Контроль и ревизия

2. Обсуждение результатов ревизии в ревизуемой организации.

Результаты ревизии докладываются ревизором на производственном совещании специалистов, руководителей служб и подразделений организации, где они обсуждаются. Принятые решения оформляются протоколом с приложением перечня мероприятий, подлежащих выполнению по результатам проведенной ревизии. При незначительных нарушениях результаты ревизии могут быть реализованы сразу же после ее окончания. В этом случае к акту ревизии прилагается изданный в организации приказ (распоряжение), а также выписка из протокола производственного совещания.

3. Передача дел в судебно-следственные органы.

При выявлении недостач ценностей в крупных размерах и других уголовно наказуемых действий, требующих принятия срочных мер, в ходе ревизии составляется промежуточный акт, который по решению ревизующей организации передается следственным органам.

4. Принятие ревизующей организацией по результатам ревизии решения в виде письма, распоряжения, приказа, постановления или передача дел в судебно-следственные органы.

По результатам ревизии руководителем ревизионной группы разрабатываются выводы и предложения. В выводах дается оценка нарушений, установленных ревизией, и излагаются, в чем конкретно состоит вина должностных лиц. Предложения должны основываться на выводах, быть конкретными и четкими, в них следует указывать, что должно быть сделано и каким путем, кто является ответственным, и сроки выполнения.

Выводы и предложения по результатам ревизии представляются руководителю организации, назначившей ревизию. Он рассматривает результаты ревизии и принимает решение по устранению недостатков и нарушений, возмещению материального ущерба, привлечению к ответственности виновных лиц, которое может быть оформлено в виде:

· Письма, которое адресуется ревизуемой организации и до сведения подведомственных организаций не доводится; в нем содержит перечень основных недостатков в деятельности ревизуемой организации по результатам ревизии и необходимые меры по их устранению.

· Распоряжения, содержащего меры, обязательные для выполнения, и оформляемого в случае выявления незначительных недостатков в деятельности организации, не являющихся причиной материального ущерба.

· Приказа, оформляемого, если выявлены серьезные нарушения, требующие наложения на виновных лиц взысканий и привлечения их к ответственности; его содержание доводится до сведения всех подведомственных организаций.

· Постановления, содержащего принципиальные направления совершенствования контрольно-ревизионной работы и сохранности имущества подведомственных организаций.

· Передача дел в судебно-следственные органы - имеет целью возмещение материального ущерба и привлечение к уголовной ответственности виновных лиц.

Контроль за выполнением решений по материалам ревизии может осуществляться следующими способами:

· Получение письменных отчетов об исполнении предложений по результатам ревизии посредством средств связи: телефона, факса.

· Проверка исполнения решений по данным отчетности и другим материалам, представляемым в ревизующую организацию.

· Вызов руководителя (специалистов) организации с отчетом об исполнении решений.

· Проверка на месте, осуществляемая ревизорами.

· Проверка в ходе следующей ревизии и отражение ее результатов в основном акте ревизии.

2.7 Содержание акта по результатам ревизии по требованию следственных органов

В случае выявления ревизорами признаков преступления материалы ревизии передаются правоохранительным органам и могут служить основаниям для возбуждения уголовного дела.

В то же время следственные органы могут прибегать к организации ревизии во время расследования преступлений в сфере финансово-хозяйственной деятельности организации.

Порядок проведения ревизии по требованию следственных органов регламентируется предписаниями следственных работников.

Судебно-следственные органы направляют постановление органам ревизионного контроля, на основании которого издается приказ (распоряжение) о назначении ревизии. В постановлении указываются суть дела, объем ревизии, период ревизии, сроки ревизии, перечень вопросов, подлежащих проверке.

Задание следственных органов принимается в качестве программы ревизии, а план ревизии разрабатывается в строгом соответствии с поставленными вопросами.

Для ревизии, проводимой по требованию следственных органов, предусмотрена более сокращенная структура акта. Акт оформляется так, чтобы он содержал четкие и прямые ответы на поставленные вопросы. Обязательно присутствие материально ответственных лиц, деятельность которых проверяется.

Основанием для записи в акте ревизии могут служить только данные и факты проверенные и подтвержденные:

· первичными документами и учетными регистрами;

· встречными проверками;

· результатами инвентаризации;

· контрольными обмерами;

· результатами экспертиз и т.п.

Не могут быть включены в акт ревизии показания должностных и материально ответственных лиц, а также предположение ревизора.

Не могут служить основанием для записи в акт ревизии объяснительные, так объяснения не является доказательством, а лишь способствует выяснению каких-либо обстоятельств.

Факты недостач отражаются в такой последовательности:

· период работы материально ответственного лица;

· дата подписания договора о материальной ответственности;

· период образования недостачи;

· документы, подтверждающие недостачу;

· последствия.

Передаваемые в следственные органы материалы должны содержать:

· сопроводительное письмо;

· акт ревизии;

· подлинные документы и промежуточные акты ревизии;

· заключение экспертиз;

· объяснительные записки должностных лиц;

· заключение ревизора по объяснительной записке.

Если виновные лица в объяснительной записке не дают прямых ответов по существу нарушений, то ревизором вручаются им вопросы в виде теста. При отказе дать такие объяснения составляется отдельный документ ревизором.

