Синтетический учет на счете 57 организуется в журнале-ордере №3.

В завершении главы 2 необходимо подчеркнуть, что бухгалтерский учет денежных средств требует повышенного внимания: своевременного и надлежащего сформирования операций по движению, повседневному контролю за сохранностью и за целевым использованием денег.

Главной целью бухгалтерского учета денежных средств, расчетных и кредитных операций является контроль за соблюдением кассовой и расчетной дисциплиной, правильностью и эффективностью использования денежных средств и кредитов, обеспечение сохранности денежной наличности и документов в кассе.

Основными задачами учета денежных средств являются:

1) проверка правильности документального оформления и законности операции с денежными средствами, своевременное и полное отражение их в учете;

2) обеспечение своевременности, полноты и правильности в расчетах по всем видам платежей и поступлений, появление дебиторской и кредиторской задолженности;

3) своевременное выявление результатов, инвентаризация денежных средств, документов и расчетов, обеспечение взыскания дебиторской и погашение кредиторской задолженности и ссуд, кредитных учреждений в установленные сроки;

4) обеспечение сохранности денежных средств, документов в кассе и в других местах их сдачи, соблюдение лимитов в кассе;

5) извлечение возможностей наиболее рационального вложения свободных денежных средств для получения дополнительного дохода.

Глава 3. Аудит денежных средств

3.1Организация и методика проведения аудиторской проверки денежных средств

1. Цели аудита кассовых операций заключаются в получении разумной гарантии того, что:

зарегистрированные наличные деньги на руках и в финансовых учреждениях фактически существуют в точности и в полном объеме, и клиент имеет законное право владения ими на дату составления баланса;

вся кассовая наличность ликвидна, например, иностранная валюта на руках или на депозитах в финансовых учреждениях в других странах правильно оценена;

наличность ограничена нормативными сроками и ее предстоящим использованием и правильно идентифицирована и раскрыта;

денежные поступления, расходы и переводы между банковскими счетами учтены в положенное время.

Выбор произвольной даты проверки поступления наличных денег от покупателей и выплат продавцам является важным фактором для предотвращения вуалирования счетов оборотного капитала в конце финансового периода. Учет банковских переводов за ошибочный период может быть показателем растраты.

Проверки на существенность кассовой наличности

При аудите кассовой наличности часто выполняются проверки на существенность, цель которых контроль:

полноты проверки, точности и наличия выведенного сальдо: подтверждение остатков и другой информации банками и другими финансовыми учреждениями; подготовка, обзор и проверка банковской сверки счетов; ведение учета кассовой наличности;

проверки на произвольно избранную дату банковских переводов;

проверки ограничений кассовой наличности.

Подтверждение остатков на банковских счетах и другой информации

Сальдо банковских счетов. Аудитору необходимо подтвердить остаток на банковском счете на конец года. Это осуществляется с помощью прямой корреспонденции со всеми банками, с которыми клиент имел деловые связи в течение года независимо от всех изменений или сверки счетов на конец года. Обычной практикой является подтверждение всех банковских счетов, открытых в любое время в течение проверяемого года.

Задолженность, компенсационные остатки и другие положения. Банк может иметь договоренность с клиентом о предоставлении других услуг, кроме сохранения вкладов или выдачи кредита. Например, банк может как условие кредита попросить заемщиков оставить определенную сумму на депоненте (компенсационные остатки). Банк как агент или доверенное лицо может также держать ценные бумаги или другие документы на хранении или накапливать их на счете клиента. Другие договоренности -- устные и письменные гарантии, обязательства на покупку иностранной валюты, соглашение о приобретении ранее реализованного товара или об аннулировании такой покупки, аккредитивы и кредитные линии -- могут составлять условный долг.

Аудиторы обычно подтверждают задолженность клиентов банкам и другим финансовым учреждениям, а также связанные с этим финансовые соглашения, для чего просят клиента послать запросы о подтверждении этого официальными лицами данных учреждений. Таким образом, аудитор может попросить клиента послать письма ряду банковских служащих с просьбой о предоставлении информации о разных долгах и других соглашениях, таких, как служба автоматизированного инвестирования, банковские акцепты, контроль и регулирование денежных операций, поручения о закупке иностранной валюты, договоренность о предоставлении займа на определенную сумму, аккредитивы, контракт о получении кредита и соответствующие договоры.

Банковские сверки счетов. Периодические согласования получения наличных денег и расходов с суммами, указанными в банковских выписках (отчетах), являются основными контрольными процедурами для закупки наличных активов. Процедура сверки будет более эффективной, если, кроме согласования остатков, производится сверка статей банковской выписки (отчета) со счетами. Последний этап является гарантией того, что все пункты, зарегистрированные в счетах, включая компенсации в пределах поступлений или расходов, также регистрируются в банковской выписке. Чаще всего процедуры сверки используются для доказательства кассовой наличности.

