Совершенствование учета финансовых результатов в деятельности морского транспорта на материалах Ейского филиала ФГУП "Росморпорт" г. Ейска

Размещено на http://www.allbest.ru/

Совершенствование учета финансовых результатов в деятельности морского транспорта на материалах Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» г. Ейска

Введение

Управление финансово-хозяйственной деятельностью организации требует соответствующего информационного обеспечения. Данные о финансовом положении организации являются его важнейшей составной частью. Такая информация пользуется наибольшим спросом среди различных ее пользователей и обязательно учитывается при принятии любых управленческих решений. Поэтому достоверность информации о финансовом положении организаций, а также возможность ее получения в любой необходимый момент являются обязательными условиями в практике принятия управленческих решений в процессе их финансово-хозяйственной деятельности.

Важнейшей составной частью информации о финансовом положении организации являются данные о формировании финансовых результатов, возникающих в процессе хозяйственной деятельности организаций. При этом в современных условиях хозяйствования в число важнейших объектов учетного наблюдения выдвигается собственный капитал, образующийся в результате получения организацией прибыли.

Пристальный интерес к проблемам формирования различных показателей финансовых результатов в бухгалтерском учете появился только в последнее десятилетие. До этого вопросам учета финансовых результатов не уделялось должного внимания, поскольку категория прибыли и ее производные являлись проблемами в большей степени техническими, а не экономическими. Поэтому происходило сознательное ретуширование роли прибыли как долговременного источника финансового обеспечения деятельности, развивалась функция прибыли как одного из многих оценочных показателей эффективности деятельности организаций в отчетном периоде. Тем не менее, именно в тот период были разработаны качественные методики учета формирования различных финансовых результатов отчетного периода, а в развитие их и соответствующие учетные модели.

Переход от планово-централизованных методов управления деятельностью организаций к рыночным резко усилил значимость информации о финансовых результатах. Выдвинув их из числа одних из некоторых в самые важные и самые необходимые оценочные показатели, при этом значительно расширив их круг. Появилась целая совокупность взаимосвязанных показателей финансовых результатов, формирование каждого из которых преследует свои цели и задачи, но которые так или иначе, связаны с воздействием на величину прибыли.

Изменение подходов к пониманию категорий доходов и расходов, возникающих в деятельности организаций, а также признание роли прибыли как главенствующей составной части собственного капитала, порождают появление дефиниций финансовых результатов, принципиально новых для отечественной теории и практики. Кроме того, решение вопросов, связанных с предоставлением в бухгалтерской отчетности полной, достоверной и нейтральной, по отношению к различным группам пользователей, информации о финансовых результатах ставит свои проблемы.

Прибыль, как основная категория предпринимательства, всегда порождала различные взаимоотношения по поводу ее распределения между предпринимательством и властью - государством. Поэтому мощнейшее воздействие на механизм формирования информации о финансовых результатах оказывает налогообложение прибыли. За время действия налога на прибыль, почти совпадающего со временем реформ в стране, произошел переход от подчиненности всей системы бухгалтерского учета налогообложению прибыли к выделению его в самостоятельную функцию. Таким образом, в современной практике деятельности хозяйствующих субъектов налицо существование двух систем учета, основная функция которых - определение финансового результата - в значительной степени дублируется. При этом взаимосвязь между бухгалтерской и налоговой системами формирования финансовых результатов носит весьма условный характер. Это порождает свои проблемы в организации учета финансовых результатов, выражающиеся, в первую очередь, в отсутствии централизованного механизма сдерживания в формировании информации, необходимой узким группам пользователей.

Поэтому можно утверждать, что методологическое, а зачастую и методическое обеспечение учета и отчетности о финансовых результатах значительно отстает от теоретических и практических потребностей. По существу отсутствует фундаментальная теория учета всей совокупности финансовых результатов. Теоретическое обоснование важнейших категорий финансовых результатов сводится к механической рецепции западных теорий формирования такой информации без учета достижений национальной школы.

Таким образом, актуальность темы выпускной работы связана не только с их резко возросшей ролью в экономическом развитии организаций, но и неразрешенностью многих проблем общеэкономического плана.

Целью данной работы явилось изучение теоретических и практических аспектов бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов.

В соответствии с поставленной целью в выпускной квалифицированной работе решены следующие основные задачи:

- рассмотрено понятие дохода с точки зрения МСФО;

- исследован механизм формирования и бухгалтерского учета финансового результата в организации;

- налогообложения прибыли;

- изучен порядок формирования и отражения прибыли (убытка) на счетах бухгалтерского учета;

- проанализирована постановка бухгалтерского и налогового учета финансового результата;

- даны рекомендации по совершенствованию учета налога на прибыль.

Объектом исследования послужил Ейский филиал Федерального государственного унитарного предприятия «Росморпорт».

Информационную базу исследования составляет совокупность специальной и научной литературы, законы и нормативные документы, статистические данные; экономические исследования по теме; справочная и периодическая литература; монографии по вопросам аудита и бухгалтерского учета.

