Учет затрат на производство и реализацию продукции на примере ЗАО "Механоремонтный комплекс"

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

МАГНИТОГОРСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ

ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ им. Г. И. НОСОВА

Допустить к защите

Заведующий кафедрой

______________/В. Н. Дорман/

«____»______________200___г.

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

На тему: Учет затрат на производство и реализацию продукции на примере ЗАО «Механоремонтный комплекс»

Состав дипломной работы:

1. Расчётно-поясниетльная записка на _____страницах

2. Графическая часть на _____листах

РАСЧЁТНО-ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА К ДИПЛОМНОЙ РАБОТЕ

Руководитель дипломной работы_____________________________________

Консультанты_________________________________________________

Дипломник_______________ «____»______________200___г.

СОДЕРЖАНИЕ

Введение

1. КРАТКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ЗАО «МРК». ДИНАМИКА ОСНОВНЫХ ТЭП

1.1 Краткая характеристика предприятия с точки зрения особенностей хозяйствования

1.2 Динамика основных ТЭП

2. БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЁТ НА ПРЕДПРИЯТИИ

2.1 Нормативная база регулирования учёта затрат предприятия для целей бухгалтерского и налогового учётов

2.2 Цели ведения бухгалтерского и налогового учётов

2.3 Определение затрат предприятия, их состав, схемы документооборота в бухгалтерском и налоговом учётах

2.4 Классификация затрат в бухгалтерском и налоговом учётах

2.5 Оценка автоматизации бухгалтерского учёта на предприятии

2.6 Оценка постановки бухгалтерского учёта на предприятии

2.7 Оценка автоматизации налогового учёта на предприятии

3. РАЗРАБОТКА ИНФОРМАЦИОНОЙ БАЗЫ НАЛОГОВОГО УЧЁТА НА ОСНОВЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА С ЦЕЛЬЮ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ВЕЛИЧИНЫ ПРЯМЫХ И КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ В НАЛОГОВОМ УЧЁТЕ

3.1 Определение величины прямых понесённых и принятых затрат в налоговом учёте

3.2 Определение общей величины затрат и суммы косвенных расходов для целей налогового учёт на основе информационной базы бухгалтерского учёта

4. СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ В НАЛОГОВОМ И БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЁТАХ

4.1 Учёт постоянных и временных разниц согласно ПБУ 18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль»

4.2 Анализ влияния постоянных и временных разниц на налогооблагаемую прибыль предприятия

Заключение

Список использованных источников

ВВЕДЕНИЕ

Учет затрат - важнейший инструмент управления предприятием. Необходимость учета затрат на производство растет по мере того, как усложняются условия хозяйственной деятельности, изменяются требования государства к их учёту и возрастают требования к рентабельности. Хозяйствующие субъекты, находящиеся на самостоятельном балансе, должны иметь четкое представление о способах и методах оценки, составе и структуре затрат, отражаемых в учёте организации, сроках окупаемости различных видов готовых изделий, эффективности каждого принимаемого решения и их влияние на финансовые результаты, а также на величину затрат.

При реальном функционировании рыночных механизмов неизбежно возникает необходимость совершенствования и создания четкой системы учета и контроля затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в рамках управленческого учета. В целях построения системы управления себестоимостью только достоверная и оперативная информация о всех производственно-хозяйственных процессах позволит предприятию определить степень риска, связанную с резким изменением спроса на выпускаемую продукцию, определить конкурентоспособную цену выпускаемых изделий, провести оперативный анализ безубыточности предприятия, обосновать альтернативные решения для успешного проведения финансовой и инвестиционной политики с учетом потенциальных и социальных выгод.

В условиях рыночной экономики стратегическим показателем эффективности хозяйствования организации является прибыль. Прибыль предприятия обусловлена доходами и расходами, причем в условиях рыночной экономики доходы в значительной степени зависят от конъюнктуры, а расходы - в существенно большей степени от работы самого предприятия, деятельности его администрации и усилий трудового коллектива. Поэтому учет затрат и калькуляция себестоимости готовой продукции, а также аналитические методы нахождения оптимальных управленческих решений выдвигаются в центр внимания теоретиков и практиков учета. Так как в величине прибыли предприятия заинтересованы как собственники предприятия так и государство, и её величина напрямую зависит от суммы произведённых затрат, поэтому государство законодательно изменяет с принятием 25 главы Налогового кодекса РФ и введением её в действие с 01.01.02г. учёт затрат на производство и реализацию продукции для целей бухгалтерского и налогового учёта, жёстко регламентируя принципы и порядок признания расходов. С 1 января 2002г. учёт на предприятии будет представлен в 3 видах:

1. Бухгалтерский:

1.1. финансовый;

1.2. управленческий.

2. Налоговый.

Налоговый учёт организуется специально для того, чтобы определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, исчисление которой предполагает абсолютно иной порядок формирования доходов и расходов организации, а так же порядок их признания.

В соответствии с вышесказанным, целью дипломной работы является исследование постановки налогового и бухгалтерского учета затрат предприятия.

В соответствии с поставленной целью, задачами дипломной работы являются:

--изучение особенностей хозяйствующего субъекта;

--оценка состояния ведения бухгалтерского и налогового учёта и выявление степени адекватности требованиям законодательства РФ;

--разработка информационной базы для налогового учёта на базе бухгалтерского учёта;

--сравнительный анализ затрат на производство и реализацию продукции в налоговом и бухгалтерском учёте;

В качестве объекта дипломной работы выбрано крупное промышленное предприятие -- закрытое акционерное общество «Механоремонтный комплекс» (далее по тексту -- ЗАО «МРК»).

1. КРАТКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ЗАО «МРК». ДИНАМИКА ОСНОВНЫХ ТЕХНИКО-ЭКОНОМИЧЕСКИХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ

Закрытое акционерное общество «Механоремонтный комплекс» - ЗАО «МРК» - дочернее предприятие открытого акционерного общества «ММК». ЗАО «МРК» образовано в январе 2000г., имеет статус юридического лица, законченную бухгалтерскую отчетность, самостоятельный баланс. Юридический адрес: 455002, г. Магнитогорск, ул. Кирова 93, инженерный корпус. Уставный капитал ЗАО «МРК» -- 500 000 рублей. Выпущено 50 000 000 штук обыкновенных именных акций, номинальной стоимостью 1 копейка. Доля ОАО «ММК» в уставном капитале ЗАО «МРК» - 100 %.

По состоянию на 01.01.04г. в состав ЗАО «МРК» входят следующие структурные подразделения:

ѕ Управление.

ѕ Центральная технологическая лаборатория.

ѕ Фасонолитейный цех.

ѕ Цех изложниц.

ѕ Цех металлоконструкций.

ѕ Основной механический цех.

ѕ Кустовой ремонтный цех.

ѕ Цехи ремонта металлургического оборудования (ЦРМО, ЦРМО-1, ЦРМО-2, ЦРМО-3, ЦРМО-7, ЦРМО-8).

В составе ЗАО «МРК» находится также собственная служба технического контроля (ОТК). Для своей производственной деятельности ЗАО «МРК» арендует основные средства у ЗАО «Механоремонт». Среднемесячная арендная плата составляет около 7,5 млн. рублей. Общая численность трудящихся ЗАО «МРК» на 01.01.2004 года составила 6 623 человек.

Основные виды и направления деятельности ЗАО «МРК» определены его Уставом. Главными из них являются:

Обеспечение оборудованием, запасными частями собственного изготовления и ремонтными силами проведения текущих и капитальных ремонтов на производствах ОАО «ММК».

Обеспечение металлургического цикла комбината сменным оборудованием собственного производства.

Обеспечение ОАО «ММК» нестандартным оборудованием для проведения технического и технологического перевооружения комбината, строительства, объектов промышленной и непромышленной сферы.

Производство продукции для сторонних заказчиков и на экспорт.

Другие виды деятельности, включая коммерческую, определенные Уставом общества, разрешенные законодательством РФ.

На производство ремонтных работ ЗАО «МРК» имеет соответствующие лицензии, сертификаты и разрешения, выданные в установленном законодательством порядке.

Высшим органом управления ЗАО «МРК» является собрание акционеров, в период между собраниями - Совет директоров. Текущую деятельность организует и управляет обществом директор, избираемый общим собранием сроком на три года.

ЗАО "МРК" является единым производственным комплексом с развитой инженерной инфраструктурой и полным технологическим циклом, ибо в нём присутствуют как цехи-производители сменного оборудования и запчастей, так и цехи, выполняющие ремонты оборудования основных и вспомогательных производств ОАО "ММК": горно-обогатительного производства, металлургического производства, прокатного производства. Каждый из 13 цехов: два литейных цеха, цех металлоконструкций, четыре механообрабатывающих цеха с кузнечно-прессовыми и термическими отделениями, шесть механоремонтных цехов и центральная технологическая лаборатория, включающая в свой состав технологические лаборатории различных производств и проектно-конструкторский отдел, выполняет свои функции ,без которых полнота комплекса была бы утеряна.

Механоремонтный комплекс, помимо изготовления сменного оборудования и запасных частей для цехов ОАО "ММК", может поставлять сменное оборудование и запасные части для предприятий черной и цветной металлургии. У завода сохранились и существуют долговременные договорные деловые связи с ОАО "Норильск-Никель", с Челябинским, Нижне-Тагильским, Кузнецким меткомбинатами и др.. Кроме этого, по договорам завод поставляет сменное оборудование, литье и запасные части в Германию, Финляндию, Польшу, Венгрию. В течение нескольких лет на основе долговременных договоров завод осуществляет поставку в Италию высокопрочного литья, получая взамен передовое технологическое оборудование для совершенствования своего производства.

1.1 Краткая характеристика предприятия с точки зрения особенностей хозяйствования

Согласно приведённого перечня структурных подразделений на предприятии все цехи можно условно разделить на 4 группы:

1. Литейные (ФЛЦ, изложницы) -- в данных цехах в производство задаётся чугун, шихтовые материалы, ферросплавы, металлолом, добавочные материалы, полуфабрикаты как покупные, так и собственные и т. д., а на выходе получается либо товарная продукция (тюбинги, валки, изложницы, чаши и т.д.), либо полуфабрикаты;

2. Ремонтно-заготовительные (ОМЦ, ЦМК, ЦРМО-2, 3, КРЦ) -- в данных цехах происходит обработка полуфабрикатов (обточка, фрезеровка и другие токарные работы, т. е. обработка заготовок по требованию заказчика, ремонты производств ОАО «ММК», производят сборочные единицы);

3. Ремонтные (ЦРМО- 0,1,7,8) -- данные цехи оказывают услуги по ремонтам структурных подразделений ОАО «ММК» и других предприятий металлургической отрасли);

4. Услуговые (ЦТЛ, АТУ, АСУ, ПКО) -- оказывают услуги по проектировке инженерных проектов и прочей технической поддержке деятельности предприятия (ЦТЛ), остальные являются вспомогательными.

