Оплата труда как часть системы аудита на предприятии

Статья 157 ТК РФ устанавливает лишь низший предел оплаты времени простоя - не менее двух третей средней заработной платы работника. Однако, в самой организации (например, в Положении об оплате труда) могут быть установлены более высокие размеры оплаты времени простоя.

В том случае, если простой имел место по вине работника, то это время не подлежит оплате. При этом не имеет значения форма вины работника (умысел, самонадеянность, неосторожность и т.д.) [45, 83]

1.1.6 Исчисление среднего заработка

С 1.02.2002, т.е. с момента принятия Трудового кодекса РФ (ст. 139) установлены следующие случаи исчисления средней заработной платы:

· выплаты выходного пособия при увольнении;

· оплаты отпусков;

· выплаты компенсации за неиспользованный отпуск;

· оплаты времени нахождения в командировке;

· оплаты за время повышения квалификации с отрывом от работы;

· оплаты дней безвозмездной сдачи крови и её компонентов и дней отдыха в связи с этим;

· оплаты времени проведения медицинского обследования работника;

· оплаты времени вынужденного прогула незаконно уволенного и восстановленного судом работнику и др.

В соответствии с Положением об особенностях порядка начисления средней заработной платы, утверждённым постановлением Правительства от 11 апреля 2003 г.№ 213 (вступило в силу 24 апреля 2003г.) предусмотрены особенности исчисления среднего заработка в различных случаях:

* при неполностью отработанном расчетном периоде, если работник в данном периоде (или более продолжительном периоде) заработка не имел;

*когда в расчетном периоде и до него работник не имел отработанных дней или заработка на данном предприятии;

*для работников с установленным суммированным учетом рабочего времени;

*для работников с неполным рабочим временем;

*для оплаты времени вынужденного прогула и др.

Правительственный документ содержит порядок учета премий и вознаграждений, а также корректировки среднего заработка при повышении предприятием тарифных ставок (окладов).

Для расчета средней заработной платы, в том числе оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, следует иметь в виду, что в разных случаях расчетный период определяется неоднозначно.

В частности, в п.4 Положения, утвержденного Правительством РФ, перечислены периоды, исключаемые из расчета. Это время, когда:

*за работником сохранялся средний заработок по закону;

*он получал пособие за счет средств социального страхования;

*не работал в связи с простоем не по своей вине;

*не участвовал в забастовке, но в связи с ней не имел возможности работать;

* ему предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми - инвалидами;

*предоставлялись отгулы на основании законодательства.

Возможны случаи отсутствия у работника заработка за расчетный период, тогда средний заработок исчисляют исходя из суммы фактически начисленной платы за предшествующий расчетный период.

В соответствии со ст.139 ТК РФ расчет средней заработной платы во всех случаях, кроме оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, осуществляется исходя из фактически начисленной данному работнику заработной платы и фактически отработанного времени за 12 предшествующих моменту выплаты месяцев. Поэтому средний дневной заработок, кроме случаев исчисления среднего заработка для оплаты отпусков и выплаты компенсаций за неиспользованный отпуск, исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы за месяцы расчетного периода на количество фактически отработанных дней в этом периоде [ 27 , 159]

Состав выплат, включаемых при расчете средней заработной платы.

В настоящее время новые юридические основания для расчета заработка созданы Постановлением Правительства РФ от 11апреля 2003г. № 213 «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы». Названным Постановлением утверждено Положение, которым определены порядок расчета среднего заработка для всех случаев, предусмотренных Трудовым кодексом РФ. Законодательно установлены все виды выплат, определенных системой оплаты труда независимо от их источника, к которым отнесены:

а) заработная плата, начисленная по тарифным ставкам (должностным окладам) за отработанное время;

б) заработная плата за работу по сдельным расценкам;

в) заработная плата, начисленная в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионное вознаграждение;

г) заработная плата в неденежной форме;

д) денежное вознаграждение за отработанное время лицам, замещающим государственные должности;

е) начисленные в редакциях средств массовой информации и организациях искусства гонорар работников, состоящих в списочном составе организаций, и (или) оплата их труда, осуществляемая по ставкам авторского (постановочного) вознаграждения;

ж) заработная плата преподавателям учреждений начального и среднего профессионального образования за часы преподавательской работы сверх уменьшенной годовой учебной нагрузки (учитывается в размере одной десятой за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления);

з) разница в должностных окладах работников, перешедших на нижеоплачиваемую должность с сохранением размера оклада по предыдущему месту работы;

и) заработная плата, окончательно рассчитанная по завершении календарного года, обусловленная системой оплаты труда (учитывается в размере одной двенадцатой за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления);

к) надбавки и доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, квалификационный разряд, выслугу лет, особые условия государственной службы, ученую степень, ученое звание, знание иностранного языка, работу со сведениями, составляющими государственную тайну, совмещение профессий, расширение зон обслуживания, увеличение объема выполняемых работ, исполнение обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от своей работы, руководство бригадой;

л) выплаты, связанные с условиями труда, в т. ч. выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда, повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и опасными условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни, оплата сверхурочной работы;

м) премии и вознаграждения, включая вознаграждение по итогам работы за год и единовременное вознаграждение за выслугу лет;

н) другие предусмотренные системой оплаты труда виды выплат [ 45 , 79 ].

