Аналіз витрат на оплату праці

1

ЗМІСТ

ВСТУП

РОЗДІЛ 1 ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ ОПЛАТИ ПРАЦІ ТА ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ АНАЛІЗУ ВИТРАТ НА ОПЛАТУ ПРАЦІ

1.1 Економіко-правовий аналіз нормативної та інформаційної бази для аналізу витрат з оплати праці

1.2 Аналіз структури та динаміки прямих і непрямих витрат на оплату праці

1.3 Аналіз основної та додаткової заробітної плати

РОЗДІЛ 2 ФІНАНСОВИЙ СТАН ТА ХАРАКТЕРИСТИКА СЕЛЯНСЬКОГО (ФЕРМЕРСЬКОГО) ГОСПОДАРСТВА «ГАРАНТ»

2.1 Загальна характеристика та організаційна структура досліджуваного підприємства

2.2 Основні показники які характеризують діяльність підприємства

2.3 Аналіз витрати на оплату праці на досліджуваному підприємстві

РОЗДІЛ 3 ПОШУК ШЛЯХІВ ЗМЕНШЕННЯ ВИТРАТ НА ОПЛАТУ ПРАЦІ В ДИНАМІЧНОМУ РИНКОВОМУ СЕРЕДОВИЩІ

ВИСНОВКИ

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

ДОДАТКИ

ВСТУП

В умовах ринкової економіки одним з основних завдань є вміння ефективно керувати підприємством.

Надання підприємствам самостійності в організації своєї діяльності призвело до деформації у рівнях і структурі заробітної плати.

Сьогодні існують резерви зниження трудоємкості завдяки досягненням науки та техніки, покращенню використання робочого часу в результаті поліпшення організації праці та виробництва. Саме це і визначає актуальність даного дослідження.

На сьогоднішній день немає єдиних поглядів щодо системи фінансово-господарського контролю. В основному господарський контроль висвітлювався відокремлено від фінансового. Це необґрунтовано порушувало єдність системи.

Фінансово-господарський контроль як єдине ціле охоплює не тільки матеріальне виробництво, але й невиробничу сферу. Отже, фінансово-господарський контроль - це творчий процес дослідження, спостереження, перевірки виробничої і невиробничої фінансової діяльності, які здійснюються відповідними суб'єктами управління, наділеними певними функціями контролю, з метою виявлення відхилень від установлених параметрів цієї діяльності, усунення та попередження негативних явищ і тенденцій.

З метою вдосконалення контролю на підприємствах і об'єднаннях промисловості важливо чіткіше визначити функції різних контрольних органів, координувати їх діяльність. Це дозволяє усунути формалізм та дублювання у роботі, підвищити її дієвість та результативність.

Основою росту заробітної плати повинен являтися ріст продуктивності праці, особистого вкладу кожного працівника. Переважаючий ріст продуктивності праці порівняно з ростом середньої заробітної плати, а також зниження трудомісткості продукції являються одним з найважливіших джерел зниження собівартості продукції, робіт, послуг.

Метою написання роботи є здійснення аналізу витрат на оплату праці, та пошук шляхів зменшення витрат на оплату праці.

Завданням бакалаврської атестаційної роботи є : дослідження економічної сутності оплати праці та теоретичних аспектів аналізу витрат на оплату праці; економіко-правовий аналіз нормативної та інформаційної бази для аналізу витрат з оплати праці; аналіз структури та динаміки прямих і непрямих витрат на оплату праці; дослідження фінансового стану та фінансово-господарська діяльність СФГ «Гарант»; пошук шляхів зменшення витрат на оплату праці в динамічному ринковому середовищі.

Робота написана на базі фінансово-господарської діяльності СФГ "Гарант", яке займається товарним сільськогосподарським виробництвом. При опрацюванні роботи використана законодавчо-нормативна база, фінансова звітність досліджуваного підприємства за період 2006 - 2008 рр., посібники, наукові праці вітчизняних фахівців в сфері фінансово - економічного аналізу, менеджменту.

Робота складається з трьох розділів, вступу, висновків, списку використаної літератури. Таблиць - 4, рисунків - 5, додатків налічується - 14.

РОЗДІЛ 1 ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ ОПЛАТИ ПРАЦІ ТА ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ АНАЛІЗУ ВИТРАТ НА ОПЛАТУ ПРАЦІ

1.1 Економіко-правовий аналіз нормативної та інформаційної бази для аналізу витрат з оплати праці

Групування витрат підприємства на виробництво продукції ( робіт, послуг ) за об'єктами витрат ( об'єктами калькулювання ) та за статтями витрат встановлюється підприємством з урахуванням особливостей організації та технології виробництва, вимог нормативних документів, потреб управлінського обліку та бухгалтерської звітності. Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення ( стандарт ) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» [12].

Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі -- підприємства) незалежно від форм власності (крім банків і бюджетних установ). Терміни, що наведені в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:

- елемент витрат -- сукупність економічно однорідних витрат;

- непрямі витрати -- витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом;

- нормальна потужність -- очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва;

- об'єкт витрат -- продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов'язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Витрати - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, яке призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками) [15].

Із зменшенням активів виникають такі витрати:

- списання матеріалів на виробництво продукції, для ремонту основних засобів, на адміністративні цілі;

- нарахування амортизації;

- списання основних засобів, нематеріальних активів, МШП, що стали непридатними ;

- втрати від знецінення запасів;

- нестачі запасів, (сировини, комплектуючих виробів, готової продукції, товарів).

Зобов'язання - це заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій, погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, які втілюють економічні вигоди.