Выпускная квалифицированная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, приложений.

На основе полученной информации и в целях совершенствования методов управления финансовой деятельностью морского транспорта в работе сформулированы и обоснованы практические выводы, внесены конкретные предложения, которые нашли отражение в соответствующих главах выпускной квалифицированной работы.

1. Теоретические вопросы учета финансовых результатов

1.1 Понятие и классификация доходов организации

С 1 января 2000 г. вступило в силу Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина РФ №32н от 06.05.99. Это положение было разработано во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.98 №283.

Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Некоммерческие организации в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 признают только доходы от предпринимательской и иной деятельности.

В соответствии с ПБУ 9/99 «доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала предприятия, за исключением вкладов участников (собственников имущества)».

В то же время не признаются доходами организации для целей бухгалтерского учета поступления от других юридических и физических лиц:

- суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных обязательных аналогичных платежей;

- суммы по договорам комиссии, агентским и аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.д.;

- суммы, поступившие в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- суммы авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

- суммы полученного задатка;

- имущество, переданное в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю;

- суммы, полученные от заемщика в погашение кредита или займа, предоставленного заемщику.

Доходы организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности организации подразделяются на:

а) доходы от обычных видов деятельности;

б) прочие поступления.

Ранее классификация предусматривала три вида доходов: доходы от обычных видов деятельности; операционные доходы; внереализационные доходы. Доходы, ранее обозначаемые как «чрезвычайные», отнесены к категории прочих доходов. Согласно новой классификации расходов, операционные расходы, внереализационные расходы и чрезвычайные расходы также объединены в единый вид расходов - прочие расходы.

Какие же виды деятельности будут для организации обычными, а какие - нет?

Если до 1 января 2000 г. для целей налогообложения организации применяли метод определения выручки от (работ, услуг) «по отгрузке» или «по оплате», то с 1 января 2004 г. для целей налогообложения организации нужно будет определить в учетной политике, какой из обычных видов деятельности для целей налогообложения является уставным. Это связано с тем, что для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступление доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями, исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с указанными видами деятельности. Доходы, получаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим доходам.

В соответствии с пунктом 8 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) к прочим доходам организации относятся:

* штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров полученные и уплаченные;

* активы, полученные и переданные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

* поступления в возмещение причиненных организации убытков;

* прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, и убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

* суммы кредиторской, депонентской и дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

* курсовые разницы;

* сумма дооценки и уценки активов;

* перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

* прочие доходы.

При формировании доходов необходимо учитывать, что в налоговом учете перечень внереализационных доходов, приведенный в налоговом кодексе, не является исчерпывающим. Поэтому денежные средства и материальные ценности, полученные предприятием от деятельности, не связанной с реализацией продукции (работ, услуг), учитываются в составе внереализационных доходов и облагаются налогом на прибыль.

Прочими доходами, обусловленными чрезвычайными обстоятель-ствами считаются поступления, возникающие как последствия чрезвы-чайных событий хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т.п.

Каждое новое положение по бухгалтерскому учету уточняет состав информации, которая должна быть представлена в учетной политике организации. Не является исключением и Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 «Доходы организации». В учетной политике должны быть указаны: способ определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

1.2 Законодательное и нормативное регулирование учета финансовых результатов

В настоящее время действует обширный перечень нормативных актов, оказывающих влияние на учет и состав финансовых результатов. Степень их значимости по влиянию на организацию учета финансовых результатов определяется уровнем соответствующего документа.

Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете в целом состоит из Федерального закона «О бухгалтерском учете», устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, других федеральных законов, указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации, положений по бухгалтерскому учету, утверждаемых Министерством финансов.

В самом Законе нет прямых упоминаний о финансовых результатах и системе их учета. Исключение составляет статья 12 «Инвентаризация имущества и обязательств», в которой финансовые результаты выступают объектом, с помощью которого регулируются расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета. При этом статьей 5 Закона устанавливается система нормативного регулирования бухгалтерского учета, важнейшим элементом которой являются положения по бухгалтерскому учету (второй уровень нормативного регулирования). В этих нормативных документах устанавливаются принципы, правила и способы ведения бухгалтерского учета. Все положения по их направленности можно подразделить на три группы:

общие принципы раскрытия информации;

активы и обязательства организации;

финансовые результаты деятельности организации.

К положениям, устанавливающим принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета и формирования состава финансовых результатов организации относятся Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Развитие принципов, правил и способов ведения учета финансовых результатов, закрепленных вышеуказанными документами, нашло свое отражение в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина РФ от 31.10 2000 № 94н

Кроме этих указанных нормативных документов прямое отношение к бухгалтерскому учету финансовых результатов имеет Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. С помощью правил, установленных этим актом, формируется локальная, но весьма важная информация о расчетах по налогу на прибыль, интегрированная в подсистему учета финансовых результатов.