До введения в действие ТК РФ в сумму заработка при определении его средней величины включалась и материальная помощь. Однако, в соответствии со ст. 139 ТК РФ расчет средней зарплаты работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы. Известно, что заработная плата представляет собой вознаграждение за труд. В связи с этим с 1 февраля 2002г. материальная помощь в расчет не принимается, поскольку эта выплата не является заработной платой. Условия ее выплаты должны утверждаться самостоятельным нормативным актом [ 27 , 164].

1.1.7 Оплата отпусков

Механизм реализации конституционного права на отдых, в том числе условия и порядок предоставления оплачиваемого ежегодного отпуска, закреплен в Трудовом кодексе РФ. Ст. 114 ТК РФ предусматривает, что за время нахождения работника в ежегодном отпуске за ним сохраняется место работы и средний заработок. Так же средний заработок сохраняется при предоставлении дополнительных отпусков работникам, совмещающим работу с обучением, в случаях, установленных ТК РФ.

Порядок расчета среднего заработка регулируется следующими правовыми документами:

- Трудовым Кодексом РФ (ст.139);

- Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 №213.

В последний день июня 2006 года были приняты глобальные изменения в Трудовой кодекс РФ. Их внес Федеральный закон от 30 июня 2006 года № 90-ФЗ. Закон был напечатан в «Российской газете» 7 июля 2006 года № 146 (4112). Поправки начали действовать с 6 октября 2006 года. Помимо прочего изменения затронули и порядок расчета отпускных и компенсаций за неиспользованный отпуск.

Согласно новой редакции статьи 139 ТК РФ отпускные и компенсации за неиспользованный отпуск рассчитываются исходя из среднего заработка работника за последние 12 календарных месяцев.

В Положении о среднем заработке предусмотрено два варианта расчета среднего заработка для оплаты отпусков - в зависимости от способа учета рабочего времени (суммированный или какой-либо иной) работника, для которого производится расчет, - исходя из среднего часового заработка или среднего дневного заработка соответственно.

Поправки коснулись и показателя среднего числа календарных дней месяца. В связи с увеличением числа нерабочих дней среднее число календарных дней изменено с 29,6 на 29,4 (но это при расчетном периоде в 12 календарных месяцев).

Теперь средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска рассчитывается путем деления суммы заработанной платы за последние 12 календарных месяцев на 12 и на среднемесячное число календарных дней (29,4).

Для расчета отпускных эту сумму умножают на число дней отпуска.

Количество календарных дней в неполностью отработанных месяцах определяется путем умножения рабочих по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.

Количество рабочих дней по календарю шестидневной рабочей недели в неполностью отработанных месяцах при предоставлении отпусков в рабочих днях исчисляется путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время на коэффициент 1,2.

При определении среднего заработка, когда устанавливается суммированный учет рабочего времени, используют средний часовой заработок. Последний исчисляется путем деления суммы заработанной платы, фактически начисленной за расчетной период, на количество фактически отработанных часов.

Средний заработок работника на время отпуска исчисляется умножением среднего часового заработка на количество рабочих часов в неделю и на число календарных недель отпуска.

Согласно п.14 Положения «Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы», при определении среднего заработка премии и вознаграждения, фактически начисленные за расчетный период, учитываются в следующем порядке:

- ежемесячные - не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц;

- премии и вознаграждения за более продолжительное время - не более одной выплаты за одни и те же показатели в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода;

- вознаграждение по итогам работы за год, за выслугу лет и другие аналогичного назначения - в размере одной двенадцатой за каждый месяц.

Во всех случаях средний месячный заработок работника, отработавшего определенную в расчетном периоде норму полностью, не может быть ниже минимального размера оплаты труда, предусмотренного федеральным законом. [36,13]

Начисление работнику оплаты за отпуск производится на основании Записки-расчета о предоставлении отпуска (форма Т-60)(см. Приложения) и отражается в бухгалтерском учете в зависимости от даты начисления, времени нахождения в отпуске и учетной политики организации.

Согласно п.18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 №33н [19 , 223], расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления. Следовательно, суммы расходов на сохранение среднего заработка за время нахождения в отпуске (оплата за отпуск) отражаются на счетах затрат (20, 23, 25, 26, 44 и т.п.) в том месяце (или тех месяцах), за который они начислены. Если организация в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу производит резервирование сумм предстоящей оплаты отпусков работников, то в течение года равномерно в расходы на производство продукции включаются суммы резерва на оплату отпусков. Эта операция отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дебет 20(23,25,26) Кредит 96 - начислен резерв на оплату отпусков.

Начисление оплаты отпусков производится по мере ухода работников в отпуск и отражается:

Дебет 96 Кредит 70 - начислена (за счет резервов предстоящих платежей) оплата за отпуск.

Выплата за отпуск производится через кассу или перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором (ст.136 ТК РФ).