До витрат, що збільшують зобов'язання належать такі нарахування:

- заробітна плата робітників підприємства, які перебувають з ним в трудових відносинах;

- податки, збори, обов'язкові платежі;

- відрахування на обов'язкове і добровільне страхування;

- орендна плата, комунальні послуги, витрати зв'язку, послуги з реклами;

- послуги сторонніх організацій (юридичних, аудиторських, консультаційних, медичних) [24].

У відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків передбачено відображення витрат за елементами на рахунках класу 8.

80 Матеріальні витрати

81 Витрати на оплату праці

82 Відрахування на соціальні заходи

83 Амортизація

84 Інші операційні витрати

85 Інші витрати

З метою бухгалтерського обліку, аналізу та планування витрати підприємства об'єднуються в однорідні групи за різними ознаками. Загалом витрати групуються та обліковуються за видами, місцями виникнення та носіями витрат, виходячи з діяльності підприємства.Розрізняють такі види діяльності:

- операційна діяльність підприємства - це основна діяльність, яка пов'язана з виробництвом продукції (робіт, послуг), або реалізованої продукції (товарів, послуг), що є визначною метою створення підприємства та забезпечує основну частину його доходу;

- інвестиційна діяльність підприємства пов'язана з придбанням та реалізацією нематеріальних активів, фінансових інвестицій, які не є складовою еквівалентів грошових коштів;

- фінансова діяльність підприємства - це діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного і позичкового капіталу підприємства;

- надзвичайна діяльність підприємства - операції або події, які відрізняються від звичайних і не відбуваються часто або регулярно. Прикладами надзвичайної діяльності слід вважати стихійне лихо (землетрус, повінь, тощо) [35].

Витрати, які пов'язані з основною операційною діяльністю, розрізняють за функціями - виробництво, управління, збут та інше. Види витрат визначаються виходячи з економічного змісту, що міститься в кожному елементі витрат. Види витрат є базою для формування калькуляційних статей витрат.

Усі витрати підприємства згідно з П(с)БО № 16 "Витрати", поділяються на виробничі, операційні та інші витрати діяльності. Класифікація витрат зображено на рис. 1.1.



1

Рис. 1.1 Класифікація витрат

Виробничі витрати - витрати на виготовлення продукції та загально виробничі (накладні) витрати ( прямі і непрямі )[10].

Прямі витрати безпосередньо пов'язані з виробництвом певного виду продукції (робіт, послуг), а тому до її собівартості вони включаються прямо на підставі відповідних документів.

Непрямі витрати, як правило, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому вони прямо до собівартості тієї або іншої продукції не можуть бути віднесені. Вони включаються до собівартості окремих видів продукції. До них відносяться загально виробничі витрати.

До прямих витрат належить :

- прямі матеріальні витрати (вартість сировини і матеріалів, які є основою продукції, що виготовляється; куплених напівфабрикатів і комплектуючих виробів; допоміжних та інших матеріалів, які можна безпосередньо віднести до окремого об'єкта витрат);

- прямі витрати на оплату праці (заробітна плата та інші виплати працівникам, зайнятим у виробництві продукції ).

- інші прямі витрати (усі інші виробничі витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні цілі, плата за оренду земельних, майнових паїв, амортизація, втрати від браку).

Адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати не включаються до виробничої собівартості готової та реалізованої продукції. Інформація про такі витрати узагальнюється на рахунках обліку витрат звітного періоду сальдо з дебету рахунка 90 “Собівартість реалізації” списується на рахунок 79 “Фінансові результати” [18].

Організація обліку витрат на виробництво наведена на рис. 1.2.

1

Рис. 1.2 Організація обліку витрат на виробництво

На рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, де ведеться облік витрат на організацію виробництва та управління галузями, цехами, відділеннями та підрозділами основного виробництва, а також витрат, пов'язаних з утримуванням та експлуатацією машин та обладнання.

Загальновиробничі витрати в кінці місяця списуються на 23 рахунок “Виробництво” за видами витрат і включаються до собівартості продукції (робіт, послуг).

Що стосується аналітичного обліку виробничих витрат, то він ведеться по рахунку 23 “Виробництво” за видами виробництв, за статтями витрат і видами або групами продукції, що виробляються. На великих виробництвах аналітичний облік витрат може вестись за підрозділами підприємства та центрами витрат і відповідальності. Основними підрозділами промислового підприємства є цехи (допоміжні, обслуговуючі, побічні, експериментальні), або самостійні ділянки.

Загальновиробничими витратами називаються витрати, пов'язані з організацією виробництва у цехах та на дільницях. Загалом до загально виробничих (накладних) витрат належить:

- витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць та інше);

- амортизація основних засобів загально виробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення;

- амортизація нематеріальних активів загально виробничого призначення;

- витрати на утримання, експлуатацію, ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротні активів загально виробничого призначення;

- витрати на опалення, освітлення, водопостачання та інші утримання виробничих приміщень;

- витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загально виробничому персоналу, відрахування на соціальні заходи);

Загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні. Відповідно до П(с)БО №16 перелік і склад постійних і змінних загально виробничих витрат установлюється підприємством.

До змінних належать витрати на обслуговування та управління виробництвом (цехів, дільниць), які змінюються прямо пропорційно зміні обсягу виробництва. Такі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (заробітної плати, робочих годин, обсягу діяльності, прямих витрат та інші), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загально виробничих витрат належать витрати на обслуговування та управління виробництвом, які залишаються незмінними (чи майже незмінними) із зміною обсягу діяльності

Отже, загально виробничі постійні витрати формуються протягом звітного періоду у однакових розмірах незалежно від обсягу продукції, виконаних робіт, наданих послуг.

На рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” виробничі підприємства обліковують протягом місяця виробничі накладні витрати на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного і допоміжного виробництва, а також витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування. Цей рахунок замінює старі рахунки 24 “Витрати на експлуатацію машин і обладнання” та 25 “Загальновиробничі витрати”. За дебетом рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” відображається сума визнаних витрат, за кредитом - щомісячне за відповідним розподілом списання загально виробничих витрат на рахунки 23 “Виробництво” та 90 “Собівартість реалізації”.

Порядок розподілу загально виробничих витрат встановлений додатком 1 до ПСБО 16 “Витрати”. Наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2000 року № 131 внесені зміни до порядку розрахунку розподілу загально виробничих витрат.

Накопичені протягом місяця на рахунку 91 загальновиробничі витрати списують за розрахунком розподілу їх на види (групи) готової продукції на дебет рахунку 23 “Виробництво” або на дебет рахунку 90 “Собівартість реалізації” - на собівартість реалізованої продукції, виконаних робіт та наданих послуг.

Розподіл і списання з рахунку 91 загальновиробничих витрат здійснюється за спеціальним розрахунком. Для розподілу змінних та постійних загально виробничих витрат на кожен об'єкт витрат застосовуються бази розподілу пропорційно до зміни обсягу діяльності. Виходячи із фактичної потужності (змінні витрати) або нормальної потужності (постійні витрати) базами розподілу загально виробничих витрат можуть бути: години праці, заробітна плата, обсяг діяльності, прямі витрати тощо. Загальна сума розподілених та нерозподілених загально виробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

Необхідно підкреслити, що порядок розподілу загально виробничих витрат принципово змінився, хоча можлива база розподілу цих витрат (години праці (машино-години), заробітна плата, обсяг діяльності, прямі витрати тощо) як база розподілу, яка застосовувалась і раніше. Тому, для кращого розуміння та засвоєння нового порядку розподілу загально виробничих витрат, установленого ПСБО 16 “Витрати”, доцільно більш детально розглянути особливості нового порядку розподілу загально виробничих витрат. Перелік і склад змінних і постійних витрат встановлюються підприємством з урахуванням змісту загально виробничих витрат, встановленого пунктом 15 ПСБО 16 “Витрати”.

Фактичні постійні витрати, які перевищують розрахункову суму (нерозподілені постійні витрати), включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення на основі розрахунку наступною контировкою:

Дт 90 “Собівартість реалізації”, субрахунки 901 і 903

Кт 91 “Загальновиробничі витрати”

Якщо згідно з розрахунком постійні розподілені витрати в розрахунковій (плановій) сумі перевищують фактичну суму цих витрат, то на витрати виробництва списується фактична їх сума.

Розрахунок розподілу загально виробничих витрат складається з двох частин:

1. База розподілу та загально виробничі витрати за нормальною потужністю. У цій частині розрахунку визначають розрахункову (планову) суму змінних і постійних витрат в гривнях (з достатньою точністю) на одиницю бази розподілу - на машино-годину, на одну гривню зарплати, на одну гривню прямих витрат тощо.

2. База розподілу за фактичною потужністю і фактичні загально виробничі витрати.

У зв'язку з тим, що розрахунок розподілу загально виробничих витрат за встановленою формою складається в узагальнених сумах змінних та постійних загально виробничих витрат, для розподілу та віднесення цих витрат на кожен об'єкт калькулювання необхідний допоміжний розрахунок. Він складається на основі показників розподілу загально виробничих витрат за фактичною потужністю. Цей допоміжний розрахунок рекомендується складати аналогічно тому, як складається розрахунок розподілу заготівельно-транспортних витрат на окремі види (групи) продукції (робіт, послуг). Різниця в тому, що замість суми основних матеріалів вказуються назва та сума бази розподілу за фактичною потужністю (машино-години, зарплата тощо), а замість середнього відсотка витрат - середня сума загально виробничих витрат, списаних на витрати виробництва, на одиницю фактичної бази розподілу (на одну машино-годину, на одну гривню зарплати тощо) [41].

Допоміжний розрахунок розподілу загально виробничих витрат на окремі види (групи) готової продукції служить основою тільки для записів в аналітичному обліку витрат на виробництво за видами (групами) готової продукції (робіт, послуг) до рахунку 23 “Виробництво”.

Очевидно, що при відсутності з об'єктивних причин розрахункових (планових) показників бази розподілу та загально виробничих витрат за нормальною потужністю фактичні змінні та постійні загально виробничі витрати можуть бути розподілені та списані на об'єкти витрат (калькулювання) лише на базі розподілу за фактичною потужністю. В цьому разі можна та необхідно скласти тільки другу частину розрахунку за фактичними показниками бази розподілу та загально виробничих витрат. При цьому вся сума змінних і постійних витрат розподіляється та списується на витрати виробництва, а постійних нерозподілених витрат бути не може. В цьому випадку розрахунок розподілу загально виробничих витрат складається за прикладом другого звітного періоду.

Аналітичний облік загально виробничих витрат рекомендується вести аналогічно як ведеться аналітичний облік адміністративних витрат на рахунку 92.

Порядок розподілу та списання загально виробничих витрат для включення їх до виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг) принципово змінився. На дебет рахунку 23 “Виробництво” згідно з розрахунком списуються повністю тільки змінні загально виробничі витрати, а постійні витрати розподіляються та списуються на витрати виробництва в розрахунковій (плановій) сумі, але не більше суми фактичних постійних загально виробничих витрат.

Отже, загальна сума змінних загально виробничих витрат та сума постійних розподілених витрат списуються в кінці місяця на підставі розрахунку для включення до виробничої собівартості готової продукції (робіт, послуг) контировкою:

Дт 23 “Виробництво”

Кт 91 “Загальновиробничі витрати”

За окремим допоміжним розрахунком сума загально виробничих витрат, списана на витрати виробництва, має бути розподілена на окремі об'єкти витрат: на види і групи готової продукції, на роботи та послуги.

