Організаційно-правові засади діяльності податкової міліції

Отже, підбиваючи підсумки, доходимо наступних висновків:

1. Основний елемент компетенції податкової міліції - її повноваження - врегульовані нормами чинного законодавства незадовільно. Повноваження податкової міліції повинні викладатися безпосередньо в Розділі V “Податкова міліція” Закону України “Про державну податкову службу в Україні”, як система взаємообумовлених прав та обов'язків. Для підвищення ефективності правового регулювання діяльності податкової міліції пропонуємо внести наступні зміни в чинне законодавство: статтю 21 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” викласти в наступній редакції:

“Стаття 21. Обов'язки податкової міліції

Податкова міліція відповідно до покладених на неї завдань зобов'язана:

дотримуватись встановлених законом принципів діяльності;

запобігати злочинам у галузі оподаткування; виявляти зазначені злочини; вживати заходи до їх припинення та розкриття; здійснювати провадження у справах про злочини, віднесених до її компетенції;

запобігати правопорушенням у галузі підприємницької, фінансової діяльності, оподаткування; виявляти їх, вживати заходів до їх припинення; здійснювати провадження у справах по них; застосовувати до правопорушників заходи адміністративні та фінансової відповідальності;

приймати та реєструвати заяви, повідомлення та іншу інформацію про злочини i правопорушення, віднесених до компетенції податкової міліції, та здійснювати їх перевірки;

здійснювати досудову підготовку матеріалів за протокольною формою та провадження дізнання;

здійснювати розшук платників, що ухиляються від сплати податків, інших обов'язкових платежів та осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без реєстрації у порядку, встановленому чинним законодавством, та не зареєстрованих як платники податків;

7) здійснювати заходи, направлені на відшкодування заподіяних державі збитків та оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету;

8) здійснювати заходи, направлені на боротьбу з прихованим сектором паралельної економіки, кримінальною економічною діяльністю;

9) забезпечувати безпеку працівників органів державної податкової служби та їх захист від протиправних посягань, пов'язаних з виконанням ними посадових обов'язків;

10) запобігати корупції та іншим службовим порушенням серед працівників державної податкової служби;

11) збирати, аналізувати, узагальнювати інформацію щодо порушень законодавства у галузі оподаткування, прогнозувати тенденції розвитку негативних процесів кримінального характеру, пов'язаних з оподаткуванням;

12) зберігати державну, службову, комерційну таємницю, дані про вклади фізичних осіб, іншу інформацію, отриману при виконанні службових обов'язків”.

Статтю 22 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” викласти в наступній редакції:

“Стаття 22. Права податкової міліції

Податковій міліції для виконання покладених на неї завдань надається право:

1) приймати участь в комплексних планових та позапланових виїзних документальних перевірках суб'єктів підприємницької діяльності;

2) здійснювати оперативні перевірки діяльності суб'єктів підприємницької діяльності щодо: а) реалізації підакцизних товарів; б) дотримання встановленого порядку розрахунків зі споживачами з використанням реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; в) перевищення лімітів готівки в касах та використання готівкових коштів при розрахунках за товари, роботи, послуги; г) порядку патентування торгівельної діяльності, операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями, операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг; д) наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, спеціальних дозволів (ліцензій, патентів тощо) на її здійснення;

3) перевіряти достовірність інформації, одержаної від фізичних осіб, для внесення її до Державного реєстру фізичних осіб - платників податкiв та iнших обов'язкових платежiв; достовірність інформації щодо засновників суб'єктів підприємницької діяльності; достовірність інформації щодо фізичних, юридичних осіб, які є засновниками (власниками) суб'єктів підприємницької діяльності або їх афілійованими особами, що мають заборгованість перед бюджетами, державними цільовими фондами за податками, іншими обов'язковими платежами та кредитами, наданими під гарантії Кабінету Міністрів України і місцевих державних адміністрацій;

4) обстежувати будь які виробничі, складські, торговельні та інші приміщення підприємств, установ i організацій незалежно від форм власності та житло громадян, якщо вони використовуються як юридична адреса суб'єкта підприємницької діяльності, а також для отримання доходів;

5) відшкодувати заподіяні державі збитків та здійснювати оперативне забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету шляхом:

- вилучення готівки у платника податків, який має податкову заборгованість;

- звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі;

6) притягати до фінансової відповідальності за матеріалами оперативних перевірок порушників вимог чинного законодавства;

7) вимагати припинення правопорушень; складати протоколи про адміністративні правопорушення, провадити особистий огляд, огляд речей, вилучення речей i документів, застосовувати інші передбачені законом заходи забезпечення провадження у справах про адміністративні правопорушення; притягати до адміністративної відповідальності за порушення законодавства в сфері фінансів та підприємницької діяльності;

8) здійснювати на підставах і в порядку, встановлених законом, оперативно-розшукову діяльність;

9) здійснювати провадження у справах про злочини, віднесені до їх компетенції;

10) проводити в порядку провадження дізнання i за дорученням слідчих органів у кримінальних справах обшуки, вилучення, допити та інші слідчі дії відповідно до кримінально-процесуального законодавства;

11) затримувати i тримати у спеціально відведених для цього приміщеннях: осіб, підозрюваних у вчиненні злочину, обвинувачених, які переховуються від дізнання, слідства чи суду, засуджених, які ухиляються від виконання кримінального покарання; осіб, щодо яких як запобіжний захід обрано взяття під варту; осіб, які вчинили адміністративні правопорушення, для складання протоколу або розгляду справи по суті, якщо ці питання не можуть бути вирішені на місці; осіб, які виявили непокору законній вимозі працівника податкової мiлiцiї;

12) зберігати, носити i застосовувати спеціальні засоби та зброю; застосовувати заходи фізичного впливу;