Эффективное разделение обязанностей требует, чтобы лицо, занимающееся сверкой сальдо банковского счета с сальдо бухгалтерских счетов, не имело никакого отношения к поступлению и расходам наличных денег, подготовке или визированию ордеров расписок (ваучеров) для оплаты. Также требуется, чтобы служащий, производящий сверку, получил банковские выписки непосредственно от банка и произвел определенные сравнения, такие, например, как сравнения оплаченных чеков и других сумм на банковских счетах с поступлениями по счетам, проверил чеки в отношении подписей и индоссаментов, согласование банковских переводов.

Ключевыми процедурами контроля являются сверка клиентом банковских счетов и соответствующее разделение обязанностей относительно кассовой наличности и операций. Оценка аудитором эффективности сверки счетов клиентом определяет характер, распределение по времени и степень многих проверок на существенность кассовой наличности. Основными факторами являются адекватность системы учета, компетентность работников, выполняющих сверку, и разделение обязанностей. Чем больший эффект дала сверка счетов клиентом, т.е. чем меньше оцениваемый уровень риска контроля, тем менее подробными будут процедуры сверки счетов аудитором. Данные процедуры могут варьироваться от простого просмотра сверки счетов клиентом на конец года, если риск контроля оценивается как низкий, до выполнения независимой сверки счетов за весь год с применением соответствующей формы доказательства фактического наличия денежных средств в кассе. Обычно сверка с доказательством кассовой наличности за весь год необходима только в особых ситуациях, когда предполагается наличие денежной растраты. В рамках этих границ аудитор может подвергнуть проверке сверку счетов клиентом или провести независимую сверку на конец года (с использованием формы доказательства кассовой наличности или без нее).

Обзор сверки счетов клиентом. Если аудитор оценил риск контроля как низкий, то достаточно простого обзора сверки счетов клиентом на конец года. При просмотре аудитором согласования банковских счетов необходимо:

1) получить копии сверки клиентом банковских счетов и установить их математическую точность;

2) сверить общее сальдо банковских счетов с сальдо синтетического счета; для этого обычно требуется знать сумму остатков кассовой наличности по Главной книге;

3) просмотреть сверку банковских счетов для выявления необычных пунктов и получить доказательство их правильности с помощью запроса или изучения документов.

Рассмотрение и проверка выполненной клиентом сверки счетов. Дополнительно к указанным выше процедурам аудитор может решить проанализировать сверку счетов, произведенную клиентом. Если по оценке аудитора сверки, произведенные клиентом, требуют проведения эффективных контрольных процедур, то проверку можно выполнить на промежуточную дату. Если контроль на промежуточную дату считается неэффективным, то аудитор может провести проверку на конец года. Если аудитор определил, что разделение обязанностей и процедуры контроля защиты активов являются эффективными, то масштаб контроля сверки счетов может быть ограничен. Кроме того, в зависимости от вышеуказанных обстоятельств аудитор может попросить клиента обратиться с просьбой в банк прислать непосредственно аудитору банковскую выписку и соответствующие погашенные чеки за период произвольной даты проверки (обычно неделя или две сразу же после даты, указанной на сальдо счета) или за следующий месяц. Аудитор может также использовать банковскую выписку клиента за последующий месяц, если производится аудит сверки на промежуточную дату.

При контроле сверки счетов, выполненной клиентом, осуществляются также процедуры, позволяющие:

1) определить фактическое наличие оплаченных чеков, депозитов, кредитового и дебетового авизо, содержащихся в банковских выписках, выданных на дату или перед датой составления баланса;

2) проследить учет неоплаченных счетов наличными;

3) проверить депозиты в пути и определить наличие каких-либо необычных задержек между датой поступления по книгам и датой депозита по банковским выпискам;

4) проследить другие пункты сверки по соответствующей документации и поступлениям в учете кассовой наличности;

5) проверить необычные пункты в сверке счетов. Если чеки остались неоплаченными после определенного периода, то необходимо выявить причину этого и сумму, которая или восстановлена в счете кассы, или ликвидирована согласно закону штата о конфискации;

6) определить характер статей в банковской выписке на конец года, которые не учтены в сверке банковских счетов, например, неправильно закодированные банковские ошибки и поправки. Если информация в учетных документах клиента не согласуется с банковской, то от банка необходимо потребовать уточнения. При таких обстоятельствах аудитор должен рассмотреть целесообразность выполнения проверки с помощью методов доказательства фактического наличия денежных средств в кассе. Некоторые фирмы, испытывающие трудности с ликвидностью, придерживаются практики подготовки, учета, а затем "держания" чеков и их разблокировки сразу же при поступлении денежных средств в кассу. Клиент может верить,, что легче "держать" чеки, чем аннулировать их, а потом, когда будет кассовая наличность, заменить их. Несмотря на то, что клиенты должны срочно готовить чеки только в том случае, когда их можно разблокировать, у аудитора может возникнуть такая ситуация, когда чеки обычно составляются с помощью компьютера одновременно с обработкой счета-фактуры на дату, указанную в счете. Следовательно, аудитор должен навести справки о том, имеются ли чеки, которые были выписаны перед концом года, а разблокированы после конца года, и должен рассмотреть вопрос о получении номеров последних чеков, выписанных за текущий финансовый год. Если количество "задержанных" на дату баланса чеков существенно, то аудитор должен запланировать их проверку.