При этом, практически во всех Положениях, регламентирующих принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета активов и обязательств имеется пункт или их ряд, определяющий взаимосвязь рассматриваемого объекта с организацией учета финансовых результатов, Так же регламентация учета финансовых результатов может осуществляться через рассмотрение принципов учета активов и обязательств определенной хозяйственной ситуации в деятельности организации, информация о которой формируется в подсистеме учета финансовых результатов, как, например, в случае с прекращением деятельности. К таким Положениям относятся:

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально- производственных запасов» ПБУ 5/01;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01;

- Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02.

Кроме того, в положениях, определяющих общие принципы раскрытия информации, также значительное место уделено вопросам организации учета финансовых результатов и представлению их в бухгалтерской отчетности. К положениям, регулирующим общие принципы бухгалтерского учета финансовых результатов, относятся:

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98;

Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01.

В свою очередь, к Положениям, определяющим представление в бухгалтерской (финансовой) отчетности показателей финансовых результатов относятся:

Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98:

Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99;

Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000.

Кроме того, базовые правила и принципы представления в бухгалтерской отчетности показателей финансовых результатов, регламентируемых вышеуказанными положениями, нашли свое развитие в документах третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Единственным нормативным документом третьего уровня нормативного регулирования, в котором сделана попытка системно развить базовые нормы и процедуры положений, является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Перечень счетов учета финансовых результатов представлен в разделе VII «Финансовые результаты» Плана счетов. Основными из них, концентри-рующими информацию о финансовых результатах, являются: «Продажи», «Прочие доходы и расходы» и «Прибыли и убытки». Первые два - предназна-чены для формирования доходов и расходов по определенным видам деятель-ности и выявления финансового результата по ним. Выявленные финансовые результаты списываются на счет «Прибыли и убытки», где в сопоставлении с суммами платежей в бюджет по налогу на прибыль выявляется конечный фи-нансовый результат - чистая прибыль (убыток) организации. При этом учет формирования указанных финансовых результатов ведется кумулятивным способом, то есть нарастающим итогом с начала года.

В свою очередь, записи по распределению прибыли на счете «Нераспре-деленная прибыль (непокрытый убыток)» могут возникать только при нали-чии чистой прибыли.

Эти счета в их взаимосвязи представляют собой довольно стройную систему, направленную на выявление с достаточной степенью достоверности конечного финансового результата (чистой прибыли (убытка) -- важнейшего оценочного показателя финансово-хозяйственной деятельности организации.

Следующим положительным моментом Плана счетов является то обстоятельство, что он ориентирован на получение показателей действующей бухгалтерской (финансовой) отчетности о показателях финансовых результатов. Так, при составлении промежуточной отчетности заполнение строк «нераспределенная прибыль отчетного года» или «непокрытый убыток отчетного года» бухгалтерского баланса осуществляется при первом обращении к конечным данным счета «Прибыли и убытки». В свою очередь, показатели «Отчета о прибылях и убытках» целиком и полностью формируются на основании счетов учета финансовых результатов.

Таким образом, в целом План счетов в части бухгалтерского учета финансовых результатов позволяет обеспечить руководство организацией полной информацией о конечном финансовом результате и условиях его возникновения. В свою очередь, именно этот показатель является важнейшим для информационного обеспечения управленческих решений собственников.

Итак, законодательство о бухгалтерском учете в настоящее время представляет собой самостоятельную отрасль права. При этом состав нормативных актов неуклонно расширяется. Вместе с тем в российской системе нормативного регулирования бухгалтерского учета не решены, на наш взгляд, многие концептуальные вопросы, касающиеся, прежде всего, принципов взаимодействия нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогового законодательства. Указанный пробел становится еще более очевидным в связи с процессом реформирования бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности, поскольку параллельно приходится решать проблемы, касающиеся различной терминологии, и многие другие вопросы стыковки указанных отраслей права. Например, в бухгалтерском учете используется термин «продажи», в налоговом -- «реализация».

1.3 Международная практика учета финансовых результатов

Несмотря на наличие большого сходства между вариантами учетных политик, использование которых разрешено в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета, применение этих вариантов зачастую строится на различных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах.

Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

Большое внимание в международной практике бухгалтерского учета уделяется решению относительно того, являются ли затраты активом или расходом, так как это имеет значительное влияние на финансовые результаты деятельности компании. Поэтому очень важно определить, учитывать ли данные затраты в составе стоимости основного средства или нет. Для решения этого вопроса, компания должна определить степень вероятности получения будущих экономических выгод от понесенных затрат.

Если сравнивать учет приобретений основных средств, то в российской системе бухгалтерского учета существует практика, отличная от международной. Дело в том, что в международной практике не существует такого транзитного счета, как счет 08 "Вложения во вне оборотные активы". На этом счете учитываются не только капитальные затраты по строительству, но и все инвестиции в основные средства и нематериальные активы по первоначальной стоимости перед вводом в эксплуатацию. В международной же практике все основные средства учитываются по фактической стоимости сразу на счете «Основные средства». При этом при приобретении основных средств, дебетуется счет «Основные средства».