Выплата работнику отпускных отражается в бухгалтерском учете следующей проводкой: Дебет 70 Кредит 50(51) - работнику, уходящему в отпуск, выплачена из кассы (перечислена на счет работника в банке) причитающаяся ему сумма).

1.1.8 Определение размера пособия по временной нетрудоспособности

Согласно ст.183 Трудового кодекса РФ работник в период наступления временной нетрудоспособности может рассчитывать на пособие, которое выплачивается в соответствии с федеральным законом. Размеры пособий по временной нетрудоспособности также устанавливаются законодательно. Пособия по временной нетрудоспособности выплачивают работодатели (ст. 12 Федерального закона от 16 июля 1999 года № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования»). Делается это за счет двух источников: предприятия и средств Фонда социального страхования РФ при наступлении страхового случая.

С 1 января 2006 г. вступил в силу Федеральный закон от 22.12.05г. № 180- ФЗ «Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве о профессиональных заболеваний в 2006 году» (далее - Федеральный закон № 180-ФЗ). Он определил порядок расчета и выплаты пособия по временной нетрудоспособности, а также пособия по беременности и родам. Этот закон вступил в силу с 1 января 2006 года. Впервые порядок исчисления и выплаты больничных установлен отдельным Федеральным законом, как того требует статья 183 Трудового кодекса РФ. Вплоть до этого года этот порядок определялся в законах о бюджете социального страхования на соответствующий год. Изменения касаются только организаций, которые платят обычные налоги. Ведь как сказано в ст. 1 Федерального закона № 180-ФЗ, организации и предприниматели, которые применяют специальные налоговые режимы, при расчете пособия по временной нетрудоспособности должны руководствоваться Федеральным законом от 31 декабря 2002 года № 190-ФЗ.

В чем же суть изменений?

Во-первых, увеличился максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, которое выплачивается за счет средств ФСС; за полный календарный месяц он не может превышать 15 000 руб. (ст.3 Федерального закона № 180-ФЗ). Новым законом не установлен минимальный размер пособия, т. е. за месяц болезни можно заплатить и меньше МРОТ.

Во-вторых, за счет предприятия оплачиваются рабочие дни (часы), которые приходятся на первые два календарных дня болезни застрахованного лица. Причем эти суммы можно включить в расходы при расчете налога на прибыль (пп.48.1 п. 1 ст.264 Налогового кодекса РФ). Начиная с третьего дня больничные выплачиваются за счет средств ФСС России. Следует обратить внимание на то, что в отличие от ранее действующих правил, болезнь, причиной которой стала бытовая травма, оплачиваются с первого дня.

Пункт 1 статьи 1 Федерального закона гласит, что застрахованными считаются лица, которые:

- работают по трудовому договору, который заключен с организациями, предпринимателями и физическими лицами, не являющимися таковыми; - признаются налогоплательщиками ЕСН в соответствии с пп.1 п.1 ст.235 Налогового кодекса Российской Федерации.

Причем оба эти условия должны выполнять одновременно. То есть, по сути, речь идет о сотрудниках организации или предпринимателя.

Пособия по беременности и родам, по уходу за заболевшим членом семьи или при карантине по-прежнему полностью выплачивается за счет средств ФСС России с первого дня. Это касается пособий, выплачиваемых в связи с бытовой травмой , в связи с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием. Это следует из ст. 1 Федерального закона № 180-ФЗ.

В-третьих, в ст.2 Федерального закона №180-ФЗ законодатели уточнили, что при расчете суммы самого пособия берут время и начисленную за него зарплату только организации, выплачивающие пособие, без учета времени и начислений у предыдущего работодателя.

В-четвертых, теперь в законе четко прописано, что продолжительность непрерывного трудового стажа влияет только на размер пособия по временной нетрудоспособности.

В-пятых, в п.3 ст.3 Федерального закона № 180-ФЗ определено: если человек за последние 12 календарных месяцев до наступления месяца болезни работал у нескольких работодателей, то трехмесячный период фактической работы, дающий право на расчет пособия исходя из среднего заработка, определяется с учетом времени работы у предыдущих работодателей. В расчет же суммы самого пособия нужно брать фактически отработанное время и начисленную за него заработную плату только в организации, выплачивающей пособие, без учета времени и начислений у предыдущего работодателя. Это уже норма п.1 ст.2 Федерального закона № 180-ФЗ.

Если работник за последние 12 календарных месяцев трудился меньше трех месяцев, то он может рассчитывать только на больничные, которые не превышают за каждый полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда (МРОТ).

Расчет пособий исходя из среднего заработка.

Если работник фактически, перед тем как заболеть, отработал больше трех месяцев, пособие ему рассчитывают, исходя из средней заработной платы. В п.2 ст.2 Федерального закона №180-ФЗ сказано, что исчисляется средняя заработная плата в соответствии со ст.139 ТК РФ. Согласно этой статье, расчетный период для определения суммы пособия составляет 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности. Средний дневной заработок рассчитывается в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства РФ от 11 апреля 2003 года № 213.

