Организация финансового учета на примере АО "Казпочта Тайыншинского РУПС"

Д 5610 К счетов разделов 7,8 - закрытие периода

Д 3397 К 5610 - передача затрат представительства в головной офис

А можно и сразу делать проводку: Д 3397 К счетов разделов 7,8.

Таким образом, задолженность по операциям между филиалом и головным подразделением должна быть отражена на счетах группы 3390 «Прочая кредиторская задолженность» в качестве задолженности по внутригрупповым операциям (счет 3397). Данный вид задолженности при проведении финансового анализа может быть приравнен к собственному капиталу компании так как фактически является частью общего собственного капитала АО «Казпочта», что также значительно повысит значения коэффициентов финансовой независимости филиала.

Для исправления данной ошибки необходимо дать проводки Д 3000 К 3397 - 1 498 тыс.тенге и при анализе учитывать данную сумму как собственный капитал.

Таблица 17

Структура обязательств после корректировки

Показатель	на 1.01.08	на 1.01.08 после корректировки	Отклонение
	сумма, тыс.тг.	уд.вес	сумма, тыс.тг	уд.вес	гр.2-гр.4	гр.3-гр.5
1	2	3	4	5	6	7
Долгосрочные кредиты	9000	59%	0	0%	9 000	59%
Итого долгосрочные обязательства	9000	59%	0	0%	9000	59%
Краткосрочные кредиты	2105.9	14%	12603.9	83%	-10 498	-69%
Доходы будущих периодов	0	0%	0	0%	0	0%
Счета к оплате	331.4	2%	331.4	2%	0	0%
Задолженность должностным лицам	0	0%	0	0%	0	0%
По заработной плате с персоналом	1682.2	11%	1682.2	11%	0	0%
Задолженность по налогам	130	1%	130	1%	0	0%
Авансы полученные	0	0%	0	0%	0	0%
Прочая кредиторская задолженность	466.2	3%	466.2	3%	0	0%
Задолженность по внутригрупповым операциям	1498	10%	0	0%	1 498	10%
Итого краткосрочные обязательства	6213,7	41%	15213,7	100%	-9000	-59%
ИТОГО	15213.7	100%	15213.7	100%	0	0%

Как видно из данных таблицы, доля краткосрочных обязательств сократилась на 59%, что очень ощутимо для финансовой устойчивости предприятия. Рассчитаем коэффициенты финансовой устойчивости исходя из новых данных.

Таблица 18

Источники формирования активов после корректировки

№	Показатели	2007	2007 корректировка	Изменение гр.3 - гр.2
1	Источники формирования собственных оборотных средств	2 702	4 200	1498
2	Внеоборотные активы	17 372	17 372	0
3	Наличие собственных оборотных средств (стр.1 - стр.2)	-14670	-13172	1498
4	Долгосрочные пассивы	0	9000	9000
5	Наличие собственных и долгосрочных заемных источников формирования оборотных средств (стр.3 + стр.4)	-14670	-4172	10498
6	Краткосрочные обязательства	15 214	6 214	-9000
7	Общая величина собственных и заемных оборотных средств (стр.5 +стр.6)	544.0	2042.0	1498.0
8	Общая величина запасов	156.7	156.7	0
9	Излишек (+) или недостаток (-) собственных оборотных средств(стр.3-стр.8)	-14826	-13328	1498
10	Излишек (+) или недостаток (-) собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов (стр.5 - стр.8)	-14826	-4328	10498
11	Излишек (+) или недостаток (-) общей величины основных источников формирования запасов (стр.7-стр.8)	387.3	1885.3	1498.0

Как видно из данных таблицы, финансовая устойчивость предприятия резко возрастает благодаря правильному разнесению обязательств филиала по балансовым счетам. При этом задолженность по внутригрупповым операциям может быть учтена как собственные средства, а долгосрочная часть кредитов - как долгосрочные пассивы.

Более наглядно данную картину можно рассмотреть на примере финансовых коэффициентов (Таблица 19).

По данным таблицы можно судить о том, что благодаря незначительным корректировкам краткосрочной задолженности, значения финансовых показателей значительно улучшились.

Таблица 19

Коэффициенты финансовой устойчивости после корректировки

№	Наименование коэффициента	По состоянию	Изменения
		2007	2007 с изм.	гр.2-гр.1
	А	1	2	3
1	Обеспеченность оборотного капитала собственными средствами	-2696%	-2421%	275%
2	Обеспечение материальных запасов собственными средствами	-9362%	-8406%	956%
3	Маневренность собственного капитала	-543%	-314%	229%
4	Индекс постоянного актива	643%	414%	-229%
5	Долгосрочное привлечение заемных средств	0%	68%	68%
6	Реальная стоимость имущества	98%	98%	0%
7	Коэффициент автономии	15%	23%	8%
8	Соотношение заемных и собственных средств	563%	362%	-201%
9	Коэффициент финансовой устойчивости	15.1%	73.7%	58.6%
10	Коэффициент инвестирования	15.6%	24.2%	8.6%
11	Коэффициент финансирования	17.8%	27.6%	9.8%

Так например, маневренность собственного капитала увеличилась на 229%, а обеспеченность оборотного капитала собственными средствами - на 275%. Соотношение заемных и собственных средств уменьшилось на 201%, вырос коэффициент автономии на 8%. Значительно улучшилась структура источников финансирования: перманентный капитал увеличился на 10498 тыс.тенге, а краткосрочные обязательства сократились на 9000 тыс.тенге.

При анализе учета обязательств АО «Казпочта» следует также отметить, что в финансовой отчетности не отражено условное обязательство, которое должно быть признано филиалом.

Ситуация связана с тем, что в декабре 2007 года водитель филиала на служебной машине нарушил правила дорожного движения, в результате чего стал виновником ДТП. Оценочная стоимость ущерба составила порядка 92 тыс. тенге. Стоимость возмещения со стороны страховой компании составила всего порядка 48 тыс.тенге. Оставшуюся стоимость потерпевшая сторона намерена взыскать с филиала. На момент составления финансовой отчетности потерпевший подал иск в суд о возмещении остатка ущерба. Наиболее вероятный исход тяжбы - решение в пользу потерпевшей стороны.