В соответствии с международными стандартами отражение результатов деятельности (чистой прибыли или убытка) регламентируется МСФО 8 «Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» (пересмотренному в декабре 2003 года), а также (в меньшей мере) МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО 14 «Сегментная отчетность» и МСФО 5 (IFRS 5) «Необоротные активы, предназначенные для продажи. Прекращенная деятельность». Вопросы отложенных налоговых активов и обязательств регулируются на основании «балансового подхода», описанного в МСФО 12 «Налоги на прибыль», который имеет существенные отличия от российских правил, а тем более от российского налогового учета по налогу на прибыль из гл. 25 НК РФ.

Цель МСФО 8 -- установить требования к раскрытию и порядок учета определенных статей отчета о прибылях и убытках, чтобы все компании составляли и предоставляли эти отчеты на согласованной основе, в основном -- в отношении отражения на финансовом результате изменений в учетной политике и исправления ошибок.

МСФО 1 требует раскрыть в отчете о прибылях и убытках, как минимум, статьи выручки, расходы на финансирование, долю в прибылях и убытках ассоциированных компаний и совместной деятельности (для консолидации по долевому методу), расходы по налогам, суммарную прибыль или убыток после налогов от прекращенной деятельности, оценку активов до справедливой стоимости при их выбытии. Таким образом, в МСФО устранено регламентированное содержание и формат отчета о прибылях и убытках (с декабря 2003 года), и в этом состоит большое отличие от российских правил.

Обычная деятельность - это любая деятельность, осуществляемая компанией в виде составной части ее бизнеса, а так же связанная с нею деятельность, которой компания занимается в ее продолжение, если она имеет отношение или возникает из нее.

Так же, начиная с декабря 2003 года, МСФО запрещает классифицировать статьи в отчете о прибылях и убытках как чрезвычайные, как это требовалось в предыдущем МСФО 1.

Все статьи доходов или расходов, признанные в периоде, должны включаться в расчет чистой прибыли или убытка за период.

Однако, МСФО определяет ряд ситуаций, когда некоторые статьи прибылей и убытков могут исключаться из отчета о прибылях и убытках, согласно МСФО 8, это:

- исправление фундаментальных ошибок;

- последствия изменений в учетной политике.

Если по своему размеру, характеру или воздействию статьи доходов или расходов, относящиеся к прибылям или убыткам от обычной деятельности таковы, что их раскрытие значимо для объяснения результатов деятельности компании за период, то характер и величина этих статей должны показываться отдельно.

Такими статьями являются:

- списание стоимости запасов до возможной чистой цены продаж, а основных средств - до возмещаемой суммы, а также восстановление этих списаний; - реструктуризация деятельности компании и восстановление любых резервов на затраты по реструктуризации;

- выбытие долгосрочных инвестиций;

- выбытие объектов основных средств и нематериальных активов;

- урегулирование судебных споров;

- прочие восстановления резервов.

В отчете о прибылях и убытках можно применить два возможных метода построения его структуры, (сама структура не регламентирована), а именно: - по наиболее простому методу характера расходов, подходящему для небольших компаний - (амортизация, закупки материалов, транспортные расходы, заработная плата);

- по методу функций расходов, обеспечивающем пользователей более уместной информацией (себестоимость продаж, расходы на сбыт, административные расходы).

В соответствии с практикой предоставления отчетности в соответствии с МСФО, а также самими МСФО, раскрытие прибыли в отчетности осуществляется по другим, чем в российском учете, статьям.

В отчет о прибылях и убытках добавляются такие новые для российского учета статьи, как, например, «Прибыль без учета доли меньшинства». И все же при регламентации минимума включения показателей в отчетность, МСФО действует на основе принципа превалирования содержания над формой, что позволяет представлять отчетность организации в наиболее понятной и информативной для пользователей (инвесторов, владельцев, аналитиков, акционеров) форме.

А руководителю компании такая отчетность помогает в принятии управленческих решений.

Отчет о прибылях и убытках должен включать в себя такую информацию, как: финансовый результат от операционной деятельности, расходы, часть доходов и расходов зависимых и совместных предприятий, расходы по налогам, прибыль или убыток от основной деятельности, непредвиденные доходы или расходы, долю меньшинства (для консолидирующихся компаний) и чистой прибыли или убытка за отчетный период. Дополнительная информация, раскрывающая содержание перечисленных статей, приводится в бухгалтерском балансе или в приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

Для отчета о прибылях и убытках IAS 1 предусматривает две альтернативные формы, одна из которых классифицирует расходы в соот-ветствии с их происхождением, другая - в соответствии с их функциями.