13) перевіряти у громадян при підозрі у вчиненні правопорушень документи про особу та інші документи; проводити огляд осіб, зазначених в п. 11, речей, що знаходяться при них, транспортних засобів, вилучати документи та предмети, що можуть бути речовими доказами;

14) входити безперешкодно у будь-який час доби: на територію і в приміщення підприємств, установ, організацій та оглядати їх з метою припинення злочинів, переслідування осіб, підозрюваних у вчиненні злочину; на земельні ділянки, в жилі та інші приміщення громадян у разі переслідування злочинця;

15) одержувати безперешкодно і безоплатно від підприємств, установ і організацій незалежно від форм власності та об'єднань громадян на письмовий запит відомості (в тому числі й ті, що становлять комерційну та банківську таємницю), необхідні у справах про злочини, що находяться у провадженні податкової міліції;

16) обмежувати або забороняти у випадках затримання злочинців, надзвичайних обставинах рух транспорту і пішоходів; зупиняти транспортні засоби при наявності даних про те, що їх використовують з протиправною метою, оглядати транспортні засоби, перевіряти у водіїв документи на право користування й керування ними, товарно-транспортні документи;

17) приймати постанови про конфіскацію алкогольних напоїв та тютюнових виробів, що реалізуються торговельними підприємствами без наявності на них марок акцизного збору; вилучати речі заборонені чи обмежені в обороті;

18) користуватися безплатно всіма видами громадського транспорту.

Начальник податкової міліції України, начальники управлінь та відділів податкової міліції, які є заступниками Голів місцевих Державних податкових адміністрацій та начальників Державних податкових інспекцій в повному обсязі наділені правами, передбаченими для посадових осіб органів державної податкової служби.”

2. Особливої уваги правотворчих органів потребує правова регламентація права податкової міліції щодо здійснення оперативних перевірок. Під оперативними перевірками розуміється спеціальний метод фінансового контролю за дотриманням суб'єктами підприємницької діяльності вимог законодавства у сфері підприємництва та фінансової діяльності. Необхідно надати право податковій міліції здійснювати оперативні перевірки суб'єктів підприємницької діяльності щодо: а) реалізації підакцизних товарів; б) дотримання встановленого порядку розрахунків зі споживачами з використанням реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; в) перевищення лімітів готівки в касах та використання готівкових коштів при розрахунках за товари, роботи, послуги; г) порядку патентування торгівельної діяльності, операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями, операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг; д) наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, спеціальних дозволів (ліцензій, патентів тощо) на її здійснення та приймати рішення щодо притягнення до фінансової відповідальності за матеріалами оперативних перевірок.

3. Посадові особи податкової міліції, залежно від обсягу наданих їм прав, можна класифікувати на дві групи: перша група - начальник податкової міліції України, начальники управлінь та відділів податкової міліції, які є заступниками відповідних Голів Державних податкових адміністрацій та начальників Державних податкових інспекцій, наділені правами, передбаченими для органів державної податкової служби в повному обсязі та друга група - до якої належать всі інші посадові особи податкової міліції, наділені державно-владними повноваженнями, незалежно від займаної посади та спеціального звання.

3.2 Юрисдикційні повноваження податкової міліції

Під юрисдикцією в сучасній правовій науці розуміється діяльність компетентних органів, уповноважених на розгляд юридичних справ (конкретних життєвих випадків, у відношенні яких здійснюється застосування закону) і на винесення по ним юридично обов'язкових рішень [65, с.116]. Юрисдикційні повноваження податкової міліції виражаються в притягненні порушників вимог законодавства в сфері оподаткування до юридичної відповідальності.

Юридична відповідальність передбачає застосування заходів державного примусу до правопорушників для поновлення порушеного правопорядку та (чи) покарання особи, що скоїла правопорушення.

Юридична відповідальність є однією з найгостріших тем правової науки. Без добре налагодженої системи юридичної відповідальності право стає безсилим та ненадійним. Правові норми перетворяться на благі побажання, якщо влада виявиться неспроможною вжити заходів до поновлення порушених прав, примусити до виконання обов'язку, покарати порушників. З іншого ж боку, державний примус, за допомогою якого забезпечується охорона права та правопорядку, більш за все стосується інтересів, прав та свобод громадян. Якщо він застосовується для захисту несправедливого права, поза правом чи всупереч праву, проблема соціальної взаємодії права та державного примусу стає надзвичайно гострою [67, с. 469].

На сьогоднішній день за порушення фінансового та в тому числі податкового законодавства застосовуються заходи дисциплінарної, адміністративної та кримінальної відповідальності.

Кримінальна відповідальність передбачена лише за вчинення найбільш суспільно небезпечних посягань на фінансові інтереси держави (права держави на отримання обов'язкових платежів), а саме за вчинення злочинів, пов'язаних з порушенням бюджетного законодавства (ст. ст. 80-3, 80-4 КК України), встановленого порядку здійснення валютних операцій (ст. 80-1 КК України), з умисним ухиленням від оподаткування (ст. 148-2 КК України), шахрайством з фінансовими ресурсами (ст. 148-5 КК України) та ін., склади яких чітко передбачені нормами кримінального права.

До компетенції податкової міліції належить розслідування злочинів, передбачених статтею 80-1 (Приховування валютної виручки) та статтею 148-2 (Ухилення від сплати податків, зборів та інших обов'язкових платежів) Кримінального кодексу України [73]. Слідчі підрозділи податкової міліції проводять попереднє слідство щодо зазначених злочинів, а рішення про застосування до винних заходів кримінальної відповідальності приймає суд.

