Особливості проведення судово-економічної експертизи у ході розслідування злочинів, вчинених суб’єктами господарювання з ознаками фіктивності

Размещено на http://www.allbest.ru/

Університет державної фіскальної служби України

Особливості проведення судово-економічної експертизи у ході розслідування злочинів, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності

Володимир Лисенко Доктор юридичних наук, професор, професор кафедри кримінального процесу та криміналістики

Юрій Комишнюк Здобувач другого (магістерського) рівня вищої освіти, Навчально-наукового інституту права

м. Ірпінь, Україна

Анотація

Стаття присвячена проблемним питанням організації проведення судово-економічної експертизи під час розслідування злочинів, вчинених з використанням суб'єктів господарювання з ознаками фіктивності. Наведено погляди вчених, які досліджували дану проблематику і які дійшли висновків, що застосування спеціальних знань під час розслідування економічних злочинів є невід'ємною складовою процесу доказування в кримінальних провадженнях. Залучення експертів із спеціальними знаннями дає можливість краще зрозуміти економічну сторону діяльності суб'єктів господарювання і тим самим пришвидшити розслідування кримінальних правопорушень. Судово-економічна експертиза є самостійним джерелом доказів. Таке експертне дослідження дає можливість встановити ключові елементи фінансової діяльності суб'єкта господарювання, що, в свою чергу, сприяє ефективніше проводити досудове розслідування.

У статті наведено сучасний стан судово-економічної експертизи в Україні: завдання, які ставляться перед експертом; об'єкти які надаються для експертного дослідження; методи якими користуються експерти під час проведення даних експертиз тощо. Наведено приблизний перелік питань, які можуть ставитися перед експертом-економістом під час призначення експертизи. Даний перелік питань не є вичерпним і може змінюватися залежно від тієї інформації, яка цікавить суб'єкта ініціювання проведення даної експертизи. Визначено коло матеріалів, на основі яких експерт-економіст робить аналіз фінансової діяльності суб'єкта господарювання і формує висновок своєї діяльності.

Також в статті розглядається питання про те, що в зв'язку з розвитком комп'ютерних технологій, суб'єктам господарювання стало простіше зберігати і в той же час приховувати і знищувати інформацію бухгалтерського, податкового обліку і звітності, що в свою чергу ускладнює доведення вчинених кримінальних правопорушень.

Зазначено, що проведення судово-економічних експертиз можливе лише в спеціальних установах і відповідними експертами, які володіють знаннями необхідними для здійснення такого дослідження. Судово-економічна експертиза повинна проводитися на основі затверджених методик та законодавства України. Експерт який проводить дану експертизу несе персональну відповідність за правдивість і законність наданих висновків.

Ключові слова: судово-економічна експертиза; експерт-економіст; суб'єкт господарювання; звітність; методика; висновок експерта.

The article is dedicated to the problematic issues of organization the forensic-economic expertise activity during the investigation of crimes committed with the use of subjects management with signs of fictitiousness. Presented views of scientists who have studied this problems and reached conclusions that the using of special knowledge during investigation of economic crimes is an integral part of the process of proof in criminal proceedings. Involving experts with special knowledge makes it possible to better understand the economic side of the activities of business entities and thus to accelerate the investigation of criminal offenses. Forensic-economic expertise is independent source of evidence. Such expert research makes it possible to establish key elements of the financial activity of the entity, which in turn contributes to conduct pre-trial investigation more effectively.

The article presents modern moments of forensic-economic expertise in Ukraine: the tasks that are put before the expert; objects provided for expert research; methods used by experts during the conduct of these expertises. This is an approximate list of issues that may be referred to as an expert economist when appointing an expertise. This list of questions is not exhaustive and may vary depending on the information which is give interest for the subject of the initiation of this expertise. The range of materials on the basis of which the expert-economist makes an analysis of the financial activity of the subject of economic activity is defined and forms the conclusion of his activity.

Also, the article deals with the issue that in connection with the development of computer technology, economic entities have become easier to save and at the same time to conceal and destroy information about accounting, tax accounting and statement, which in turn complicates the proving of violations legislation of Ukraine.

It is noted that conducting forensic-economic examinations is possible only in special institutions by relevant experts who possess the knowledge necessary for such research. Forensic- economic expertise should be carried out on the basis of approved methods and legislation of Ukraine. An expert who conducts this exepertise is personally responsible for the truth and legitimacy of the findings.

Key words: forensic-economic exepertise; expert-economist; entity; statements; method; expert's conclusion.

Вступ

Постановка проблеми. Економічні злочини вчиняються суб'єктами господарювання під час здійснення ними своєї господарської діяльності і мають прояв у порушенні встановленого порядку ведення господарської діяльності. В основному сліди порушення такої діяльності знаходять відображення у відповідних документах, які, на перший погляд, є цілком законними господарськими угодами і результатами ведення бухгалтерського обліку і звітності. Суб'єкти господарювання з ознаками фіктивності досить часто вдаються до викривлення і фальсифікації інформації, яка стосується ведення їх господарської і економічної діяльності. У зв'язку з цим, для ефективного розслідування злочинів, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності, є застосування спеціальних знань через проведення судово- економічних експертиз, які спрямовані на пришвидшення розслідування кримінальних правопорушень і отримання необхідних доказів для доведення порушень правил здійснення господарській діяльності такими суб'єктами.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблеми протидії вчиненню кримінальних правопорушень в економічній сфері та фінансовій діяльності були предметом дослідження А. Ф. Волобуєва, В. Г. Гончаренка, В. К. Лисиченка, Г. А. Матусовского, Р. Л. Степанюка, С. С. Чернявського та ін. В той же час, попри значну кількість наукових праць, присвячених даній проблематиці, можна констатувати, що немає єдиного підходу до проведення експертиз під час розслідування економічних злочинів, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності.