Фактичні постійні витрати, що перевищують розрахункову суму (т.зв. нерозподілені постійні витрати), згідно з пунктом 16 ПСБО 16 “Витрати” включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у період їх виникнення на основі розрахунку. Для цього здійснюють запис на рахунках:

Дт 90 “Собівартість реалізації”

Кт 91 “Загальновиробничі витрати”

Для визначення суми прямих і непрямих витрат на виготовлену та випущену з виробництва продукцію (роботи, послуги) за кожним об'єктом витрат необхідно врахувати величину незавершеного виробництва на початок і на кінець місяця. До незавершеного виробництва відносяться не закінчені обробкою і складанням деталі, вузли, вироби та незакінчені технологічні процеси [20].

На організацію обліку витрат впливають різноманітні фактори, основними з яких є: види діяльності, характер виробництва, і продукції, яка виробляється, структура управління і розміри підприємства, особливості технології та організації виробництва. Можна виділити наступні загальні принципи організації обліку витрат:

- показники обліку витрат і калькулювання собівартості продукції повинні бути погоджені з плановими і нормативними показниками;

- документування витрат в момент їх здійснення, різне відображення витрат за нормами і відхиленнями від норм витрат ресурсів і оплати праці;

- всі витрати, які відносяться до виробництва продукції даного періоду, повинні бути включені до її собівартості;

- всі витрати через систему рахунків бухгалтерського обліку повинні бути згруповані за об'єктами обліку витрат статями витрат;

- собівартість продукції калькулюється на основі даних бухгалтерського обліку витрат, що потребує ідентифікації об'єктів обліку втрат з об'єктами калькулювання.

На організацію обліку витрат і калькулювання собівартості продукції істотно впливають ступінь спеціалізації підприємства і масовість випуску продукції. За цією ознакою виробництва поділяються на одиничні, серійні і масові.

Одиничним називається виробництво окремих видів продукції. Прикладом такого типу виробництва бути кораблебудівні заводи, заводи важкого машинобудування. продукції яких, як правило, не повторюється.

Серійне виробництво характеризується періодичним випуском визначених партій (серій) продукції. Організація виробництва по цьому типу найбільш часто зустрічається у верстато- і приладобудуванні, інструментальному виробництві.

Масове виробництво являє собою найбільш досконалий тип організації виробництва, при якому в більшій мірі, ніж в інших виробництвах, забезпечується автоматизація і механізація багатьох процесів. В масовому виробництві випускається безперервно однотипна продукція при відносно обмеженій номенклатурі. До нього, як правило, відносяться видобувні виробництва. В оброблюваних галузях масове виробництво характерно для ряду галузей машинобудування (автомобільної, тракторної промисловості), легкої і харчової промисловості.

Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих витрат і понаднормових виробничих витрат [9].

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються такі витрати:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати;

- загально виробничі витрати.

Великі і середні виробничі підприємства в свою чергу поділяються на цехи, ділянки або інші структурні підрозділи. На підприємстві, як правило створюються дві групи таких підрозділів (виробництві): основні і допоміжні (рис.1.3.).

1

Рис. 1.3 Види виробництва

Не включаються до виробничої собівартості і списуються на витрати періоду (витрати виробництва, обігу), в якому були здійснені наступні витрати:

- понаднормові відходи;

- витрати на зберігання, крім тих, які необхідні у виробничому процесі, що перебував у наступній стадії виробництва;

- адміністративні накладні витрати;

- витрати на збут [14].

Крім того не визнаються витратами, а отже не враховуються до калькуляції собівартості вироблених, готових, реалізованих продуктів, товарів, робіт і послуг:

- попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

- погашення одержаних позик;

- витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу у відповідності з П(с)БО;

- інше зменшення активів, або збільшення зобов'язань, якщо порушуються обов'язкові умови датовірності оцінки витрат [6].

Формування та облік виробничої собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) зображено нижче на рис. 1.4.

1

Рис.1.4 Формування та облік виробничої собівартості реалізованої продукції.

До складу елемента "Витрати на оплату праці" включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці.

До складу елемента "Відрахування на соціальні заходи" включаються: відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.

До складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать:

- собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією фінансових інвестицій);

- собівартість реалізованих необоротних активів (залишкова вартість та витрати, пов'язані з реалізацією необоротних активів);

- собівартість реалізованих майнових комплексів;

- втрати від не операційних курсових різниць;

- сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;

- витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);

- залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;

- інші витрати звичайної діяльності.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про оплату праці» - заробітна плата винагорода, виражена, як правило, в грошовій формі, яку уповноважений орган виплачує робітнику за виконану ним роботу.

Витрати на оплату праці складаються із фонду основної заробітної плати, фонду додаткової заробітної плати, інші заохочення та компенсаційні виплати, премії, заохочення, матеріальна допомога, відпустки.

Основна заробітна плата - це винагорода за виконану роботу згідно

встановлених норм (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов`язки).

Додаткова заробітна плата - це винагорода за працю понад встановлену норму, за трудові успіхи й винахідливість та за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантовані компенсаційні виплати, передбачені діючим законодавством; премії, пов`язані з виконанням виробничих завдань і функцій.

До інших заохочувальних та компенсаційних виплат відносяться виплати у формі винагород по наслідкам роботи за рік, премії за спеціальними системами та положеннями, компенсаційні та інші грошові й матеріальні виплати, які передбачені актами діючого законодавства або ті, що проводяться понад встановлені затверджені акти норм [5].