Склад статті 148-2 передбачає навмисне ухилення від сплати податків, зборів інших обов'язкових платежів, вчинене посадовою особою підприємства, установи, організації, незалежно від форм власності або фізичною особою, якщо ці дії призвели до недонарахування в бюджети грошових коштів в значних розмірах (у випадку, якщо сума прихованого платежу в 100 та більше разів перевищує встановлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян); великих розмірах (в 250 і більше разів перевищує неоподатковуваний мінімум доходів громадян) та особливо великих розмірах (в 1000 і більше разів). Санкція за ухилення від сплати податків в значних розмірах позбавлення волі не передбачає, але заподіяння шкоди державі в великих та особливо великих розмірах тягне позбавлення волі до 5 років та від 5 до 10 років відповідно [73].

За роз'ясненнями Пленуму Верховного Суду України відповідальність за статтею 148-2 Кримінального Кодексу України може наставати лише за наявності сукупності таких обов'язкових умов:

- коли податки, збори чи інші обов'язкові платежі, які не сплачено, передбачені податковим законодавством;

- коли об'єкт оподаткування передбачений законом;

- коли платник податку, збору чи іншого обов'язкового платежу визначений як такий відповідним законодавством.

Кримінальну відповідальність передбачено не за сам факт несплати в установлений строк податкiв, зборiв, iнших обов'язкових платежiв, а за умисне ухилення від їх сплати. Про наявність умислу на ухилення від сплати податкiв, зборiв, iнших обов'язкових платежiв можуть свідчити, наприклад: перекручування в обліковій чи звітній документації; неоприбуткування готівкових коштів, одержаних за виконання робіт чи послуг; ведення подвійної (офіційної та неофіційної) бухгалтерії; використання банківських рахунків, про які не повідомлено органи державної податкової служби; завищення фактичних затрат, що включаються до собівартості реалізованої продукції тощо.

Особа, яка не мала наміру ухилитися від сплати обов'язкових платежiв, а не сплатила їх з iнших причин, може бути притягнута лише до встановленої законом адміністративної відповідальності за порушення, пов'язані з обчисленням i сплатою цих платежiв [160].

До того ж, Пленум Верховного Суду України надав роз'яснення щодо кваліфікації злочинних діянь, пов'язаних з відчуженням посадовою особою майна та майнових прав, що перебувають у податковій заставі з підстав, визначених Указом Президента України від 4 березня 1998 року "Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами", вчинене без письмової згоди органів державної податкової служби за місцезнаходженням платника податкiв за статтею 165 чи іншими статтями Кримінального кодексу України, які передбачають кримінальну відповідальність за посадові злочини. Такі дії посадової особи не можуть визнаватись ухиленням від сплати податкiв i кваліфікуватися за статтею 148-2 КК.

Як зловживання посадовим становищем за статтею 165 Кримінального кодексу України повинне кваліфікуватися й умисне неутримання чи неперерахування посадовою особою до бюджету сум прибуткового податку з громадян, яким виплачувалися доходи, оскільки платником цього податку є та особа, з доходів якої його не утримано чи не перераховано. За наявності зговору посадової особи з платником податку такі її дії мають кваліфікуватись як співучасть в ухиленні від сплати податку.

Невиконання чи неналежне виконання посадовою особою юридичної особи-платника податкiв своїх посадових обов'язків через недбале чи несумлінне ставлення до них, пов'язане, зокрема, з неналежним веденням бухгалтерського обліку та звітності, помилками при обчисленні сум обов'язкових платежiв, що підлягають сплаті до бюджетiв чи державних цільових фондів, відсутністю чи неналежним здійсненням контролю за діяльністю працівників, які ведуть податковий облік та звітність, якщо це призвело до несплати чи неповної сплати юридичною особою податкiв, зборiв, iнших обов'язкових платежiв, за наявності передбачених законом підстав має кваліфікуватися за статтею 167 Кримінального кодексу України (халатність) [160].

За даними статистичної звітності щодо результатів боротьби зі злочинністю в Україні за 1999 рік підрозділами податкової міліції викрито 10755 злочинів пов'язаних з ухиленням від сплати податків, з них 3650 - із заподіянням шкоди державі у особливо великих розмірах [138].

Стаття 80-1 передбачає відповідальність за відкриття та використання за межами України валютних рахунків підприємств, установ, організацій без дозволу Національного банку України, посадовими особами підприємств, які діють на території України, а також іншими особами, які є громадянами України і постійно проживають на її території або приховування валютної виручки.

Відкриття валютних рахунків в іноземній валюті регулюється Положенням про порядок надання індивідуальних ліцензій на відкриття резидентами рахунків в іноземних банках, яке затверджено постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 1995 року № 328. Згідно до цього Положення резиденти України мають право на валютні рахунки за межами України при наявності дозволу Національного банку України у вигляді індивідуальної ліцензії, за винятком випадків, коли одержання індивідуальної ліцензії не потрібно.

Резиденти України мають право відкривати рахунки в іноземній валюті за межами України без одержання індивідуальної ліцензії у наступних випадках:

- при вивезенні, переказуванні і пересиланні за межі України фізичними особами - резидентами іноземної валюти на суму, що визначається НБУ;

при вивезенні, переказуванні і пересиланні за межі України фізичними особами резидентами і нерезидентами іноземної валюти, яка була раніше ввезена ними в Україну на законних підставах;

при здійсненні платежів у іноземній валюті резидентами за межі України на виконання зобов'язань у цій валюті перед нерезидентами щодо оплати продукції, послуг, робіт, прав інтелектуальної власності та інших майнових прав, за винятком оплати валютних цінностей;

при здійсненні платежів у іноземній валюті за межі України у вигляді процентів за кредити, доходу (прибутку) від іноземних інвестицій;

при вивезенні за межі України іноземної інвестиції в іноземній валюті, раніше здійсненої на території України, в разі припинення інвестиційної діяльності;

відкриття фізичними особами - резидентами рахунків у іноземній валюті на час їх перебування за кордоном;

відкриття кореспондентських рахунків уповноваженими банками за межами України;

- відкриття в закордонних банках рахунків у іноземній валюті дипломатичними, консульськими, торговельними та іншими офіційними представництвами України за кордоном, які мають імунітет і дипломатичні привілеї, а також філіями та представництвами підприємств і організацій України за кордоном, що не здійснюють підприємницької діяльності.