Учет наличных денег у подотчетных лиц. Наличные денежные средства у подотчетных лиц обычно не играют важной роли и занимают небольшой удельный вес в общей сумме (за исключением операций розничной торговли). Поэтому аудиторы обычно не проводят проверок на существенность остатка наличности у подотчетных лиц на конец года. Тем не менее они могут изъявить желание выполнить проверку ежедневных операций с наличными деньгами. Неэффективные процедуры контроля могут привести к неправильной классификации расходов в отчете о прибылях и убытках.

В некоторых случаях требуется физическая проверка средств, находящихся у подотчетных лиц. Например, если наличные деньги на руках и не поступившие на депозит средства занимают большой удельный вес в остатке кассовой наличности и если процедуры контроля неэффективны. В этом случае, если аудитор пришел к выводу, что требуется подсчет кассовой наличности, то он также должен проверить и ценные бумаги, обращающиеся на бирже, векселя к получению и залог как гарантию кредитов. Кроме того, аудитор должен предпринять меры для предотвращения покрытия недостач, например, с помощью перевода наличных денег с другого участка. Если на практике невозможно одновременно провести физическую проверку наличности у подотчетных лиц, то аудитор должен установить контроль для предотвращения перевода средств. Если возникает необходимость перемещения "замороженных" средств, то аудитор должен контролировать такие операции. Общий объем средств должен быть сопоставлен на дату проверки с Главной книгой.

Аудитор не должен принимать ответственность за хранение кассовой наличности или других средств в процессе инвентаризации и должен настаивать на постоянном присутствии представителя клиента в течение всего времени проверки. По окончании проверки представитель клиента должен подтвердить ее результат. Аудиторы никогда не должны проводить инвентаризации при отсутствии данного представителя и должны всегда получать письменное заверение от представителя клиента в том, что средства возвращены нетронутыми. Если после подсчета выявляется излишек или недостача средств, то аудитор должен потребовать пересчета и подтверждения от представителя клиента.

Ограничения кассовой наличности. Аудитор должен просмотреть ранее полученное доказательство и, если необходимо, выполнить определенные процедуры. Банковские подтверждения, ответы на письменные запросы, соглашения о кредите, протоколы заседаний директоров и заключенные контракты могут свидетельствовать об ограничениях на наличие или использование денежных средств. Если организация имеет значительные средства в других странах или в иностранной валюте, то аудитор должен определить наличие каких-либо ограничений на доступ к ним.

2. Целью аудиторской проверки операций по расчетному и прочим счетам является формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в части показателей, отражающих обязательства по расчетным операциям, и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения действующим нормативным документам.

Практические цели проверки операций по расчетному счету заключаются в установлении:

полноты - все ли операции по расчетам учтены в бухгалтерской отчетности, не существует ли неучтенных расчетов;

существования - существуют ли обязательства по расчетам (по подотчетным суммам и др.) на дату составления баланса и существенна ли сумма этих обязательств;

прав и обязанностей - правомерны ли и верны суммы обязательств по расчетам предприятия с юридическими и физическими лицами исходя из трех критериев (формальности, законности и действительности);

оценки - оценены ли обязательства по расчетам в соответствии с требованиями нормативных актов;

точности - правильно ли произведены расчеты, соответствуют ли данные бухгалтерской отчетности записям в регистрах синтетического и аналитического учета операций;

ограничения учетного периода - все ли обязательства по расчетам отражены именно в тех учетных периодах, когда они имели место;

представления и раскрытия - все ли обязательства по внутренним расчетам раскрыты, классифицированы и представлены в отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности.

Для достижения поставленных целей в ходе аудита операций по расчетному счету должны быть решены следующие задачи:

Оценка состояния учета и эффективности внутреннего контроля операций по расчетам;

Проверка достоверности учетных данных по расчетам предприятия ООО "Дарси";

Проверка достоверности отчетных данных о расчетах предприятия ООО "Дарси";

Общий вывод по результатам проверки операций по расчетному счету.

В ходе проверки аудитору необходимо получить достаточную уверенность в том, что перечисленные показатели отчетности не содержат существенных ошибок.

Для составления плана и программы аудиторской проверки мы воспользовались следующим перечнем вопросов (табл.3.1).