Таким образом, выше обозначенные группы отражают различные сферы и характер хозяйственной деятельности предприятия:

ѕ переработка сырья;

ѕ оказание услуг и производство работ.

Особенностью производственной деятельности комплекса является то, что, перерабатывая сырьё, оказывая услуги по сборке и ремонтам, структурные подразделения, во-первых, используют в производстве давальческое и покупное сырьё, а, во-вторых, в производство могут задаваться как полуфабрикаты собственного производства, так и полуфабрикаты, произведённые в других цехах, то есть в разрезе данного цеха выпущенный из производства продукт в зависимости от целей его дальнейшего использования может являться:

ѕ товарной продукцией;

ѕ полуфабрикатом для других цехов;

ѕ основным средством или запасной частью.

Следует отметить, что внутри некоторых цехов также существуют отдельные подразделения (кузнечно-прессовое отделение в ОМЦ, модельное отделение в ФЛЦ), которые оказывают работы и услуги не только для этого цеха, но и могут реализовать продукцию, как на сторону, так и передать в качестве полуфабрикатов другим цехам.

Производство комплекса отличается большой номенклатурой потребляемого сырья и выпускаемой продукции (до 5 000 наименований), т. е. производство носит ярко выраженный многономенклатурный характер.

Таким образом, хозяйственная деятельность комплекса ведётся в различных областях -- это переработка сырья, оказание услуг и производство работ, носит многопрофильный, многономенклатурный характер. Это определяет применение попередельного метода учёта затрат и калькулирования себестоимости. Структура организации отличается многочисленностью структурных подразделений, является разветвлённой с постоянным наличием остатков незавершённого производства на балансе предприятия как в литейных и ремонтно-заготовительных, так и в ремонтных цехах.

Таким образом, качественная оценка незавершённого производства, готовой продукции на складах, отгруженной продукции, полуфабрикатов и материалов собственного производства и объектов основных средств, созданных хозяйственным способом, в налоговом учёте с помощью информационной базы бухгалтерского учёта и разработанной методики ведения налогового учёта в рамках 25 главы НК РФ, позволит достоверно определить размер затрат, принимаемых для целей налогообложения прибыли организации в сложившихся условиях хозяйствования.

1.2 Динамика основных технико-экономических показателей

Динамика основных технико-экономических показателей ЗАО «МРК» за период 2001-2003гг. рассмотрена в таблице 1.1.

Таблица 1.1. Динамика основных технико-экономических показателей ЗАО «МРК» 22001 по 2003гг.

Наименование показателя	Значение	Цепные коэффициенты роста, %
	2001	2002	2003	2001	2002	2003
Выручка от продажи товаров, работ, услуг, тыс.руб	1 061 066	1 147 986	1 912 408	-	8,19	66,59
Стоимость ОПФ, тыс.руб	277 433	357 768	378 768	-	20,82	58,70
Фондоотдача, руб/руб	3,82	3,21	5,05	-	-15,97	57,32
Численность всего, в т.ч. ППП, чел	6 225	6 390	6 623	-	2,65	3,65
Производительность труда, тыс. руб/чел.	170,45	179,65	288,75	-	5,39	60,73
Средняя заработная плата, руб.	5 940	6 510	7 349	-	9,59	12,88
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, тыс.руб.	1 002 843	1 079 360	1 765 447	-	7,63	63,56
Прибыль от продаж, тыс.руб.	53 203	64 381	142 882	-	21,01	121,93
Нераспределенная прибыль, тыс.руб.	23 378	19 096	62 010	-	-18,32	224,73
Рентабельность продукции, %	2,20	1,66	3,24	-	-24,55	95,18
Рентабельность основной деятельности, %	5,31	5,96	8,09	-	12,24	35,73
Балансовая прибыль, тыс. руб	33 103	36 587	106 301	-	10,52	190,54
Налог на прибыль организаций, тыс. руб	9 725	0	37 147	-	-100	100
Налогоёмкость налогом на прибыль балансовой прибыли, %	29,38	0	34,95		-100	100

В период с 2001 по 2003гг. темп роста выручки от продажи товаров, работ, услуг и себестоимости проданных товаров, работ, услуг не был однозначен, в 2002г. темп роста выручки был 8,19% и темп роста себестоимости был 7,63 % что было обусловлено инфляционными процессами, однако в 2003г. темп роста превысил 66% по выручке и 63% по себестоимости, что отражает не только повышение уровня цен на продаваемую и закупаемую продукцию, но увеличение объёмов реализации, что свидетельствует о востребованности продукции, работ, услуг комплекса. При этом, при анализе темпов роста прибыли от продаж, выручки от продажи товаров, работ, услуг и себестоимости проданных товаров, работ, услуг выявлено , что тем роста прибыли (в 2002г.--21,1%, 2003г.--121,93%) больше, чем темп роста выручки (в 2002г.--8,19%, в 2003г.--66,59%), и больше, чем темп роста себестоимости (в 2002г.--7,63%, в 2003г.--63,56%), то есть, можно сделать вывод, что экономика завода развивается по интенсивному пути (Рис. 1.1).