Незаконне відкриття резидентами України рахунків в іноземній валюті за межами України - це відкриття таких рахунків без відповідного на те дозволу Національного банку України, тобто без отримання індивідуальної ліцензії. Даний злочин також матиме місце і у випадку відкриття рахунку в іноземній валюті на підставі фальсифікованої ліцензії Національного банку, отриманої шляхом обману, наприклад, по фальшивим документам.

Незаконне використання валютних рахунків - це здійснення через незаконно відкриті рахунки в іноземній валюті валютних операцій, отримання доходів і т.п. Незаконне використання валютного рахунку матиме місце і у випадку, коли через законно відкритий рахунок в іноземній валюті здійснювалися валютні операції, що не були обумовлені індивідуальною ліцензією, а також у випадку використання відкритого валютного рахунку після закінчення терміну дії індивідуальної ліцензії.

Щодо приховування доходів в іноземній валюті зазначимо, що резиденти України згідно ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України від 19 лютого 1993 року №15-93 “Про систему валютного регулювання і валютного контролю” зобов'язані декларувати в НБУ належні їм валютні цінності, що знаходяться за межами України. Законом України “Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті” від 23 вересня 1994 року передбачено, що виручка резидента в іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках [161; 162].

Приховування валютної виручки може виражатися в незарахуванні виручки в іноземній валюті на рахунки в уповноважених банках України, незалежно від відображення її в бухгалтерському обліку підприємства, установи, суб'єкта підприємницької діяльності. Цим поняттям охоплюється також виручка в іноземній валюті, що не продекларована чи продекларована частково при декларуванні доходів в іноземній валюті.

Проектом доповнень до Кримінального кодексу України передбачається виокремлення нового складу злочину - приховування доходів в іноземній валюті за межами України. На нашу думку, приховування валютної виручки характеризуються більшою суспільною небезпекою ніж незаконне відкриття валютних рахунків за кордоном чи ухилення від сплати податків в національній валюті і має охоплюватися самостійним складом злочину. Розслідування зазначеного злочину повинно бути віднесено до компетенції податкової міліції. В 1999 році по всій Україні було зареєстровано 344 злочини, передбачених статтею 80-1 Кримінального кодексу України та повернуто в Україну валюти на загальну суму 72767072 доларів США (в 1998 році - 9986310 дол. США) [138].

У справах про злочини, передбачених статтями 80-1 та 148-2 Кримінального кодексу України, попереднє слідство провадиться слідчими податкової міліції і, якщо під час розслідування цих справ будуть виявлені злочини, передбачені статтями 84 (Розкрадання державного або колективного майна шляхом привласнення, розтрати або зловживання службовим становищем); 86-1 (Розкрадання державного або колективного майна в особливо великих розмірах); 87 (Заподіяння майнової шкоди шляхом обману або зловживання довірою); 148 (Заняття забороненими видами підприємницької діяльності); 148-3 (Порушення порядку заняття підприємницькою діяльністю); 148-4 (Фіктивне підприємництво); 148-5 (Шахрайство з фінансовими ресурсами); 156-3 (Фіктивне банкрутство); 165-172 (Посадові злочини); 194 (Підробка документів, штампів, печаток, збут та використання підроблених документів) Кримінального кодексу України, пов'язані зі злочинами, за фактами яких порушено справу, вони розслідуються слідчими податкової міліції.

Зазначимо, що право слідчих податкової міліції розслідувати справи, наприклад, про фіктивне підприємництво лише тільки після порушення справи про ухилення від сплати податків чи приховування валютної виручки на практиці пов'язане з певними проблемами. Оперативні працівники податкової міліції мають більше можливостей для виявлення кримінальних порушень законодавства про підприємницьку діяльність при проведенні контролюючих заходів ніж оперативні працівники органів внутрішніх справ, в тому числі і державної служби боротьби з економічною злочинністю, що завантажені розкриттям інших господарських злочинів. За даними Державної податкової адміністрації України в 1999 році підрозділами податкової міліції викрито та припинено діяльність 4169 фіктивних підприємств. На нашу думку, для посилення ефективності боротьби зі злочинами в сфері оподаткування значна кількість яких вчиняється з використанням фіктивних фірм, доцільно весь блок злочинів, пов'язаних з порушенням законодавства у сфері підприємницької діяльності, віднести до переважного відання податкової міліції. Така практика існує в Республіці Білорусь, де до виключної компетенції Державного комітету фінансових розслідувань РБ належить розслідування справ про всі злочини в сфері підприємництва: псевдопідприємництво, банкрутство, незаконне відкриття рахунків за кордоном та інші.

До компетенції податкової поліції Російської Федерації віднесено розслідування злочинів, передбачених двома статтями Кримінального кодексу РФ - статтею 198, що передбачає відповідальність громадян за ухилення від сплати податків та статтею 199 - ухилення організації від сплати податків, здійснених в особливо значних розмірах. Ухилення від сплати податку признається здійсненим в особливо значному розмірі, якщо сума прихованого податку перебільшує для фізичних осіб - 500 мінімальних розмірів оплати праці, а для юридичних - 1000. В липні 1998 року в Кримінальний кодекс Російської Федерації було внесено зміни, якими збільшено строки позбавлення волі за вчинення злочину, передбаченого статтею 198 КК РФ до 5 років, а статтею 199 - до 7 років. Поряд з цим визначаються обставини, при яких винного може бути повністю звільнено від кримінальної відповідальності у випадку якщо особа вперше скоїла такий злочин, сприяла його розкриттю та відшкодувала нанесені збитки. Кримінально-процесуальний кодекс РФ передбачає також ще двадцять складів злочинів (незаконна підприємницька діяльність, посадові злочини, хабарництво та інші), справи про які розслідуються податковою поліцією Російської Федерації в тому випадку, якщо вони пов'язані з податковими злочинами.