Таким образом, филиал должен признать в своей финансовой отчетности условное обязательство на 44 тыс.тенге (92 т.тенге - 48 т.тенге), несмотря на то, что данное возмещение планируется взыскать в дальнейшем с виновного водителя.

На данную сумму должна быть дана проводка:

Д 7110 К 3420 - 44 тыс.тенге.

В балансе расходы периода отразятся на нераспределенной прибыли текущего года и отложенном налоговом обязательстве в пропорции 30,8 тыс.тенге и 13,2 тыс.тенге в сторону уменьшения соответственно. В дальнейшем филиалу необходимо создать резерв для списания подобных видов обязательств на счете 5460.

Инвентаризация по счетам запасов и материалов показала, что в составе сырья и материалов числятся товары (механическая ошибка при оприходовании ТМЦ) - конверты и открытки на сумму 20 тыс.тенге. На данную сумму должна быть дана проводка:

Д 1331 «Товары» К 1310 «Сырье и материалы» - 20 тыс.тенге

Также по данным проведенного финансового анализа в составе прочей дебиторской задолженности числится просроченная свыше 1,5 лет задолженность в сумме 33.012 тыс.тенге и свыше 3 месяцев - 77.028 тыс.тенге. Несмотря на незначительный объем сумм, их доля в общем объеме ДЗ составляет 38%. Этот удельный вес значителен для организации, поэтому данная задолженность должна быть либо взыскана, либо списана как сомнительная/ безнадежная, для того чтобы текущие активы соответствовали требованиям МСФО.

Замороженные в дебиторской задолженности средства не могут быть направлены на погашение кредиторской задолженности, что отрицательно влияет на ликвидность баланса предприятия. Кроме того, списание дебиторской задолженности на убытки предприятия в будущем может резко снизить его финансовую устойчивость.

Для решения данной проблемы я предлагаю частично взыскать просроченную ДЗ в ближайшее время. Для этого АО «Казпочта» необходимо:

1. Провести анализ дебиторской задолженности с целью выявления источника и времени образования.

2. Провести работу по выявлению финансового состояния и/или данных о ликвидации должников. Сделать с должниками акты сверок. После анализа этой информации можно будет сделать выводы о возможности взыскания дебиторской задолженности и способах взыскания: в виде денежных средств, посредством взаимозачета с третьими организациями, в виде ТМЦ или основных средств, которые могут быть использованы в производственном процессе самого предприятия.

3. Если финансовое положение должника не позволяет ему выплатить долги нескольким кредиторам, среди которых и наше предприятие, то они имеют право подать исковое заявление в суд о признании должника банкротом и возвращении долгов после реализации его имущества.

Конечно, наиболее приемлемым вариантом будет взыскание дебиторской задолженности в виде взаимозачетов, ТМЦ и основных средств, так как при этом предприятие понесет меньшие потери как в сумме, так и во времени. Взысканные товары могут быть направлены на погашение начисленных расходов по заработной плате работников предприятия, если это ТНП или продукты питания (реализация работникам под заработную плату), в производство, если это канцелярские товары, ГСМ и прочие производственные материалы.

ТНП, направленные на погашение задолженности работников предприятия по заработной плате помогут также сократить размер денежного фонда оплаты труда, что высвободит дополнительную наличность для ведения хозяйственной деятельности.

Особую категорию дебиторов составляют государственные учреждения, которые вовремя не произвели оплату почтовых услуг. Взыскание данной дебиторской задолженности будет затруднено, так как у государственных учреждений нет ни производственных запасов, ни производственного оборудования, как таковых. Однако, государственные органы власти могут предоставить гарантийные письма, облигации. В данном случае часть просроченной дебиторской задолженности в раздел краткосрочные финансовые вложения, что дополнительно повысить ликвидность оборотных активов.

От реализации данного мероприятия предполагаются следующие результаты: взыскание 60% просроченной дебиторской задолженности или 66 тыс.тенге в виде наличных денежных средств.

Взыскание просроченной дебиторской задолженности является одной из составляющих повышения ликвидности текущих активов. Однако, более эффективным будет решение проблемы ее наращивания. То есть, чтобы не взыскивать просроченную дебиторскую задолженность, необходимо применять такие методы и формы оплаты, которые позволят ее не накапливать. Среди них можно отметить предоплату, аккредитив, вексельные формы оплаты, предоставление ДЗ под гарантийные письма и т.д.

Оставшаяся часть безнадежной/сомнительной задолженности предприятия должна быть списана либо отражаться в балансе по справедливой стоимости то есть с учетом резервов. Данные операции регулируются МСФО 37 - Резервы (оценочные обязательства), условные обязательства и условные активы. Резерв по сомнительным требованиям по дебиторской задолженности создается, когда существует объективное доказательство того, что организация не сможет вернуть все суммы к получению согласно первоначальным условиям дебиторской задолженности.

Резервы по сомнительным долгам создаются для покрытия возможных потерь, связанных со списанием безнадежной к взысканию дебиторской задолженности в соответствии с распорядительными документами организации. Резервы могут создаваться двумя способами - в процентах от полученного дохода либо по срокам возникновения ДЗ. В нашем случае более оптимальным вариантом будет второй.

Резерв по сомнительным требованиям создается на основе результатов инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной в конце отчетного периода по методу учета счетов по срокам оплаты выполненных работ (оказанных услуг).

При образовании резерва по сомнительным долгам мною предлагаются следующие проценты резервов:

· 25% от суммы долга, признанного субстандартным;

· 50% от суммы долга, признанного неудовлетворительным;

· 75% от суммы долга, признанного сомнительным с повышенным риском;

· 100% от суммы долга, признанного сомнительным с высоким риском.

Субстандартным признается долг в случае просрочки платежей по нему наличия задолженности по авансовым платежам от 3 до 6 месяцев. Неудовлетворительным признается долг в случае просрочки платежей по нему и наличия задолженности по авансовым платежам от 6 до 9 месяцев. Сомнительным с повышенным риском признается долг при наличии одного из следующих оснований:

просрочка платежей по долгу и наличия задолженности по авансовым платежам от 9 до 12 месяцев;

объявление санации дебитора на срок не более 1 года;

рост дебиторской задолженности, наличие и рост неликвидных товарно-материальных запасов, рост заемных средств по отношению к собственному капиталу дебитора, ухудшение других показателей, характеризующих финансовое состояние;

форс-мажорные обстоятельства, нанесшие дебитору существенный материальный ущерб, способный негативно повлиять на исполнение обязательств по долгу, но не повлекшие прекращение его деятельности.