Рис. 1.1

В период с 2001 по 2003гг. темп роста абсолютных показателей прибыли (Рис. 1.2) так же был неоднозначен. Прибыль от продаж в 2002г. возросла на 21,01%, а в 2003г.--121,93% соответственно, при этом темп прироста нераспределённой прибыли в 2002г. был отрицателен и составил -18,32%,

Рис. 1.2

Однако в 2003г. темп роста составил 224,73%, что обусловлено большим ростом выручки, чем себестоимости, а также грамотной политикой менеджмента в области операционной и внереализационной деятельности завода. При этом, как видно из таблицы 1.1. и рисунка 1.2., балансовая прибыль в 2002г. была 36 587 тыс. руб., что в относительном выражении составило 10,52% прироста к 2001г., однако налога на прибыль организаций не было начислено. Данная ситуация стала возможной из-за введения в действие 25 главы НК РФ, которая закрепила совершенно иной порядок определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, то есть, если в бухгалтерском учёте получена прибыль, то совсем не факт, что в налоговом учёте будет получен также положительный финансовый результат.

С введением в 2002г. 25 главы НК РФ этот год стал переходным, апробационным периодом для применения нового налогового законодательства, однако в 2003г. налоговые обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль организаций составили 37 147 тыс. руб. и составили более 34% балансовой прибыли комплекса, при ставке налога на прибыль в 24%. Довольно высокий процент налогоёмкости налогом на прибыль организаций на прибыль балансовой прибыли завода объясняется отнюдь не только затратами, которые не признаются для целей налогообложения, а частичным погашением отложенного налогового обязательства на начало налогового периода 2003г., за счёт которого комплекс не начислил текущий налог на прибыль в 2002г. в следствие различного порядка признания затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) в налоговом учёте.

Таким образом, налоговый учёт оказывает непосредственное влияние финансовое состояние предприятие, его ликвидность и устойчивость.

Таким образом, в ходе изучения особенностей завода выявлено, что основным видом деятельности ЗАО «МРК» является производство и реализация продукции черной металлургии и оказание услуг, выполнение работ для предприятий тяжёлой промышленности с многопрофильным, многономенклатурным характером, отличающимся многочисленностью структурных подразделений, постоянным наличием остатков незавершённого производства на балансе предприятия как по литейным и ремонтно-заготовительным, так и по ремонтным цехам. ЗАО «МРК» можно охарактеризовать как предприятие, которое постоянно наращивает объемы производства, в результате чего темп прироста прибыли от реализации в 2002г. составил 121,93%. Средняя заработная плата составляет на 01.01.04г. 7 349 руб. Наблюдаются постоянные положительные темпы роста производительности труда - от 5,39% в 2002г. и до 60,73% в 2003г. соответственно.

Выявлено, что введённая система налогового учёта отразилась на результатах хозяйствования завода в 2002г. положительно, то есть налог на прибыль начислен не был, и средства из оборота комплекса не изымались, однако в 2003г. предприятие заплатило часть налога на прибыль, относящегося к 2002г., и будет продолжать это делать до полного погашения отложенного налогового обязательства. В сложившихся условиях хозяйствования сложно однозначно оценить экономический эффект отсрочки платежа, необходимо провести комплексную оценку показателей цены капитала, поскольку в различные моменты времени отсрочка или временной лаг стоит по-разному.

2. БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЁТЫ НА ПРЕДПРИЯТИИ

2.1 Нормативная база регулирования учёта затрат предприятия для целей бухгалтерского и налогового учётов

В вопросах способов, методов и размерах формирования и расчёта затрат на производство и реализацию продукции важное место отводится нормативному регулированию этих вопросов. В настоящее время в России формируется четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учётов (табл. 2.1.), каждый из которых определенным образом влияет на учёт затрат и калькулирование себестоимости продукции, признание расходов в текущем отчётном (налоговом периоде).

Таблица 2.1. Сравнительный анализ уровней нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учётов

Номер и название уровня	Бухгалтерский учёт	Налоговый учёт
Первый уровень (законодательный).	1.Гражданский кодекс РФ. 2.Федеральный закон № 129-ФЗ “О бухгалтерском учете”.	1.Гражданский кодекс РФ. 2.Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая,.
Второй уровень (нормативный).	1.Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждаемые Приказами Министерства финансов Российской Федерации.
Третий (методический)	1.Инструкции, рекомендации и аналогичные методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти.	1.Инструкции и методические рекомендации отраслевых министерств и ведомств по учёту и формированию доходов и расходов предприятия с учётом внутриотраслевой специфики. 2. Приказы и Письма МНС РФ.
Четвертый уровень (локальные организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия)	Разрабатываются самим предприятием или консультационными фирмами по заказу предприятия. Документами этого уровня; являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции указания по учету конкретных объектов или операций на предприятии, внутренние рабочие документы организации, первичные, вторичные документы и регистры бухгалтерского и налогового учёта, справки бухгалтера и схемы документооборота.

Таким образом, из приведённого анализа (таблица 2.1.) наглядно видно, что законодательный уровень регулирования учётов сформирован полностью, однако второй уровень регулирования налогового учёта, носящий нормативный характер отсутствует, что негативно сказывается на методике формирования расходов в различных отраслях хозяйства страны.

Необходимо отметить, что, если на третьем уровне методика ведения бухгалтерского учёта сформирована Минфином РФ, то в налоговом учёте, хотя налоговый кодекс и обязал, инструкции и методические рекомендации отраслевых министерств и ведомств по учёту и формированию доходов и расходов предприятия с учётом внутриотраслевой специфики по налоговому учёту по состоянию на 01.10.03г. не утверждены. Это фактически приводит к правовому вакууму в регулировании налогового учёта на втором и третьем уровне.