Поряд з цим, за порушення законодавства у галузі оподаткування досить поширене застосування заходів адміністративного примусу. Такі заходи пов'язані, по-перше, з попередженням порушень податкового законодавства і носять профілактичний характер. Це, наприклад, здійснення обліку платників податків в органах податкової служби та участь податкової міліції в перевірці документів (статутних та про особу) майбутніх платників податків при їх постановці на облік. По-друге, застосування заходів припинення порушень податкового законодавства, наприклад, негайне припинення реалізації підакцизних товарів, що реалізуються суб'єктами підприємницької діяльності без акцизних марок та вилучення таких товарів; затримання громадян, проведення їх особистого огляду, огляду належних їм речей та транспортних засобів у випадках, якщо особа підозрюється у вчиненні злочину у сфері оподаткування, корупції в органах державної податкової служби, ухиляється від слідства та суду.

Під адміністративною відповідальністю розуміється застосування до осіб, які вчинили адміністративні проступки, адміністративних стягнень, що тягнуть для цих осіб обтяжливі наслідки майнового, морального, особистого та іншого характеру і накладаються уповноваженими на те органами чи посадовими особами на підставах і в порядку, встановлених нормами адміністративного права. Адміністративна відповідальність регулюється багатьма нормативними актами різної юридичної сили, систему законодавства про адміністративні правопорушення складають Кодекс України про адміністративні правопорушення і окремі законодавчі акти [163; 164, с. 7-9].

Найпоширенішим адміністративним стягненням, яке накладається за порушення податкового законодавства є штраф. Адміністративний штраф застосовується до посадових осіб підприємств, установ, організацій, винних в занижені сум податків, приховуванні об'єктів оподаткування, відсутності бухгалтерського обліку та ін., а також до громадян, винних в неподанні декларації про доходи, занятті підприємницькою діяльністю без державної реєстрації та ін. (п. 11 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу” та ст. 164-2 КпАП України).

Стосовно права посадових осіб податкової міліції застосовувати адміністративні стягнення, зауважимо, що вони здійснюють провадження у справах про адміністративні правопорушення, але застосовувати заходи адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства у вигляді штрафів (п.11 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) права не мають, хоча таке право передбачено пунктом 8 статті 11 Закону України “Про міліцію”, який на підставі статті 22 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” поширюється на посадових осіб податкової міліції. На нашу думку необхідно розширити повноваження податкової міліції щодо притягнення до адміністративної відповідальності за правопорушення, пов'язані з порушенням правил про валютні операції (стаття 162); порушенням порядку проведення розрахунків із споживачами (стаття 155-1); порушенням порядку заняття підприємницькою діяльністю (стаття 164); ухиленням від подання декларації про доходи (стаття 164-1); порушенням законодавства з фінансових питань (стаття 164-2). Начальнику податкової міліції, начальникам управлінь податкової міліції місцевих державних податкових адміністрацій (інспекцій) необхідно надати право розглядати справи про адміністративні правопорушення і накладати адміністративні стягнення.

Дисциплінарна відповідальність може застосовуватись адміністрацією підприємств, установ, організацій до посадових осіб за вчинення дисциплінарних проступків, пов'язаних з порушенням податкового законодавства, та до посадових осіб податкової міліції відношення не має.

Разом з тим, за порушення фінансового законодавства поряд із зазначеними видами відповідальності застосовуються також і спеціальні санкції - фінансові. Фінансова санкція - це покарання уповноваженим державою органом суб'єкта фінансових правовідносин, тобто фізичної чи юридичної особи, що вчинила фінансове правопорушення, в порядку встановленому фінансово-правовими нормами з метою забезпечення фінансових інтересів держави, додержання фінансової дисципліни та профілактики вчинення таких правопорушень в майбутньому.

В сучасній правовій науці найбільш поширеною є точка зору, відповідно до якої виділяються чотири види юридичної відповідальності, які залежно від основної мети можна поділити на дві групи. До першої групи штрафного чи карального призначення належать кримінальна, адміністративна та дисциплінарна, що передбачають обмеження різних прав правопорушника, покладання на нього спеціальних обов'язків. Цивільно-правова відповідальність є правопоновлювальною чи компенсаційною тому, що пов'язана з відновленням незаконно порушених прав, примусовому виконанні невиконаних обов'язків [165].

Фінансова ж відповідальність на думку більшості авторів не є самостійним видом юридичної відповідальності, а відноситься або до адміністративної [145; 166; 167; 168, с. 48; 169, с. 6; 170, с.74-76], або до цивільно-правової відповідальності [165].

Фахівці, що відстоюють погляди розуміння фінансової відповідальності як різновиду адміністративної, відмежовують її від цивільно-правової відповідальності. Подібна позиція висловлюється Д. Лилаком, він вважає, що юрисдикційні органи притягують до відповідальності шляхом застосування економічних, фінансових, штрафних санкцій. Рішення про такі стягнення за метою, процедурою і наслідками є адміністративними актами. У зв'язку з цим відповідальність за порушення законодавства в сфері фінансової діяльності є адміністративною, а не цивільною [171, с. 24-31]. На нашу думку, зазначена позиція не є досить переконливою. Відмежування фінансової відповідальності від цивільно-правової не викликає сумнівів, питання стоїть про самостійність фінансової відповідальності як виду юридичної відповідальності і не охоплення її адміністративною.