Сомнительным с высоким риском признается долг при наличии одного из следующих оснований:

в случае просрочки платежей по долгу и наличия задолженности по авансовым платежам свыше 12 месяцев;

объявление должника банкротом;

объявление санации на срок более года;

4) форс-мажорные, а также иные обстоятельства, нанесшие дебитору значительный материальный ущерб и \ или не позволяющие ему продолжить свою деятельность.

Классификация долгов, образование резерва и его корректировка производится один раз в год по состоянию на последнее число отчетного периода.

В нашем случае сумма резерва составит:

Сомнительный долг с повышенным риском - 33,012 тыс.тенге. Резерв 75% или 24,759 тыс.тенге.

Субстандартный - 77,028-66,0 = 11,028 тыс.тенге. Резерв - 25% или 2,757 тыс.тенге.

Итого резервы: 24,759+2,757 = 27,516 тыс.тенге.

Так как резерв будет сформирован в первый раз, то его общая сумма представляет конечное сальдо по счету 1290 «Резерв по сомнительным требованиям» и найдет отражение в балансе, и как расходы периода учитывается в Отчете о доходах и расходах.

В дальнейшем при увеличении его размера в качестве расходов периода в финансовой отчетности указывается его суммарное увеличение за отчетный период, при уменьшении резерва в финансовой отчетности отражается уменьшение расходов периода.

Объем Дебиторской задолженности, отражаемой в балансе, составит:

ДЗ = 286,6 тыс.тенге - 66 тыс.тенге (взысканная ДЗ) - 27,516 тыс.тенге (резерв) = 193,084 тыс.тенге.

Денежные средства увеличатся на 66 тыс.тенге и составят: 82,04+66 = 148,04 тыс.тенге.

Собственный капитал уменьшится на 27,516 тыс.тенге, так как начисление резервов отразится на прибыли текущего периода.

Данные меры, во-первых, приведут дебиторскую задолженность предприятия в соответствие с требованиями МСФО, а во-вторых, увеличат свободные денежные средства в распоряжении предприятия (повышение ликвидности).

Таким образом, мы рассмотрели пути решения проблем финансового учета краткосрочных обязательств и дебиторской задолженности. Внимания со стороны руководства требуется также и к решению проблем учета внеоборотных активов.

По данным проведенного финансово анализа были сделаны выводы о том, что услуги почтовой связи являются фондоемкими, что обуславливает наличие в балансе большого объема основных средств: 17 355,6 тыс.тенге, доля которых составляет 97% от общего объема активов.

В настоящее время учет основных производственных фондов регулируется следующими нормами:

А) МСБУ 16 «Недвижимость, здания и оборудование»;

Б) ПКИ 14 «Основные средства - компенсация обесценения или утраты объектов»;

В) ПКИ 23 «Основные средства - затраты на технический осмотр или средний ремонт»

Д) МСБУ 36 «Обесценение активов».

Кроме того, существует Национальный стандарт №2 от 21 июня 2007.

Согласно требованиям данных документов:

Основным средством признается актив, имеющий основные три признака:

- наличие материальной формы;

- целевой характер использования в процессе нормальной деятельности компании (не предназначены для продажи);

- длительный срок использования.

К основным средствам относятся материальные активы, используемые предприятием для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода (более 1 года).

К производственным основным средствам относятся предметы производственного назначения, которые служат для облегчения производственных операций во время работы и имеют длительный срок службы. К непроизводственным основным средствам, относятся объекты социального назначения.

Если актив не приносит экономической выгоды, то затраты на его приобретение списываются на расходы отчетного периода.

Согласно проведенной инвентаризации Основных средств были выяв-лены следующие активы, не соответствующие признакам основных средств:

- пустующий склад, который планируется реализовать в ближайшем будущем по остаточной стоимости 569 тыс.тенге;

- автомашина ВАЗ, не подлежащая ремонту (стоимость работ по замене двигателя составляют почти половину балансовой стоимости авто) - по остаточной стоимости 50 тыс.тенге (первоначальная 590 тыс.тенге, накопленный износ 540 тыс.тенге);

- оборудование бытовых комнат на пунктах связи (телевизоры, чайники и т.д.) - по остаточной стоимости 123 тыс.тенге

Таким образом, согласно требованиям МСФО пустующий склад в настоящее время не может отражаться в балансе предприятия как основное средство, а должен отражаться как актив, предназначенный для продажи. А именно:

активы, удовлетворяющие критериям классификации в качестве предназначенных для продажи, должны оцениваться по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, при этом амортизация таких активов должна быть прекращена; и

информация об активах, удовлетворяющих критериям классификации в качестве предназначенных для продажи, должна представляться отдельно на лицевой стороне баланса.

Филиал АО «Казпочта» должен классифицировать долгосрочный актив (или группу выбытия) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена главным образом посредством операции по его продаже, а не его дальнейшего использования.

Убытки от обесценения отражаются для любого снижения стоимости актива или группы на выбытие до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Последующее увеличение справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу отражается как доход в пределах накопленного убытка от обесценения, учитываемого в соответствии с МСФО (IFRS) 5 или МСФО 36.

Рыночная стоимость склада составляет порядка 1 000 000 тенге, то есть данная цена больше балансовой стоимости. Таким образом склад должен учитываться как актив, предназначенный для продажи, по балансовой стоимости:

Д 1510 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации» К 2412 «Здания» - 569 тыс.тенге.

Автомашина ВАЗ должна быть списана как транспортное средство. На баланс могут быть оприходованы запасные части автомашины, пригодные для использования при ремонте автопарка АО «Казпочта», а также лом, который может быть реализован в пунктах приема металлолома.