Классификация расходов по происхождению означает, что такие статьи, как заработная плата, амортизация и т.д., отражаемые в отчете о прибылях и убытках, представляют собой просто суммы однородных издержек. Классификация расходов по функциям подразумевает их анализ по трем основным статьям, а именно: себестоимости реализации, коммерческих и управленческих расходов. Такой подход считается наиболее распространенным.

Основная идея отчета о прибылях и убытках состоит в корректировке полученной в отчетном периоде выручки путем прибавления суммы полученных доходов и вычитания суммы произведенных расходов, что в итоге дает величину чистой прибыли за отчетный период.

В настоящие время в России составление отчётности в соответствии с нормами международных стандартов финансовой отчётности МСФО не является обязательным для каждой организации. Исключение составляют кредитные организации, которых обязали составлять отчётность по МСФО с 2004 года.

Тем не менее, если организация строит планы относительно привлечения иностранных инвестиций, льготного кредитования, размещения своих ценных бумаг на международных финансовых рынках (IPO), то составление финансовой отчётности в соответствии с МСФО позволит наиболее эффективно осуществить вышеперечисленные операции.

2. Организация налогового учёта финансовых результатов

2.1 Краткая характеристика Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» г. Ейска

Порядок формирования и учета финансовых результатов предприятия, и способы использования этих данных в оценке финансовой деятельности проведен на примере Федерального государственного унитарного предприятия «Росморпорт» Ейский филиал.

Ейский филиал Федерального государственного унитарного предприятия «Росморпорт» создан на основании приказа ФГУП «Росморпорт» от 22 сентября 2003 г. № 24/ОД.

Он является обособленным подразделением Федерального государственного унитарного предприятия «Росморпорт».

Филиал не является юридическим лицом. Его деятельность осуществляется на основании Положения, Устава ФГУП «Росморпорт» (приложение А) и законодательства Российской Федерации. Филиал имеет отдельный баланс, который входит в сводный баланс ФГУП «Росморпорт».

Основными видами деятельности филиала являются:

· организация эффективного использования федерального имущества в морских портах;

· организация бункеровки судов топливом и водой;

· проведение дноуглубительных работ с целью обеспечения безопасности судоходства и поддержания объявленных глубин акваторий морских портов, причалов, подходных каналов;

· проведение водолазных работ;

· осуществление лоцманской проводки судов;

· Осуществление буксировки судов;

· осуществление ледокольной проводки;

· предоставление услуг в качестве морского агента и/или морского посредника;

· принятие участия в проведении аварийно- спасательных работ;

· осуществление работ по подъему затонувшего имущества.

Порт расположен в Юго-Восточной части Таганрогского залива Азовского моря, близь устья реки Ея, у основания Ейской косы, разде-ляющей воды залива и Ейского лимана. Причалы построены на берегу искусственной бухты в 1902-1903гг. и реконструированы в 1959-1961гг. Ейск - порт ковшевого типа, с вертикальной стенкой.

Из порта Ейск суда имеют выход в порты Азовского, Черного, Средиземного, Каспийского и Балтийских морей.

Филиал в соответствии с законодательством Российской Федерации наделен имуществом ФГУП «Росморпорт».

На балансе Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» имеется следующий портофлот:

- ледокол «Капитан Крутов», мощностью 6330 л.с ;

- рейдовый буксир «Александр Лунев», мощностью 740л.с ;

- рейдовый буксир «РБТ-16», мощностью 300л.с ;

- сборщик фекальных и льяльных вод «ОС-57», так же производит бункеровку судов дизельным топливом.

Среднесписочная численность работников за 2005 г составляет 140 человек.

Бухгалтерский учет в Ейском филиале ФГУП «Росморпорт» ведется в соответствии с Федеральным законом РФ от 21.11.96 № 129-ФЗ « О бухгалтерском учете», Положением об учетной политике организации в целях бухгалтерского учета (Приложение Б), утвержденного приказом №15/ХД от 31.12.2003 ФГУП «Росморпорт».

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет генеральный директор ФГУП «Росморпорт» и директор филиала.

Главный бухгалтер филиала возглавляет службу бухгалтерского учета, отчетности, обеспечивает контроль и несет ответственность за:

- ведение и отражения на счетах движения имущества, финансовых обязательств и хозяйственных операций;

- своевременное представление полной и достоверной бух-галтерской отчетности;

- осуществление контроля движения активов и выполнения расчетно-платежных обязательств.

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и фактов хозяйственной деятельности ведется способом двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов (Приложение В) и отражается в денежном выражении. Движение имущества, обязательств и фактов хозяйственной деятельности отражается путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Бухгалтерский учет в филиале ведется с применением компьютерной программы 1С версии 7.7. Первичные и сводные учетные документы, а так же учетные регистры бухгалтерского учета, составленные на машинных носителях информации, подлежат выводу на бумажные носители.

Анализ основных положений учетной политики позволяет дать предварительное заключение о достаточно эффективной организации бухгалтерского учета в Ейском филиале, отвечающее требованиям достоверности, полноты, адекватности.