Таким образом, предприятия остаются наедине с налоговым кодексом и методическими рекомендациями МНС РФ по применению 25 Главы «Налог на прибыль организаций», носящими общий разъяснительный характер, без учёта специфики хозяйствования по отраслям, поэтому единственной возможностью решения проблемы нивелирования норм налогового законодательства является утверждение учётной политики предприятия для целей налогового учёта, в которой будут отражены спорные моменты законодательства и зафиксирована методика определения величины затрат, принимаемых для целей налогообложения.

На четвёртом уровне регулирования выявлено, что он является уровнем сближения и совмещения бухгалтерского и налогового учёта, где максимальное сходство учётной политики предприятия для целей бухгалтерского учёта и учётной политики предприятия для целей налогообложения позволит зафиксировать принципиальные вопросы методологии учёта, в соответствии с которыми он ведётся. Позволит отразить спорные моменты учёта, которые довольно неопределённо обозначены в законодательстве, уменьшить трудоёмкость ведения учётов, разработать оптимальные схемы документооборота.

2.2 Цели ведения бухгалтерского и налогового учётов

Главой 25 ст. 313 Налогового кодекса Российской Федерации введено понятие налогового учета по налогу на прибыль.

Под налоговым учетом понимается система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль (далее по тексту «налог») на основе первичных учетных документов, сгруппированных в порядке, установленном Налоговым кодексом.

Бухгалтерский учет представляет собой систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (ст. 1 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.1.96 г.)

Целью ведения налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке учета хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет только налога на прибыль организацией, а целью бухгалтерского учёта является своевременный, верный, сплошной, непрерывный и документально подтверждённый учет всех хозяйственных операций не только для целей верного исчисления налога на прибыль, но и всех остальных, связанных с использованием информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учёта

Сопоставляя определения, можно сделать вывод, что эти два вида учета преследуют разные цели, хотя могут решаться одинаковыми методами.

2.3 Определение затрат предприятия, их состав, схемы документооборота в бухгалтерском и налоговом учётах

С 1 января 2002 г. все вопросы, касающиеся порядка признания расходов в целях налогообложения прибыли, регулируются нормами главы 25 НК РФ, в частности, статьями 252--270 (расходы) и статьями 313--333 (налоговый учёт) НК РФ. Главой 25 НК РФ не предусмотрено издание каких-либо нормативных актов, устанавливающих особенности состава расходов применительно к специфике производств и видов деятельности отдельных категорий налогоплательщиков, поэтому на ЗАО «МРК» была разработана схема документооборота налогового учёта на основе уже имеющейся схемы документооборота в бухгалтерском учёте с учётом особых требований, которые предъявляет 25 Глава. Данная схема документооборота отражает цели, этапы, информационную базу и желаемый результат ведения налогового учёта. На рис. 2.3 приведена схема документооборота по учёту и распределению затрат в налоговом учёте.

Целью данной схемы является обобщённая систематизация всех затрат предприятия, которые сформированы на основе данных бухгалтерского учёта, в отдельные основные статьи «налоговых» затрат продукцию и остатки незавершённого производства.

Схема документооборота включает в себя несколько уровней:

1. Сбор информации, содержащейся в бухгалтерском учёте по каждой статье затрат.

2. Анализ собранной информации, его фильтрация по требованиям 25 главы, на основе полученных данных составление налоговых регистров аналитического и синтетического учёта, использование регистров бухгалтерского учёта для целей налогового, путём добавления необходимых реквизитов.

3. Распределение затрат на прямые и косвенные по соответствующим налоговым регистрам аналитического и синтетического учёта.

4. Перераспределение прямых расходов в доле, приходящейся на реализованную, отгруженную и готовую продукцию и остатки незавершённого производства по соответствующим регистрам учёта.

5. Признанные прямые и косвенные расходы отчётного (налогового) периода учитываются в синтетическом налоговом регистре расчёта налоговой базы и уменьшают доходы от реализации отчётного (налогового) периода.

Информационной базой налогового учёта в каждой схеме документооборота налогового учёта служит база бухгалтерского учёта, из которой выбираются и фильтруются данные, анализируется их состоятельность и пригодность для налогового учёта, при необходимости составляются дополнительные справки бухгалтеров, добавляются дополнительные реквизиты к регистрам бухгалтерского учёта. На основе требований 25 Главы составляются специальные регистры, которые не предусмотрены бухгалтерским учётом. На основе всех полученных данных составляются синтетические регистры учёта расходов и доходов организации, расчёт налоговой базы и суммы налога.

Результатом ведения налогового учёта, а равно и схем документооборота налогового учёта на его основе, является получение системы обобщенной информации, необходимой для определения налоговой базы по налогу (на основе первичных учетных документов бухгалтерского и налогового учёта), сгруппированных в порядке, установленном Налоговым кодексом.

В связи с таким различным распределением, признанием и формированием затрат в бухгалтерском и налоговом учёте, учётом и распределением затрат необходимо объяснить: почему именно так происходит формирование затрат. В соответствии с возникшим вопросом необходимо рассмотреть нормативную базу формирования затрат предприятия в бухгалтерском и налоговом учёте.

С 1 января 2002 г. все вопросы, касающиеся порядка признания расходов в целях налогообложения прибыли, регулируются нормами главы 25 НК РФ, в частности, статьями 252--270 НК РФ. Главой 25 НК РФ не предусмотрено издание каких-либо нормативных актов, устанавливающих особенности состава расходов применительно к специфике производств и видов деятельности отдельных категорий налогоплательщиков.

ЗАО «МРК» для определения объекта налогообложения по налогу на прибыль, то есть для определения прибыли согласно ст. 247 НК РФ, полученные доходы уменьшает на величину произведенных расходов в порядке, определяемом главой 25 НК РФ.