Алгоритм расчета пособия:

1. Сначала необходимо рассчитать средний дневной заработок путем деления фактически начисленной заработной платы в 12 календарных месяцах, предшествующих месяцу нетрудоспособности, на количество фактически отработанных рабочих дней в этом периоде. По такой же схеме определяется и средний часовой заработок.

2. Определить сумму дневного пособия в зависимости от трудового стажа работника. Для этого среднедневной (среднечасовой) заработок умножить на процент в зависимости от непрерывного трудового стажа.

Пособие выдается в размере:

- 100% среднего заработка при стаже 8 и более лет;

- 80% среднего заработка при стаже от 5 до 8 лет, а также рабочим и служащим, которым еще не исполнилось 21 год и они являются круглыми сиротами, а их трудовой стаж - до 5 лет;

- 60% среднего заработка при стаже до 5 лет.

Размер пособия по беременности и родам составляет 100% среднего заработка и не зависит от продолжительности непрерывного трудового стажа.

Также есть случаи, когда пособие по временной нетрудоспособности начисляется в размере 100% заработка независимо от стажа. Это касается пособий, которые платят:

- при увечье, которое получено на производств, или профзаболевании;

- работающим инвалидам Отечественной войны и другим инвалидам, приравненных к ним;

- в случае временной нетрудоспособности работника, имеющего трех и более несовершеннолетних детей;

- при временной нетрудоспособности в связи с травмой, полученной по пути на работу или с работы;

- гражданам, которые работают и проживают в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

- отдельным категориям застрахованных, которые упомянуты в Законе РФ от 18 июня 1992г. № 3061-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС», а также в Федеральном Законе от 17 сентября 1998 г.№ 157-ФЗ «Об иммунопрофилактике инфекционных заболеваний»;

- донорам, которые в течении календарного года сдали двукратную норму крови и ее компонентов (это относится только к больничному самого донора).

3. Сравнить величину дневного (часового) пособия по временной нетрудоспособности (беременности и родам), начисленного исходя из среднего заработка с максимальной величиной дневного (часового) пособия. Его определяют делением максимального месячного пособия (в 2006 году - 15 000руб) на число рабочих дней (часов) в том месяце, когда работник болел. Если оно окажется больше максимальной величины, то в расчет берут установленное законом пособие. Если меньше - пособие по временной нетрудоспособности выплачивают исходя их фактически рассчитанного дневного (часового) пособия.

4. Подсчитать размер пособия за период болезни (отпуска по беременности и родам). Для этого умножить сумму дневного (часового) пособия на число рабочих (для отдельных категорий - календарных) дней (часов), которые работник пропустил из-за болезни.

Таков общий порядок расчета пособий. Однако, определяя величину пособия, бухгалтер может столкнуться с ситуацией, когда расчетный период отработан не полностью, сотруднику во время болезни или до нее повышали заработную плату, выплачивали премию и т.д. здесь нужно помнить о различных нюансах, которые необходимо учесть при расчете.[ 35, 6]

В главе 2 на конкретных примерах подробно рассмотрено начисление пособия по временной нетрудоспособности.

1.1.9 Учет удержаний из заработной платы

Удержания из заработной платы могут производиться в случаях, предусмотренных законодательством (ст.137 ТК РФ). К таким случаям относятся:

* удержания, относящиеся к обязательным: с целью погашения обязательств работника перед государством и с целью погашения обязательств работника перед третьими лицами;

* удержания по инициативе работника: на основании принимаемых им решений, на основании исполнительных листов;

* удержания по просьбе самого работника: алиментов; платежей за приобретенные в кредит товары; взносов по личному страхованию;

профсоюзных взносов и т. п. (см. Приложения).

Статья 138 ТК РФ устанавливает ограничение размера удержаний из заработной платы. При каждой выплате зарплаты общий размер всех удержаний не может превышать 20% , а в случаях, особо предусмотренных законодательством, - 50% заработной платы, причитающейся к выплате работнику [33 , 377].

Налог на доходы физических лиц.

К обязательным удержаниям относят налог на доходы физических лиц. С 1января 2001г. изменилось название налога - вместо привычного для нас «подоходного» введен налог «на доходы». Налог на доходы является самым массовым налогом и используется в качестве источника формирования бюджета, а также регулятора доходов разных социальных групп. Налог представляет собой обязательный безвозмездный взнос денежных средств органам государства или местного самоуправления в законодательно установленных размерах и в заранее указанные сроки.[33,39]. Перечень плательщиков налога на доходы физических лиц приведен в ст. 207 части второй НК РФ, в которую включены все те лица, которые ранее уплачивали подоходный налог.

В налоговую базу входят, кроме зарплаты:

*доходы, полученные в натуральной форме;

*доходы в виде материальной выгоды;

*выплаты по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

Первый вид доходов исчисляется по рыночной стоимости с включением налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж.

Материальная выгода возникает от:

· экономии на процентах за пользование заемными средствами;

· приобретения товаров у взаимозависимых организаций и физических лиц по ценам более низким по сравнению с ценами, по которым обычно реализуются эти товары (в налоговую базу включается разница в ценах);

· приобретения ценных бумаг по ценам ниже рыночной стоимости.