Рассмотрим основные показатели хозяйственно - финансовой деятельности Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» за 2004 - 2005 годы, представленные в таблице. Таблица составлена по данным формы 2 «Отчет о прибылях и убытках» (Приложение Г).

Таблица -1 Основные показатели хозяйственно - финансовой деятельности Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» за 2004-2005гг.

Показатель	Год	Откло- нение (+,-)	Темп изменения, %
	2004	2005
1.Выручка от продажи услуг тыс. руб.	65366	90602	+25236	138,61
2. Себестоимость проданных услуг, тыс. руб.	44480	63897	+19417	143,65
3.Валовая прибыль, тыс.руб.	20886	26705	+5819	127,86
4.В % к выручке	31,95	29,48	-2,47	-
5. Управленческие расходы, тыс. руб.	10762	16433	+5671	152,69
6. В % к выручке	16,46	18,14	+1,68	-
7.Прибыль от продаж, тыс. руб.	10124	10272	+148	101,46
8. В % к выручке	15,49	11,34	-4,15	-
9. Прочие операционные расходы, тыс. руб.	280	462	+182	165,00
10.Внереализационные доходы, тыс. руб.	4695	2517	-2178	53,61
11.Внереализационные расходы, тыс. руб.	4761	4705	-56	98,82
12.Чрезвычайные доходы, тыс. руб.	-	22	+22	-
13. Чрезвычайные расходы, тыс. руб.	-	14	+14	-
14.Прибыль до налогообложения, тыс.руб.	9778	7630	-2148	78,03
15. В % к выручке	14,96	8,42	-6,54	-
16.Отложенные налоговые активы, тыс. руб.	420	-178	-598	42,38
17.Отложенные налоговые обязательства, тыс. руб.	-359	-21	+338	5,85
18.Текущий налог на прибыль, тыс. руб.	2984	2799	-185	93,80
19.Экономические санкции	-	3	+3	-
20.Чистая прибыль отчетного периода, тыс. руб.	6855	4629	-2226	67,53
21. В % к выручке	10,49	5,11	-5,38	48,72
23.Постоянное налоговое обязательство, тыс. руб.	577	1167	+590	202,25

Сумма выручки от продажи услуг Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» в 2005 году составила 90602 тыс. руб. и увеличилась по сравнению с 2004г. на 25236 тыс. руб., или на 38,61 %. Свою деятельность филиал осуществляет с апреля 2004 г, следовательно, выручка в сумме 65366 тыс. руб. составила за 9 месяцев.

Себестоимость оказанных услуг в 2004 году составила 44480 тыс. руб. в 2005 году она возросла на 19417 тыс. руб. Это произошло за счет роста заработной платы, тарифов на электроэнергию, топливо, воду.

Так, в 2005 году по сравнению с 2004 годом произошло снижение уровня валовой прибыли с 31,95 до 29,48 % к обороту. В то же время в 2005 году абсолютная величина валовой прибыли увеличилась по сравнению с 2004 годом на 5819 тыс. руб., что связано с ростом объема продаж.

Валовая прибыль Ейского филиала ФГУП «Росморпорт» увеличилась с 20886 тыс. руб. в 2004 году до 26705 тыс. руб. в 2005 году, а ее уровень в процентах к выручке снизился на 2,47 % в результате роста себестоимости оказанных услуг.

Управленческие расходы исследуемой организации выросли с 10762 тыс. руб. в 2004 году до 16433 тыс. руб. в 2005 году, а их уровень увеличился на 1,68 % к товарообороту и составил 18,14 % к обороту, что негативно отразилось на финансовом положении Ейского филиала ФГУП «Росморпорт».

В результате произведенных в 2005 году операционных расходов, состоящих из платежей в бюджет налога на имущество в сумме 409 тыс. руб. и оплаты банковских услуг в сумме 53 тыс. руб., а так же полученных внереализационных доходов на сумму 2517 тыс. руб. от прочей реализации, курсовой разницы и полученным штрафам, неустойки за нарушение условий договора), прибыль до налогообложения составила 7630 тыс. руб., что ниже результата предыдущего года на 2148 тыс. руб., в котором она достигала 9778 тыс. руб. Отрицательно подействовали на это внереализационные расходы, которые уменьшились в течение двух лет на 56 тыс. руб.

Рассмотрим влияние основных факторов на изменение прибыли до налогообложения в 2005 году по сравнению с 2004 годом.

Основными факторами, влияющими на прибыль Ейского филиала ФГУП «Росморпорт», являются выручка от оказанных услуг, изменение среднего уровня валовой прибыли, управленческие расходы, операционные и внереализационных доходы и расходы.

Чтобы определить влияние на прибыль выручки от продажи услуг, необходимо отклонение по выручке от продажи услуг умножить на уровень рентабельности продаж 2004 года, и полученный результат разделить на 100:

? П (в) = (25236 х 15,49) / 100 = 3909 тыс. руб.