Та все ж, деякими авторами здійснюються спроби дослідження природи фінансової чи економічної відповідальності та висловлюється думка щодо існування підстав розширення кола “традиційних” видів юридичної відповідальності [172, с. 192-201; 173, с. 29-30; 174, с. 27-30; 175, с. 44-53].

Зазначимо також, що і в правових актах нині можна зустріти посилання на фінансову відповідальність поряд з кримінальною та адміністративною [21].

На жаль, на сьогоднішній день питанню застосування фінансових санкцій, не приділяється достатньої уваги в правовій науці. На думку окремих науковців “питання про фінансові санкції правомірно ставити лише у тому разі, якщо не вдається їх ідентифікувати в рамках існуючих видів” (?) [176, с. 8]. Фахівці у галузі фінансового права не обгрунтовують існування фінансової відповідальності як самостійного виду юридичної відповідальності, але розглядаючи фінансові санкції за порушення податкових норм, зазначають, що “фінансова відповідальність за порушення податкового законодавства виступає в формі: -стягнення всієї суми укритого або заниженого платежу в бюджет в формі податку; -штрафу (що накладається податковими органами); -пені, що стягується із платника за затримку внесення податку”[177, c. 283; 178].

Здійснимо спробу розібратися в означеній проблемі. Підставою фінансової відповідальності є фінансове правопорушення. При цьому, не зрозуміло, чому в теорії фінансового права неправомірні діяння, що порушують правила поведінки, встановлені фінансово-правовими нормами, не визнаються безпосередньо як фінансові правопорушення (мабуть, під впливом правила: якщо не передбачено відповідальність - немає правопорушення).

Використовуючи загальнотеоретичне поняття правопорушення, можна сформулювати визначення фінансового правопорушення, враховуючи особливості фінансових правовідносин. Отже, на нашу думку, фінансове правопорушення - це протиправне діяння, що посягає на відносини в сфері фінансової діяльності держави та її майнові інтереси, фінансову дисципліну, за яке законодавством передбачено фінансову відповідальність (фінансові санкції).

Склад фінансового правопорушення характеризується такими ознаками:

- об'єкт - суспільні відносини між державою та іншими суб'єктами з приводу формування, розподілу та використання коштів централізованих та децентралізованих фондів;

- об'єктивна сторона включає в себе неправомірне діяння, вчинене в формі дії або бездіяльності, негативні наслідки та причинний зв'язок. Частіш за все при вчиненні фінансового правопорушення для настання відповідальності достатньо самого порушення правила поведінки (формальний склад).

-суб'єкт (порушник) - ним може бути фізична особа, що на підставі нормативних актів є суб'єктом фінансових правовідносин (податкові правовідносини з приводу сплати прибуткового податку, податку на промисел та ін.), фізична особа, зареєстрована як суб'єкт підприємницької діяльності, а також юридична особа - підприємства, установи, організації, їх філії незалежно від форми власності та напрямку діяльності. Не визнаються суб'єктами фінансових правопорушень посадові особи, які за вчинення таких діянь підлягають дисциплінарній, адміністративній або кримінальній відповідальності;

- з суб'єктивної сторони особливістю фінансового правопорушення є те, що наявність вини не визнається ознакою його складу.

До органів, уповноважених накладати стягнення за вчинення фінансового правопорушення належать: Національний банк України, Міністерство фінансів України та підконтрольні йому Головне контрольно-ревізійне управління України і Державне казначейство України, Державна податкова адміністрація України, Державна митна служба України [23; 37; 179-181].

Нарешті, за вчинення фінансового правопорушення застосовуються такі фінансові санкції:

штрафи за порушення норм валютного законодавства, правил здійснення банківських операцій. Наприклад, за здійснення операцій з валютними цінностями, що не потребують індивідуальної ліцензії, без одержання генеральної ліцензії Національного Банку України - застосовується штраф у вигляді стягнення всієї суми зазначених валютних цінностей, перерахованої у валюту України (застосовується НБУ до комерційних банків та інших фінансово-кредитних установ на підставі п. 2 ст. 16 Декрету КМУ “Про систему валютного регулювання і валютного контролю” № 15-93 від 19 лютого 1993 р.) [182];

штрафи за порушення норм з регулювання обігу готівки. Наприклад, за неоприбуткування (неповне оприбуткування) у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми (застосовується ДПА до суб'єктів підприємницької діяльності на підставі ст. 1 Указу Президента України “Про внесення змін до Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 439 “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” від 11 травня 1999 року № 491/99) [89];

штрафи за порушення податкового законодавства, в тому числі правил обліку та звітності. Наприклад, - однократний розмір донарахованої за результатами перевірки суми податку чи іншого обов'язкового платежу та ін. (застосовується ДПА до платників податків на підставі п.7 ст.11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) [37];

повне або часткове припинення бюджетного фінансування та вилучення бюджетних коштів при їх нецільовому та неефективному використанні (застосовується Мінфіном та Державним казначейством до суб'єктів бюджетного регулювання, бюджетної позики, підприємств, установ, організацій, що фінансуються з бюджету на підставі пп. 2 п. 5 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою КМУ від 27 лютого 1993 р. № 147 та пп. 6 п. 8 Положення про Державне казначейство, затверджене постановою КМУ від 31 липня 1995 р. № 590) [179; 181];

пеня за порушення терміну внесення платежів в бюджет (застосовується ДПА на підставі п. 1 ст. 4 Декрету КМУ “Про стягнення не внесених в строк податків та неподаткових платежів” від 21 січня 1993 р. та п. 10 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) [183].

В літературі до фінансових санкцій відносять також стягнення суми укритого обов'язкового платежу, хоча, на нашу думку, цей захід пов'язаний з примусовим виконанням обов'язку, що виник ще до вчинення фінансового правопорушення, тому вона може належати до фінансових санкцій лише умовно.

При дослідженні питання фінансової відповідальності найбільш важливим є момент відмежування її від адміністративної. Спільними для них є такі ознаки як нерівність сторін, спрощена процедура накладання стягнення, адміністративні норми також можуть охороняти фінансові відносини, але все-таки ці види відповідальності ототожнювати не можна, оскільки між ними є досить багато відмінностей. Назвемо основні з них:

1. Фінансова відповідальність настає тільки за порушення фінансово-правових норм, що встановлюють правила поведінки суб'єктів фінансових правовідносин, захищають фінансові інтереси держави.

Сутність фінансової відповідальності виявляється у застосуванні фінансових санкцій, якими на винного у вчиненні фінансового правопорушення покладається обов'язок відшкодувати заподіяну державі матеріальну шкоду (при чому, для цього немає потреби використовувати цивільно-правові засоби) та зазнати покарання за вчинене правопорушення.

3. Фінансова відповідальність може реалізовуватись паралельно з адміністративною, кримінальною та дисциплінарною.

4. До суб'єктів, уповноважених державою застосовувати фінансові санкції, належать не тільки органи виконавчої влади та суди.

5. Суб'єктами фінансової відповідальності є підприємства, установи, організації та їх філії ( питання адміністративної відповідальності юридичних осіб нині тільки дискутується), фізичні особи, але не посадові особи, які є суб'єктами дисциплінарної, адміністративної і кримінальної відповідальності.

6. Адміністративне стягнення у вигляді штрафу застосовується у встановлених законом межах (певній кількості неоподатковуваних мінімумів доходів громадян), а фінансова санкція може виражатися в конкретній сумі неправомірно одержаного доходу, в повному розмірі прихованого податку, частині прихованого обов'язкового платежу тощо, тобто розмір цієї суми, як правило, попередньо не визначено.

В Російській Федерації з прийняттям Податкового кодексу, досить поширеним є виділення податкової відповідальності. Податковий кодекс РФ оперує терміном податкової відповідальності (статті 107, 108) [60], хоча офіційного тлумачення цього поняття не містить. В російській літературі можна зустріти і визначення податкової відповідальності, і спроби обгрунтування цього виду відповідальності як самостійного виду юридичної відповідальності. На думку деяких російських авторів податкова відповідальність - це застосування уповноваженими органами до платників податків та до осіб, що сприяють сплаті податків, фінансових санкцій за здійснення податкового правопорушення [184, с.95].

Поняття податкового правопорушення Податковий Кодекс Російської Федерації визначає як винно вчинене протиправне (в порушення законодавства про податки і збори) діяння (дія чи бездіяльність) платника податків, податкового агента та їх представників, за яке в ньому встановлено відповідальність без натяку на її юридичну природу. Мова про адміністративну відповідальність також не йде, хоча фахівці у галузі адміністративного права РФ вважають відповідальність за порушення податкового законодавства різновидом адміністративної відповідальності.

Замість звичної нам “фінансової відповідальності” за порушення податкового законодавства в Російській Федерації на підставі Податкового кодексу застосовується “податкова санкція”, чіткого визначення якої в Кодексі також не існує (див. статтю 114 Податкового кодексу РФ) [60].

Зазначимо, що дійсно дуже важливим кроком в урегулюванні податкового законодавства та правильності його застосування є прийняття і в Україні Податкового кодексу, але обов'язково необхідно врахувати помилки російських законодавців, та визначити основні питання щодо фінансової відповідальності та податкової як її різновиду.

Незважаючи на різні погляди науковців, на нашу думку, пропозиція виділення фінансової відповідальності як самостійного виду юридичної відповідальності є достатньо обгрунтованою. Фінансова відповідальність є самостійним видом юридичної відповідальності і має застосовуватись до порушників законодавства в сфері підприємництва та фінансової діяльності поряд з кримінальною та адміністративною [185]. До того ж необхідно розширити повноваження податкової міліції щодо притягнення до фінансової відповідальності за результатами оперативних перевірок.

На підставі зазначеного доходимо наступних висновків:

Юрисдикційні повноваження податкової міліції виражаються в притягненні порушників вимог законодавства в сфері оподаткування до юридичної відповідальності.

Порушників вимог законодавства в сфері оподаткування притягуються до фінансової, адміністративної, кримінальної відповідальності.

Для посилення ефективності боротьби зі злочинами в сфері оподаткування значна кількість яких вчиняється з використанням фіктивних фірм, доцільно весь блок злочинів, пов'язаних з порушенням законодавства у сфері підприємницької діяльності, віднести до переважного відання податкової міліції.

4. Необхідно розширити повноваження податкової міліції щодо притягнення до адміністративної відповідальності за порушення законодавства у сфері фінансів і підприємницької діяльності. У зв'язку з цим статтю 234-2 Кодексу України про адміністративні правопорушення пропонується викласти в наступній редакції:

“Стаття 234-2. Органи державної податкової служби України

Органи державної податкової служби України розглядають справи про адміністративні правопорушення, пов'язані з порушенням правил про валютні операції (стаття 162); порушенням порядку проведення розрахунків із споживачами (стаття 155-1); порушенням порядку заняття підприємницькою діяльністю (стаття 164); ухиленням від подання декларації про доходи (стаття 164-1); порушенням законодавства з фінансових питань (стаття 164-2).