Выгода от экономии на процентах включается в налогооблагаемую базу в том случае, если процент за пользование заемными средствами меньше процентной ставки рефинансирования Банка России (по займам, полученным в рублях) или меньше 9% годовых (по займам в иностранной валюте). Разница включается в налоговую базу в момент уплаты процентов, но не реже одного раза в год [27,164].

Налоговые вычеты.

Налоги уменьшаются на так называемые налоговые вычеты - это суммы, которые можно рассматривать как личные вычеты налогоплательщика, дающие основание уменьшать его налогооблагаемый доход. Они подразделяются на четыре группы: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Стандартные налоговые вычеты - ежемесячные вычеты из дохода в размере 400, 500, 600 и 3000 рублей. Право на стандартные налоговые вычеты в размере 3000 руб. за каждый месяц имеют некоторые виды налогоплательщиков. К ним, в частности, относятся лица, получившие или перенесшие лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационным воздействием вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС либо с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС; лица, получившие инвалидность вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, из числа лиц, принимавших участие в ликвидации последствий катастрофы в пределах зоны отчуждения Чернобыльской АЭС; лица, эвакуированные из зоны отчуждения Чернобыльской АЭС и переселенные из зоны отселения либо выехавшие в добровольном порядке из указанных зон; лица, отдавшие костный мозг для спасения жизни людей, пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС; лица, участвующие в ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС; инвалиды Великой Отечественной войны; инвалиды из числа военнослужащих, ставших инвалидами 1, 2 или 3 групп вследствие ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР и РФ или при исполнении иных обязанностей военной службы, а также ряд других категорий налогоплательщиков.

Право на применение налогового вычета в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на некоторые категории налогоплательщиков, например, Героев Советского Союза и героев РФ, а также лиц, награжденных орденом Славы трех степеней; лиц вольнонаемного состава Советской Армии и Военно-Морского Флота.

Налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на все прочие категории налогоплательщиков и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода превысил 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 руб., налоговый вычет не применяется.

В размере 600 руб. на каждого ребенка ежемесячно предоставлен налоговый вычет на содержание детей в возрасте до 18 лет и студентов дневной формы обучения в возрасте до 24 лет и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода превысит 40.000 руб. Для одиноких родителей этот вычет составляет 1 200 руб. на каждого ребенка.

Социальные налоговые вычеты.

Налогоплательщик имеет право на социальные налоговые вычеты:

1)в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям культуры, науки, образования, здравоохранения, дошкольным учреждениям и др., но не более 25% от суммы годового дохода;

2)в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение, обучение своих детей в возрасте до 24 лет в образовательных учреждениях на дневной форме обучения - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 38 000 руб.;

3)в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации, а также за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей или своих детей в возрасте до 18 лет. Перечень медицинских услуг и медикаментов, на которые распространяется этот вычет, утвержден Правительством РФ. Общая сумма вычета не может превышать 38 000руб.

Имущественные налоговые вычеты.

Налогоплательщик имеет право на имущественные налоговые вычеты:

1)на суммы от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков или земельных участков, не превышающих в целом 1 млн. руб. в случае, когда они находились в собственности налогоплательщика менее 5 лет, а если менее 3 лет, то вычет не должен превышать 125 тыс.руб. следует обратить внимание: когда названное имущество было в собственности 5 более лет (соответственно три и более) вычету подлежит вся сумма, полученная от продажи.

При реализации ценных бумаг доход уменьшается на документально подтвержденные расходы на их приобретение;

2) в сумме, израсходованной на новое строительство либо приобретение в России жилого дома или квартиры, в фактическом размере, включая проценты по ипотечным кредитам. Лимит 600.тыс.руб. (без учета уплаченных процентов).

Профессиональные налоговые вычеты.

Право на профессиональные налоговые вычеты имеют следующие категории налогоплательщиков:

1)индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и др. лица, занимающиеся частной практикой, у них доход уменьшается на сумму фактически произведенных расходов;

2)налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ;

3)налогоплательщики, получающие авторские вознаграждения - в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету по нормативам.

Ставки налога.

Установлена единая ставка налога на доход - 13%, однако для налогообложения некоторых видов доходов применяются специальные ставки, например, по ставке 35% облагаются выигрыши, призы и т. д. в части превышения 4 000 руб., по ставке 9% облагаются дивиденды [ 14 ;27 , 164].

1.1.10 Учет расходов по оплате труда

Синтетический учет расходов с персоналом по оплате труда, а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам организации осуществляют на счете 70 « Расчеты с персоналом по оплате труда». Этот счет, как правило, пассивный. По кредиту счета 70 указывают начисления по оплате труда и доходам по ценным бумагам. По дебету счета 70 отражают выплаченные суммы оплаты труда, премии, пособия, удержания из начисленных сумм, а также начисленные, но не выплаченные в установленный срок суммы.

Сальдо этого счета, как правило, кредитовое и показывает задолженность рабочим по заработной плате и другим выплатам.