Таблица 3.1

Вопросы для проверки операций по расчетному счету ООО "Дарси"

№ п/п	Вопрос	Вариант ответа	Информация или документ, который следует запросить	Назначаемая аудиторская процедура
1	Предприятие имеет один расчетный счет	Да Нет	Договор с банком, выписки банка, первичные документы Договоры с банками, выписки банка, первичные документы	"Расчет 1.1.1" "Расчет 1.1.1" - повторяется n раз
2	Предприятие имеет валютный счет	Да Нет	Договор	Переход к вопросу 3
3	Предприятие имеет один валютный счет	Да Нет	Выписки банка, первичные документы Договоры, выписки банка, первичные документы	"Расчет 1.1.1" "Расчет 1.1.1" - повторяется n раз
4	Предприятие использует аккредитивную форму расчетов	Да Нет	Договоры на открытие аккредитива	"Акксчет 1.1.1"

Для проведения аудиторской проверки расчетного счета аудитор должен помнить следующее.

В соответствии с гл. 45 ГК РФ по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.

Банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами. Банк не вправе определять и контролировать направления использования денежных средств клиента и устанавливать другие не предусмотренные законом или договором банковского счета ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению.

При заключении договора банковского счета клиенту или указанному им лицу открывается счет в банке на условиях, согласованных сторонами.

Банк обязан заключить договор банковского счета с клиентом, обратившимся с предложением открыть счет, на объявленных банком для открытия счетов данного вида условиях, соответствующих требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами.

Банк не вправе отказать в открытии счета, совершение соответствующих операций по которому предусмотрено законом учредительными документами банка и выданным ему разрешением (лицензией), за исключением случаев, когда такой отказ вызван отсутствием у банка возможности принять на банковское обслуживание либо допускается законом или иными правовыми актами.

Права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются клиентом путем представления банку документов, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и договором банковского счета.

Клиент может дать распоряжение банку о списании денежных средств со счета по требованию третьих лиц, в том числе связанному с исполнением клиентом своих обязательств перед этими лицами. Банк принимает эти распоряжения при условии указания в них в письменной форме необходимых данных, позволяющих при предъявлении соответствующего требования идентифицировать лицо, имеющее право на его предъявление.

Договором может быть предусмотрено удостоверение прав распоряжения денежными суммами, находящимися на счете, электронными средствами платежа и другими документами с использованием в них аналогов собственноручной подписи, кодов, паролей и иных средств, подтверждающих, что распоряжение дано уполномоченным на это лицом.

Банк обязан совершать для клиента операции, предусмотренные для счетов данного вида законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота, если договором банковского счета не предусмотрено иное.

Банк обязан зачислять поступившие на счет клиента денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета. Банк обязан по распоряжению клиента выдавать или перечислять со счета денежные средства клиента не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, изданными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета.

В случаях, когда в соответствии с договором банковского счета банк осуществляет платежи со счета несмотря на отсутствие денежных средств (кредитование счета), банк считается предоставившим клиенту кредит на соответствующую сумму со дня осуществления такого платежа. Права и обязанности сторон, связанные с кредитованием счета, определяются правилами о займе и кредите, если договором банковского счета не предусмотрено иное.

В случаях, предусмотренных договором банковского счета, клиент оплачивает услуги банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на счете. Плата за услуги банка может взиматься банком по истечении каждого квартала из денежных средств клиента, находящихся на счете, если иное не предусмотрено договором банковского счета.

Если иное не предусмотрено договором банковского счета, за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк уплачивает проценты, сумма которых зачисляется на счет в сроки, предусмотренные договором, а в случае, когда такие сроки договором не предусмотрены, - по истечении каждого квартала. Проценты уплачиваются банком в размере, определяемом договором банковского счета, а при отсутствии в договоре соответствующего условия - в размере, обычно уплачиваемом банком по вкладам до востребования.

Денежные требования банка к клиенту, связанные с кредитованием счета и оплатой услуг банка, а также требования клиента к банку об уплате процентов за пользование денежными средствами прекращаются зачетом, если иное не предусмотрено договором банковского счета. Зачет указанных требований осуществляется банком. Банк обязан информировать клиента о произведенном зачете в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором, а если соответствующие условия сторонами не согласованы, - в порядке и в сроки, которые являются обычными для банковской практики предоставления клиентам информации о состоянии денежных средств на соответствующем счете.

Списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента. Без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом.

При наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом. При недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;

Постановлением Конституционного Суда РФ №21-П от 23.12.97 признано не соответствующим Конституции РФ положение абзаца четвертого п. 2 ст. 855 ГК РФ исходя из того, что установленное в абзаце пятом этого пункта обязательное списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, означает только взыскание задолженности по указанным платежам на основании поручений налоговых органов и органов налоговой полиции, носящих бесспорный характер;

в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и фонды обязательного медицинского страхования;

в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди; Федеральными законами № 42-ФЗ от 26.03.98 (ст. 17) и № 36-ФЗ от 22.02.99 (ст. 23) установлено, до внесения в соответствии с решением Конституционного Суда РФ изменений в п. 2 ст. 855 Гражданского кодекса Российской Федерации, что при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и государственные внебюджетные фонды, а также перечисление денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), производятся в порядке календарной очередности поступления документов после перечисления платежей, отнесенных указанной статьей ГК РФ к первой и второй очередности;

в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

В случаях несвоевременного зачисления на счет поступивших клиенту денежных средств либо их необоснованного списания банком со счета, а также невыполнения указаний клиента о перечислении денежных средств со счета либо о их выдаче со счета банк обязан уплатить на эту сумму проценты в порядке и в размере, предусмотренных ст. 395 ГК РФ.

Банк гарантирует тайну банковского счета и банковского вклада, операций по счету и сведений о клиенте. Сведения, составляющие банковскую тайну, могут быть предоставлены только самим клиентам или их представителям. Государственным органам и их должностным лицам такие сведения могут быть предоставлены исключительно в случаях и в порядке, предусмотренных законом. В случае разглашения банком сведений, составляющих банковскую тайну, клиент, права которого нарушены, вправе потребовать от банка возмещения причиненных убытков.

Ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, не допускается, за исключением наложения ареста на денежные средства, находящиеся на счете, или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом.

Договор банковского счета расторгается по заявлению клиента в любое время.

По требованию банка договор банковского счета может быть расторгнут судом в следующих случаях:

когда сумма денежных средств, хранящихся на счете клиента, окажется ниже минимального размера, предусмотренного банковскими правилами или договором, если такая сумма не будет восстановлена в течение месяца со дня предупреждения банка об этом;

при отсутствии операций по этому счету в течение года, если иное не предусмотрено договором.

Остаток денежных средств на счете выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет не позднее семи дней после получения соответствующего письменного заявления клиента.

Расторжение договора банковского счета является основанием закрытия счета клиента.

В соответствии с налоговым законодательством РФ налогоплательщики обязаны в десятидневный срок письменно сообщить в налоговый орган по месту учета об открытии или закрытии счетов.

Согласно Налоговому кодексу РФ взыскание налога, сбора, а также пени может производиться за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (плательщика сборов)-организации или налогового агента-организации в банках. При этом инкассовое поручение (распоряжение) на перечисление налога в соответствующий бюджет и (или) внебюджетный фонд направляется налоговым органом в банк, где открыты счета налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента, и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога должно содержать указание на те счета налогоплательщика или налогового агента, с которых должно быть произведено перечисление налога, и сумму, подлежащую перечислению.

Взыскание налога может производиться с расчетных (текущих) счетов налогоплательщика или налогового агента, за исключением ссудных и бюджетных счетов.

Не производится взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика или налогового агента, если не истек срок действия депозитного договора. При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение (распоряжение) на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика или налогового агента, если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога.

Инкассовое поручение (распоряжение) налогового органа на перечисление налога исполняется банком не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения (распоряжения), если взыскание налога производится со счетов.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика или налогового агента в день получения банком поручения (распоряжения) налогового органа на перечисление налога поручение исполняется по мере поступления денежных средств на эти счета не позднее одного операционного дня со дня, следующего за днем каждого такого поступления на счета.

По вопросу очередности списания денежных средств налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований, при недостаточности указанных средств на его счете предприятиям также следует учитывать требования Федерального закона о федеральном бюджете на очередной финансовый год.

При недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика или налогового агента или отсутствии информации о счетах налогоплательщика и налогового агента налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика или налогового агента.

При взыскании налога налоговым органом может быть применено приостановление операций по счетам налогоплательщика или налогового агента в банках. Аналогичный порядок применяется при взыскании пени за несвоевременную уплату налога и сбора, а также при взыскании сбора.

Аналогичный порядок применяется также при взыскании налогов и сборов таможенными органами.

Приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (его заместителем) налогового органа, направившим требование об уплате налога, в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога. В этом случае решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может также приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этими налогоплательщиками налоговой декларации.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке направляется налоговым органом банку с одновременным уведомлением налогоплательщика-организации и передается под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения этого решения.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком. Приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога.

Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком - организацией в результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа.

Аналогичный порядок применяется также в отношении приостановления операций по счетам в банке налогового агента - организации и плательщика сбора - организации.

При наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета.

Первичные документы:

платежные поручения;

платежные требования-поручения;

объявления на взнос наличными;

чековые книжки;

реестры чеков;

аккредитивы;

кредитные договоры;

выписки банка.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение раздел (участок, бухгалтерский счет), должна включать в себя: официальную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (баланс по ф. № 1, приложение к балансу по ф. № 5, отчет о движении денежных средств по ф. № 3).

Банковские кредиты находят отражение в следующих официальных бухгалтерских отчетах:

бухгалтерском балансе (ф. №1);

отчете о движении денежных средств (ф. № 4).