При списании будет дана следующая проводка:

На сумму износа:

Д 2424 «Износ транспортных средств» К 2414 «Транспортные средства» - 540 тыс.тенге

На остаточную стоимость:

Д 7410 «Расходы по выбытию активов» - 35 т.тенге

Д Отложенные налоговые обязательства - (-15) тыс.тенге

К 2414 «Транспортные средства» - 50 тыс.тенге

На сумму запасных частей и лома (около 15 тыс.тенге):

Д 1350 - «Прочие запасы» - 15 т.тенге

К 6210 - «Доходы от выбытия активов» - + 10,5 т.тенге

К Отложенные налоговые обязательства +4,5 тыс.тенге

Оборудование социального назначения (чайник, телевизоры и т.д.) должны быть списаны с баланса филиала. Причем вновь приобретенные списываются на расходы периода как непроизводственные затраты, а приобретенные ранее должны быть списаны на расходы тех периодов, когда они были приобретены, либо за счет накопленной чистой прибыли на момент перехода АО на МСФО, то есть на 01.01.2005 года.

То есть в 2007 году будет дана проводка:

Д 2416 «Прочие основные средства» К 1010,1040,1251 (-30 тыс.тенге) (сторно).

Д 7470 «Прочие расходы» К 1010, 1040, 1251 и т.д. в зависимости от способов оплат за ценности на сумму 30 тыс.тенге (активы, приобретенные в 2007 году)

Кроме того, должна быть отсторнирована проведенная по ним амортизация:

Д 7210 «Административные расходы» К 2415 «Амортизация прочих основных средств» - (-10 тыс.тенге).

В балансе данные расходы отразятся через прибыль текущего года:

Изменение прибыли = +10 тыс.тенге (отсторнированная амортизация) - 30 тыс.тенге (списанные активы) = - 20 тыс.тенге

Подоходный налог (30%) - (-20)*0,3 = 6 тыс.тенге отразится по статье «Налоговые обязательства» со знаком (-).

Влияние на нераспределенную прибыль = - 20 + 6 = - 14 тыс.тенге

На сумму остальных средств должны быть даны аналогичные проводки за предыдущие периоды. Данные изменения отразятся на нераспределенной прибыли следующим образом:

Изменение прибыли = +35 тыс.тенге (отсторнированная амортизация) - 93 тыс.тенге (списание основных средств) = - 58 тыс.тенге

Подоходный налог (30%)= -58 * 0,3= 17,4 отразится по статье «Отложенные налоговые обязательства» со знаком (-).

Влияние на нераспределенную прибыль = - 58 + 17,4 = -40,6 тыс.тенге

Общее влияние на прибыль при полном списании: (- 40,6)+( - 14) = (-54,6) тыс.тенге

На подоходный налог: (-17,4)+(-6) = (-23,4) тыс.тенге

В активах баланса произойдут следующие изменения. Списание основных средств: Прочие основные средства: (-123) тыс.тенге

Списание амортизации прочих основных средств: (-45) тыс.тенге

Таким образом, в результате произведенных операций (перевод склада в текущие активы, списание автомашины, списание прочих основных средств) данные финансового учета филиала АО «Казпочта» будут отвечать требовании-ям МСФО, а именно достоверно отражать его текущее финансовое состояние.

Кроме перечисленных выше несоответствий учета филиала АО «Казпочта» требованиям Международных Стандартов Финансовой отчетности пересмотра требует структура баланса - а именно расположение статей активов от наиболее ликвидных к наименее ликвидным, а в источниках - расположение обязательств перед собственными средствами в порядке от наиболее срочных к наименее срочным.

В результате реализации предложений и всех произведенных операций баланс филиала АО «Казпочта» примет следующий вид (таблица 20).

Таблица 20

Бухгалтерский баланс АО после трансформации

№	Показатели	2007 (с изм.)	Комментарии
1	Денежные средства и их эквиваленты	148,0	= 82,0 (первоначально)+66 (взыскание ДЗ)
2	Краткосрочные финансовые инвестиции
3	Краткосрочная дебиторская задолженность	193,1	=286,6 (первонач.) -66 (взыскание ДЗ) -27,5 (резервы)
4	Запасы	171,7	=156,7 (первонач.)+15 (от ликвидации авто)
5	Текущие налоговые активы
6	Долгосрочные активы, предназначенные для продажи	569	=0+569 (перевод склада)
7	Прочие краткосрочные активы	18,7
8	Итого краткосрочных активов	1100,5
9	Долгосрочные финансовые инвестиции
10	Долгосрочная дебиторская задолженность	16,5
11	Инвестиции, учитываемые методом долевого участия
12	Инвестиционная недвижимость
13	Основные средства	16658,6	= 17355,6 (первонач.)-569 (склад)-78 (списание ОС)-50 (списание авто)
14	Биологические активы
15	Разведочные и оценочные активы
16	Нематериальные активы
17	Отложенные налоговые активы*	47,1
18	Прочие долгосрочные активы
19	Итого долгосрочных активов	16722,2
	БАЛАНС	17822,7
20	Краткосрочные финансовые обязательства	2105,9	=12603,9 (первонач)-1498 (внутригрупп.задолж.)-9000 (долгосрочные об-ва)
21	Обязательства по налогам	130	=130 (первонач.)
22	Обязательства по другим обязательным и добровольным платежам
23	Краткосрочная кредиторская задолженность	2013,6	=331,4 (счета к оплате)+1682,2 (зарплата)
24	Краткосрочные оценочные обязательства	44	=0+44 (судебный иск)
25	Прочие краткосрочные обязательства	1964,2	=466,2(первонач.)+1498 (внутригрупповая задолж.)
26	Итого краткосрочных обязательств	6257,7
27	Долгосрочные финансовые обязательства	9000	=0+9000 (перевод из краткосрочных об-в)
28	Долгосрочная кредиторская задолженность
29	Долгосрочные оценочные обязательства
30	Отложенное налоговое обязательство*		Общая корректировка об-ва =-13,2+4,5-15-23,4=-47,1 (перенос в активы)
31	Прочие долгосрочные обязательства
32	Итого долгосрочных обязательств	9000
33	Выпущенный капитал	102,4
34	Эмиссионный доход
35	Выкупленные собственные долевые инструменты
36	Резервы
37	Нераспределенный доход (непокрытый убыток)	2462,6	=2600 (первонач.) -30,8-27,516+10,5-35-54,6 (коррек-тировки по предложениям)
38	Доля меньшинства
39	Итого капитал и резервы	2565
40	БАЛАНС	17822,7

* Так как отложенное налоговое обязательство получилось со знаком (-), оно должно быть переклассифицировано в отложенное налоговое требование.