Чтобы определить влияние на прибыль изменение структуры оказанных услуг, необходимо отклонение по уровню валовой прибыли умножить на фактический объем выручки 2005 года, и полученный результат разделить на 100:

? П (вд) = ( (-2,47 ) х 90602 ) / 100 = - 2238 тыс.руб.

Влияние управленческих расходов на прибыль определяется аналогично предыдущему расчету :

? П (ур) = 1,68 х 90602 / 100 = - 1523 тыс.руб.

Общее влияние трех факторов :

П?(пр) = П?(в) + П?(вд) + П?(ур) = 3909 + (-2238) + (-1523) = 148 тыс.руб.

На изменение прибыли до налогообложения положительно повлияли сокращение внереализационных расходов в динамике на 56 тыс. руб., или на 1,2 % , наличие чрезвычайных доходов в сумме 22 тыс. руб. Отрицательно сказалось увеличение прочих операционных расходов на 182 тыс.руб., или на 65 %, сокращение внереализационных доходов на 2178 тыс. руб., или на 46,39 %. В результате влияния этих факторов прибыль до налогообложения в динамике уменьшилась на 2148 тыс. руб., или 21,97 %.

При этом уровень прибыли до налогообложения в течение двух лет уменьшился на 6,54% к обороту. В результате текущий налог на прибыль в 2005 году составил 2799 тыс. руб., что на 185 тыс. руб. меньше чем 2004 году.

В 2005 году имели место штрафные санкции за несвоевременную уплату водного налога в сумме 3 тыс. руб. В результате чистая прибыль в 2005 году снизилась в сравнении с 2004 годом на 2226 тыс. руб., или 32,47 % и составила 4629 тыс. руб.

В относительном выражении данный показатель в течение двух лет снизился в 2 раза и составил 5,11 % к обороту.

Приведенные показатели финансово- хозяйственной деятельности свидетельствуют о не рациональном использовании выделенных филиалу ресурсов. В этой связи мы решили изучить порядок учета финансовых результатов изучаемого экономического субъекта.

2.2 Виды и методы признания доходов

Согласно статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основании данных налогового учета.

В соответствии со ст. 313 НК РФ «налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ».

Глава 25 НК РФ предусматривает, что доходы и расходы для целей налогообложения могут признаваться организациями либо по методу начисления, либо по кассовому методу.

Кассовый метод может применять сравнительно небольшое число организаций. Организации (за исключением банков), могут определять дату получения доходов и дату осуществления расходов по кассовому методу. Только в случае, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысит одного миллиона рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

Таким образом, организации, которые работают по кассовому методу, должны ежеквартально проверять правомерность его применения. Предельный показатель выручки от реализации товаров (работ, услуг) является «плавающей» величиной. А это значит, что средний размер выручки от реализации за любые четыре квартала не должен превышать одного миллиона рублей.

При методе начисления - доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п.1 ст.271 НК РФ).

Исчисление налога на прибыль в Ейском филиале ФГУП «Росморпорт» осуществляется в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно ст. 248 НК РФ доходы в целях исчисления налога на прибыль организация подразделяет на :

- доходы от реализации;

- внереализационные доходы.

Доходами от реализации услуг в Ейском филиале ФГУП «Росморпорт» признаются следующие виды доходов, исчисленные в денежном выражении (Приложение Д):

- портовые сборы, взимаемые с судов в морских торговых портах РФ;

- доходы от морских перевозок пассажиров, багажа и грузов;

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование имущества находящегося в хозяйственном ведении (арендная плата);

- услуги, оказанные морским судам и судам внутреннего плавания, в том числе прибывшим в порт;

- другие доходы, предусмотренные уставом предприятия.

Доходы от реализации в Ейском филиале ФГУП «Росморпорт» в целях исчисления налога на прибыль согласно п. 3.2 учетной политики организации признаются по методу начисления. Момент предъявления расчетных документов по портовым сборам определяется с учетом специфики деятельности морского порта, а так же на основании ставок, подтверждающих факт захода и выхода судна из порта в следующем порядке (Приложение Д):

- по дате выхода судна из морского порта;

- по дате входа судна в порт;

- последний календарный день месяца.

Взимание портовых сборов осуществляется в соответствии со ставками сборов с судов в морских торговых портах РФ.

Сдача государственного имущества в аренду осуществляется на основании порядка, установленного Министерством имущественных отношений РФ и заключенного договора на сдаваемое и используемое имущество в аренду за отдельную плату. Доходы от сдачи имущества в аренду признаются ежемесячно.

Полученные доходы, стоимость которых выражена в иностранной валюте и условных единицах в соответствии с п. 3 ст. 248 НК РФ, учитываются в совокупности с доходами, стоимость которых выражена в рублях.

