результате такого сличения может устанавливаться случай вывоза не оприходованной по складу продукции, которая в расход не была списана и в недостаче не оказалась.

На предприятиях существует пропускная система, при которой вывоз готовой продукции оформляется соответствующими документами (специальными пропусками, учитываемыми как бланки строгой отчетности). В пропусках указывается наименование и количество вывезенной продукции. Сопоставляя их с другими данными, можно придти к выводу о наличии фактов вывоза с предприятия неучтенной продукции и установить ее количество.

Отпуск неучтенной продукции можно также установить при сопоставлении показателей отвесов и заборных листов, составленных при отпуске продукции частями или отдельными партиями, с данными сводных накладных или счетов-фактур. Если количество продукции, указанное в счетах-фактурах и сводных накладных, будет меньше, чем в отвесах и заборных листах, то это расхождение может указывать на количество отпущенной неучтенной продукции (если не установлена недостача продукции на складе).

Используя перечисленные способы проверки основных документов, важно одновременно изучить дополнительные документальные данные, указывающие на возможность выпуска неучтенной продукции. Большое значение при этом имеет, в частности, наличие неучтенных излишков сырья и материалов, служащих основным источником выпуска неучтенной продукции. Поэтому контроль выпуска неучтенной продукции, как правило, связан с одновременной проверкой источников образования неучтенных излишков сырья и материалов.

При этом следует иметь в виду, что не всегда, представляется возможным установить по документальным данным источники образования излишков сырья и материалов, впоследствии используемых для выпуска неучтенной продукции. Однако в тех случаях, когда документально подтверждается вывоз неучтенной продукции с предприятия, выпускавшего такую продукцию в массовом порядке и располагавшего для этого запасами сырья и материалов, необходимо определить материальный ущерб в размере стоимости вывезенной неучтенной продукции.

На предприятиях с цеховой структурой передача из цеха в цех полуфабрикатов для дальнейшей их обработки оформляется соответствующими документами. Сопоставляя данные этих документов с количеством выпущенной продукции, отраженной по приходу в бухгалтерском учете, можно установить, что часть продукции не была учтена или имеется недостача полуфабрикатов. Причину этих расхождений необходимо установить на основе анализа других документальных данных, отражающих производственные процессы.

Путем сопоставления количества тары, списанной на упаковку готовой продукции, с действительной потребностью в ней на выпуск учтенной продукции устанавливается излишний расход тары. Это также в некоторых случаях указывает на выпуск неучтенной продукции.

Действующие правила учета труда и заработной платы также дают возможность на каждой технологической стадии получить данные о количестве произведенной продукции, за которую начислена заработная плата рабочим.

Следует иметь в виду, что при массовом выпуске продукции и больших запасах сырья с помощью технических расчетов трудно определить возможные пути создания излишков сырья в процессе производства и выпуска за счет этого незначительного количества неучтенной продукции. В то же время применяя описанную методику проверки учетной документации, можно установить факты образования и реализации неучтенных излишков продукции.

Тема 17. Использование учетной информации в расследовании противоправной деятельности в торговле и общественном питании

1.Особенности учета товарных операций в торговле и общественном питании

Различают два основных вида торгового оборота: оптовый и розничный

Оптовую торговлю осуществляют различные сбытовые организации, оптовые базы, склады, фирмы.

Розничная торговля осуществляется в основном магазинами, павильонами, палатками, ларьками, с рук частными предпринимателями.

Отличие между этими двумя видами торгового оборота состоит в следующем:

в форме расчетов за проданный товар. В оптовой торговле основной формой расчетов является безналичная форма (через расчетный счет, аккредитивом, расчетными чеками, векселями) и лишь в ограниченных суммах -- наличными. В розничной же торговле используется в основном расчет наличными денежными средствами и лишь в небольшой степени безналичным способом (например, с использованием пластиковых карт на лицевые счета в банке);

по форме учета товара. В оптовой торговле применяется количественно-суммовая форма учета, а отсюда продажа товара учитывается как по наименованиям и количеству, так и по сумме. В розничной же торговле реализация товара учитывается лишь в суммовом выражении, через контрольно-кассовые аппараты. Поэтому если мы решим провести инвентаризацию товарно-материальных ценностей в магазине розничной торговли, то в результате можем установить лишь сумму недостачи товара, но не сможем сразу определить недостачу конкретного товара;