Для того, чтобы проследить, как изменились показатели финансового состояния АО после изменения структуры баланса, рассчитаем коэффициенты ликвидности.

Таблица 21

Показатели ликвидности АО

АКТИВ	2007	2007 (с изм)	ПАССИВ	2007	2007 (с изм)	Результат (+/-)	Изменение
						2007	2007 (с изм)
Наиболее ликвидные активы (А1)	82	148	Наиболее срочные обязательства (П1)	2143,6	2143,6	-2061,6	-1995,6	+66
Быстрореализуемые активы (А2)	305	211,8	Краткосрочные пассивы (П2)	13070	2616,1	-12765	-2404,3	+10360,7
Медленно реализуемые активы (А3)	173	740,7	Долгосрочные пассивы (П3)	0	9000	173	-8259,3	-8432,3
Труднореализуемые активы (А4)	17 356	16722,2	Постоянные пассивы (П4)*	2 702	4063	-14653	-12659,2	+1993,8
БАЛАНС	17916	17822,7	БАЛАНС	17916	17822,7	0	0	0

*2565 - итого капитал и резервы по балансу + 1498 - внутригрупповая задолженность, относимая к СК.

Данные таблицы показывают значительное сокращение недостатка текущей ликвидности за счет сокращения текущих обязательств и увеличения наиболее ликвидных активов. Несмотря на превышение группы П2 над группой А2 текущая ликвидность может быть названа удовлетворительной, так как накопление денежных средств к моменту погашения очередного взноса по кредиту будет производиться из выручки филиала.

Таблица 22

Коэффициенты ликвидности АО

Наименование коэффициента	2007	2007 (с изм)	Формула	изменения	норма
				гр.3-гр2
1	3	4	5	6	8
Коэффициент покрытия	0.037	0.231	текущие активы/ краткосрочные обязательства	+0.194	2
Коэффициент "критической оценки"	0.025	0.076	(наиболее ликвидные А+ДЗ)) / текущие обязательства	+0.051	>1,5
Коэффициент абсолютной ликвидности	0.005	0.031	наиболее ликвидные А/ текущие обязательства	+0.026	> 0,2
Коэффициент общей ликвидности	0.033	0.077	(А1 + 0,5А2 + 0,3АЗ)/(П1 + 0,5П2 + 0,3ПЗ)	+0.044	>1
Коэффициент восстановления платежеспособности	0.017	0.066	Ктл к+6/Т(Ктл к - Ктл н)/2	+0,049	>1
Коэффициент утраты платежеспособности	0.016	0.041	Ктл к+3/Т(Ктл к - Ктл н)/2	+0,025	>1

По данным таблиц можно сделать выводы о том, что несмотря на списание ряда товарно-материальных ценностей с баланса АО и уменьшения собственного капитала ликвидность баланса резко повысилась за счет правильного отражения активов и пассивов по статьям баланса, а коэффициент абсолютной ликвидности стал соответствовать нормативному значению.

Таким образом, мы рассмотрели как данные финансового учета влияют на показатели анализа финансовой отчетности, что еще раз доказывает необходимость уделять внимание правильной организации финансового учета в Акционерном обществе.

3.2 Организация финансового учета по центрам ответственности

Согласно проведенному анализу было выявлено, что доходность и рентабельность филиала являются достаточно низкими по отрасли. То есть несмотря на получение прибыли, филиал работает недостаточно эффективно.

Поскольку филиал расположен в сельской местности, круг обслуживаемых потребителей является достаточно узким и доходы филиала мало поддаются контролю со стороны предприятия. В связи с этим основным резервом получения прибыли филиалом является сокращение расходов.

Для сокращения расходов и повышения прибыльности филиала в целом и каждого подразделения в отдельности предлагается ввести финансовый учет по центрам ответственности.

В настоящее время основным объектом управления затратами является весь филиал в целом, поэтому по комплексным статьям персональную ответственность установить невозможно, она распылена по разным функциональным службам, что затрудняет организацию учета и анализа формирования затрат по данной статье, сводя на нет оперативность и эффективность контроля. Определение цеха местом возникновения затрат позволяет сравнительно легко локализовать расходы предприятия и приблизить косвенно распределяемые затраты к произведенной в данном месте продукции (прямым). Объектами управления при этом становятся места возникновения затрат (МВЗ), которые на практике ограничиваются рамками структурных подразделений предприятия (отделов).

Учет по центрам затрат как подсистема финансового учета собирает и обрабатывает не только отчетную информацию об издержках. В данном случае он по целям и содержанию соответствовал бы калькуляционному учету. Особенностью же его является увязка с планированием затрат и анализом возникающих при реализации планов отклонений.

В целом процесс организации финансового учета по центрам ответственности можно разбить на несколько этапов:

*Разработка финансовой структуры.

* Разработка регламентов. Нерегламентированный учет и отчетность по зрелищности и эффективности можно сравнить с футбольным матчем, где у команд и судей свой взгляд на правила игры.

* Автоматизация

* Обучение сотрудников - объяснение сути и цели внедрения финансового учета по центрам ответственности.

*Разработка и запуск системы «управления изменениями». Любой проект в компании должен быть выстроен по принципу возможности внесения быстрых и четких изменений в уже существующую систему.

Шаг шестой: Борьба со сложностями. Думаю, что ни для кого не будет открытием тот факт, что любой проект, в процессе своего развития, закономерно проходит несколько этапов зрелости:

* Энтузиазм - характерен для начальных этапов проекта.

* Замедление, усталость - начало этого этапа и его продолжительность зависят от корпоративной культуры компании. Возможность максимально сократить этот нежелательный период в проекте есть: введите промежуточные критерии успешности проекта, четко фиксируйте сдачу-прием промежуточных этапов, проводите собрания проектной группы, посвященные закрытию промежуточных этапов и оценке вклада членов проектной команды в этот результат.