Від імені органів державної податкової служби України розглядати справи про адміністративні правопорушення і накладати адміністративні стягнення мають право Голова Державної податкової адміністрації України та його заступники, начальник податкової міліції; голови державних податкових адміністрацій Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва і Севастополя, їх заступники та начальники відповідних управлінь податкової міліції; начальники державних податкових інспекцій в районах, містах, районах в містах, міжрайонних і об'єднаних державних податкових інспекцій, їх заступники та начальники відповідних відділів податкової міліції.”

Фінансова відповідальність є самостійним видом юридичної відповідальності і має застосовуватись до порушників законодавства в сфері підприємництва та фінансової діяльності поряд з кримінальною та адміністративною. Необхідно розширити повноваження податкової міліції щодо притягнення до фінансової відповідальності за результатами оперативних перевірок.



Висновки

1. В результаті проведеного дослідження доходимо основного висновку щодо незадовільного стану правового регулювання діяльності податкової міліції в Україні. Виявлено питання і проблеми правового статусу податкової міліції та її посадових осіб (мета утворення; сфера діяльності; права; обов'язки; відповідальність) зовсім нормативно не врегульованих або врегульованих правовими нормами, що не відповідають рівню соціально-економічного розвитку суспільства.

Для вирішення проблем організаційно-правових засад діяльності податкової міліції нами сформульовано нові наукові положення, деякі теоретичні положення науки дістали подальший розвиток та були нами удосконалені. В результаті цього виносяться конкретні пропозиції щодо вдосконалення правового регулювання діяльності податкової міліції, окремі пропозиції викладаються у вигляді відповідних правових норм.

2. В результаті здійснення нового підходу до визначення правового статусу та місця податкової міліції в системі державних органів встановлено, що правовий статус податкової міліції не може бути визначений у відриві від органів державної податкової служби. В залежності від забезпечення виконання функцій держави, органи державної податкової служби належать до загальної системи правоохоронних органів та до системи спеціальних органів фінансового контролю.

3. Ціль утворення та діяльності Державної податкової адміністрації України, місцевих державних податкових адміністрацій та, в тому числі їх структурного підрозділу - податкової міліції - забезпечення фінансового інтересу держави (права держави на отримання обов'язкових платежів), пов'язаного з формуванням державних централізованих фондів (бюджету та в певних випадках позабюджетних фондів) шляхом здійснення контролю за дотриманням законодавства у сфері підприємництва та фінансової діяльності, перш за все, податкового законодавства та притягнення порушників до юридичної відповідальності.

4. Для підвищення ефективності правового регулювання діяльності податкової міліції пропонуємо внести наступні зміни в чинне законодавство: статтю 21 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” викласти в наступній редакції:

“Стаття 21. Обов'язки податкової міліції

Податкова міліція відповідно до покладених на неї завдань зобов'язана:

дотримуватись встановлених законом принципів діяльності;

запобігати злочинам у галузі оподаткування; виявляти зазначені злочини; вживати заходи до їх припинення та розкриття; здійснювати провадження у справах про злочини, віднесених до її компетенції;

запобігати правопорушенням у галузі підприємницької, фінансової діяльності, оподаткування; виявляти їх, вживати заходів до їх припинення; здійснювати провадження у справах по них; застосовувати до правопорушників заходи адміністративні та фінансової відповідальності;

приймати та реєструвати заяви, повідомлення та іншу інформацію про злочини i правопорушення, віднесених до компетенції податкової міліції, та здійснювати їх перевірки;

здійснювати досудову підготовку матеріалів за протокольною формою та провадження дізнання;

здійснювати розшук платників, що ухиляються від сплати податків, інших обов'язкових платежів та осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без реєстрації у порядку, встановленому чинним законодавством, та не зареєстрованих як платники податків;

7) здійснювати заходи, направлені на відшкодування заподіяних державі збитків та оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету;

8) здійснювати заходи, направлені на боротьбу з прихованим сектором паралельної економіки, кримінальною економічною діяльністю;

9) забезпечувати безпеку працівників органів державної податкової служби та їх захист від протиправних посягань, пов'язаних з виконанням ними посадових обов'язків;

10) запобігати корупції та іншим службовим порушенням серед працівників державної податкової служби;

11) збирати, аналізувати, узагальнювати інформацію щодо порушень законодавства у галузі оподаткування, прогнозувати тенденції розвитку негативних процесів кримінального характеру, пов'язаних з оподаткуванням;

12) зберігати державну, службову, комерційну таємницю, дані про вклади фізичних осіб, іншу інформацію, отриману при виконанні службових обов'язків”.

5. Статтю 22 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” викласти в наступній редакції:

“Стаття 22. Права податкової міліції

Податковій міліції для виконання покладених на неї завдань надається право:

1) приймати участь в комплексних планових та позапланових виїзних документальних перевірках суб'єктів підприємницької діяльності;

2) здійснювати оперативні перевірки діяльності суб'єктів підприємницької діяльності щодо: а) реалізації підакцизних товарів; б) дотримання встановленого порядку розрахунків зі споживачами з використанням реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг; в) перевищення лімітів готівки в касах та використання готівкових коштів при розрахунках за товари, роботи, послуги; г) порядку патентування торгівельної діяльності, операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями, операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг; д) наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, спеціальних дозволів (ліцензій, патентів тощо) на її здійснення;

3) перевіряти достовірність інформації, одержаної від фізичних осіб, для внесення її до Державного реєстру фізичних осіб - платників податкiв та iнших обов'язкових платежiв; достовірність інформації щодо засновників суб'єктів підприємницької діяльності; достовірність інформації щодо фізичних, юридичних осіб, які є засновниками (власниками) суб'єктів підприємницької діяльності або їх афілійованими особами, що мають заборгованість перед бюджетами, державними цільовими фондами за податками, іншими обов'язковими платежами та кредитами, наданими під гарантії Кабінету Міністрів України і місцевих державних адміністрацій;