Під час складання статистичної звітності про праці показуються грошові суми, нараховані до виплати у зв`язку з платіжними документами, за якими з робітниками були проведені розрахунки по заробітній платі. Вказані суми приводяться «брутто», тобто включаючи податок й інші утримання у відповідності з законодавством («нетто» - грошові суми, нараховані до оплати без податку з доходів фізичних осіб і обов`язкових внесків робітника у фонди соціального страхування і пенсійний фонд).

До складу витрат на оплату праці включаються всі витрати підприємств на оплату праці незалежно від джерел фінансування цих (витрат) виплат.

Суми коштів, нарахованих за щорічні й додаткові відпустки, включаються у фонд оплати праці звітного місяця тільки в сумі, що припадає на дні відпустки в звітному місяці. Суми, що випадають на дні відпустки в наступному місяці - у фонд оплати праці наступного місяця.

Якщо оплата праці здійснюється натуроплатою, то розмір заробітної плати в цьому випадку буде дорівнювати повній вартості виданої продукції; якщо вона видається за зниженими цінами - то різниці між вартістю проданої за зниженими цінами продукції та її повною вартістю.

Всі види нарахувань в іноземній валюті включаються в фонд оплати праці в національній валюті України в сумі, яка виходить шляхом переоцінки іноземної валюти по курсу Національного банку України на дату їх нарахування. Дані про фонд оплати за відповідний період минулого року при складанні звітів по праці показуються відповідно до методології, яка прийнята в звітному періоді поточного року [37].

Підприємство самостійно встановлює форми і системи оплати праці, умови преміювання робітників, штатний розклад.

Найбільш поширеними формами оплати праці є почасова і відрядна. Кожна з них має свої системи: звичайна почасова, почасово-преміальна, пряма відрядна, відрядно-преміальна, відрядно-прогресивна, побічно-відрядна.

Почасова оплата широко використовується в бригадах і для розрахунків з окремими робітниками в тих випадках, коли оплату праці за певну кількість відпрацьованого часу здійснюють незалежно від кількості виконаних робіт.

Вона складається з оплати за тарифом, доплат за умови праці і професійну майстерність. При почасовій формі оплати в розрахунок приймаються кількість відпрацьованих днів і годин. Можна виділити звичайну почасову (погодинну, помісячну) і почасово-преміальну системи оплати праці. Для підвищення продуктивності праці робочі-почасовики преміюються за певні показники.

Пряма відрядна заробітна плата передбачає оплату праці робочих по числу одиниць виготовленої ними продукції і виконаних робіт, виходячи з твердих відрядних розцінок, встановлених з урахуванням необхідної кваліфікації. Ця форма оплати праці може бути індивідуальною або бригадною.

Відрядно-преміальна система оплати праці робочих включає преміювання за перевиконання норм виробітку, досягнення певних якісних показників: здачу робіт з першого пред`явлення, відсутність браку [29].

Для з`ясування загальної суми заробітної плати, яка належить до виплати за місяць, необхідно згрупувати первинні документи, підсумувати заробіток за вироблену продукцію і зробити утримання. Первинними документами, на основі яких здійснюється розрахунок заробітної плати є табеля обліку робочого часу, картки обліку виробітку, наряди, договори, контракти та інші документи. Табель обліку робочого часу є первинним документом, в якому щоденно відмічається відпрацьований час кожним робітником. Оплата учбових відпусток, передбачена робітникам, які навчаються також у вихідні дні (в), відпускні (о), дні хвороби (б), прогули (п), відрядження (к), наднормові часи і т.п. Табель складається за першу половину місяця (з 1 по 15) для видачі авансу по зарплаті і за другу половину місяця (для нарахування і виплати зарплати).

На малих підприємствах табель веде керівник, на великих - спеціальний робітник (табельщик). Табель підписується, затверджується керівником організації (підприємства), і надається в бухгалтерію підприємства [30].

Для робочих-підрядчиків окрім табеля до бухгалтерії здаються наряди. Наряди бувають індивідуальні й бригадні. В них вказують найменування роботи, планове завдання, тобто норми виробки, розцінку за одиницю роботи, фактичне виконання об`єму робіт. Шляхом множення розцінки за одиницю часу на фактичну виробку визначається зарплата робочого. Якщо це підряд на бригаду, то загальну суму розподіляють між членами бригади пропорційно до розряду робітників і фактично відпрацьованого часу. На сьогодні застосовують розподіл загального заробітку між членами бригади з урахуванням коефіцієнту трудової участі (КТУ), який визначається радою бригади.

Документ, що узагальнює дані про належну до виплат заробітну плату, називається розрахунковою (розрахунково-платіжною) відомістю. Належний заробіток показується у цій відомості розчленовано по цехам і відділам підприємства, категоріям робітників, видам виплат, тобто в розрізі, необхідному для контролю за використанням фонду заробітної плати і складанням звітності. Таким чином, розрахункова або розрахунково-платіжна відомість виконує подвійну функцію: по-перше, за нею здійснюють розрахунок з робочими та службовцями; по-друге, вона є формою аналітичного обліку до рахунку 66 «Розрахунки по оплаті праці», показники якого використовуються також для складання звіту по праці».

На підприємствах ведуться особливі рахунки, які відкриваються на кожного працівника. В них відображаються необхідні відомості про стаж роботи, час зарахування на підприємство, тривалість відпустки, нарахування за кожний місяць заробітної плати і утримання за їх видами [16].

Таким чином, заробітна плата є важливою складовою витрат виробництва, пов'язана як з потребами працівника, так і з процесом виробництва. В ринкових умовах господарювання необхідний чіткий порядок формування витрат, які включаються до собівартості продукції. Повнота і правильність віднесення витрат на окремі види продукції повинна займати центральне місце при веденні обліку бухгалтером, тому, що ця сторона фінансово-господарської діяльності підприємства є одним з об'єктів перевірок контролюючими органами.