3.2 Проверка соблюдения правил ведения кассовых операций

В 2004 году нами проводилась аудиторская проверка кассовых операций ООО "Дарси".

Аудиторская проверка осуществлялась в соответствии со следующей нормативной документацией:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Налоговый кодекс РФ.

3. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 № 129-Ф3.

4. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности в РФ" от 7.08.2001 №118-ФЗ.

5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н.

6. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" ПБУ 1/98 (Приказ Министерства финансов РФ №60н от 09.12.98).

7. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 (Приказ Министерства финансов РФ № 43н от 08.02-99).

8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н) и др.

Источниками получения аудиторских доказательств явились:

первичные документы;

регистры бухгалтерского учёта;

составление документов;

бухгалтерская отчётность.

При проведении аудита кассовых операций нами тщательным образом проверены соблюдение в организации порядка ведения кассовых операций, утвержденного Центральным банком РФ 01.10.93 г. №18. В соответствии с этим документом ООО "Дарси" имеет кассу, т.е. специально оборудованное и изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег.

Первоначально была проведена инвентаризация наличных рублевых и валютных остатков, ценных бумаг и бланков строгой отчетности. Внезапная ревизия кассы осуществлялась с полным полистным пересчетом всех денег и проверкой других наличных ценностей.

Установлено соблюдение сроков обычных инвентаризаций, которые предусматривает руководитель предприятия. Операция должна проведена внезапно с участием представителя администрации ООО "Дарси".

Нами сопоставлены балансовые данные по статье "Касса" с Главной книгой, журналом-ордером по этому счету и кассовой книгой.

Проверено соблюдение порядка ведения записей в кассовой книге и требований к ней.

В процессе проверки зафиксирована документальная обоснованности записей в книге, которые подтверждены правильно оформленными приходными и расходными кассовыми ордерами или заменяющими их документами.

Проверяя полноту и своевременность оприходования денег, полученных с расчетных счетов в банках, нами применен метод взаимного контроля. При этом сравнивают суммы, отраженные в ведомости по дебету счета 50 "Касса", с данными журнала-ордера по кредиту счета 51 "Расчетный счет". Эти суммы совпадают.

Нами проконтролирована полнота и своевременность оприходования денег, полученных по каждому чеку из банка.

Списание денег в расход проверено по документам, приложенным к кассовым отчетам.

Кроме того, в ходе проверки кассовых операций, проконтролировано:

полученные из банка деньги на зарплату, командировки и хозяйственные нужды, использованы по целевому назначению, остатки соответствуют лимиту, установленному банком;

остатки денежных средств по невыданной заработной плате своевременно возвращаются в банк; выручка от реализации материальных ценностей за наличный расчет, путевок в санатории, дома отдыха и другие поступления в кассу сдаются в банк;

имеются ли случаи выдачи наличных денег посторонним лицам без доверенностей; при наличии таких фактов аудитор должен уточнить их причины, установить, по чьему распоряжению они были выданы и не скрываются ли за этим злоупотребления;

фактов подписи расходных кассовых документов только одним руководителем или главным бухгалтером нет;

случаи подписи руководителем и главным бухгалтером незаполненных чеков и выдачи их кассиру для самостоятельного заполнения при получении денег в банке не имеются; чековые книжки у главного бухгалтера в сейфе или в нарушение действующего порядка -- у кассира не хранятся;

на кассовых ордерах и других денежных документах подписи должностных лиц и получателей денег в наличии и подлинны;

произведенные из кассы выплаты денежных средств, списываемых на расходы без последующего представления отчетов по этим операциям, законны;

правильны корреспонденции счетов по кассовым документам;

своевременно депонирование невыплаченных сумм.

В целях проверки кассовых операций ООО "Дарси" приводим независимую сверку доказательства фактического наличия денежных средств в кассе.

Доказательство сверки кассовой наличности контролирует учет кассовой наличности на определенную дату. Преимущество данного доказательства заключается в том, что оно обеспечивает сверку остатков на начало и конец периода, а также проверяет операции за периоды, указанные в банковских выписках. Аудитор, который занимается подготовкой доказательства фактического наличия денежных средств в кассе, может "доказать" и право собственности их владельца

В табл. 3.1. показано доказательство фактического наличия денежных средств в кассе ООО "Дарси" на 25 декабря 2004года.