Оплата труда является одним из элементов издержек производства и одной из основных статей себестоимости продукции. В оплату включают начисленные организацией суммы оплаты труда в денежной и натуральной форме за отработанное время, стимулирующие доплаты и надбавки. В нее входят также компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда, выплаты на питание, жилье, топливо, носящие регулярный характер.

Сюда же включаются единовременные поощрительные выплаты и суммы материальной помощи, оказываемой всем или большинству работников, кроме такой помощи, предоставляемой отдельным работникам по семейным обстоятельствам.

Операции по начислению и распределению оплаты труда оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет 20 (25, 26 и др.) Кредит 70

Премии и вознаграждения, выплачиваемые работникам из прибыли, не относят на себестоимость продукции. Их начисление отражают следующим образом:

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль Кредит 70 (непокрытый убыток)»

Начисление доходов работникам как собственникам (акционерам) оформляют бухгалтерской записью:

Дебет 84 Кредит 70 (за счет нераспределенной прибыли прошлого года)

В ряде организаций ввиду сезонного производства отпуска работникам предоставляются в течение года неравномерно. Поэтому для более правильного определения себестоимости продукции суммы, выплачиваемые работникам за отпуска, относят на затраты в течение года неравномерными долями независимо от того, в каком месяце эти суммы будут выплачиваться. Тем самым создается резерв для оплаты отпусков. Организация может создавать резерв на выплату вознаграждений за выслугу лет.

Резервируемые суммы относят в дебет тех же счетов производственных затрат, на которые отнесена начисленная зарплата работникам, и в кредит счета 96 « Резерв предстоящих расходов».

По мере ухода работника в отпуск фактически начисленные суммы за отпускной период списывают на уменьшение созданного резерва. При этом делают запись:

Дебет 96 Кредит 70

Такой же корреспонденцией оформляют начисление работникам вознаграждения за выслугу лет.

В зависимости от содержания хозяйственных операций удержания из заработной платы отражают следующим образом.

На указанные суммы счет 70 дебетуется по кредиту следующих счетов:

68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму налога на доходы физических лиц;

69 « Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», субсчет-2 «Расчеты по пенсионному обеспечению» - на сумму обязательных страховых взносов с граждан в ПФР;

28 « Брак в производстве» - на сумму удержаний с виновников;

73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» - на суммы за товары, проданные в кредит, по ссудам банков, по предоставленным займам, на суммы, взысканные в возмещение недостач, уплаченных штрафов;

76 « Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на суммы по исполнительным документам.

Выдачу сумм заработной платы и пособий оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет 70 Кредит 50 .

При депонировании не полученной в установленный срок заработной платы составляют корреспонденцию:

Дебет 70 Кредит 76 субсчет 4 « Расчеты подепонированным суммам»

Остатки не выданной в срок заработной платы по истечении трёх дней должны быть сданы в банк на расчетный счет.

Учет расчетов с депонентами ведут в книге или в реестре невыданной заработной платы. Книгу открывают на год. Для каждого депонента в ней отводят отдельную строку, в котором указывают табельный номер, фамилию, имя, отчество, задепонированную сумму и отмечают выдачу. [27 , 174 ].

1.1.11 Расчеты по единому социальному налогу (ЕСН)

С 1 января 2001 года уплата страховых взносов во внебюджетные фонды заменена уплатой единого социального налога, который предназначен для мобилизации средств в реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и на медицинскую помощь. Плательщиками этого налога являются организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, которые перечисляют страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.

В соответствии со ст. 241 НК РФ предусмотрена шкала ставок ЕСН с выделением ПФР, Фонда социального страхования РФ (ФСС России), Федерального фонда обязательного медицинского страхования РФ (ФФ ОМС) и территориального фонда обязательного медицинского страхования (ТФ ОМС) (см. Приложения).

Кроме того, помимо ЕСН с суммы заработной платы, начисленной работникам предприятия, по-прежнему будут платить страховые взносы от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, которые установлены Федеральным законом от 24 июля 1998г. №118-ФЗ.

Организации, занятые в производстве сельскохозяйственной продукции, крестьянские (фермерские) хозяйства, выступающие в качестве работодателей, платят ЕСН по более низким ставкам.

Согласно ст. 243 НК РФ, работодатели ежемесячно обязаны вносить авансовые платежи по налогу непосредственно перед тем, как получить в банке средства для выплаты заработной платы работникам. Однако это должно быть сделано не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена заработная плата.

По каждому работнику организации рассчитывают сумму налога, зачисляемую в ПФР, ФСС России, ФФ ОМС и ТФ ОМС.

Начисленные суммы налога по каждому работнику отражают по дебету тех счетов, на которые отнесена заработная плата: 20, 23, 25, 26, 44, при этом кредитуют счет 69 « Расчеты по социальному страхованию». К этому счету открывают следующие субсчета:

1. «Единый социальный налог, зачисляемый в ПФР»;

2. «Единый социальный налог, зачисляемый в ФСС России»;

3. «Единый социальный налог, зачисляемый в ФФ ОМС»;

4. «Единый социальный налог, зачисляемый в ТФ ОМС»;

5. «Расчеты по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

При фактическом перечислении денежных средств эти субсчета дебетуют с кредитованием счета 51 « Расчетные счета».