Методика определения величины расходов для целей налогообложения предполагает следующее.

Во-первых, необходимо определить перечень расходов, которые уменьшают доходы налогоплательщика. Для принятия решения, уменьшают или нет налоговую базу произведенные налогоплательщиком затраты, в первую очередь необходимо обратиться к ст. 270 НК РФ, которая содержит перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли. Можно сказать, что данный перечень является закрытым, но при этом следует обратить внимание на п.п. 49 ст. 270 НК РФ, в котором указано, что в целях налогообложения не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 комментируемой статьи.

Рассмотрим подробнее, какие критерии для признания с 1 января 2002г. расходов в целях налогообложения прибыли предусмотрены законодательством о налогах и сборах.

Для уменьшения с 1 января 2002 г. доходов на сумму произведенных расходов необходимо, чтобы расход одновременно соответствовал следующим критериям:

-- обоснованность (экономическая оправданность) расходов;

-- подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;

-- осуществление расхода в рамках деятельности направленной на получение дохода.

Таким образом, если произведенный расход не соответствует хотя бы одному из критериев, приведенных выше, то расход в целях налогообложения не признается, даже если он поименован в главе 25 НК РФ как уменьшающий налогооблагаемую прибыль.

Во-вторых, необходимо определить момент признания расходов для целей налогообложения. Момент признания расходов для целей налогообложения определяется в соответствии со статьями 272 и 273 НК РФ.

В-третьих, необходимо определить величину расходов, которая может уменьшать доходы для целей налогообложения. В данном случае речь идет о так называемых нормируемых расходах, к которым относятся, в частности, представительские расходы, расходы на рекламу, добровольное страхование работников и т. д. Здесь же необходимо упомянуть и статьи 318 и 319 НК РФ, которые определяют порядок признания сумм расходов на производство и реализацию для целей налогообложения. Кроме того, величина расходов для целей налогообложения определяется с учетом суммовых разниц.

В соответствии с пунктами 16--18 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

-- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

-- сумма расхода может быть определена;

-- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признаётся дебиторская задолженность.

Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определённости фактов хозяйственной деятельности).

Таким образом, из характеристики критериев расхода, определённых в бухгалтерском и налоговом учёте явно прослеживается их различные условия признания, отражения и величины, однако это и является логичным, поскольку бухгалтерский и налоговый учёт преследуют разные цели.

2.4 Классификация затрат в бухгалтерском и налоговом учёте

Согласно п. 4. Положения по бухгалтерскому учёту 10/99 «Расходы организации» все расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

ь расходы по обычным видам деятельности;

ь операционные расходы;

ь внереализационные расходы.

Для целей настоящего Положения расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К прочим расходам также относятся чрезвычайные расходы.

Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учёту 10/99 «Расходы организации», при формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам:

ь материальные затраты;

ь затраты на оплату труда;

ь отчисления на социальные нужды;

ь амортизация;

ь прочие затраты.

Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно. Он показывает, на какие цели произведены расходы:

Сырье и материалы.

Возвратные отходы.

Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий.

Топливо и энергия на технологические цели.

Заработная плата производственных рабочих.

Отчисления на социальные нужды.

Расходы на подготовку и освоение производства.

Общепроизводственные расходы.

Общехозяйственные расходы.

Потери от брака.

Прочие производственные расходы.

Коммерческие расходы.

Первые одиннадцать статей составляют производственную себестоимость продукции, а с включением коммерческих расходов образуется полная себестоимость.

Затраты по статьям калькуляции шире по своему составу, т.к. учитывают характер, структуру и специфику производства.

Правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (товаров, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и отраслевыми методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету. Перечень статей может быть сокращен или расширен в пределах затрат, предусмотренных Положением о составе затрат и отраслевой инструкцией. Они должны создавать достаточную базу для анализа.

Для целей анализа в дипломной работе рассмотрим классификацию затрат в бухгалтерском учёте по способу отнесения на себестоимость продукции, они подразделяются на:

ь прямые;

ь косвенные.

Положение по бухгалтерскому учёту 10/99 «Расходы организации» не регламентирует порядок разделения расходов по способу отнесения на себестоимость продукции. Статьи затрат относятся к тому или иному виду расходов в зависимости от особенностей технологического цикла и производственного процесса объёкта калькулирования и места возникновения затрат без чётко указанного перечня расходов.

С введение в действие 25 главы НК РФ существенно изменилась методика определения и признания расходов, а так же чётко определена классификация затрат, рассмотрим её. Расходы, учитываемые в целях налогообложения в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь, расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные.

В статье 318 НК РФ рассмотрено разделение в налоговом учете расходов на производство и реализацию на прямые и косвенные налогоплательщиками, применяющими метод начисления.

Прямыми являются расходы:

1. на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

2. на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся монтажу;

3. на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов №оплату труда;

4. суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Все остальные расходы являются либо косвенными, либо внереализационными, определение которых дано в соответствующих статьях НК РФ и которые списываются на расходы текущего периода в полном объеме, но, конечно, с учётом своих особенностей. Прямые расходы отчётного периода относятся на уменьшение доходов не полностью, а лишь в части, относящейся к реализованной в данном отчётном периоде продукции (товаров, работ, услуг). Сумма прямых расходов, относящаяся к остаткам незавершённого производства, готовой продукции на складе и отгруженной продукции, по которой право собственности к покупателю не перешло, определяется по правилам, изложенным в статье 319 и 320 НК РФ. Для этого на конец текущего месяца оцениваются на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям ЗАО «МРК») и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов:

К НЗП относятся:

-- продукция частичной готовности, законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги, остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

-- остатки готовой продукции на складе.

-- остатки отгруженной, но не реализованной продукции.

На эти три вида остатков продукции и распределяется сумма прямых расходов организации (с уменьшением распределяемой суммы после каждого шага).

Таким образом, было выявлено, что бухгалтерский и налоговый учёты преследуют разные задачи, которые могут решаться одинаковыми методами. Характеристики критериев расхода, определённых в бухгалтерском и налоговом учёте отражают их различные условия признания, отражения и величины, однако это и является логичным, поскольку бухгалтерский и налоговый учёт преследуют разные цели. Рассмотрена классификация расходов, согласно которой установлено, что в Положении по бухгалтерскому учёту 10/99 «Расходы организации» не регламентировано определённого порядка разделения расходов по способу отнесения на себестоимость продукции. Статьи затрат относятся к тому или иному виду расходов в зависимости от особенностей технологического цикла и производственного процесса объёкта калькулирования и места возникновения затрат без чётко указанного перечня расходов, в то время как 25 глава НК РФ жёстко регламентировала перечень расходов, относящихся к прямым и закрепила классификацию расходов на прямые и косвенные.

Анализ основных положений налогового учёта позволил определить, что подбор первичной информации для него основывается на данных информационной базы бухгалтерского учёта и разработанных налоговых регистров, соответствующих требованиям 25 главы. Выявлены цели, этапы, схемы документооборота, информационная база и результат ведения налогового учёта. Определено, что все эти положения неразрывно связаны с базой бухгалтерского учёта на предприятии. Однако на ряду с неразрывностью связи между бухгалтерским и налоговым учётом выявлен различный подход к определению и классификации затрат предприятия, состав критериев отнесения к затратам в налоговом учёте по сравнению с бухгалтерским.

2.5 Оценка автоматизации бухгалтерского учёта на предприятии

ЗАО "МРК" при ведении бухгалтерского и налогового учёта использует электронную базу данных "1С: Бухгалтерия", которая является универсальной системой для автоматизации ведения бухгалтерского учета. Она может поддерживать различные системы учета, различные методологии учета, использоваться на предприятиях различных типов деятельности. В системе "1С: Бухгалтерия" основные особенности ведения учета задаются (настраиваются) в конфигурации системы. К ним относятся основные свойства плана счетов, виды аналитического учета, состав и структура используемых справочников, документов, отчетов и т.д. Типовая конфигурация предназначена для автоматизации бухгалтерского учета в хозрасчетных операций.

Конфигурация данной программы включает: план счетов, содержащий типовые настройки аналитического, валютного и количественного учета; справочник валют, используемый для валютного учета; набор справочников для ведения списков объектов аналитического учета; набор перечислений для организации аналитического учета с регламентированным набором значений; набор документов, предназначенных для ввода, хранения и печати первичных документов и для автоматического формирования бухгалтерских операций, набор констант, используемых для настройки общих параметров ведения учета в конкретной организации, набор стандартных отчетов, позволяющих получать данные бухгалтерского учета в различных разрезах по любым счетам, любым объектам аналитики, специализированные отчеты по конкретным разделам бухгалтерского учета, набор регламентированных отчетов (налоговых, бухгалтерских и другие механизмы их обновления, специальные режимы обработки документов и операций, выполняющие сервисные функции.

План счетов и настройка аналитического учета реализованы в программе очень удачно, так как в наличии имеется конфигурации практически для всех разделов бухгалтерского учета и набор документов, автоматизирующих ввод бухгалтерских операций, рассчитанных на ведение наиболее важных разделов учета:

o Учет операций по кассе.

o Учет операций по банку.

o Учет основных средств.

o Учет нематериальных активов.

o Учет материалов.

o Учет товаров.

o Учет затрат на производство.

o Учет выпуска продукции.

o Учет взаиморасчетов с поставщиками и покупателями.

Таким образом, каждый из заинтересованных пользователей бухгалтерской информации ЗАО "МРК" пользуется данной системой бухгалтерского учёта в объёмах предоставленных ему прав. В условиях большего количества входящей и исходящей информации ведение учёта в электронном виде представляется удобным и экономным.

Однако существенным недостатком системы автоматизации является то, что все цеховые бухгалтера не имеют возможности работать в системе базы данных "1С: Бухгалтерия", поскольку большая территориальная отдалённость подразделений от управления не позволяет подключить их в базу данных, поэтому бухгалтерам управления приходится вводить данные на основании бумажных носителей (справок, отчётов), предоставленных в главную бухгалтерию.

2.6 Оценка постановки бухгалтерского учёта на предприятии

ЗАО «МРК» использует журнально-ордерную систему ведения бухгалтерского учета, с использованием типовых форм первичной документации или их электронных версий.

Хозяйственные операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Рассмотрим синтетические счета, которые предназначены для учета произведенных организацией затрат, подлежащих включению в состав текущих издержек производства или обращения. Это счета третьего раздела Плана счетов, именуемого «Затраты на производство»:

ь Счет 20 «Основное производство».

ь Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства».

ь Счет 23 «Вспомогательные производства».

ь Счет 26 «Общехозяйственные расходы».

ь Счет 28 «Брак в производстве».

ь Счет 97 «Расходы будущих периодов».