Вопрос о виновности должностного лица решают только следственные органы.

2.8 Права и обязанности ревизора

Работа ревизора требует добросовестности, точности, аккуратности и профессиональной компетентности. Основной служебной обязанностью ревизора является качественное и своевременное проведение ревизий и проверок. Права и обязанности ревизора прописаны в должностной инструкции.

Ревизор имеет право:

· проверять в ревизуемой организации денежные, бухгалтерские и другие первичные документы, наличие денег, ценностей и ценных бумаг у кассира и подотчетных лиц, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерскую, статистическую и оперативную отчетность, сметы, планы и другие документы по производственной и финансово-хозяйственной деятельности ревизуемой организации, знакомиться с приказами и распоряжениями должностных лиц ревизуемой организации, а также с протоколами совещаний;

· требовать от должностных лиц проверяемой организации все необходимые документы, справки, расчеты, заверенные копии отдельных документов для приобщения их к акту ревизии, устные и письменные объяснения по возникающим в ходе ревизии вопросам;

· осматривать объекты строительства, территорию, склады и другие производственные, хозяйственные и служебные помещения, строения, места хранения оборудования; проверять наличие, состояние и сохранность имущества, товарно-материальных ценностей у материально ответственных лиц; требовать проведения полной или частичной инвентаризации основных фондов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и расчетов;

· в необходимых случаях опечатывать сейфы, кассы и кассовые помещения, склады, кладовые, архивы и другие места хранения материальных ценностей и документов; при этом печать (пломбир) должна находиться у ревизора, а ключи - у материально ответственного лица;

· проводить контрольные обмеры выполненных строительно-монтажных работ и незавершенного строительного производства (или требовать от руководителей организации их проведения); проверять качество выполненных строительно-монтажных работ и выпускаемой промышленной продукции, соблюдение норм расхода и правильность списания сырья, материалов, топлива, электроэнергии и других материальных ценностей, а также норм естественной убыли при транспортировке и хранении материальных ценностей, полноты оприходования выпускаемой готовой продукции, в случае необходимости привлекать для этих целей через сторонние организации соответствующих специалистов;

· проводить контрольные запуски сырья и материалов в производство, контрольные анализы содержания сырья и материалов в готовой продукции, технические испытания;

· обращаться с запросами к другим организациям (независимо от их ведомственной подчиненности) и лицам, не состоящим в штате ревизуемой организации, по вопросам ревизии (о расчетах, взаимных поставках, подлинности подписей и т.д.); знакомиться с подлинными документами, находящимися в банковских учреждениях и других организациях, связанных с деятельностью ревизуемой организации, или запрашивать и получать справки и заверенные копии документов, связанных с операциями ревизуемой организации; в случае необходимости проверять в других организациях с их согласия подлинность выявленных в процессе ревизии сомнительных счетов, актов и прочих документов по совершенным расходам и операциям (встречные проверки) и правильность отдельных операций, связанных с деятельностью ревизуемой организации;

· производить с ведома следственных органов, а при крайней необходимости самостоятельно изъятие подлинных документов, вызывающих сомнение или подтверждающих выявляемые факты подделок, подлогов и других злоупотреблений;

· при выявлении хищений, подлогов и других видов злоупотреблений, с разрешения руководителя, назначившего ревизию (или с последующим ему докладом), передавать на месте материалы ревизии следственным органам для расследования и привлечения к ответственности лиц, допустивших эти злоупотребления;

· требовать от руководителя ревизуемой организации немедленного отстранения этих лиц от работы, связанной с материальной ответственностью; принимать меры к возмещению причиненного ущерба в соответствии с положением о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный ревизуемой организации;

· пользоваться всеми видами связи для взаимодействия по делам ревизии с вышестоящей организацией и другими организациями, а также служебной пересылкой корреспонденции, имеющимися у ревизуемой организации транспортными средствами для передвижения по объектам с целью их обследования;

· проверять и рассматривать жалобы и заявления по вопросам ревизии;

· обжаловать решения, принятые по акту ревизии.

Ревизор при осуществлении ревизий и проверок обязан:

· знать действующее законодательство, нормативно-правовые материалы, относящиеся к деятельности ревизуемой организации, и строго ими руководствоваться в своей практической работе;

· владеть всем комплексом способов и приемов контрольно-ревизионной работы;

· подготовить план работы группы и программу для каждого участника ревизии и обеспечить рациональную организацию работы;

· поставить в известность о факте ревизии руководителя ревизуемой организации, сообщить о задачах ревизии, в ходе ревизии информировать его об отдельных выявленных недостатках и нарушениях для принятия мер к их устранению в период проведения ревизии;

· точно и объективно освещать в акте ревизии все выявленные факты недостатков, неправильного составления или умышленного искажения бухгалтерской и другой отчетности, нарушения сметно-финансовой и штатной дисциплины, излишеств в расходовании средств; обязательно подтверждать все обнаруженные факты документами или ссылками на них, а также требовать объяснения от виновных лиц;