Оплата листков нетрудоспособности и другие выплаты за счет средств государственного социального страхования отражаются в бухгалтерском учете корреспонденцией: Дебет 69-2 Кредит 70.

Статьей 238 НК РФ определен перечень выплат, не подлежащих налогообложению ЕСН (см. Приложения). [ 14 ; 27 , 176 ].

1.2. Аудит расчетов по оплате труда

заработный плата оплата труд

1.2.1 Цель и задачи аудита расчетов с персоналом по оплате труда, источники информации для проверки расчетов

Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие аудиторскую проверку расчетов с персоналом по оплате труда.

Цели проверки и источники информации.

Цель аудиторской проверки операций по оплате труда состоит в подтверждении достоверности данных по начислению, выдаче оплаты труда, отражению удержаний из заработной платы, проверки соблюдения экономическим субъектом трудового законодательства, установленного порядка учета и отражения оплаты труда в отчетности [34; 247].

При проведении проверки устанавливается соответствие применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по оплате труда и расчетов с персоналом, действующим в РФ в проверяемом периоде нормативным документам, для того чтобы выявить имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

Основными источниками информации служат документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия, первичные документы, регистры бухгалтерского учета и отчетность. В качестве первичных документов преимущественно используются унифицированные формы первичной документации по учету кадров, разработанные НИПИ-статинформом Госкомстата России. Ведение первичного учета по унифицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава используются:

- приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. № Т-1);

- личная карточка (ф. №Т-2);

- приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф.№Т-6);

- приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф. № Т-8).

По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оплате труда применяются:

- табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. №Т-12);

- расчетно-платежная ведомость (ф.№ Т-49);

- расчетная ведомость (ф.№Т-53);

- лицевой счет (ф.№т-54).

Кроме того, применяются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной платы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы. К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера №8 и №10 (при журнально-ордерной Фоме учета), Главная книга и Бухгалтерский баланс (ф.№1), приказы и распоряжения. [31; 467]; [37; 202].

Основные задачи аудиторской проверки.

К числу основных комплексов задач, которые необходимо проверить относятся:

* соблюдение нормативно-правовых актов, соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям;

* учет и контроль выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам;

* учет и начисление повременных и прочих видов оплат;

* расчеты удержаний из заработной платы физических лиц;

* аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний);

* сводные расчеты по заработной плате;

* расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда, учет налогов и платежей с ФОТ;

* расчеты по депонированной заработной плате.

Представленные комплексы задач охватывают типовые учетные задачи, а также общие принципы организации по соблюдению трудового обязательства. Для составления программы проверки и выбора процедур сбора аудиторских доказательств целесообразно составить, по мнению профессора В.И.Подольского, вопросник аудитора по всем выделенным комплексам задач, по данным которого можно сделать выводы об организации системы внутреннего контроля (низкий уровень, высокий уровень и т.д.), бухгалтерского учета этого раздела (отвечает или не отвечает требованиям оперативности, достоверности).

Выводы, сделанные на основании информации справочника, позволяют аудитору назначить соответствующие процедуры для сбора аудиторских доказательств, обратить внимание на те или иные моменты при выполнении проверки отдельных расчетов. [31; 468]. Примерная форма вопросника приводится в Приложении.

Основные законодательные и нормативные документы:

- Гражданский кодекс Российской Федерации, чч.1 и 2 (ред. от 29.07.04.№ 97-ФЗ);

- Налоговый кодекс Российской Федерации, чч.1 и 2(ред. ФЗ от 20.08.04);

- Трудовой кодекс Российской Федерации (ФЗ от 30.12.01 № 197-ФЗ, ред.от 27.04.04 №32-ФЗ);

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99;

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99;

- Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ (ред. от 28.03.2002) «О бухгалтерском учете»;

- План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ Минфина России от 31.10.2000.№ 94н);

- Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты (утверждены Постановлением Госкомстата России от 06.04.2001г. №26);

- Инструкция о составе фонда заработной платы и выплат социального характера (утв. Постановлением Госкомстата России № 116 от 24.11.2000г. по согласованию с Минэкономразвития России, Минтрудом России и Банком России).

[29; 244]; [31; 466]; [37;201].

1.2.2 Планирование и программа проверки

Планирование аудита.

При разработке плана аудиторской проверки необходимо руководствоваться Правилом (стандартом) №3 «Планирование аудита»[12;10]. Аудитор обязан планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения; разработать общий план и программу аудита. Планирование состоит в разработке аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудиторской организацией объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

В Приложении 3 приведен общий план аудита операций по оплате труда и расчетов с персоналом.

Программа аудита.

Правилом (стандартом) № 3 аудиторской деятельности в Российской Федерации «Планирование аудита» предусматривается составление программы аудита. В нем говорится: «Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы»[12;13].