Для доказательства фактического наличия денежных средств в кассе, кроме указанных выше этапов, выполнены следующие процедуры:

1) просмотрены суммы по банковской выписке;

2)получена сверка счетов, выполненная клиентом, и сравнены использованные остатки с соответствующими суммами по счетам и банковской выписке; проверены неоплаченные чеки; оплаченные, но возвращенные банком; рассмотрены депозиты в пути, банковские извещения о расходах и кредитах и другие документы;

3) сравнены суммы ежедневного поступления кассовой наличности по кассовому журналу с дневными депозитами по банковской выписке. Включены в качестве доказательства фактического наличия денежных средств в кассе несогласованные документы по поступлениям кассовой наличности или депозитные документы;

4) сравнены по номеру чека, дате, получателю платежа и суммам расходов оплаченные чеки, возвращенные с выпиской банка, с учетом расходов; подведен итог и представлен в качестве доказательства фактического наличия денежных средств в кассе;

5) проверены все чеки, выписанные в течение данного периода;

6) установлена правильность сверки счетов и подведения итогов; проверено соответствие всех показателей и остатков;

7) сравнены депозиты в пути и неоплаченные чеки, обнаруженные в результате сверки счетов с банковской выпиской и соответствующими оплаченными чеками; определены причины неоплаты чеков, которые не возвращены с банковской выпиской.

Таблица 3.1

Доказательство фактического наличия денежных средств в кассе на 25.12.2004г

	Сальдо на начало периода	Поступления	Расхо-ды	Сальдо на конец периода
По отчету банка, руб.	31268 А	42687 А	46560 А	27395 СW А
Депозит в пути:
начало года	1000 Т	(1000)
конец года		2004		2004 Т
Неоплаченные чеки:
начало года	(3917)		(2817) 0	(1100)у
конец года			3460	(3460) 0
Незарегистрированные поступления и расходы
Поступление денег от заказчика (данные внесены в книги после окончания периода)		(2078)		(2078) СМ
По книгам, дом.	28351 А	41609 А	47203 А	22757 А
Корректирующая запись аудитора
Денежные поступления от заказчика, дом.				2078
По книгам, как откорректировано, дом.				24835
Перечень процедур аудита W -- подведение итогов, А -- согласование с суммами, указанными в банковской выписке/регистрах, С-- сальдо подтверждено банком (см. подтверждение банка), Т-- проверено вплоть до следующей банковской выписки, 0 -- клиринг чеков в следующей банковской выписке У-- чек 8895, датированный 27/12/2004 на сумму 1100 руб., еще не оплачен; обследован заказ на поставку, отчет о поступлениях Поставки, выполненные и оплаченные по этому чеку, являются правильными Корректирующие записи не предложены СМ -- проверенный банковский кредит правильно учтен

Для того чтобы удостовериться в том, что кассовая наличность "не учтена дважды" в двух и более банковских счетах и что не произошла "выписка чека против неинкассированной суммы", рассмотрены все переводы средств в пределах организации. Нами определено, что каждая операция, предъявленная как перевод, санкционирована руководством; переводы кассовой наличности правильно зарегистрированы в учете; средства фактически приняты на депозит в банк за соответствующий период.

График банковского перевода (табл. 3.2) является экономически эффективным средством, которое помогает аудитору определить, что все переводы средств по банковским счетам правильно зарегистрированы в учете, что кассовая наличность не сосчитана дважды и что отсутствует явная выписка чека против неинкассированной суммы. В графике для каждого перевода указаны следующие даты: регистрации перевода чека как расхода кассовой наличности; регистрации чека как поступления кассовой наличности; выхода чека из банка, где он был выписан или находился на депозите. Список банковских переводов заполнен на основе обоих первоначальных документов (оплаченные чеки или банковские извещения).

Таблица 3.2

График банковского перевода

Номер чека	Расход (переводы)	Приход (переводы)
	Дата, зарегистрированная в книгах	Дата оплаты банком	Дата, зарегистрированная в книгах	Дата получения банком
0211	28/12/04	03/01/05	29/12/04	29/12/04
3574	28/12/04	05/01/05	29/12/04	03/01/05
8834	04/01/05	10/01/05	04/01/05	08/01/05

Даты на графике банковского перевода проставлены в соответствии с регистрацией кассовой наличности и датами на чеке, показывающими, когда он был получен банком, положен на депозит, когда он был аннулирован выписавшим его банком. Дату регистрации расходного чека следует сравнить с датой регистрации поступлений; даты должны быть одинаковы. Если даты не совпадают, а поступления отмечены в разных финансовых годах, то может быть необходима корректировка для предотвращения двойного счета кассовой наличности. Затем даты банка (оплата и отправка) по каждому переводу следует сравнить с соответствующими датами регистрации операции в учетных регистрах (прием и расход). Если указанные даты относятся к разным учетным периодам, то мы имеем дело с неоплаченным чеком (если клиринг чека произведен банком в более поздний период, чем он был зарегистрирован, а депозит находится в пути; если он рассчитан принимающим банком в более поздний период, чем было зарегистрировано поступление). Следует проверить длительные задержки между зарегистрированными датами и датами сделанного расчета на предмет возможного удержания чеков на конец года.