· объективно освещать выявленные ревизией (проверкой) факты нарушений и злоупотреблений с указанием виновных лиц, размера причиненного материального ущерба и причин вскрытых нарушений и злоупотреблений;

· оказывать помощь работникам ревизуемой организации в устранении вскрытых недостатков и допущенных нарушений, объяснять действующие положения, если ошибки и недостатки в работе были допущены в результате их незнания;

· в случае установления фактов недостач и хищений, нарушений законности, требующих принятия срочных мер по привлечению виновных к ответственности, ревизор по согласованию с руководителем ревизующего органа должен незамедлительно поставить об этом вопрос перед руководителем ревизуемой организации;

· проверить выполнение решения по результатам предыдущей ревизии и отразить в акте полноту и своевременность его выполнения;

· соблюдать конфиденциальность в отношении информации, полученной в ходе ревизии;

· следить за безопасностью и в случае возникновения опасности немедленно покинуть ревизуемый объект.

Ревизорам не предоставлены административные права. Они не могут давать обязательных распоряжений работникам ревизуемых организаций, требовать наказания за их неправильные действия. Они обязаны указывать на необходимость устранения выявленных нарушений законности, а также возмещения материального ущерба.

Ревизор несет ответственность в установленном порядке за:

· несвоевременность, неполноту и ненадлежащее качество проводимой ревизии;

· необъективность освещения результатов ревизии;

· полное или частичное сокрытие обнаруженных нарушений и злоупотреблений или их занижение;

· неправильность и необоснованность выводов по результатам ревизии;

· использование служебного положения в корыстных целях;

· досрочное разглашение результатов ревизии, которые впоследствии не подтвердились или их разглашение привело к уничтожению улик, а также несвоевременному и некачественному исследованию хозяйственных операций.

2.9 Права и обязанности лиц, служебная деятельность которых проверяется

Права, обязанности и ответственность руководителя организации закрепляются в уставе организации, а руководителей подразделений организации - в положениях о подразделении.

Руководитель ревизуемой организации в ходе ревизии обязан:

· создавать необходимые условия для работы ревизионной группы;

· до окончания проверки или ревизии принять меры к устранению выявленных нарушений;

· обеспечить сбор актива для обсуждения результатов ревизии и принять меры к устранению выявленных недостатков и к недопущению их в дальнейшем.

Права, обязанности и ответственность должностных лиц определяется должностными инструкциями, разработанными на основании типовых должностных инструкций и утвержденными руководителем организации.

Должностные лица, служебная деятельность которых проверяется, по требованию ревизора обязаны:

· готовить к ревизионной проверке документы согласно определенному перечню;

· оказывать сотрудникам ревизионной группы содействие в осуществлении ими своих функций, создавать условия для своевременного и полного проведения ревизии;

· предъявлять для проверки учетные регистры, денежные средства и товарно-материальные ценности;

· давать разъяснения и объяснения в устной и письменной форме по вопросам, имеющим отношение к проводимой ревизии или проверке;

· оперативно устранять выявленные при проведении ревизии нарушения порядка ведения бухгалтерского учета и составления отчетности;

· не предпринимать никаких действий с целью ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении ревизии.

Права сотрудников ревизуемой организации, деятельность которых проверяется:

· присутствовать при инвентаризации вверенных им ценностей, контрольных запусках сырья и материалов в производство, контрольных обмерах, осмотрах складов и хранящихся в них материальных ценностей;

· знакомиться с актами ревизий и проверок, относящихся к их служебной деятельности, и представлять в письменной форме объяснения и возражения по ним;

· знакомиться со всеми документами и отчетами, послужившими основанием для выводов о допущенных проверяемыми лицами недостатках в работе, нарушениях или злоупотреблениях, а также произведенными расчетами сумм подлежащего возмещению материального ущерба;

· представлять ревизору подлинные документы и другие материалы в оправдание своих действий.

Должностные лица несут ответственность:

· за преднамеренное искажение фактов и обстоятельств, в результате чего ревизору не представилось возможным установить истинное содержание хозяйственной операции и реальный размер причиненного организации ущерба;

· за невыполнение требований ревизора о представлении для проверки материальных ресурсов, документов, учетных регистров, отчетов и объяснений.

Контрольные вопросы:

1. Дайте определение ревизии.

2. Каковы основные задачи ревизии?

3. Какие виды ревизии Вы знаете, охарактеризуйте их.

4. Каков порядок проведения ревизии?

5. Каково обычно время проведения ревизии?

6. Укажите источники ревизии.

7. Как оформляются результаты ревизии?

8. Структура и содержание акта комплексной ревизии.

9. Как принимаются меры по устранению выявленных недостатков и возмещению ущерба?

10. Каковы права и обязанности ревизора?

Глава 3. МЕТОДИЧЕСКИЕ ПРИЕМЫ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО И ФАКТИЧЕСКОГО КОНТРОЛЯ

3.1 Классификация приемов контроля

Метод финансово-хозяйственного контроля характеризуется использованием общенаучных методических приемов исследования объектов контроля и собственных конкретно-научных эмпирических методических приемов экономического исследования.

Методические приемы контроля принято подразделять на документальные и фактические.

Методические приемы документального контроля, с точки зрения их практического применения, целесообразно сгруппировать следующим образом:

1. Приемы проверки отдельного документа.

2. Приемы проверки нескольких документов по однотипным или взаимосвязанным хозяйственным операциям.

3. Приемы проверки системных бухгалтерских записей (рис. 10).

Среди наиболее известных приемов фактического контроля следует выделить следующие:

Инвентаризация.

Осмотр.

Обследование.

Наблюдение.

Подтверждение.

Выпуск контрольной партии продукции.

Контрольный запуск сырья в производство.

Контрольная покупка.

Лабораторный анализ качества товаров, сырья и готовой продукции.

Контрольные обмеры.

Экспертная оценка.

Проверка соблюдения трудовой дисциплины и фактического использования рабочего времени.

Получение устных и письменных объяснений, справок и ответов на заранее разработанные анкеты и др.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 10. Классификация приемов контроля

Знание и умение применения основных приемов существенно повышает эффективность контроля.

3.2 Приемы проверки отдельного документа

Все хозяйственные операции и факты хозяйственной жизни у экономических субъектов должны быть документированы. Проверяющий работает с первичными документами, учетными регистрами, формами отчетности и т.д.

Методическими приемами проверки отдельного документа являются:

· Формальная проверка.

Документы изучаются в целях выявления дефектов в их оформлении: устанавливается правильность заполнения реквизитов и наличие неоговоренных исправлений, уточняется подлинность подписей должностных лиц, соответствие документа действующей типовой форме. В кассовых и банковских документах исправления вообще не допускаются. Само наличие исправлений на других участках работы уже может служить сигналом недоброкачественности того или иного соответствующего документа. Такие реквизиты, как подписи, печати, штампы, при необходимости можно сопоставить с реквизитами на других документах, составленных ранее или позднее.

· Арифметическая проверка.

Данный прием применяется для определения правильности в документах подсчетов и выявления злоупотреблений, завуалированных путем арифметических действий. Арифметическая проверка состоит в пересчете результатов таксировки, общих итогов, взаимоувязки начислений и удержаний, скидок и т.д.

· Нормативно-правовая проверка.

Это проверка хозяйственных операций с точки зрения их соответствия различным нормативам, инструкциям, положениям, действующим законам. Сущность и объем такой проверки во многом зависит от типа проверяемой операции и необходим для исследования причин отклонений.

· Проверка на действительность хозяйственной операции (в неискаженных объемах) или фактов экономической деятельности.

3.3 Критерии доброкачественности документов. Понятие подлога

Документы могут быть либо доброкачественным, либо недоброкачественными, и частные задачи проверяющего нередко состоят в выявлении недоброкачественных документов с целью их последующего анализа и определения последствий их использования.

Для классификации документов по качественным признакам используют три критерия доброкачественности документов:

1. Формальный критерий.

Любой доброкачественный документ должен быть составлен по определенной форме. В России широко используются типовые межведомственные формы различных первичных документов. В документе должны быть заполнены все реквизиты.

2. Критерий законности.

Хозяйственная операция, отраженная в документе, должна быть законна по своему содержанию, быть санкционированной в установленном порядке ответственными должностными лицами.

3. Критерий действительности.

Документ должен отражать содержание именно той хозяйственной операции, для которой он был создан, причем отражать это содержание в неискаженном виде относительно объемов, даты, участвующих в хозяйственной операции сторон или лиц и т.д.

Документы, не отвечающие хотя бы одному из перечисленных критерий, являются недоброкачественными.

Недоброкачественные документы в свою очередь могут быть подразделены на две группы.

1. Документы, недоброкачественные по форме.

Они отражают реальные хозяйственные операции в неискаженном виде и объеме. Однако среди них могут быть:

· неправильно оформленные, например, с использованием не типовой межведомственной формы, а той формы, которая применяется только в данной организации;

· неоформленные или недооформленные, например, без указания определенных реквизитов, обязательных для данного типа документов.

2.Документы, недоброкачественные по существу.

Они могут отражать такую информацию, которая в конечном счете оказывает существенное воздействие на достоверность финансовых результатов, среди них могут быть:

· недоброкачественные документы, содержащие случайные ошибки или даже незаконные операции, например совершенные по незнанию;

· содержащие признаки материального или интеллектуального подлога.

Материальный подлог содержат документы, в которых имеются подделки определенной части информации. Например, неправильные арифметические подсчеты, подделка подписи, исправление даты и т.п.

Интеллектуальный подлог содержат такие документы, которые составлены и оформлены верно, но которые содержат заведомо ложную информацию.

Подложные документы, содержащие заведомо ложные сведения, подразделяются на полностью или частично бестоварные (безденежные). Документ, которым оформлено движение каких-либо материальных ценностей, их поступление или расход, в то время как эти ценности похищены (проданы) или остались без движения, называется бестоварным.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис 11. Классификация бухгалтерских документов качественным признакам

В случаях выявления таких документов проверяющий обязан использовать все имеющиеся в его распоряжении средства для самой тщательной проверки по существу и этих документов, и отраженных в них хозяйственных операций.

3.4 Приемы проверки документов по однотипным или взаимосвязанных операциям

Среди приемов проверки небольших документов по однотипным или взаимосвязанным хозяйственным операциям различают: встречную проверку и взаимную сверку.

Встречная проверка - сопоставление двух различных вариантов одного и того же документа (а при необходимости и других взаимосвязанных с проверяемой хозяйственной операцией документов), а также учетных регистров, которые находятся в двух различных организациях либо даже в двух различных подразделениях одной и той же организации.

Встречная проверка может быть полезной для выявления следующих злоупотреблений:

· полное или частичное недооприходование товарно-материальных ценностей и денежных средств, полученных от другой стороны, участвующей в хозяйственной операции;

· присвоение выручки от реализации товаров, работ и услуг, в том числе и сдаваемой в банк;

· наличие полностью или частично бестоварных операций;

· излишнее списание товарно-материальных ценностей и денежных средств.

Взаимная сверка - сопоставление различных по своему наименованию и характеру документов, в которых отражаются различные аспекты одной и той же или нескольких взаимосвязанных операций.

Взаимная сверка позволяет выявить:

· полностью или частично бестоварные или безденежные операции;

· участие в торгово-хозяйственной деятельности неучтенных товаров;

· создание неучтенных излишков различных материалов, сырья, товаров и тары, а также других ценностей с целью дальнейшего оформления подложных документов об их реализации или приобретении (с присвоением самих ценностей или их денежного эквивалента);

· создание неучтенных излишков готовой продукции либо необоснованного начисления и выплаты заработной платы;

· составление подложных бухгалтерских проводок либо проводок, не подтвержденных оправдательными первичными документами.

3.5 Приемы проверки системных бухгалтерских записей

Приемами проверки системных бухгалтерских записей являются: контрольное сличение, восстановление натурально-стоимостного учета, хронологическая проверка, прослеживание, обратная калькуляция, аналитические процедуры, подготовка альтернативного баланса.

Сущность контрольного сличения состоит в проверке главным образом количественной информации о движении однородных ценностей за межинвентаризационный период.

При помощи этого методического приема документального контроля можно выявить определенные противоречия в учетной информации, которые являются признаками возможных злоупотреблений или существенных недочетов в работе материально ответственных лиц или членов рабочих инвентаризационных комиссий.

При помощи контрольного сличения можно выявить злоупотребления персонала и руководства организации, которые связаны:

1. С созданием неучтенных излишков отдельных видов товарно-материальных ценностей в результате:

· недооприходования части поступающих товарно-материальных ценностей;

· излишнего списания части товарно-материальных ценностей под видом документированного расхода;

· неправомерного оформления пересортицы.

2. С манипулированием ценами при верной количественной информации о движении однородных ценностей в результате:

· занижения цен на получаемые товары;

· завышения цен на отпускаемые и списываемые товары.

3. С сокрытием части выручки, полученной от населения за реализацию товарно-материальных ценностей.

Вместе с тем контрольное сличение имеет существенные недостатки:

· относительная трудоемкость и потребность использования наиболее квалифицированного персонала;

· технические трудности по выявлению злоупотреблений между датами инвентаризаций, поскольку материально ответственные лица имеют возможность определить примерное сбалансирование размеров прихода и документального расхода товарно-материальных ценностей.

Восстановление натурально-стоимостного учета как методический прием контроля применим, например, в организациях розничной торговли, которые ведут только суммовой учет. В других случаях этот прием может быть применим в тех организациях, которые обязаны вести количественный учет товарно-материальных ценностей, но слишком его запустили либо не ведут вовсе.

Применение данного приема позволяет собрать дополнительные свидетельства о признаках потенциальных злоупотреблений, выявить еще большее количество противоречий:

· количество отпущенных товарно-материальных ценностей превышает их максимально возможный остаток;

· документально оформлен такой расход товарно-материальных ценностей, которых вообще не могло быть в наличии.

Хронологическая проверка движения товарно-материальных ценностей и денежных средств состоит в том, что их остатки определяют не только на дату той или иной инвентаризации, но при необходимости - на каждую дату (на конец каждого дня) любого межинвентаризационного периода.

Применение приема хронологической проверки движения товарно-материальных ценностей и денежных средств позволяет выявить дополнительные свидетельства о противоречиях в учетных данных, например:

· количество отпущенных товарно-материальных ценностей на определенную дату превышает их максимально возможный остаток на момент отпуска;

· в отдельные даты документально оформлен расход еще не поступивших товарно-материальных ценностей;

· суммы выданных денежных средств в течение дня превышает их учетный остаток.

Прослеживание - прием, который чаще всего применяют для проверки нетипичных операций или фактов хозяйственной жизни, а именно: анализируется первичный документ, устанавливается его реальность, правильность обработки, переноса в учетный регистр и обоснованность бухгалтерской записи.

Обратная калькуляция - прием, в результате которого контролируется обоснованность применяемых норм выработки, норм расхода сырья и материалов и расценок.

Аналитические процедуры - прием контроля, заключающийся в сопоставлении планово-нормативных показателей с фактическими результатами хозяйственных операций и выявлении отклонений, например, планов товарооборота, реализации продукции и т.п.

Подготовка альтернативного баланса. Например, баланса сырья, материалов и выхода продукции, что позволяет выявить отклонения от нормативного расхода сырья, материалов, выхода продукции (выполнения работ, оказания услуг) и тем самым убедиться в достоверности исчисленного финансового результата.

3.6 Инвентаризация как прием фактического контроля

Правила проведения инвентаризации и оформления ее результатов определяются Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств [22].

Руководители организаций несут ответственность за правильное и своевременное проведение инвентаризации.

Основными задачами инвентаризации являются:

· контроль сохранности активов и действий должностных лиц;

· обеспечение достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности;

· проверка соблюдения правил и условий хранения и использования ценностей;

· выявление устаревших и неиспользуемых ценностей;

· проверка реальности стоимостной оценки имущества.

Для правильной постановки инвентаризационной работы организации создают постоянно действующую инвентаризационную комиссию и рабочие инвентаризационные комиссии.

Объектами инвентаризации являются следующие объекты бухгалтерского учета:

· основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, материально-производственные запасы, денежные средства и дебиторская задолженность;

· кредиторская задолженность, обязательства перед банками по полученным кредитам и иными заимодавцами по полученным заемным средствам;

· имущество, не принадлежащее организации, но учитываемое по условиям договора или по законодательству за балансом, включая различные финансовые обязательства - полученные и выданные.

Выделяют следующие виды инвентаризаций (рис. 12).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 12. Виды инвентаризаций

Плановые инвентаризации производятся в соответствии с планом контрольно-ревизионных работ органа внутрихозяйственного контроля, например, ревизионной комиссии, и учетной политики организации, а также когда проведение инвентаризации обязательно согласно законодательству. К плановым инвентаризациям относятся также и ежегодные инвентаризации, проводимые перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. В таблице 2 систематизированы общепринятые сроки проведения плановой инвентаризации.

Таблица 2. Сроки проведения плановой инвентаризации имущества и обязательств организации

Объекты инвентаризации	Рекомендуемые сроки проведения инвентаризации
Основные средства	Не менее одного раза в три года перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года
Капитальные вложения	Не менее одного раза в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 декабря отчетного года
Незавершенное производство	Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года
Библиотечные фонды	Не менее одного раза в пять лет перед составлением бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года
Незавершенный капитальный ремонт и расходы будущих периодов	Не менее одного раза в год
Полуфабрикаты собственного производства	В сроки, устанавливаемые руководителем организации
Нефть и нефтепродукты	Не реже одного раза в месяц
Товары, готовая продукция, сырье и прочие материальные ценности	Не менее одного раза в год перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, но не ранее 1 октября отчетного года
Денежные средства, денежные документы, ценности и бланки строгой отчетности	Не менее одного раза в квартал
Расчеты с банками	По мере получения выписок банков, по переданным в банк на инкассо расчетным документам - на 1-е число каждого месяца
Расчеты по налогам и сборам	Не менее одного раза в квартал
Расчеты с дебиторами и кредиторами	Не менее двух раз в год
Другие статьи баланса	На 1-е число месяца, следующего за отчетным годом

Внеплановые инвентаризации проводятся внутренними ревизорами ревизионной комиссии, инвентаризационной комиссией организации при выявлении фактов нарушения законодательства.

При полной инвентаризации проводится проверка в натуре всего имущества организации и ее обязательств на определенную дату, например, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Частичной инвентаризацией является проверка в натуре объектов определенных видов, например, инвентаризация материалов на складе.

Обязательная инвентаризация проводится в обязательном порядке в соответствии с законодательством РФ (рис. 13), инициативная - по решению руководства организации.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис 13. Случаи обязательного проведения инвентаризации

Натуральная инвентаризация состоит в непосредственном наблюдении объектов и определения их количества, а документальная - в проверке документального подтверждения их наличия.

Этапы проведения инвентаризации:

1. Подготовительный этап. Руководителем организации издается приказ (распоряжение) о проведении инвентаризации (Приложение И). После инструктажа членов комиссии пломбируются места хранения ценностей, проверяется исправность весоизмерительных приборов, получаются последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы и отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Председатель комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к регистрам (отчетам), с указанием «До инвентаризации на «____» (дата)».

2. Основной этап. Проводится непосредственная проверка фактических остатков при обязательном участии материально ответственных лиц. Наличие ценностей определяется путем подсчета, взвешивания, обмера. Помещения во время перерывов в работе комиссий опечатываются.

Сведения о фактическом наличии имущества и реальности финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи (рис.14).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис 14. Документальное оформление результатов инвентаризации

3. Таксировочный этап. В инвентаризационные описи (Приложение Е) вносятся денежные оценки имущества по данным первичных документов и бухгалтерского учета.

4. Аналитический этап. Сопоставляются полученные фактические данные с данными бухгалтерского учета, выявляются расхождения (излишки, недостачи, недооценка и пр.), которые отражаются в сличительных ведомостях, например, ф. № ИНВ-18 «Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов», ф. № ИНВ-19 «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей» (Приложение Ж). Инвентаризационная комиссия должна выявить причины расхождений и предложить способы отражения в учете результатов инвентаризации.

Методическими указаниями [22] установлено, что по окончании инвентаризации могут проводиться по решению руководителя организации контрольные проверки с целью установления правильности проведения инвентаризации. Их проводят с участием членов инвентаризационной комиссии и материально ответственных лиц до открытия доступа в помещение, где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок оформляются ф. № ИНВ-24 «Акт о контрольной проверке правильности проведения инвентаризации ценностей» (Приложение Д) и регистрируются в «Журнале учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации» ф. № ИНВ-25.

5. Заключительный этап. Проводится заседание инвентаризационной комиссии, на котором подписывается ф. № ИНВ-26 «Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией», в которой обобщаются результаты аналитического этапа инвентаризации. Ведомость подписывает руководитель и главный бухгалтер одновременно с изданием приказа (распоряжения) об утверждении результатов инвентаризации. Материалы инвентаризации передают в бухгалтерию, а приказ служит основанием для внесения в регистры бухгалтерского учета соответствующих записей, а также для привлечения виновных лиц к административной ответственности. При необходимости составляются заявления в правоохранительные органы и иски в судебные органы.

Для повышения действенности инвентаризации практикуются и контрольные проверки (перепроверки) ее материалов. Их нередко проводят с участием ревизоров, хотя чаще с участием членов рабочих инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц по окончании инвентаризации, но обязательно до открытия склада (кладовой, секции и т.п.), где производилась инвентаризация. При этом проверяются наиболее ценные и пользующиеся повышенным спросом ценности, значащиеся в описи. Результаты контрольных проверок инвентаризаций оформляются актом. Учет проводимых контрольных проверок ведется бухгалтерией в «Книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации» (Приложение Г).

В ряде случаев материалы инвентаризации уточняются при помощи других приемов фактического контроля, таких, как осмотр, обследование и др., а также при помощи методических приемов документального контроля: контрольного сличения, хронологической поверки и др.

Выявленные итоговые результаты инвентаризации имеют количественное и стоимостное выражение.

Порядок регулирования инвентаризационных ризниц зависит от характера и причин выявленных излишков или недостач, потерь и порчи ценностей.

Ревизующие обращают внимание на обоснованность и законность списания естественной убыли, порчи и недостач, взаимного зачета недостач и излишков. Для этого они исследуют расчеты естественной убыли, акты на порчу, бой, лом, сличительные ведомости, инвентаризационные описи по результатам инвентаризаций, объяснения материально ответственных лиц.

Окончательные заключения и предложения по результатам инвентаризации выносит и утверждает на своем заседании постоянно действующая инвентаризационная комиссия. Как правило, в протоколе такого заседания отражается следующая информация:

· подробные сведения о причинах и виновниках недостач, потерь и излишков;

· меры, принятые по отношению к виновным лицам;

· предложения по регулированию расхождений фактического наличия ценностей против данных бухгалтерского учета.

Предложения о возможности взаимного зачета пересортицы готовит рабочая инвентаризационная комиссия. Она представляет их на рассмотрение постоянно действующей инвентаризационной комиссии. А окончательное решение о взаимозачете обычно принимает руководитель организации. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения и со следующими ограничениями:

а) за один и тот же проверяемый период;

б) у одного и того же проверяемого лица;

в) в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования;

г) в тождественных количествах.

При пересортице часто возникают суммовые разницы (либо положительные, либо отрицательные), но взаимозачет этих разниц недопустим. На суммовую разницу, которая образовалась не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не может быть отнесена на виновных лиц. Если конкретные виновники пересортицы действительно не могут быть установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостача товаров сверх норм убыли.

При проведении инвентаризации необходимо учитывать специфику отдельных видов имущества и обязательств. Поэтому методика инвентаризации отдельных видов имущества и обязательств различна.

Порядок урегулирования расхождений на счетах бухгалтерского учета следующий:

· основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшееся в излишке, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и зачисляются как прочие доходы в состав финансовых результатов организации с последующим установлением причин и виновных лиц. В зависимости от вида имущества, оказавшегося в излишке дебетуется счет по учету данного вида имущества: 07 «Оборудование к установке; 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 50 «Касса» и др. и кредитуется счет 91-1 «Прочие доходы»;

· убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки производства. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм. Недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относится на виновных лиц;

· в случаях, когда виновники не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, выявленные убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации.

Для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей предназначен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», по дебету которого учитываются:

· по недостающим (похищенным) или полностью испорченным товарно-материальным ценностям - их фактическая себестоимость;

· по недостающим или полностью испорченным основным средствам - их остаточная стоимость;

· по частично испорченным ценностям - сумма определившихся потерь.

При выявлении в процессе инвентаризации отклонений фактического наличия ценностей (включая денежные средства) от учетных данных на счетах делают следующие записи:

Хозяйственные операции	Дебет счета 94 в кредит счетов
Отражается недостача ценностей, ранее отраженных как отгруженные	45 «Товары отгруженные»
Отражена недостача денежных средств в кассе	50 «Касса»
Отражена недостача или порча материалов, товаров, готовой продукции	10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»
Недостачи и порча незавершенного строительства, в том числе оборудования, не требующего монтажа	08 «Вложения во внеоборотные активы»
Остаточная стоимость недостающих основных средств	01-2 «Выбытие основных средств»
Списываются суммы НДС по похищенным и испорченным ценностям, принятым к учету, но не оплаченным	19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражается:

Хозяйственные операции	Кредит счета 94 в дебет счетов
Списание недостач и потерь товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли на затраты организации	20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»
Суммы выявленных недостач и потерь, подлежащих взысканию с виновных лиц	73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
Суммы недостач, которые признаны прочими расходами организации из-за отсутствия виновников, а также сумм, во взыскании которых отказано судом	91-2 «Прочие расходы»
Сторнирована сумма потерь, отнесенных на материально ответственное лицо из-за отказа суда удовлетворить претензию	73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
Отражаются суммы потерь организации от стихийных бедствий	99 «Прибыли и убытки»

В случае возмещения материально ответственным лицом в денежной форме потерь и недостач: Дебет счета 50 «Касса» Кредит счета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба».

Если в текущем году выявлены недостачи ценностей, относящиеся к прошлому году, и суммы недостач признаны материально ответственным лицом или вынесено решение суда о взыскании их с виновника, делаются записи: Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов». Одновременно производится запись на сумму недостачи, отнесенную на материально ответственное лицо: Дебет счета 73-2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» Кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По мере погашения сумм недостачи виновным лицом: Дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическими данными и данными бухгалтерского учета отражаются на бухгалтерских счетах в соответствии с п. 5 ст. 8 ФЗ «О бухгалтерском учете» [7]. Результаты инвентаризации отражаются в учете и отчетности того месяца, в котором закончена инвентаризация, а по инвентаризации, проводимой перед составлением годовой бухгалтерской отчетности - в годовом бухгалтерском отчете.

3.7 Другие методические приемы фактического контроля

Наблюдение проверяющего. Если это опытный и высококвалифицированный специалист, то такие наблюдения практически длятся в ходе всей проверки. Однако это не значит, что все результаты наблюдений будут использованы. Часть из них может служить толчком для применения других методических приемов, например, подтверждения, встречной проверки и т.д.

Наблюдения могут быть самого разнообразного характера, а потому выделить и исследовать типичное наблюдение невозможно.

Подтверждение - процедура, в ходе которой проверяющий получает письменные подтверждения от третьих лиц о реальности остатков на счетах денежных средств, счетов расчетов, счетов дебиторской и кредиторской задолженности и убеждается в правильности (неправильности) числящейся задолженности, сумме на счете в банке и т.д.

Осмотр как методический прием контроля применяют материально ответственные лица перед принятием в подотчет определенных товарно-материальных ценностей.

При осмотре, проверяющий, как правило, самостоятельно определяет не только количество и сущность тех элементов осматриваемого объекта, которые его могут заинтересовать исходя из цели проверки, но даже определяет и саму необходимость документального оформления результатов осмотра. Дополнительно полученная при осмотрах информация сопоставляется затем с содержанием хозяйственных договоров, счетов, сертификатов качества товаров, бухгалтерских документов и записей и т.д. По материалам такого осмотра в зависимости от полученных результатов могут корректироваться определенные учетные данные, выставляться претензии и передаваться дела в суд, арбитражный суд, прокуратуру и другие правоохранительные структуры.

Обследование - это непосредственное изучение компетентными работниками определенных объектов хозяйственной системы. Однако при обследовании чаще осуществляется документирование важной информации об их выявленных дополнительных особенностях. Это могут быть акты, протоколы и другая подобная документация.

Спектр обследуемых вопросов в различных хозяйственных системах может широко варьироваться, например:

· по кассовому хозяйству в программу могут быть включены многие технические вопросы и изучение особенностей эксплуатации контрольно-кассовых машин;

· по складскому хозяйству - вопросы его состояния, охраны и сигнализации, а также складского учета товаров, правильности применения цен реализации;

· по организации обслуживания покупателей - от соблюдения ассортиментного минимума и качества товаров до правильности применения цен реализации;

· по персоналу - от соблюдения сотрудниками правил санитарии до организации и эффективности материальной ответственности, отсутствия фактов их судимости в прошлом за недостачу товарно-материальных ценностей и финансовые злоупотребления.

Контрольная покупка. Это специальный, по особой программе организованный методический прием фактического контроля, потенциально позволяющий определить правильность и законность отпуска товаров покупателям и расчетов с ними в условиях непосредственного совершения указанных хозяйственных операций. Контрольная покупка призвана способствовать выявлению и документальной фиксации фактов обмана покупателей, нарушения продавцами лицензионных правил торговли и др.

Лучше, если контрольная покупка осуществляется с соблюдением следующих условий:

· групповой (коллективный) метод проверки, т.е. ее проведение не одним человеком, а группой из 2-4 человек;

· предварительное наблюдение за тем, каковы навыки работы продавцов по отпуску товара и каковы - кассиров-контролеров по расчетам с покупателями, как именно работники соблюдают правила торговли;

· проверке должны быть подвергнуты не только фактически отпущенные, но и уже расфасованные, подготовленные к отпуску товары, находящиеся в торговом зале;

· документальное оформление факта и имеющих отношение к делу подробностей контрольной покупки на заранее подготовленных для этой цели бланках.