1.2 Аналіз структури та динаміки прямих і непрямих витрат на оплату праці

Прямі витрати -- це витрати, які можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта обліку витрат економічно доцільним методом. Це означає, що при вирішенні питання про доцільність прямого віднесення витрат на конкретний об'єкт обліку витрат (вид продукції, замовлення тощо) необхідно керуватися принципом співвідношення витрат і вигод. До прямих відносять в першу чергу вартість основних матеріалів та зарплати, витрачених на виготовлення конкретного виду продукції [40].

Непрямі (опосередковані) витрати -- це витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта обліку витрат прямим методом (наприклад, амортизація будівлі цеху, в якому виробляють різні види продукції). Одні й ті витрати можуть бути одночасно прямими для одного об'єкта обліку витрат і непрямими -- для іншого (наприклад, опалення і освітлення цеху -- прямі витрати цеху, але непрямі витрати для конкретного виду продукції, яка виробляється у цьому цеху).

Бюджет прямих витрат праці складають на підставі бюджету виробництва, встановлених технологічних норм витрат праці на одиницю продукції та тарифних ставок робітників відповідної кваліфікації (розряду). Розрахунки можуть виконуватися на підставі технологічних карт окремих процесів або середніх показників з розрахунку на одиницю продукції [26].

Усі прямі витрати (матеріалів, оплати праці та ін.) безпосередньо відносяться на ті об'єкти, для яких вони здійснюються, тобто у бухгалтерському обліку такі витрати відносять на дебет рахунку «Виробництво». У зв'язку з цим їх включення до собівартості виробленої продукції ніяких сумнівів та непорозумінь не викликає.

У той же час непрямі витрати у момент їх здійснення неможливо прямо віднести до конкретного об'єкта обліку витрат (наприклад, амортизацію будівлі цеху, в якому виготовляють різні види виробів). Тому такі витрати обліковують на окремих накопичувально-розподільних рахунках і періодично (як правило, у кінці звітного періоду) розподіляють і списують на об'єкти обліку витрат пропорційно до попередньо встановленої бази розподілу.

Базу розподілу непрямих витрат кожне підприємство обирає самостійно, орієнтуючись на загальноприйняту практику та рекомендації відповідного міністерства. Як база розподілу непрямих витрат можуть бути використані:

-- прямі витрати праці у людино-годинах;

-- прямі витрати на оплату праці в грошовому вимірнику;

-- відпрацьовані машино-години на виготовленні окремих видів продукції;

-- усі основні витрати;

-- прямі витрати сировини та матеріалів;

-- усі основні витрати за мінусом вартості сировини і матеріалів та інші.

В умовах переважно ручних робіт при розподілі непрямих витрат перевагу надають такій базі розподілу, як прямі витрати праці та заробітної плати. В умовах широкого використання автоматизованих виробничих систем перевага надається витратам машинного часу на виготовлення окремих видів продукції. У тих же виробництвах, де висока питома вага витрат на матеріали і сировину (переробна, харчова та ін. галузі промисловості), перевагу надають розподілу непрямих витрат пропорційно масі або вартості використаної сировини.

До витрат, що підлягають розподілу, відносять в першу чергу витрати на роботу допоміжних виробництв, утримання і експлуатацію машин та обладнання, організацію та управління виробництвом на рівні виробничих підрозділів, інші загально виробничі витрати.

Витрати на утримання допоміжних виробництв (ремонтного, тарного, модельного, котельні, насосної, електрогосподарства, внутрішньозаводського транспорту та ін.) розподіляють пропорційно обсягу наданих послуг для окремих підрозділів у натуральних або умовних вимірниках (м3 води, т. пару, ккал тепла, кВт-год електроенергії тощо). Деякі з цих витрат можуть бути прямо віднесені на виробництво окремих видів продукції, але більшість з них належать до загально виробничих витрат підрозділу [36].

Ускладнення виникають тоді, коли допоміжні виробництва надають послуги одне одному, а не лише основним виробничим підрозділам. У таких випадках можуть бути використані різні методичні підходи до розподілу витрат допоміжних виробництв: методи прямого або послідовного розподілу, врахування взаємних послуг, одночасного розподілу та різні комбінації цих методів.

Метод прямого розподілу передбачає, що витрати допоміжних підрозділів розподіляють і списують на витрати лише основних підрозділів, а взаємні послуги допоміжних виробництв до уваги не беруться і не враховуються.

Метод послідовного розподілу передбачає, що витрати кожного допоміжного підрозділу розподіляються послідовно на всі підрозділи (як основні, так і допоміжні), крім тих, витрати яких розподілені раніше (першими). При цьому першими розподіляють витрати того допоміжного підрозділу, який надає найбільше послуг іншим допоміжним підрозділам, а сам одержує мінімальну кількість таких послуг. Підрозділ, витрати якого розподілені першими, не бере участі у розподілі витрат інших підрозділів. Потім так же роблять з рештою допоміжних підрозділів.

Метод врахування взаємних послуг передбачає, що витрати допоміжних виробництв спочатку розподіляють між самими допоміжними виробництвами пропорційно обсягу наданих послуг, виходячи з початкової суми витрат до розподілу, а потім сукупні витрати кожного допоміжного підрозділу списують на основні підрозділи за методом прямого розподілу.

Розрахунки показують, що різні методи розподілу дають незначні відхилення суми витрат, віднесених на окремі підрозділи. Тому підприємству необхідно самому вибрати оптимальний метод розподілу, адекватний конкретним умовам [3].

В Україні ряд підприємств застосовують списання витрат допоміжних виробництв протягом звітного періоду за плановою собівартістю одиниці послуг, а в кінці звітного періоду розподіляють і списують лише калькуляційні різниці, використовуючи для цього метод прямого розподілу.

Сума розподілених витрат допоміжних виробництв, як правило, включається у загально виробничі витрати основних виробничих підрозділів. Останні згідно з П(С)БО 16 «Витрати» в обліку поділяють на постійні і змінні. Підприємство саме повинно вирішити, які витрати доцільно віднести до постійних, а які до змінних. До останніх частіше всього відносять витрати на утримання і експлуатацію обладнання. Змінні загально виробничі витрати розподіляють на основі фактичних показників діяльності, тобто фактичну суму витрат розподіляють і списують на об'єкти основного виробництва пропорційно фактичному обсягу бази розподілу (людино-годин, машино-годин і т. ін.).

Постійні загально виробничі витрати розподіляють з урахуванням нормальної виробничої потужності. Для цього до початку звітного періоду визначають ставку накладних витрат на одиницю бази розподілу, розраховану виходячи з нормальної виробничої потужності. Цю ставку застосовують до фактичного обсягу бази розподілу для списання витрат протягом звітного періоду. Якщо сума фактичних постійних загально виробничих витрат виявиться більшою розподілених і списаних за нормативною ставкою, різниця відноситься на собівартість реалізованої продукції звітного періоду [4].

Для обліку виробничих накладних витрат використовують рахунок 91 «Загальновиробничі витрати», у складі якого доцільно передбачити окремі субрахунки для обліку постійних і змінних витрат, як цього вимагає П(С)БО 16. Крім того, як показує практика, облік загально виробничих витрат бажано вести у розрізі виробничих підрозділів, що забезпечує можливість більш обґрунтованого їх розподілу.

У зарубіжних країнах застосовують два варіанти обліку виробничих накладних витрат:

1) на одному синтетичному рахунку «Виробничі накладні витрати»: на дебеті -- накопичення фактичних витрат, а на кредиті -- розподіл і списання;

2) на двох різних синтетичних рахунках -- «Фактично понесені виробничі накладні витрати» та «Розподілені виробничі накладні витрати», різниця яких щомісяця списується на рахунок «Недорозподілені (зайво розподілені) накладні витрати». Якщо в кінці року сальдо цього рахунка буде незначним, його відносять на рахунок «Собівартість реалізації». Якщо ж це сальдо буде суттєвим, то його розподіляють та відносять на рахунки «Незавершене виробництво», «Готова продукція» та «Собівартість реалізації» пропорційно сумам сальдо на цих рахунках [11].

Таким чином, рахунки виробничих накладних витрат у кінці звітного періоду закриваються і в заключному балансі підприємства не відображаються.

1.3 Аналіз основної та додаткової заробітної плати

Структура заробітної плати -- це співвідношення окремих складових заробітної плати в загальному її обсязі. В стабільних розвинених економічних системах основна заробітна плата складає 85-90% в структурі заробітної плати. В Україні в сучасних умовах з різних причин (нестабільність доходів підприємств, інфляція, складна і непостійна система оподаткування, занедбаність нормування праці та ін.) питома вага тарифних ставок в заробітній платі в середньому складає 65-70%, що є одним з виявів кризи в організації праці [25].

На підставі названих вище принципів організації і функцій заробітної плати в умовах існування ринкових відносин створюється організація заробітної плати безпосередньо на підприємствах. Під організацією заробітної плати розуміємо її побудову, тобто приведення її елементів в певну систему, Що забезпечує взаємозв'язок кількості й якості праці з розмірами заробітної плати. В економічній системі, що ґрунтується на різноманітних формах власності і господарювання, механізм організації заробітної плати складається з таких елементів:

а) ринкового регулювання;

б) державного регулювання;

в) колективно-договірного регулювання через укладання генеральної, галузевих, регіональних угод; колективних договорів на рівні підприємств; трудових договорів з найманими працівниками;

г) механізму визначення індивідуальної заробітної плати безпосередньо на підприємстві (в структурному підрозділі) з використанням таких елементів, як тарифна система або безтарифна модель, нормування праці, форми і системи оплати праці та преміювання [2].

Перебудова організації заробітної плати на підприємстві у відповідності з вимогами ринкової економіки передбачає вирішення трьох головних завдань:

- по-перше, підвищення зацікавленості кожного працівника у виявленні і використанні резервів зростання ефективності своєї пращ при виключенні можливості одержання незароблених грошей;

- по-друге, усунення випадків зрівнялівки в оплаті праці, досягнення прямої залежності заробітної плати від індивідуальних кінцевих результатів праці;

- по-третє, оптимізація співвідношень в оплаті праці працівників різних категорій і професійно-кваліфікаційних груп із врахуванням складності виконуваних робіт, умов праці, дефіцитності певних видів робочої сили на ринку праці, а також впливу різних працівників на досягнення кінцевих результатів і конкурентноздатність продукції [32].

Хоча кожне підприємство (а інколи і структурний підрозділ) має свою специфіку в організації оплати праці, її організаційними основами завжди є: забезпечення необхідного підвищення заробітної плати при зменшенні її витрат на одиницю продукції; регулювання трудових відносин, забезпечення рівноправності роботодавця і працівника; вдосконалення нормування праці; вибір моделі, форм і систем оплати праці; взаємозв'язок розмірів заробітної плати з обсягами та вартістю виробленої продукції. Розглянемо їх детальніше. Дотримання вимоги забезпечення необхідного підвищення заробітної плати при зменшенні її витрат на одиницю продукції є одночасно гарантією як зростання трудових доходів працівників, так і підвищення ефективності виробництва (за інших однакових умов), що відповідає інтересам всіх учасників трудового процесу і вимогам ринку.