Программа аудита оплаты труда содержит информацию об организаторе-заказчике; сроках проведения и состоит из таких пунктов как:

1) аудит оформления первичных документов;

2) аудит системы начислений заработной платы;

3) аудит обоснованности применения льгот и удержаний из заработной платы;

4) аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета;

5) аудит расчетов по начислению платежей во внебюджетные фонды.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска: аудиторский риск и уровень существенности. В процессе разработки программы аудита следует учитывать вопросы, указанные в п.9 Правила (стандарта) № 3, а именно деятельность аудируемого лица; системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля; риск и существенность; характер, временные рамки и объем процедур; координацию и направление работы и прочие аспекты.[12; 13]

1.2.3 Методика проверки основных комплексов работ. Методы сбора аудиторских доказательств

В общем виде метод - это способ исследования явлений, систем, процессов, созданных человеком. Основой исследования сложных систем является диалектический метод, в пределах которого существуют дедуктивный (методический прием, позволяющий делать выводы, переходя от общих законов, положений и понятий к частным, даже единичным) и индуктивный (объект изучают постепенно, переходя от частного к общему; общие положения при этом основываются на многочисленных наблюдениях, локальных выводах, обобщениях) методы. В аудите важное значение имеют оба метода.

Метод аудита - это совокупность приемов, с помощью которых оценивается состояние объекта. Многообразные приемы можно объединить в три группы: определение реального состояния объектов, анализ, оценка.

Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора [12; 17].

Правилом (стандартом) № 5 аудиторской деятельности в Российской Федерации «Аудиторские доказательства»[12;17] предусматривается перечень основных конкретных методов получения аудиторских доказательств, методов проверки операций, счетов, документов. В качестве аудиторских доказательств может быть использована любая информация, позволяющая аудитору формировать свое мнение достоверности данных учета или отчетности в целом. Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Наиболее достоверными доказательствами являются доказательства, полученные самой аудиторской организацией. Доказательства, предоставленные экономическим субъектом, являются менее достоверными. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно более достоверны, чем устные. Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от конкретных обстоятельств проверки.

Наиболее ценными доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.[38; 158]

При рассмотрении методики проведения аудита расчетов с персоналом по оплате труда, за основу берем методику, предложенную д.э.н. профессором В.И.Подольским. По моему мнению, эта методика является наиболее эффективной и простой в понимании. Так же в процессе рассмотрения будем опираться на мнение других авторов для более глубокого понимания вопроса.

Проверка соблюдения положений законодательства о труде, состояния внутреннего учета и контроля по трудовым отношениям.

Прежде всего, целесообразно проконтролировать, как на предприятии соблюдается трудовое законодательство. Основным документом, используемым для этой цели, является Трудовой кодекс РФ.

Аудитор проверяет:

а) полноту и правильность разработанного в организации коллективного договора. Коллективный договор - это правовой акт, регулирующий социально-трудовые отношения в организации и заключаемый работниками и работодателем в лице их представителей;

б) правильность заключения трудового договора. Трудовой договор - соглашение между работодателем и работником в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные настоящим кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

в) полноту и правильность представленных документов, предъявляемых при заключении трудового договора (паспорт или иной документ, удостоверяющий личность; трудовую книжку; страховое свидетельство государственного пенсионного страхования; документы воинского учета; документ об образовании, о квалификации или наличии специальных знаний). [34; 249]

Аудитор может проверить, как оформляется прием и увольнение сотрудников, учитывается рабочее время сотрудников, как строится система оплаты труда.

Правильность оформления работников (прием на работу и увольнение) проверяется по приказам, контрактам, трудовым соглашениям.

Для проверки списочного состава необходимо сверить штатное расписание с лицевыми счетами, табелями использования рабочего времени, договорами. По этим документам также сверяются оклады, ставки. Лицевой счет проверяется на правильность оформления и арифметически сверяется с расчетными ведомостями и другими первичными документами.

При проверке необходимо помнить, что различают следующие виды заработной платы:

- основная - начисляется за отработанное время, выпущенную продукцию или выполненную работу;

- дополнительная - начисляется за время очередного трудового отпуска, по временной нетрудоспособности, за время выполнения государственных обязанностей и в случаях предусмотренных законодательством.

Из применяемых систем оплаты труда в основном используются сдельная и повременная системы, что должно быть отмечено в соответствующих документах работников предприятия. Также на предприятиях для оплаты труда административно- управленческого персонала могут использоваться должностные оклады.[ 29;246]

При повременной оплате труда выясняется обоснованность применения тарифных ставок и соблюдения условий контрактов, а при сдельной - выполнение количественных и качественных показателей, правильность применения норм и расценок.[30;194].

Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающих, состоящих на повременной оплате труда, организуется в табеле учета рабочего времени и расчета заработной платы (форма № Т-12). Табель учета рабочего времени проверяется по существу и на правильность оформления, сверяется с различными первичными документами и другими документами, которые являются основанием для его заполнения. Поэтому документу можно проверить все необходимые данные по каждому работающему (дни отпуска, время нахождения в командировке, дни болезни и др.).

Для проверки применяется метод сбора аудиторских доказательств по сопоставлению соответствующих документов (личных карточек, табелей учета рабочего времени) с приказами и распоряжениями.[31; 470]

Проверка организации учета и контроля выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам.