Організаційно-правові засади діяльності податкової міліції

На відділ розслідування особливо важливих справ покладено такі функції: розслідування справ особливої важливості (під кримінальними справами особливої важливості розуміють справи про злочини, які викликали великий суспільний резонанс, що спричинили особливо значну шкоду державі, а також справи, розслідування яких провадиться у зв'язку з дорученням Уряду України, Генеральної прокуратури і керівництва ДПА України), а також, які мають міжрегіональний або міжнародний характер (під кримінальними справами, які мають міжрегіональний або міжнародний характер розуміють справи про злочини, що вчинені відповідно на територіях декількох областей України або на території України та іноземних держав); забезпечує контроль за розслідуванням найбільш складних кримінальних справ, які набули широкого громадського резонансу, а також тих, процесуальні строки у яких продовжені заступником Генерального прокурора, Генеральним прокурором України та інших справ, надає допомогу у їх розслідуванні; координує слідчу роботу по кримінальних справах, що мають міжрегіональний характер; надає практичну і методичну допомогу слідчим підрозділам по організації розслідування кримінальних справ, з питань застосування кримінального і кримінально-процесуального законодавства, нормативних актів ДПА України, регламентуючих діяльність слідчих підрозділів.

Останнім підрозділом податкової міліції, що належить до першого рівня внутрішньої ієрархічної структури податкової міліції, є Управління по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби. Структуру та штатний розпис Управління затверджено Наказом Державної податкової адміністрації України № 373 від 30 липня 1998 року “Про внесення змін до наказу ДПА України від 8 квітня 1998 року № 169 “Про затвердження організаційної структури Державної податкової адміністрації України”. На підставі вказаного наказу до Управління по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби входять: керівництво управління, канцелярія, група оперативного обліку, інформаційно-аналітичний відділ, перший відділ (оперативного обслуговування центрального апарату ДПА України), другий відділ (зонального контролю за організацією діяльності підрозділів по боротьбі з корупцією), третій відділ (оперативного обслуговування зовнішнього оточення та оперативно-профілактичних заходів, оперативно-технічна група.

Другий рівень внутрішньої структури податкової міліції складають - Управління податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі; слідчі відділи податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі; відділи по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби.

Управління податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі є спеціальним структурним підрозділом відповідної державної податкової адміністрації, підпорядковується голові цієї державної податкової адміністрації і Головному управлінню податкової міліції Державної податкової адміністрації України. На них покладаються наступні завдання: запобігання злочинам та іншим правопорушенням у сфері оподаткування, їх розкриття, розслідування та провадження у справах про адміністративні правопорушення; розшук платників податків, які ухиляються від сплати податків, інших платежів; забезпечення безпеки діяльності працівників органів державної податкової служби, захисту їх від протиправних посягань, пов'язаних з виконанням службових обов'язків; удосконалення роботи підпорядкованих підрозділів податкової міліції, надання їм організаційно-методичної та практичної допомоги у боротьбі зі злочинністю; безперервне стеження за станом криміногенної ситуації у сфері оподаткування на території Автономної Республіки Крим, області, міста Києва та Севастополя, розробка організаційних і практичних заходів реагування на її зміни, своєчасне прийняття та реалізація управлінських рішень щодо підвищення ефективності діяльності податкової міліції.

Виконуваними завданнями обумовлюється структура Управлінь податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі: штаб; оперативне управління; управління податкових розслідувань; управління оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету. Останні утворені в складі Управлінь податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 31 серпня 1999 року № 471 “Про внесення змін до структури податкових органів та взаємодію їх підрозділів при здійсненні функцій примусового стягнення платежів”. 28 вересня 1999 року наказом Державної податкової адміністрації України № 523 було затверджено Типове положення про управління (відділ) оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету Управлінь податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі.

Нещодавно, нормами Закону України “Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом спирту етилового, коньячного, плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” у складі податкової міліції було утворено спеціальний структурний підрозділ, який має проводити роботу по боротьбі з незаконним обігом алкогольних напоїв та тютюнових виробів [144]. Напевно, вказані підрозділи діятимуть у складі Управлінь податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі на рівні Управлінь, а також відділів чи відділень у відділах податкової міліції Державних податкових інспекцій в районах, містах, районах у містах, міжрайонних та об'єднаних податкових інспекціях.

Нині ж до штабу Управлінь податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі входять: центр обробки інформації, відділ інспектування та зонального контролю, чергова частина. До оперативного управління - відділення по організації викриття злочинів в паливно-енергетичному комплексі та базових галузях промисловості; відділення по організації викриття злочинів в сфері торгівлі та незаконної реалізації підакцизних товарів; відділення по організації викриття злочинів в агропромисловому комплексі; відділення по організації викриття злочинів в кредитно-фінансовій, банківській системах, сфері зовнішньоекономічної діяльності та обігу валюти; відділ організації розшуку неплатників податків; відділ (відділення) оперативного документування. В оперативному управлінні можуть бути створені інші вузькопрофільні спеціалізовані відділи по оперативному обслуговуванню окремих напрямків економіки та підприємницької діяльності. В управлінні податкових розслідувань утворено відділи організації податкових розслідувань, відділ дослідчої перевірки, відділ вибору об'єктів податкового розслідування.

Крім цього, до Управління податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі входять спеціалізовані підрозділи фізичного захисту, відділи по роботі з особовим складом, відділи тилового забезпечення, канцелярія.

Поряд з Управліннями податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі до другого рівня внутрішньої структури податкової міліції належать слідчі відділи податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі. Правові засади їх діяльності, структура і штати встановлюються нормами Закону України “Про державну податкову службу в Україні”, Кримінально-процесуальним кодексом, Положенням про слідчі підрозділи податкової міліції органів державної податкової служби та Інструкцією по організації діяльності слідчих підрозділів податкової міліції органів державної податкової служби та взаємодії їх з іншими підрозділами, службами і відомствами у розкритті злочинів та розслідуванні кримінальних справ, затверджених наказом ДПА України від 30 липня 1998 року № 374 [37; 72; 148].

У слідчіх відділах податкової міліції відповідних місцевих Державних податкових адміністрацій утворюються відділення розслідування кримінальних справ та відділення (група) організіції досудового слідства. До складу відділень (груп) входять посади старших слідчіх в особливо важливих справах, слідчіх в особливо важливих справах, старших слідчіх, помічників слідчих. У відділеннях може вводитись посада заступника начальника відділення. У відділенні (групі) організації досудового слідства утворюється група діловодства. Очолюють Слідчі відділи податкової міліції начальники цих підрозділів. Вони мають двох заступників, які за посадами одночасно є начальниками відділення (групи).

Відділи по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби податкової міліції Державної податкової адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі включають відповідні оперативні відділення та групи.

Останній рівень внутрішньої структури податкової міліції складають відділи податкової міліції, слідчі відділення податкової міліції відповідних державних податкових інспекцій в районах, містах, районах в містах, міжрайонних (на два і більше районів) та об'єднаних (на город і район) державних податкових інспекцій, що також побудовані за функціональним принципом.

Як нами вже було зазначено на початку підрозділу, для того щоб зрозуміти організовану цілісність, необхідно проаналізувати як компоненти, так і відносини між ними.

Питання та проблеми внутрішньої взаємодії між структурними підрозділами податкової міліції та іншими підрозділами органів державної податкової служби могли б складати окремий предмет наукового дослідження. Ми ж лише відмітимо, що означені питання повинні регулюватися підзаконними нормативними актами, які мають визначати принципи такої взаємодії, порядок взаємодії, підпорядкування посадових осіб об'єднаних груп під час проведення спільних дій, інші аспекти. Наказом Державної податкової адміністрації України від 27 березня 1998 року № 143 було затверджено Положення про організацію взаємодії між службами Державної податкової Адміністрації України щодо викриття та розслідування злочинів у сфері оподаткування.

Засади взаємодії слідчих підрозділів з іншими підрозділами податкової міліції та органів державної податкової служби визначено вже згадуваною нами Інструкцією по організації діяльності слідчих підрозділів податкової міліції органів державної податкової служби та взаємодії їх з іншими підрозділами, службами і відомствами у розкритті злочинів та розслідуванні кримінальних справ, затвердженою наказом ДПА України від 30 липня 1998 року № 374. Цим нормативним актом передбачається підпорядкування слідчому на час попереднього слідства або на час проведення окремої слідчої дії для надання допомоги, а також для виконання оперативно-розшукових і інших заходів співробітників оперативного підрозділу, спеціалістів та інших співробітників податкової служби.

Проведений аналіз структури податкової міліції дозволяє зробити висновки щодо існування певних недоліків організаційно-штатної побудови цього структурного підрозділу органів державної податкової служби.

По-перше, це стосується визначення місця податкової міліції в системі органів державної податкової служби. Податкова міліція, з одного боку, є цілісною системою, що має внутрішню структуру, побудовану за вертикальним принципом трьома ієрархічно розташованими рівнями, а з іншого боку, є спеціальним структурним підрозділом Державної податкової адміністрації України, державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, державних податкових інспекцій в районах, містах, районах в містах, належить до системи органів державної податкової служби, але не як самостійний елемент цієї системи, а лише входить до складу Державної податкової адміністрації України, місцевих державних податкових адміністрацій (інспекцій), перебуваючи з ними у відносинах підпорядкування.

По-друге, щодо місця слідчих підрозділів в системі податкової міліції та органів державної податкової служби. Слідчі підрозділи податкової міліції складають централізований слідчий апарат, об'єднаний єдиним керівництвом, при цьому загальне керівництво здійснюється Головою Державної податкової адміністрації України. Виходячи з функціонального призначення та загального керівництва, слідчі підрозділи повинні належати до системи органів державної податкової служби як її самостійний елемент.

По-третє, певні проблеми викликають окремі моменти підпорядкованості підрозділів податкової міліції Державній податковій адміністрації України, місцевим державним податковим адміністраціям (інспекціям), пов'язані зі здійсненням загального керівництва та контролю за діяльністю підрозділів податкової міліції їх головами, особливо це стосується діяльності підрозділів по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби, оперативних підрозділів.

По-четверте, недосконалість підзаконних нормативних актів, регулюючих організаційно-штатні засади діяльності податкової міліції. Зазначені нормативні акти мають багато недоліків, в першу чергу, пов'язаних з нечітким розподілом функцій між структурними підрозділами податкової міліції, визначенням повноважень та відповідальності їх керівників.

Таким чином, структурно-функціональний аналіз підрозділів податкової міліції дає підстави зробити основний висновок, що система органів державної податкової служби за внутрішньою будовою і структурним зв'язком не є повністю досконалою, вона вимагає певного коригування, а в деяких випадках і реорганізації.

Розділ 3 Повноваження податкової міліції

3.1 Загальна характеристика повноважень податкової міліції

Як відомо, під поняттям “повноваження” в теорії права розуміється певний обсяг прав та обов'язків, наданих державному органові чи його посадовій особі для забезпечення виконання завдань та функцій в сфері їх відання.

Завдання і функції податкової міліції вже були розглянуті нами у порівняльному аналізі із завданнями та функціями органів державної податкової служби. До того ж, в попередньому розділі ми вже звертали увагу на проблеми правового регулювання повноважень податкової міліції. Нагадаємо, що повноваження цього підрозділу органів державної податкової служби визначаються спеціальними уповноважуючими нормами, закріпленими в статті 21 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”. Наведемо їх : податкова міліція відповідно до покладених на неї завдань -

1) приймає i реєструє заяви, повідомлення та іншу інформацію про злочини i правопорушення, віднесені до її компетенції, здійснює в установленому порядку їх перевірку i приймає щодо них передбачені законом рішення;

2) здійснює відповідно до закону оперативно-розшукову діяльність, досудову підготовку матеріалів за протокольною формою, а також проводить дізнання та досудове (попереднє) слідство в межах своєї компетенції, вживає заходів до відшкодування заподіяних державі збитків;

3) виявляє причини i умови, що сприяли вчиненню злочинів та iнших правопорушень у сфері оподаткування, вживає заходів до їх усунення;

4) забезпечує безпеку працівників органів державної податкової служби та їх захист від протиправних посягань, пов'язаних з виконанням ними посадових обов'язків;

5) запобігає корупції та іншим службовим порушенням серед працівників державної податкової служби;

6) збирає, аналізує, узагальнює інформацію щодо порушень податкового законодавства, прогнозує тенденції розвитку негативних процесів кримінального характеру, пов'язаних з оподаткуванням [37].

Як бачимо, шість пунктів зазначеної статті за змістом майже не відрізняються від зафіксованих в статті 19 зазначеного Закону завдань та функцій податкової міліції. На нашу думку, повноваження податкової міліції необхідно викладати як систему взаємообумовлених чітко визначених прав та обов'язків із зазначенням відповідальності посадових осіб за невиконання чи неналежне виконання зафіксованих обов'язків та перевищення наданих прав.

Розпочнемо з обов'язків. Приймання та реєстрація заяв, повідомлень та іншої інформації про злочини i правопорушення, віднесених до компетенції податкової міліції та здійснення їх перевірки є її обов'язком. Порядок приймання, реєстрації, обліку та розгляду податковою міліцією заяв, повідомлень та іншої інформації про злочини, а також дотримання законності в цій роботі врегульовано наказом Державної податкової адміністрації України від 24 червня 1998 року № 304, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 14 липня 1998 року за № 444/288. Наказом затверджується Інструкція про порядок приймання, реєстрації, обліку та розгляду в підрозділах податкової міліції заяв, повідомлень та іншої інформації про злочини; Правила приймання; Положення про комісію з контролю за прийманням, реєстрацією, обліком і розглядом заяв, повідомлень та іншої інформації про злочини в підрозділах податкової міліції, а також Правила ведення Книги обліку інформації про злочини та Журналу обліку матеріалів, на підставі яких винесено постанову про відмову в порушенні кримінальної справи [108].

Приводом до порушення кримінальної справи на підставі вказаної Інструкції є наступна інформація: а) заяви і повідомлення підприємств, установ, організацій, посадових осіб, представників влади, громадськості або окремих громадян, які оформлено згідно з вимогами ст. 95 Кримінально-процесуального кодексу (до інформації, зазначеної в цьому пункті, належать також висновки документальних ревізій, повідомлення податкових інспекцій, контрольно-ревізійних, фінансових і митних органів, які містять відомості про порушення податкового законодавства з ознаками злочину); б) повідомлення представників влади, громадськості або окремих громадян, які затримали підозрювану особу на місці вчинення злочину або з поличним; в) явка з повинною, що оформлена згідно зі ст. 96 Кримінально-процесуального кодексу; г) повідомлення, опубліковані в пресі; д) безпосереднє виявлення органом дізнання, слідчим, прокурором або судом ознак злочину.

Інформація про злочини, незалежно від місця і часу їх вчинення та повноти одержаних відомостей, приймається в Головному управлінні податкової міліції Державної податкової адміністрації України, управліннях податкової міліції державних податкових адміністрацій в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, відділах податкової міліції відповідної державної податкової інспекції в районах, містах, районах у містах, міжрайонних та об'єднаних державних податкових інспекцій цілодобово штатними черговими, їхніми помічниками або працівниками, призначеними на чергування у встановленому порядку. Прийняття, документування такої інформації та негайне реагування на неї є обов'язком усіх осіб начальницького складу податкової міліції. Вони не мають права відмовлятися від її приймання під приводом обслуговування іншої території, недостатності даних для вирішення питання про порушення кримінальної справи або з будь-яких інших причин.

Наступним обов'язком податкової міліції є виявлення, запобігання, припинення та розкриття злочинів, віднесених до її компетенції (це: ухилення від сплати податків, зборів та інших обов'язкових платежів та приховування валютної виручки), здійснення провадження у справах по них.

До обов'язків податкової міліції також належить здійснення досудової підготовки матеріалів за протокольною формою та провадження дізнання. Протокольна форма досудової підготовки здійснюється по деяких видах злочинів, які не становлять великої суспільної небезпеки і передбачає особливий процесуальний порядок, який відрізняється від звичайного попереднього слідства по кримінальних справах.

Перелік злочинів, по яких досудова підготовка матеріалів може провадитися за протокольною формою (стаття 425 Кримінально-процесуального кодексу), охоплює злочинні діяння передбачені частиною 1 статті 148-2 Кримінального кодексу України (умисне ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів у значних розмірах - в сто і більше разів (до двохсот п'ятдесяти) перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян). Органом дізнання податкова міліція визнається у справах про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів, а також у справах про приховування валютної виручки на підставі статті 101 Кримінально-процесуального кодексу України [149, с.4-12; 72; 73].

Важливим обов'язком податкової міліції є розшук платників, що ухиляються від сплати податків та осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без офіційної легалізації та не зареєстровані як платники податків. В 1999 році підрозділами податкової міліції розшукано 25230 неплатників податків, що в 1,3 рази більше ніж в 1998 році. 4169 фіктивних підприємств було виявлено податковою міліцією в 1999 році та стягнуто по них в доход держави 26097 тис. гривень [138].

На податковій міліції також лежить обов'язок щодо прийняття заходів, направлених на відшкодування заподіяних державі збитків та оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету. До таких заходів належать: вилучення готівки у платника податків, який має податкову заборгованість, забезпечення її охорони, супроводження, зберігання та звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі. Закон України “Про державну податкову службу в Україні” не містить зобов'язуючих норм, які б закріплювали зазначений обов'язок податкової міліції. Правовими підставами для його здійснення є Указ Президента України від 4 березня 1998 року № 167/98 “Про заходи щодо підвищення відповідальності за розрахунки з бюджетами та державними цільовими фондами”, Постанови Кабінету Міністрів України від 22 червня 1998 року № 940 “Про затвердження порядку вилучення готівки у платника податків, який має податкову заборгованість”, від 22 червня 1998 року № 941 “Про затвердження порядку звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі, для погашення податкової заборгованості платника податків (крім фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності) та реалізації такого майна”[101; 102]. На нашу думку, вказаний обов'язок податкової міліції повинен бути чітко закріплений безпосередньо в тексті Закону України “Про державну податкову службу в Україні” з детальним викладенням і обгрунтуванням в підзаконних нормативних актах.

Наступний обов'язок податкової міліції пов'язаний з припиненням адміністративних правопорушень (примусовим припиненням протиправних дій, що мають ознаки адміністративного проступку для недопущення негативних наслідків і забезпечення застосування до винного адміністративного стягнення) та здійсненням провадження у справах по них.

До обов'язків податкової міліції також належить здійснення заходів, направлених на боротьбу з прихованим сектором паралельної економіки та кримінальною економічною діяльністю. Покладення цього обов'язку на підрозділи податкової міліції обумовлене новим напрямком в їх діяльності у відповідності з вимогами податкової політики нашої держави, направленої на розширення бази оподаткування за рахунок тіньового сектору економіки.

Ще три групи обов'язків податкової міліції, що пропонуються для виділення дисертантом, співпадають з підпунктами 4, 5, 6 статті 21 “Повноваження податкової міліції” Закону України “Про державну податкову службу в Україні” - обов'язок забезпечення безпеки працівників органів державної податкової служби та їх захист від протиправних посягань, пов'язаних з виконанням ними посадових обов'язків; обов'язок запобігання корупції та іншим службовим порушенням серед працівників державної податкової служби; обов'язок щодо збору, аналізу, узагальнення інформації щодо порушень податкового законодавства, прогнозування тенденції розвитку негативних процесів кримінального характеру, пов'язаних з оподаткуванням.

Обов'язок забезпечення безпеки працівників органів державної податкової служби та їх захисту від протиправних посягань при виконанні ними посадових обов'язків виконується спеціалізованими підрозділами фізичного захисту. Оперуповноважені цих підрозділів супроводжують посадових осіб органів державної податкової служби та забезпечують проведення ними перевірок суб'єктів господарювання, обстеження їх виробничих та складських приміщень, житла громадян (у випадку використання житла громадян для отримання доходів чи як юридичної адреси суб'єкта підприємницької діяльності).

Разом з цим, Закон України “Про державну податкову службу в Україні” визначає повноваження податкової міліції щодо запобігання корупції та іншим службовим порушенням серед працівників державної податкової служби. Нормами Закону України “Про боротьбу з корупцією” (п. а-1 ст. 4) підрозділи податкової міліції віднесені до органів, що ведуть боротьбу з корупцією. Управління по боротьбі з корупцією в органах державної податкової служби ДПА України та відповідні відділи місцевих державних податкових адміністрацій повинні запобігати і протидіяти зловживанням посадовими повноваженнями; незаконним одержанням матеріальних або інших благ, пільг; хабарництвом; одержанням кредитів, придбанням цінних паперів, нерухомості чи іншого майна з використанням пільг, не передбачених законодавством; здійсненням безпосередньо та через посередників або підставних осіб підприємницької діяльності з використанням посадових повноважень, а також пов'язаних з ними можливостей; сприянням з використанням посадового становища фізичним і юридичним особам у здійсненні ними підприємницької та іншої діяльності з метою одержання за це матеріальних чи інших благ; використанням інформації, одержаної під час виконання посадових обов'язків, у корисливих чи інших особистих інтересах; протегуванням з корисливих або інших особистих інтересів у призначенні на посаду особи, яка за діловими і професійними якостями не має переваг перед іншими кандидатами, що вчинені посадовими особами органів державної податкової служби [150, 151]. Одним із методів роботи підрозділів по боротьбi з корупцiєю в органах державної податкової служби ДПА України, Автономної Республіки Крим, областях, містах Києві та Севастополі є безпосереднє спілкування по "телефону довіри" з громадянами. Зателефонувавши за номером “телефону довіри”, громадянин може відкрито або анонімно повідомити про протиправні дії працівників податкових органів. Такі повідомлення реєструються в спеціальному журналі, перевіряються, по результатам їх перевірки приймаються відповідні рішення [152].

До цього ж, перелік обов'язків податкової міліції необхідно доповнити обов'язком дотримуватись встановлених законом принципів діяльності (на даний час Закон України “Про державну податкову службу в Україні” не закріплює принципи діяльності податкової міліції, що на думку дисертанта є значним недоліком цього нормативного акту, згадані принципи визначаються автором в попередньому розділі дослідження); збереження державної, службової, комерційної таємниці, даних про вклади фізичних осіб, іншої інформації, отриманої при виконанні службових обов'язків.

Для виконання покладених на підрозділи податкової міліції обов'язків, посадовим особам податкової міліції надаються певні права. При встановленні прав податкової міліції Закон України “Про державну податкову службу в Україні” не називає їх, а посилається на окремі норми, що визначають права органів державної податкової служби та на окремі уповноважуючі норми Закону України “Про міліцію”. Тобто норма, закріплена в статті 22 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”, є відсилочною. Наведемо її текст: “посадовим особам податкової мiлiцiї для виконання покладених на них обов'язків надаються права, передбачені пунктами 1 - 4, 6, 12, 14 статті 11 цього Закону, а також пунктами 1 - 4, абзацами другим - четвертим, шостим пункту 5, пунктами 6 - 12, 14, підпунктами "а" i "б" пункту 15, пунктами 16 - 20, абзацом першим пункту 21 та пунктами 23 - 30 статті 11, статтями 12 - 15-1 Закону України “ Про міліцію”.

При детальному дослідженні наданих податковій міліції прав, нами було викрито безліч протиріч, колізій між нормами цих двох нормативних актів, що на нашу думку є недопустимим при правовій регламентації повноважень підрозділів податкової міліції. Зазначимо, що повноваження посадових осіб податкової міліції безпосередньо зачіпають права та свободи громадян, тому визначати їх необхідно шляхом повного і чіткого викладення уповноважуючих норм в розділі 5 “Податкова міліція” Закону України “Про державну податкову службу в Україні”.

В правовій літературі висловлюється пропозиція проведення класифікації прав, наданих підрозділам податкової міліції таким чином: а) права щодо виявлення, розкриття і припинення злочинів та інших правопорушень; б) права щодо вживання заходів примусу; в) права щодо реагування на виявлені порушення податкового законодавства; г) права щодо накладання стягнень [47, с.90-93].

На наш погляд, класифікація прав податкової міліції повинна перш за все виділяти дві основні групи прав, наданих для забезпечення контрольної та охоронної функцій. В другому підрозділі другого розділу дисертаційного дослідження ми обгрунтували належність підрозділів податкової міліції до загальної системи правоохоронних органів та до системи спеціальних органів фінансового контролю в залежності від забезпечення охоронної чи контрольної функцій держави. Якщо використати цей підхід до класифікації прав, наданих підрозділам податкової міліції, для виконання завдань і обов'язків, пов'язаних із забезпеченням вказаних функцій, можна об'єднати ці права у дві групи - права, надані для забезпечення охоронної функції (переважно передбачених Законом України “Про міліцію”) та контрольної функції (переважно передбачених Законом України “Про державну податкову службу в Україні”). Окремо (в силу їх важливості) можна виділити права податкової міліції щодо притягнення до юридичної відповідальності порушників вимог чинного фінансового законодавства - юрисдикційні повноваження. Втім, така класифікація є досить умовною.

Отже, до прав наданих податковій міліції для забезпечення функції контролю за дотриманням законодавства у галузі оподаткування належать:

Права з проведення документальних перевірок.

Право здійснювати на підприємствах, в установах i організаціях незалежно від форм власності та у громадян, в тому числі громадян-суб'єктів підприємницької діяльності, перевірки грошових документів, бухгалтерських книг, звітів, кошторисів, декларацій, товарно-касових книг, показників електронних контрольно-касових апаратів і комп'ютерних систем, що застосовуються для розрахунків за готівку із споживачами, та iнших документів незалежно від способу подання інформації (включаючи комп'ютерний), пов'язаних з обчисленням i сплатою податкiв, iнших платежiв надається посадовим особам податкової міліції на підставі пункту 1 частини 1 статті 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні” [23; 37].

Зазначене право податкової міліції сьогодні значно обмежено Указом Президента України від 23 липня 1998 року №817/98 “Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності”. На підставі даного нормативного акту контролюючі органи проводять планові (не частіше одного разу на рік) та позапланові (за наявності визначених обставин) виїзні перевірки. Причому, планові виїзні перевірки мають проводитись комплексно одночасно всіма контролюючими органами [87]. Таким чином, посадові особи податкової міліції без чітко визначених підстав для проведення позапланової виїзної перевірки фактично обмежені в праві самостійного здійснення планових перевірок дотримання податкового законодавства суб'єктами підприємницької діяльності. Отже, уповноважуюча норма права, щодо права податкової міліції здійснювати документальні перевірки суб'єктів підприємницької діяльності, має бути викладена так: “податковій міліції для виконання покладених на неї завдань надається право приймати участь в комплексних планових та позапланових виїзних документальних перевірках суб'єктів підприємницької діяльності”.

Права з проведення оперативних перевірок.

2.1. Право здійснювати перевірки наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності, спеціальних дозволів (ліцензій, патентів тощо) на її здійснення, а також одержувати від посадових осіб i громадян у письмовій формі пояснення, довідки i відомості з питань, що виникають під час перевірок; перевіряти у посадових осіб, громадян документи, що посвідчують особу, під час проведення перевірок з питань оподаткування; викликати посадових осіб, громадян для пояснень щодо джерела отримання доходів, обчислення i сплати податкiв, iнших платежiв; (все пункт 1 частини 1 статті 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) [23];

2.2. Право здійснювати перевірку дотримання суб'єктами підприємницької діяльності встановленого порядку розрахунків зі споживачами з використанням електронних контрольно-касових апаратів та товарно-касових книг, перевищення лімітів готівки в касах та використання готівкових коштів при розрахунках за товари, роботи, послуги (надане Законом України “Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках із споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” та Указом Президента України “Про внесення змін до Указу Президента України від 12 червня 1995 року № 439 “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” від 11 травня 1999 року № 491/99) [89; 153];

2.3. Право здійснення оперативних перевірок суб'єктів підприємницької діяльності, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів (надане Законом України “Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби”) [154];

2.4. Право здійснення оперативних перевірок суб'єктів підприємницької діяльності, щодо дотримання ними порядку патентування торговельної діяльності, операцій з торгівлі готівковими валютними цінностями, операцій з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг (надане Законом України “Про патентування деяких видів підприємницької діяльності”) [155];

Як бачимо, права щодо здійснення оперативного контролю за дотриманням законодавства у галузі оподаткування надаються підрозділам податкової міліції на підставі законів. Разом з цим, нормативне забезпечення процедури здійснення податковою міліцією оперативних перевірок суб'єктів підприємницької діяльності, оформлення її результатів на сьогодні є серйозною правовою проблемою. До того ж, зазначені нормативні акти не містять уповноважуючих норм стосовно надання таких прав посадовим особам податкової міліції. На нашу ж думку, законодавець повинен надати права з проведення оперативних перевірок та притягнення за їх матеріалами порушників чинного законодавства до юридичної відповідальності саме посадовим особам податкової міліції.

Проектом Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” визначається поняття оперативних перевірок. Під оперативною перевіркою розуміється сукупність заходів контролюючих органів, спрямованих на здійснення контролю за дотриманням суб'єктами підприємницької діяльності вимог Закону “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, інших нормативно-правових актів, що визначають порядок проведення розрахунків, обліку товарів та грошових коштів, а також порядок виконання операцій купівлі-продажу іноземної валюти. На нашу ж думку, вищенаведена норма-дефініція повинна також міститися в Законі України “Про державну податкову службу в Україні” з визначенням всієї сфери дії зазначеного повноваження посадових осіб податкової міліції, а не лише торгівлі, громадського харчування та послуг.

В 1998 році Державною податковою адміністрацією України було прийнято два нормативних акта, якими і керуються нині органи податкової служби при здійсненні оперативних перевірок це - наказ Державної податкової адміністрації України від 30 червня 1998 року № 371 “Про затвердження Порядку періодичності перевірок та проведення обстеження виробничих, складських, торгівельних та інших приміщень” та Розпорядження Державної податкової адміністрації України від 25 вересня 1998 року № 272-р “Щодо введення в дію порядку проведення оперативних перевірок та розгляду матеріалів по них”.

Вказані документи регулюють процедуру проведення оперативного контролю за виконанням законів України “Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках із споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, “Про патентування деяких видів підприємницької діяльності”, “Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби”, “Про державне регулювання виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами” за окремими планами податкових органів; надають право підрозділам податкової міліції здійснювати перевірки підприємств, установ, організацій незалежно від форми власності, громадян, в тому числі суб'єктів підприємницької діяльності, у зв'язку з надходженням оперативної та іншої інформації стосовно протиправних дій посадових осіб, правопорушень у галузі оподаткування, ухилення від сплати податків [150-153].

Проте, відразу зауважимо, що зазначені вище підзаконні акти, не мають необхідної юридичної сили для врегулювання процедури здійснення органами податкової служби оперативних перевірок.

По-перше, положення вказаних нормативних актів суперечать вимогам Указу Президента України від 23 липня 1998 року № 817/98 “Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності”. Хоча Указ Президента обмежує проведення документальних перевірок, а не оперативних, все ж існують певні неврегульовані питання. Наприклад, підпунктом 3 пункту 7 Порядку проведення оперативних перевірок та розгляду матеріалів за ними начальнику чи заступнику Державної податкової адміністрації (інспекції) надається право назначати за результатами розгляду акту оперативної перевірки - документальну, тематичну, комплексну перевірку підприємств та громадян. Однак, пункт 3 Указу Президента України не визнає вказаний факт підставою для проведення позапланової виїзної перевірки.

По-друге, ні Наказ ДПА України № 371, ні Розпорядження № 272-р не пройшли обов'язкової для таких нормативних актів реєстрації в Міністерстві юстиції, не погоджені з Державним комітетом України з питань регуляторної політики та підприємництва.

По-третє, при виданні вказаних нормативних актів Державна податкова адміністрація не дотрималась вимог чинного законодавства про мову (основну частину документів викладено на російській мові без офіційного українського варіанту).

На підставі зазначеного вище, слід зробити висновки про те, що нормативні акти, прийняті Державною податковою адміністрацією для регулювання здійснення оперативних перевірок суб'єктів підприємницької діяльності, не мають юридичної сили. Розглянута нами правова проблема, вимагає якнайшвидшого врегулювання Верховною Радою України, Кабінетом Міністрів України та Державною податковою адміністрацією України для правового забезпечення нормальних умов роботи органів податкової служби та, в тому числі, підрозділів податкової міліції.

3. Право здійснення перевірок достовірності інформації, одержаної від юридичних та фізичних осіб.

Право здійснювати перевірки достовірності інформації, одержаної від фізичних осіб, для внесення її до Державного реєстру фізичних осіб - платників податкiв та iнших обов'язкових платежiв [23]; достовірності інформації щодо засновників суб'єктів підприємницької діяльності; достовірності інформації щодо фізичних, юридичних осіб, які є засновниками (власниками) суб'єктів підприємницької діяльності або їх афілійованими особами, про заборгованість перед бюджетами, державними цільовими фондами, за податками, іншими обов'язковими платежами, та кредитами, наданими під гарантії Кабінету Міністрів України і місцевих державних адміністрацій [157].

4. Право здійснення обстежень приміщень підприємств, установ i організацій незалежно від форм власності та житла громадян.

Право здійснення обстежень будь яких виробничих, складських, торговельних та iнших приміщень підприємств, установ i організацій незалежно від форм власності та житло громадян, якщо вони використовуються як юридична адреса суб'єкта підприємницької діяльності, а також для отримання доходів (надане пунктом 3 частини 1 статті 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) [23]. Обстеження приміщень, що належать юридичним та фізичним особам може проводитись податковою міліцією в межах документальної чи оперативної перевірки. До того ж, підставою для проведення зазначених обстежень може бути інформація про наявність в приміщеннях документів або речей, що свідчать про ухилення суб'єктів господарювання від оподаткування.

5. Права щодо прийняття заходів, направлених на відшкодування заподіяних державі збитків та оперативного забезпечення примусового стягнення заборгованості до бюджету.

5.1. Право вилучення готівки у платника податків, який має податкову заборгованість. Полягає зазначене право у примусовому позбавленні юридичної особи (крім установ банків), її філій, відділень та iнших відокремлених підрозділів, які не мають статусу юридичної особи, чи фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності у разі відсутності коштів на її основному поточному рахунку, можливості користуватися (розпоряджатися) наявною готівкою та внесенні готівки на основний поточний рахунок боржника. (надається постановою Кабінету Міністрів України від 22 червня 1998 року № 940 “Про затвердження порядку вилучення готівки у платника податків, який має податкову заборгованість”) [101];

5.2. Право звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі (надане постановою Кабінету Міністрів України від 22 червня 1998 року № 941 “Про затвердження порядку звернення стягнення на рухоме майно, що перебуває у податковій заставі, для погашення податкової заборгованості платника податків (крім фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності) та реалізації такого майна”) [102]. Реалізація рухомого майна та товарних партій продукції в рахунок погашення податкової заборгованості (окрім дрібних партій товарів народного споживання, які реалізуються через роздрібну торгівлю) здійснюється виключно через мережу уповноважених товарних бірж, визначених Державною податковою адміністрацією України на конкурсній основі, або організаціями, уповноваженими Кабінетом Міністрів України на умовах попередньої оплати [158].

6. Право щодо притягнення до фінансової відповідальності за матеріалами оперативних перевірок (буде докладно розглянуто в наступному підрозділі).

Для забезпечення охоронної функції підрозділам податкової міліції надаються наступні права:

1. Право здійснювати на підставах і в порядку, встановлених законом, гласні та негласні оперативно-розшукові заходи, фото-, кiно-, вiдеозйомку i звукозапис, прослухування телефонних розмов з метою розкриття злочинів (надане пунктом 10 статті 11 Закону України “Про міліцію”). Під оперативно-розшуковою діяльністю розуміється система гласних і негласних пошукових, розвідувальних заходів, що здійснюються із застосуванням оперативних та оперативно-технічних засобів. Оперативно-розшукова діяльність податкової міліції має проводиться згідно із Законом України “Про оперативно-розшукову діяльність” і повинна бути направлена тільки на забезпечення ефективного виконання покладених на органи податкової міліції завдань [71; 76];

2. Права проводити в порядку провадження дізнання i за дорученням слідчих органів у кримінальних справах обшуки, вилучення, допити та інші слідчі дії відповідно до кримінально-процесуального законодавства (там же - п.9 ст.11);

3. Право складати протоколи про адміністративні правопорушення, провадити особистий огляд, огляд речей, вилучення речей i документів, застосовувати інші передбачені законом заходи забезпечення провадження у справах про адміністративні правопорушення; у випадках, передбачених Кодексом України про адміністративні правопорушення, накладати адміністративні стягнення (там же - п.п.7, 8 ст.11);

4. Права затримувати i тримати у спеціально відведених для цього приміщеннях: осіб, підозрюваних у вчиненні злочину, обвинувачених, які переховуються від дізнання, слідства чи суду, засуджених, які ухиляються від виконання кримінального покарання - на строки i в порядку, передбачені законом; осіб, щодо яких як запобіжний захід обрано взяття під варту - на строк, встановлений органом попереднього розслідування, прокурором, судом, але не більше десяти діб; осіб, які вчинили адміністративні правопорушення, для складання протоколу або розгляду справи по суті, якщо ці питання не можуть бути вирішені на місці - на строк до трьох годин, а у необхідних випадках для встановлення особи i з'ясування обставин правопорушення - до трьох діб з повідомленням про це письмово прокуророві протягом 24 годин з моменту затримання; осіб, які виявили непокору законній вимозі працівника мiлiцiї - до розгляду справи народним суддею (там же - абз.2-4, 6 п.5 ст.11);

5. Право зберігати, носити i застосовувати спеціальні засоби та зброю; застосовувати заходи фізичного впливу (там же - п.30 ст.11 та ст.12);

6. Інші права передбачені Законом України “Про міліцію”.

Підсумовуючи сказане, зазначимо, що підрозділи податкової міліції для виконання покладених на них завдань, наділені правами органів державної податкової служби та міліції, але не в повному обсязі прав, передбачених для посадових осіб органів державної податкової служби (крім податкової міліції) та міліції.

До того ж, необхідно відмітити, що фактично посадові особи податкової міліції, в залежності від обсягу володіння певними правами, поділяються на дві категорії: перша - начальник податкової міліції України, начальники управлінь та відділів податкової міліції, які є заступниками відповідних Голів Державних податкових адміністрацій та начальників Державних податкових інспекцій. Зазначена категорія посадових осіб податкової міліції користуються всім обсягом прав передбачених для органів державної податкової служби. До другої групи належать всі інші посадові особи податкової міліції, наділені державно-владними повноваженнями, незалежно від займаної посади та спеціального звання.

Такий поділ посадових осіб податкової міліції безпосередньо законодавчо не врегульовано. Висновки щодо зазначеного поділу, як не дивно, витікають з нечіткого врегулювання нормами Закону України “Про державну податкову службу в Україні” повноважень посадових осіб податкової міліції та колізій між нормами зазначеного Закону та Закону України “Про міліцію”.

Розглянемо кілька прикладів, що підтверджують нашу думку. Нормами Закону України “Про державну податкову службу в Україні” (стаття 22) посадові особи податкової міліції обмежені в застосуванні права щодо припинення операцій платників податків на рахунках в установах банків, застосування до підприємств, установ, організацій та громадян фінансових санкцій, стягування в бюджети та державні цільові фонди донарахованої за результатами перевірок суми податків, інших платежів, а також суми штрафів та інших санкцій, деяких інших прав, наданих посадовим особам органів державної податкової служби. До того ж, вказаною нормою посадові особи податкової міліції обмежені в праві застосовувати заходи адміністративної відповідальності у вигляді адміністративних штрафів?! Тобто, посадові особи податкової міліції здійснюють провадження у справах про адміністративні правопорушення, але застосовувати заходи адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства у вигляді штрафів (п.11 ст. 11 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”) права не мають. Разом з цим, право застосовувати адміністративні стягнення надається посадовим особам податкової міліції нормами Закону України “Про міліцію” (п. 8 ст. 11).

Вирішуючи питання колізійності норм цих двох нормативних актів, перевага повинна віддаватися нормам спеціального Закону, що визначає правовий статус податкової міліції - Закону України “Про державну податкову службу в Україні”. В цьому разі, дія пункту 8 статті 11 Закону України “Про міліцію” на посадових осіб податкової міліції повинна поширюватись частково, за виключенням права застосовувати адміністративні стягнення.

Поряд з цим, норми Закону України “Про державну податкову службу в Україні” вступають в протиріччя між собою. Від імені органів державної податкової служби України розглядати справи про адміністративні правопорушення і накладати адміністративні стягнення мають право Голови державних податкових адміністрацій та їх заступники, начальники державних податкових інспекцій та їх заступники. Начальники підрозділів податкової міліції є одночасно заступниками голів державних податкових адміністрацій та начальників державних податкових інспекцій. Отже, виходячи з букви закону, начальник податкової міліції має право прийняти рішення про накладання адміністративного штрафу (що є цілком природним), а також має інші права (припинення операцій платників податків на рахунках в установах банків, застосування до підприємств, установ, організацій та громадян фінансових санкцій), якими інші посадові особи податкової міліції не володіють. Таким чином, визначена нами перша категорія посадових осіб податкової міліції, користуються всім об'ємом прав, передбачених для органів державної податкової служби.

Зауважимо, що зазначена обставина викликала певні проблеми з оскарженням рішень посадових осіб податкової міліції (загальна процедура подання скарг на їх рішення в порядку підпорядкованості, до дій та рішень посадових осіб податкової міліції не застосовується - стаття 12 Закону України “Про державну податкову службу в Україні”). Тобто, якщо рішення про застосування фінансової санкції, адміністративного штрафу, зупинення операцій на розрахункових рахунках було підписано зазначеною категорією посадових осіб податкової міліції, суб'єкт підприємницької діяльності для оскарження такого рішення може звернутися лише до суду. Такого висновку можна дійти, враховуючи вимоги норми Закону України “Про державну податкову службу в Україні”. Поряд з цим, Вищім арбітражним судом України, було визначено наступне - оскільки у зазначеному випадку начальник підрозділу податкової міліції діє саме як заступник керівника податкового органу, зацікавлені суб'єкти відповідно до статей 12 і 14 Закону не позбавлені права оскаржити рішення про застосування фінансових санкцій, адміністративного штрафу та ін. за підпорядкованістю або звернутися до арбітражного суду із заявою про визнання його недійсним [159].