* Шок - обычно после приказа по предприятию «О переходе на новую учетную систему». Какие бы обучающие процедуры не были произведены с Вашими сотрудниками, реальная жизнь - сложнее. Ситуация может дойти до саботажа, если не предпринимать действенные шаги. Полезным является проведения общего собрания коллектива. Это, как минимум, второе такое мероприятие на протяжении проекта. Первое собрание - перед стартом.

* Депрессия, неуверенность, отсутствие контроля - этого этапа не должно быть! Начальные признаки этого этапа: проект завершен, но никто не видит его положительных результатов…либо наоборот, становится очевидным несостоятельность отдельных начальников МВЗ по отношению к подчиненному отделу. Здесь нужно действовать очень быстро и жестко. Вплоть до устранения руководителя проектной команды от работ, смены части проектной команды. Здесь важно вспомнить: «Модель перемен Элизабет Роуз» - пути назад нет!

* Принятие перемен, активные действия . Признаком этого этапа является использование результатов проекта в деятельности предприятия, без «санкций сверху».

При условии использования финансовых технологий и инструментов, шансы на «все будет хорошо» вырастают в разы. Конечно, инструменты сами по себе не работают, здесь важны еще и талантливые исполнители, т.е. руководители. Зато отсутствие системы финансового учета и контроля - тупиковый путь. К сожалению, примеров тому в реальном бизнесе достаточно.

Работа по разработке финансовой структуры и регламентов финансового учета по местам возникновения затрат включает в себя следующие этапы:

1. Выделение МВЗ (отдел подписки и почты, отдел инкассации, операционный отдел, администрация).

2. Классификацию МВЗ в подразделениях по отношению к процессу производства (подконтрольные, не поддающиеся контролю, прямые, косвенные и т.д).

3. Разработку справочника шифров МВЗ.

4. Определение носителя затрат по каждому МВЗ.

5. Формирование перечня статей расходов.

Методология учета по центрам ответственности создает также возможности для использования в целях управленческого контроля стандартных затрат. Таким образом, по степени стандартизации в системе учета по центрам ответственности можно выделять: нормативные (стандартные), плановые и фактические затраты.

Для отнесения расходов на соответствующие МВЗ в рамках филиала достаточно в первичных документах проставлять соответствующий код подразделения, для которого были произведены расходы, например, на путевых листах, на талонах ГСМ, на накладных на внутреннее перемещение запасов (канцтовары) и т.д.), а также произвести инвентаризацию и закрепить основные средства по каждому подразделению в отдельности.

При этом на основании составленной для филиала сметы расходов данную смету можно закрепить за каждым МВЗ в виде нормативов по расходу материалов. Это поможет избежать перерасхода материалов и ресурсов в целом по филиалу, так как начальник каждого МВЗ будет следить, чтобы по его подразделению перерасхода не производилось. Таким образом, руководство филиала сможет переложить часть ответственности за выполнение бюджета с главного бухгалтера на руководителей подразделений, а главному бухгалтеру оставить его прямые функции - ведение финансового учета.

Для распределения комплексных расходов по местам возникновения затрат, например, амортизации здания, отопление и т.д. необходимо разработать систему распределения расходов. При этом базой распределения предлагается взять:

- для амортизации совместно используемых помещений, затрат на электроэнергию, отопление, зарплату технического персонала - площадь, занимаемую соответствующим МВЗ;

- для расходов на связь между филиалами по общим телефонным линиям - доли доходов центров ответственности в общем доходе и т.д.

Одним из этапов организации финансового учета по центрам ответственности должна стать автоматизация процесса. Данную автоматизацию можно осуществить на основе уже имеющихся внутренних программ. Тем не менее, одной из основных проблем организации финансового планирования и учета в Тайыншинском РУПС АО «Казпочта» является жестко закрепленная Головным подразделением автоматизированная система учета доходов и расходов предприятия, которая не позволяет вводить дополнительные счета в рамках филиала. Данная мера необходима со стороны Головного подразделения с целью закрепления общей для всего АО «Казпочта» плана счетов и в целом учетной политики.

Тем не менее, данная система не позволяет оперативно и глубоко оценить вклад каждого подразделения филиала в общий финансовый итог, а следовательно у руководства нет действенного инструмента по регулированию общего дохода и расхода финансовых средств.

Для решения данной проблемы я предлагаю ввести дополнительную аналитику к каждому счету плана счетов в разрезе отделов: доставка почты и подписка, инкассация, переводы (операторы).

Дополнительная аналитика позволит без смены плана счетов отслеживать отдельно доходы каждого подразделения в системе 1С и внутренней автоматизированной системе АО «Казпочта».

Проводка по начислению доходов, например на услуги отделения инкассации, будет выглядеть как:

Д 1210 К 6010 (аналитика «Инкассация») - 5000 тенге,

а начисление расходов по данному подразделению:

Д 7110 (аналитика «Инкассация») К 3350 (отдел «Инкассация»), 1300 (Запасы)

По данным аналитики, сворачивая синтетические оборотно-сальдовые ведомости за период, руководство сможет быстро и без особых усилий увидеть финансовые результаты подразделений и оперативно контролировать и планировать деятельность отделов на будущие периоды для достижения максимально лучших результатов.

Практика внедрения в действующем филиале Акционерного общества изложенных методологических подходов к выделению, планированию и учету фактических затрат по местам их возникновения позволяет:

· избавиться от «котлового» учета расходов и доходов;

· получить детализированную структуру затрат;

· оценить вклад каждого МВЗ в получение запланированного результата работы всего производственного подразделения;

· повысить точность и оперативность получаемой информации для более достоверного формирования результирующих показателей деятельности предприятия.

Кроме того, углубление процессов бюджетирования обеспечивает заинтересованность широкого круга работников в результатах деятельности каждого МВЗ, позволяет изменить содержание работ финансовых служб предприятия и организует план-фактный контроль затрат по МВЗ.