В ООО "Дарси" отсутствует проблема двойного учета переводов, включающих чеки, приведенные в таблице, поскольку перевод со счета одного банка был зарегистрирован в тот же период, что и перевод на счет другого банка. Переводы 0211 и 3574 предоставлены как неоплаченные чеки во время сверки счетов банка, производящего оплату. Перевод 3574 при проверке счетов принимающего банка представлен как депозит в пути. Перевод 8834 не должен влиять ни на книги, ни на сверку счетов, поскольку он произведен в следующем году, и все даты относятся к одному и тому же учетному периоду.

Проделанная в процессе аудита кассовых операций ООО "Дарси" работа не означает проведение полной и всеобъемлющей проверки системы внутреннего контроля ООО "Дарси" с целью выявления всех возможных недостатков.

В процессе аудита нами не были обнаружены никакие факты, из которых можно было бы сделать вывод о несоответствии системы учета кассовых операций ООО "Дарси" масштабам и характеру его деятельности.

Мы проверили соответствие ряда совершенных ООО "Дарси" финансово-хозяйственных операций применимому законодательству исключительно для того, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных искажений. Однако цель проведения нами аудита бухгалтерской отчетности не состояла в том, чтобы выразить мнение о полном соответствии деятельности ООО "Дарси" законодательству. Поэтому такое мнение не высказываем.

Результаты проведенной нами проверки показывают, что проверенные финансово-хозяйственные операции осуществлялись ООО "Дарси", во всех существенных отношениях, в соответствии с указанным законодательством.

3.3 Проверка операций на счетах в банке

В 2004 году нами проводилась аудиторская проверка операций по счетам в банке ООО "Дарси".

Аудиторская проверка осуществлялась в соответствии со следующей нормативной документацией:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Налоговый кодекс РФ.

3. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 № 129-Ф3.

4. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности в РФ" от 7.08.2001 №118-ФЗ.

5. Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденном Письмом ЦБ РФ от 03.10.2002 № 2-П.

6. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н.

7. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" ПБУ 1/98 (Приказ Министерства финансов РФ №60н от 09.12.98).

8. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99 (Приказ Министерства финансов РФ № 43н от 08.02-99).

9. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н).

Источниками получения аудиторских доказательств явились:

первичные документы;

регистры бухгалтерского учёта;

результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности;

составление документов;

бухгалтерская отчётность.(рис.3.1)

В ходе аудиторской проверки ООО "Дарси" нами определялся круг счетов (расчетных, валютных, ссудных, бюджетных, текущих и других), открытых предприятием в банках.

По каждому счету проверялось наличие договора, наличие факта уведомления налоговой службы (в соответствии с Налоговым кодексом уведомлению подлежат расчетные счета).

Параметры каждого счета сверены со сведениями о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.

Для проверки правильности и полноты отражения в учете и отчетности оборотов и сальдо по счетам предприятия ООО "Дарси" в банках нами применялись следующие аудиторские процедуры:

"Расчет 1.1.1" - проверка полноты банковских выписок по расчетному счету (счетам) и документов к ним.

"Расчет 1.1.2" - проверка соответствия сумм по выпискам банка по расчетному счету (счетам) суммам, указанным в приложенных к ним первичных документах.

В процессе проведения аудиторской проверки операций по расчетному счету в ООО "Дарси" нами были обнаружены следующие ошибки.

1.Подчистки и исправления в выписках банка.

Полнота банковских выписок устанавливалась нами по их постраничной нумерации и переносу остатка средств на счете. Остаток средств на конец периода в предыдущей выписке банка по счету совпадает с остатком средств на начало периода в следующей выписке. При этом в выписке нами обнаружены подчистки, пятна.

Выверка информации в учреждении банка подтвердила данные выписок.

2.Оправдательные документы к выпискам банка представлены не полностью.

Указанная в выписке банка на 1.12.2004г. сумма 4000 руб. не подтверждена оправдательным документом. (Это могут быть платежные поручения, платежные требования-поручения, мемориальные ордера, квитанции к объявлению на взнос наличными и другие документы.)

Данный факт в письменном виде доведен нами до сведения руководителя ООО "Дарси".

При этом также произведена выверка информации в учреждении банка.

Проверка правильности и полноты зачисления денежных средств осуществлялась нами путем сопоставления квитанции к объявлению на взнос наличными, кассовой книги, отчета кассира и выписки банка на 1.12.2004г. и подтвердила реальность произведенной операции.

3.На платежном поручении от 3.12.2004г. на сумму 3100руб., приложенном к выписке банка, отсутствует подпись операциониста банка.

Выверка информации в учреждении банка подтвердила данные выписки, подпись операциониста банка проставлена.

4.Затраты, производимые в безналичном порядке, списываются непосредственно на счета затрат, минуя счета расчетов.

В ходе аудиторской проверки при выполнении аудиторских процедур проверки оборотов и сальдо по счетам нами устанавливалось соответствие записей, указанных в выписках банка, записям в журнале-ордере и ведомости №2 по сч. 51, 52 (при ведении журнально-ордерной формы счетоводства).