и счета четвертого раздела Плана счетов:

ь Счет 44 «Расходы на продажу»

На организацию учета затрат, на выбор счетов для их учета влияет содержание и специфика деятельности ЗАО «МРК», ее технологические аспекты и организационная структура. При рассмотрении этапов учета производственных затрат будем использовать их условную классификацию, на практике все значительно сложнее, но предложенная модель отражает её существенные аспекты.

Этап 1. Учет затрат на производство

Учёт затрат ведётся по местам возникновения -- цехам. На данном этапе осуществляется первичная регистрация издержек, связанных с осуществлением процесса производства и реализации. При этом должны соблюдаться требования полноты включения расходов (наличия первичного документа и своевременной регистрации факта хозяйственной деятельности), правильности и обоснованности отражения расходов на затратных счетах.

Прямые расходы в момент их возникновения на основании первичных документов подлежат отражению по дебету калькуляционных счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Для определения себестоимости продукции или услуг вспомогательных производств соответствующие затраты группируются на счете 23, по экономическому содержанию соответствующему счету 20.

На этом же этапе собираются и косвенные затраты, которые подлежат предварительному учету на собирательно-распределительном счете 26.

Аналитический учет расходов на этих двух счетах ведется в разрезе структурных подразделений предприятия.

На счете 26 «Общехозяйственные расходы» учет затрат ведется по укрупненным позициям:

ь расходы на управление предприятием;

ь общехозяйственные расходы;

ь расходы на добровольное медицинское страхование;

ь налоги, сборы и отчисления;

ь заработная плата аппарата управления предприятием;

ь командировки и перемещения;

ь содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

ь амортизация основных средств и их содержание;

ь охрана труда;

ь подготовка кадров;

ь организованный набор рабочей силы и другие расходы;

ь прочие общехозяйственные расходы.

Для учета расходов, произведенных в отчетном месяце, но не подлежащих включению в себестоимость продукции текущего периода, используется счет 97 «Расходы будущих периодов». На этом счете учитываются расходы до наступления соответствующих периодов, в себестоимость продукции которых они должны быть включены. В состав этих расходов входят: расходы по освоению новых видов продукции, отпускные и суммы ЕСН на отпускные, абонементная плата за телефон, радио, интернет, оплаченная вперёд. Расходы такого вида называются единовременными, а счета, на которых они учитываются, -- отчетно-распределительными.

Итак, первый этап учета затрат на производство заканчивается на этом. Полнота и состав затрат - вот два главных требования, о которых необходимо помнить на первом этапе.

Этап 2. Распределение услуг вспомогательного производства

На этом этапе производится распределение затрат вспомогательных производств по назначению после окончания отчетного периода. Себестоимость продукции и услуг вспомогательных производств включается в состав расходов по обслуживанию и управлению производством, то есть фактическая себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, отраженная по дебету счета 23, списывается с кредита счета 23 в дебет счетов 20, 26, что является недостатком, поскольку при сложной производственной структуре, при методически правильном построении учета счет 23 должен закрываться в дебет счета 25 «Общепроизводственные расходы», поскольку данный процесс, как правило, осуществляется только через собирательно-распределительные счета 25 и 26, опосредованно. Данная методика (прямого закрытия на счёт 20 без 25) может быть предусмотрена в небольших производствах и производствах, занятых выпуском однородной продукции, где рекомендуется учитывать общепроизводственные расходы непосредственно на счете 23 без предварительного накапливания их на счете 25.

Распределение затрат вспомогательных производств между потребителями осуществляется в специальном расчете (ведомости) пропорционально количеству выпущенной продукции (объему работ, услуг) на основании данных счетчиков и других измерителей.

Особенностью вспомогательных производств является наличие взаимных (встречных) услуг. Точную фактическую себестоимость взаимных услуг можно подсчитать, используя математический аппарат, например, матричный метод расчёта. Но на практике такие методы не применяются.

Для упрощения сложных расчетов целесообразно оценивать и списывать взаимные и все остальные услуги по нормативной или по плановой себестоимости. Возможен вариант их списания по фактической себестоимости предыдущего месяца. Принцип оценки этих услуг должен быть отражен в учетной политике предприятия.

Расходы будущих периодов списываются с кредита счета 97 в дебет счетов 20, 25, 26 в доле, относящейся к отчетному периоду.

Этап 3. Распределение общехозяйственных расходов

Общехозяйственные (косвенные) расходы в разрезе всего комплекса распределяются пропорционально объёму выпущенной товарной продукции, а внутри цеха пропорционально расходам по переделу. Согласно методических рекомендаций по калькулированию себестоимости в отраслях чёрной металлургии данные расходы не распределяются на остатки НЗП, что и делается в комплексе. Однако необходимо отметить, что если бы предприятие использовало систему директ-костинг, то это бы облегчило учёт затрат согласно налогового учёта и уменьшило бы трудоёмкость распределения данных расходов.

Также могут применяется и иные способы распределения косвенных расходов между единицами затрат (видами продукции, работ, услуг). Базой для распределения могут служить:

ь заработная плата производственных рабочих;

ь затраты на обработку без стоимости материалов;

ь прямые затраты;

ь сметные (нормативные) ставки по коэффициенто-машино-часам работы оборудования;

ь количество отработанных человеко-часов;

ь масса или объем выработанной продукции и др.

При выборе способа распределения накладных расходов необходимо руководствоваться следующим принципом: результаты распределения должны быть максимально приближены к фактическому потреблению ресурсов на данную единицу затрат, что в случае ЗАО «МРК» объективно отражает сумма расходов по переделу и соответствует существующим на предприятии производственным (технологическим), а также данный способ прост и нетрудоёмок.