Стаття 2 Закону України «Про оплату праці» № 108/95-ВР зі змінами та доповненнями визначає таку структуру заробітної плати:

1. Основна заробітна плата - це винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці ( норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки ). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок ( окладів ) і відрядних оцінок для робітників та посадових окладів для службовців.

2. Додаткова заробітна плата - це винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій.

3. Інші заохочувальні та компенсаційні виплати. До них належать виплати у формі винагород підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові та матеріальні виплати, які не передбачені чинним законодавством або провадяться понад встановлені норми.

Згідно з Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Міністерства статистики України № 323 від 11 грудня 1995 р., до фонду основної заробітної плати включають:

- заробітну плату, нараховану за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки) за відрядними розцінками, тарифними ставками (окладами) робітників та посадовими окладами, незалежно від форм і систем оплати праці, прийнятих на підприємстві;

- суми процентних або комісійних нарахувань залежно від обсягу доходів (прибутку), отриманих від реалізації продукції (робіт, послуг) у випадках, коли вони є основною заробітною платою;

- суми авторського гонорару працівникам мистецтва, редакцій газет та журналів, телеграфного агентства, видавництв, радіо, телебачення та інших підприємств і (або) оплату їх праці, що здійснюється за ставками (розцінками) авторської (постановочної) винагороди, нарахованої на даному підприємстві.

До фонду додаткової заробітної плати входять:

- надбавки та доплати до тарифних ставок і посадових окладів у розмірах, передбачених чинним законодавством: кваліфікованим робітникам, зайнятим на особливо відповідальних роботах, за високу кваліфікаційну майстерність; за класність водіям автомобілів, робітникам локомотивних бригад, трактористам-машиністам, робітникам провідних професій та іншим категоріям працівників тих галузей народного господарства, в яких введено такі надбавки та доплати за звання майстра й класи кваліфікації; бригадирам з числа робітників, не звільнених від основної роботи, за керівництво бригадами; персональні надбавки; керівникам, спеціалістам, службовцям за високі досягнення у праці або за виконання особливо важливих завдань на строк їх виконання; за знання іноземної мови; за суміщення професій (посад), розширення зон обслуговування або збільшення обсягу виконуваних робіт; доплати до середнього заробітку у випадках, передбачених законодавством; за роботу у важких, шкідливих, особливо шкідливих умовах; за роботу в багатозмінному та непереривному режимі виробництва (включаючи доплати за роботу у вихідні дні, що є робочими днями за графіком), у нічний час; працівникам, постійно зайнятим на підземних роботах, за нормативний час пересування їх у шахті (руднику) від ствола до місця роботи й назад; інші надбавки й доплати, передбачені законодавством;

- премії робітникам, керівникам, спеціалістам та іншим службовцям за виробничі результати, включаючи премії за економію конкретних видів матеріальних ресурсів, у тому числі за: виконання і перевиконання виробничих завдань; виконання акордних завдань у встановлений строк; підвищення продуктивності праці, виробітку; поліпшення кінцевих результатів господарської діяльності бригади, дільниці, цеху; економію сировини, матеріалів, інструментів та інших матеріальних цінностей; зменшення простоїв устаткування та за інші якісні показники в роботі підприємств, а також премії, нараховані робітникам із преміального фонду майстра тощо.

Винагороди (процентні надбавки) за вислугу років, стаж роботи (надбавки за стаж роботи за спеціальністю на даному підприємстві), передбачені чинним законодавством.

Оплата праці працівників, які не перебувають у штаті підприємств, за виконання робіт згідно з договорами цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду, за умови, що розрахунки з працівниками за виконану роботу провадяться безпосередньо цим підприємством. Розмір коштів, спрямованих на оплату праці цих працівників, визначається виходячи з кошторису на виконання робіт (послуг) за договором і платіжних документів [31].

Оплата працівникам, які не перебувають у штаті підприємства, за виконання разових робіт (ремонт інвентаря, побілка і фарбування, роботи з експертизи тощо).

Оплата за працю у вихідні та святкові (неробочі) дні, у понадурочний час за розцінками, встановленими законодавчими актами.

Заробітна плата до кінцевого розрахунку по закінченню року (або іншого періоду) обумовлена системами оплати праці на сільськогосподарських підприємствах.

Суми відшкодування втраченого заробітку внаслідок тимчасової втрати працездатності до фактичного заробітку у випадках, коли працівник продовжує працювати на підприємстві.

Виплати різниці в окладах працівникам, працевлаштованим з інших підприємств зі збереженням протягом деякого часу (відповідно до законодавства) розміру посадового окладу за попереднім місцем роботи, а також при тимчасовому заступництві. Процентні або комісійні винагороди, виплачені додатково до тарифної ставки (окладу).

Оплата працівникам днів відпочинку, що надаються їм у зв'язку з роботою понад нормальну тривалість робочого часу при вахтовому методі організації праці, при підсумованому обліку робочого часу та в інших випадках, передбачених законодавством.

Суми, нараховані за виконану роботу особам, залученим для роботи на підприємстві згідно із спеціальними договорами з державними організаціями (на надання робочої сили), які видані безпосередньо цим особам.

Оплата праці кваліфікованих робітників, керівників, спеціалістів підприємств, залучених без звільнення від основної роботи для підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників, для керівництва виробничою практикою студентів, для навчання учнів загальноосвітніх шкіл.

Оплата праці студентів вищих навчальних закладів та учнів середніх спеціальних і професійно-технічних навчальних закладів, які працюють на підприємствах у складі студентських загонів.