3.3 Организация отдела внутреннего аудита и методологии финансового учета

В системе финансового учета формируется богатейшая информационная база. Однако эта база будет бесполезной, если ее пользователь не имеет достаточного представления о:

-- принципах и логике ее формирования;

-- составе и взаимосвязи основных информационных блоков;

-- содержательном наполнении результативных документов;

-- аналитических возможностях базы;

-- логике и последовательности аналитических процедур, применяемых к информационной базе и т.д.

На АО «Казпочта» бухгалтер часто рассматривается как своеобразный подносчик «информационных снарядов» для экономистов и начальников отделов. Используя эту информацию, они пытаются считать какие-то коэффициенты, но чаще всего бесполезно, так как не понимают экономической природы исходных показателей. Анализом может заниматься лишь специалист, в полной мере владеющий техникой учета, а это -- бухгалтер (бухгалтер-аналитик в соответствии с англо-американской концепцией).

В казахстанской системе образования были сделаны шаги навстречу этому, в программу обучения бухгалтеров включен анализ, также слово «анализ» появилось и в названии специальности -- «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Однако на практике менеджеры АО отказывают бухгалтерам в их законном праве на анализ собранных ими данных, оставляя за ними лишь отображение финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

В связи с тем, что анализ и составление бюджетов (планов) носит не постоянный, а разовый характер, то анализом все же должен заниматься начальник бухгалтерской службы. Что же касается планирования, то в соответствии с зарубежной теорией и практикой подготовкой бюджетов (планов) занимаются менеджеры. Помощь им оказывают сотрудники бухгалтерской службы. Руководством по составлению бюджетов занимается бухгалтер. Сотрудники бухгалтерской службы не определяют содержание планов, они оказывают консультационные и технические услуги менеджерам. Планово-финансовая комиссия создается лишь на время для составления и утверждения планов (смет) на период. Менеджеры, отвечающие за выполнение сметных показателей, должны составлять сметы для тех областей деятельности, за которые они несут ответственность. То есть планированием может заниматься только тот человек, который сам затем будет воплощать план.

Квалификация наших менеджеров не позволяет им выполнять такую работу. Поэтому Главный бухгалтер должен помогать менеджерам своих направлений в составлении планов (бюджетов). Прогнозный отчет о прибылях и убытках и прогнозный баланс -- это обязанность только Главного бухгалтера. Благодаря участию в составлении бюджетов бухгалтеров всегда будет известно, какие факты хозяйственной деятельности предстоит отражать.

В связи с изложенными выше предложениями, по моему мнению, финансовая служба АО «Казпочта» должна состоять из двух подразделений: бухгалтерской службы и финансового отдела, с выделением из бухгалтерской службы отдела внутреннего финансового аудита и методологии бухгалтерского учета. Рассмотрим задачи, стоящие перед подразделениями финансовой службы при предложенной организационной структуре.

Рис. 5. Предлагаемая структура финансовой службы

Задача финансового отдела -- поиск денежных средств при их нехватке и поиск способов вложить временно свободные денежные средства при их наличии. Касса и расчетные счета -- это бухгалтерская служба. Это общепринятая практика за рубежом. В Казахстане на предприятиях нет излишков денежных средств и нет активного фондового рынка, где можно было бы найти свободные средства, поэтому у наших финансистов нет работы.

Задача бухгалтерской службы -- это ведение бухгалтерского учета и как результат предоставление финансовой отчетности, анализ и помощь в составлении планов (бюджетов). Рассмотрим организацию бухгалтерской службы более подробно, так как при данном способе организации финансовой службы ей уделяется основная роль.

Организация бухгалтерской службы является ярким примером бюрократической системы управления (линейно-функциональной системой), так как здесь наиболее ярко проявляется принцип построения и специализация управленческого персонала по функциональным подсистемам организации (налогообложение, расчеты с персоналом и т.д.). Аппарату управления приходится выполнять множество рутинных, часто повторяющихся процедур и операций при сравнительной стабильности управленческих задач и функций: посредством жесткой системы связей обеспечивается четкая работа каждой подсистемы и организации в целом, что является яркой характеристикой линейно-функциональной системы.

Главный бухгалтер представляет и высшее, и среднее звено, так как именно он занимается постановкой задач и целей на уровне отдела; органи-зацией работы отдела (создание структуры, распределение обязанностей, урегу-лирование конфликтов); управлением деятельностью по выполнению плана, стимулированию качественной работы сотрудников отдела; координацией производственного процесса в рамках отдела; обеспечением надлежащей связи.

Необычным является наличие отдела финансового аудита и методологии бухгалтерского учета. Объясним причину его создания, цели и задачи, которые он должен решать. Согласно закону «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Таким образом, бухгалтерский учет -- это информационная система, отражающая факты хозяйственной деятельности присущими ей методами (документирование, счета бухгалтерского учета, двойная запись и т.д.).

Регистрацией и обобщением информации на 95% занимаются рядовые бухгалтеры, поэтому во многом именно от них зависит достоверность, полнота и правильность регистрации фактов хозяйственной деятельности. Можно ска-зать, что именно рядовые бухгалтеры ведут бухгалтерский учет. Основной задачей главного бухгалтера является организация системы учета на предприя-тии, он должен быть как капитан на корабле, который управляет всей системой.

Что же представляет собой бухгалтерская служба на сегодняшний день в АО «Казпочта»? Это несколько бухгалтеров, которые большей частью имеют высшее образование, рядовые бухгалтеры в лучшем случае имеют среднее профессиональное образование. Структура и состав бухгалтерской службы почти не меняются, коренные изменения обычно происходят только в случае смены директора филиала или главного бухгалтера.

Большинство бухгалтеров знает только свой участок учета и местами основы бухгалтерского учета. Структура бухгалтерской службы и основные принципы ведения учета остались еще со времен СССР. Ознакомление с изменениями в законодательстве происходит с главного бухгалтера, аудиторов или после очередной проверки налоговой инспекции. При такой позиции картина складывается достаточно печальная.

Построение системы учета в таких условиях выглядит достаточно проблематично. Особенно актуальна данная проблема в условиях динамично развивающейся системы учета в целом по Казахстану. Переход на Междуна-родные стандарты, где основой учета является профессиональное мнения бухгалтера, приводит к необходимости значительного повышения профессио-нального уровня как главного бухгалтера, так и рядовых бухгалтеров. Также значительные изменения происходят в методике учета, в налоговом и трудовом законодательстве РК, на финансовую службу возлагаются все новые профессиональные функции и задачи.

Один из инструментов, который должен помочь главному бухгалтеру в данной ситуации -- это учетная политика. На ее основании должны быть написаны детально разработанные положения по отражению фактов хозяйственной деятельности в учете для конкретных участков учета.

Осталось решить только один вопрос, кто же этим всем займется, так как собственные бухгалтеры загружены текущей работой. Эту проблему можно решить с помощью «варягов» -- аудиторов или созданием собственного подразделения -- «Отдела внутреннего финансового аудита и методологии бухгалтерского учета» (ОВФАиМБУ), который возглавлял бы один из заместителей главного бухгалтера.

Внутренний аудит есть деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленных на совершенствование хозяйственной деятельности организации. Он помогает организации, достичь, поставленные цели, используя систематизированный и последовательный подход к оценке и повышению эффективности управления рисками, контроля и системы корпоративного управления.

Основной задачей этого отдела будет разработка принципов и основ учета на предприятии в соответствии с законодательством РК и своевременного отслеживания изменения в законодательстве о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также в налоговом, трудовом и прочем законодательстве, влияющем на учет.

Для достижения вышеперечисленных целей организации системы внутреннего контроля необходимо решение следующих задач:

- периодический контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организации;

- анализ хозяйственной и финансовой деятельности и оценка экономических и инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля организации. Решение этой задачи позволяет повысить эффективность деятельности организации в целом, что даст возможность в полной мере выполнить основную цель, поставленную перед службой внутреннего аудита;

- проведение семинаров, повышение квалификации и обучение персонала, оказание помощи кадровой службе в подборе и тестировании бухгалтерского персонала организации;

- следить за тем, чтобы компьютерные программы, контролирующие функци-онирование учетной системы, включающие формирование первичных докумен-тов, их анализ и разноску по счетам, не могли быть сфальсифицированы;

- средства предприятия не должны быть незаконно присвоены или не эффективно использованы;

- внутренняя отчетность должна оперативно передаваться лицам, уполномоченным принимать управленческие решения, для её оптимального использования;

- научная разработка, издание методических пособий и рекомендаций по бухгалтерскому учету, налогообложению, анализу финансово-хозяйственной деятельности, аудиту, хозяйственному праву, и информационное обслуживание головной организации и её филиалов;

- консультирование по вопросам финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства, инвестиционной деятельности, менеджменту, маркетингу, оптимизации налогообложения, регистрации, реорганизации и ликвидации предприятий. Бухгалтеру занимающемуся текущей работой, может понадобиться профессиональная помощь при необычных или редко встречающихся экономических ситуациях, а также при существенных изменениях законодательства.

- взаимодействие с внешними аудиторами, представителями налоговых органов и других контролирующих органов.

Сам процесс становления системы финансового учета и отдела внутреннего аудита будет достаточно продолжителен -- полтора-два года, так как потребует не только разработки методологического аспекта, подборки квалифицированных кадров, но и контроля за его исполнением. Закреплением разработанной методологии учета должна послужить автоматизированная информационная система, которая жестко закрепит рамки и границы учета.

Кроме функции построения методологии учета на данное подразделение возлагается проведение внутренних расследований.

В связи с тем, что бухгалтерский учет затрагивает все факты хозяйственной деятельности -- работу всех подразделений АО «Казпочта», то построение нормальной системы учета невозможно без мощного административного ресурса, на уровне топ-менеджмента. Один главный бухгалтер этой проблемы не решит.

Заключение

Финансовый учет - учет наличия и движения финансовых ресурсов предприятий. Основой финансового учета является бухгалтерский учет. Финансовый учет служит целям внешнего анализа финансово-экономической деятельности предприятий, базирующегося на данных публичной финансовой (бухгалтерской) и статистической отчетности. Для целей управленческого внутрихозяйственного финансового и производственного анализа используется более широкий круг показателей, необходимых для планирования, прогнозирования, принятия решений, определяющих деятельность предприятий. Анализ, осуществляемый за пределами предприятия, производится на основе официальной отчетности предприятий.

В состав информации, обязательной для финансового учета, входят отчетный баланс, отчет о финансовых результатах деятельности предприятий, отчет о движении денежных средств и др. Перечень публикуемой информации определяется законодательством страны, а методология определения показателей должна соответствовать установленным стандартам, в т. ч. международным бухгалтерским стандартам, если это предусмотрено законодательством.

В настоящее время ведение финансового учета в Акционерных обществах в Республике Казахстан регулируется Национальными стандартами финансовой отчетности №1 и №2, которые подчинены Международным Стандартам Финансовой Отчетности. Переход на МСФО в Акционерных обществах был осуществлен с 01 января 2005 года.

Методологические принципы финансового учета для любой компании базируются на основных международных и казахстанских стандартах учета, основываясь на особенностях финансово-хозяйственной деятельности и представляют собой: Принцип бизнес-единицы, Принцип непрерывности деятельности, Принцип начисления. Финансовая отчетность должна характеризоваться следующими качественными характеристиками: 1. Понятность. 2. Уместность. 3. Существенность. 4. Надежность.

Под учетной политикой понимаются принципы, основы, условия, правила и практика, принятые в Акционерном обществе для ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности. В учетной политике АО закреплены выбранные предприятием из предлагаемых стандартами принципы и методы учета активов, пассивов, обязательств доходов и расходов. Таким образом, учетная политика формирует организационную структуру финансового учета Акционерного общества. В целом финансовый учет Акционерного общества можно условно разделить на четыре большие области: учет активов, учет обязательств, учет капитала, учет доходов и расходов.

Активы - ресурсы, контролируемые предприятием в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем. Активы имеют три главных характеристики:

- хранят в себе будущие экономические выгоды - потенциал, вкладываемый прямо или косвенно в приток денежных средств или их эквивалентов;

- существует способность предприятия контролировать эти будущие экономические выгоды;

- являются результатом прошлых сделок или других событий.

Обязательство - это текущее обязательство, возникшее в результате событий прошлых периодов, и которое приведет к оттоку экономических ресурсов из компании.