Доходы от реализации, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю РФ, установленному ЦБ РФ на дату признания соответствующего дохода (п. 8 ст. 271 НК РФ).

Доходы от реализации, выраженные в условных единицах учитываются на дату погашения дебиторской задолженности, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации услуг (п. 7 ст. 271 НК РФ). При этом образовавшаяся суммовая разница учитывается как внереализационные доходы (расходы).

Регистры налогового учета формируют показатель дохода от реализации в разрезе видов и способов получения дохода (Приложение Ж).

В налоговом регистре №1.12 Ф «Справка о выручке от реализации по видам основной деятельности» отражена сумма выручки за месяц без НДС в сумме 9022625,27 руб. Нарастающим итогом за год данный показатель равен 90601575,08 руб. Данный вид дохода нашел отражение по строке 020 Приложения № 1 к Листу 02 «Доходы от реализации» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 год. Сумма выручки в налоговом учете соответствует данным бухгалтерского учета.

Признание в налоговом учете внереализационных доходов осуществляется в соответствии с нормами ст. 250 НК РФ. Их дата признания определяется с учетом положений ст. 271 НК РФ.

Внереализационные доходы от реализации прочих услуг формируются в налоговом регистре 4К «Справка о выручке от реализации прочего имущества» (Приложение К). Так, в декабре месяце по результатам реализации прочих услуг получен доход за вычетом НДС в сумме 425120,0 руб., а в целом за год - 1383528,15 руб. Эта сумма отражена по строке 050 Приложения № 1 к Листу 02 «Доходы от реализации» налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 год.

Доходы от продажи иностранной валюты за 2005 год составили 5624880,56 руб. (Приложение Л).

В регистре 25.Ф «Ведомость учета внереализационных доходов» находят отражения доходы, полученные в виде штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорных обязательств, которые за налоговый период составили 36397,28 руб. Доходы, полученные в виде возмещения расходов по спасению судна от заказчика, составили в 2005 году 22198,88 руб. Таким образом, налоговый регистр 25. Ф отражает внереализационные доходы по строке 010 Приложения №6 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. В бухгалтерском учете данные регистров 4 К и 25 Ф формируются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы».

В Ейском филиале все доходы, которые имеют место в бухгалтерском учете, учитываются и в налоговом учете.

2.3 Особенности определения расходов в налоговом учёте

Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными и при этом произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы, учитываемые для целей налогообложения, делятся на расходы, от реализации услуг, и внереализационные расходы.

Ейским филиалом ФГУП «Росморпорт» расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются по методу начисления в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты (ст.272 НК РФ).

Расходы от реализации услуг в соответствии с п.3.3 Положения об учетной политике для целей налогового учета включают в себя (Приложение Д):

- расходы, непосредственно связанные с взиманием портовых сборов (ремонтное землечерпание на акватории, подводно-технические работы, расходы по очистке акватории порта, содержание маячного оборудования, работы по поддержанию необходимых глубин на акватории порта, в том числе расходы на промеры глубин, расходы на содержание оборудования береговых радиолокационных станций, средства, направляемые на обеспечение мореплавания и т. д.);

- расходы на обязательное и добровольное страхование;

- расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание объектов основных средств, не сданных в аренду, а так же на поддержание их в исправном состоянии;

- расходы на научные исследования и опытно - конструкторские разработки (в виде расходов на НИОКР по заключенным договорам и в виде отчислений во Внебюджетный фонд НИОКР на морском транспорте);

- прочие расходы (начисленные налоги, коммунальные услуги, расходы на содержание управления и т.д.);

Учет расходов по портовым сборам и другим услугам, группируется по следующим элементам затрат:

- материальные расходы (ст. 254 НК РФ);

- расходы на оплату труда (ст. 255 НК РФ);

- сумма начисленной амортизации (ст. 259 НК РФ);

- прочие расходы (ст. 260-264 НК РФ).

Стоимость материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с их приобретением, без учета сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов отдельно;

К материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты (п.1 ст.254 НК РФ):

- затраты на приобретение материально - производственных запасов используемых для обеспечения производственных и хозяйственных нужд филиала;

- затраты на приобретение запасных частей и расходных материалов, используемых на содержание, эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств, транспортных средств и иного имущества, а так же на поддержание их в исправном состоянии;

- затраты на приобретение комплектующих изделий, используемых взамен старых комплектующих изделий;

- затраты на приобретение топлива, воды и электроэнергии всех видов (в том числе отопление);

- затраты на приобретение спецодежды стоимостью до 10000 рублей, отражаемые в учете по мере ввода их в эксплуатацию;

- стоимость инструментов, приспособлений, инвентаря и другого не амортизируемого имущества, стоимостью до 10000 рублей по мере ввода их в эксплуатацию;

- расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, а так же транспортные расходы, выполняемые сторонними организациями (работы по обеспечению безопасности мореплавания, подводно-технические работы, работы по очистке акватории порта, содержание маячной службы).