Метою даної статті є з'ясування місця і особливостей проведення судово- економічної експертизи під час розслідування злочинів, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності.

Результати дослідження

На сьогодні практично кожне кримінальне провадження, яке пов'язане з розслідуванням економічних правопорушень, потребує застосування спеціальних економічних знань. Судово-економічна експертиза виступає засобом доказування у кримінальних провадженнях. Відповідно до норм Кримінального процесуального кодексу України (далі КПК України) доказування полягає у збиранні, перевірці та оцінці доказів із метою встановлення обставин, що мають значення для кримінального провадження (ч. 2 ст. 91). У кримінальному провадженні підлягають доказуванню: подія кримінального правопорушення; винуватість обвинуваченого у вчиненні кримінального правопорушення; вид і розмір шкоди завданої кримінальним правопорушенням; обставини, що є підставою для застосування до юридичної особи заходів кримінально-правового характеру тощо [1, ст. 91].

Збирання доказів здійснюється сторонами кримінального провадження шляхом проведення слідчих (розшукових) дій, витребування та отримання документів, відомостей, висновків експертів, висновків ревізій та актів перевірок, проведення інших процесуальних дій відповідно до норм КПК України (ч. 1 ст. 93) [1, ст. 93]. Отже, залучення експерта і проведення судових експертиз та отримання слідчим, судом, стороною захисту висновків експерта є одним із способів збирання доказів.

Доказами у кримінальному провадженні є фактичні дані, отримані у порядку передбаченому КПК України, на підставі яких слідчий, прокурор, слідчий суддя і суд встановлюють наявність чи відсутність фактів та обставин, що мають значення для кримінального провадження та підлягають доказуванню. Висновки експертів є процесуальними доказами поряд із показаннями, речовими доказами та документами (ст. 84 КПК України) [1, ст. 84]. З огляду на це, висновки судово-економічних експертиз, згідно позиції КПК України, є фактичними даними економічного характеру, на підставі яких слідчий, слідчий суддя та суд встановлюють наявність чи відсутність фактів і обставин, які мають істотне значення для кримінального провадження.

Під судово-економічною експертизою слід розуміти експертизу, яка проводиться експертом експертної установи на основі застосування спеціальних знань у сферах економіки, обліку, оподаткування та права з метою виконання завдань сторін кримінального провадження, слідчого судді та/або суду та має для правильного розслідування кримінального правопорушення. Результати проведення судової експертизи формуються у висновку експерта і мають доказове значення у кримінальному провадженні.

Предметом судово-економічної експертизи є встановлювані на підставі застосування спеціальних знань у галузі економіки, обліку та оподаткування фактичні дані (обставини) провадження про відображену у документах інформацію щодо зловживань у веденні бухгалтерського обліку і контролю, в організації виробництва, розподілу продукції; порушення методики і нормативів при плануванні, фінансуванні і кредитуванні господарської діяльності; заподіяння матеріальної шкоди господарській діяльності; приховування фактів, які спричиняють неефективність, збитковість та «тінізацію» діяльності суб'єкта господарювання тощо.

Виходячи з наведеного вище, експерт досліджує лише ті економічні, бухгалтерські та фінансові операції, які являють інтерес для органів досудового розслідування та суду і стосуються конкретного кримінального провадження. Поряд із цим експерт (у порядку експертної ініціативи (п. 4 ч. 3 ст. 69 КПК України) має право «викладати у висновку експертизи виявлені в ході її проведення відомості, які мають значення для кримінального провадження і з приводу яких йому не були поставлені запитання» [1, ст. 69].

Першочерговими завданнями експертного дослідження документів бухгалтерського, податкового облік і звітності є визначення:

документальної обґрунтованості розміру нестачі або надлишків товарно- матеріальних цінностей і грошових коштів, періоду і місця їх утворення;

документальної обґрунтованості оформлення операцій з одержання, зберігання, виготовлення, реалізації товарно-матеріальних цінностей, у тому числі грошових основних засобів, надання послуг;

документування обґрунтованості відображення в обліку грошових коштів, цінних паперів;

документальної обґрунтованості відображення в обліку операцій з нарахування та виплати заробітної плати, інших виплат;

відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку доходів і витрат за фінансово-господарськими угодами, що підлягають оподаткуванню податком на прибуток;

відповідності чинному законодавству відображення в податковому обліку податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Під час надання матеріалів для проведення судово-економічної експертизи сторона, яка ініціює її проведення, формує перелік питань для експерта, які мають бути ним розглянуті під час проведення такої експертизи. До орієнтованого переліку питань, які вирішуються у ході проведення експертизи, можна віднести:

Чи підтверджується документально встановлена за актом інвентаризації нестача (надлишки) грошових коштів у касі за певний період?

Чи підтверджується документально нестача товарно-матеріальних цінностей, встановлена за актом інвентаризації на підприємстві, за період роботи матеріально відповідальної особи (указуються кількісні та вартісні показники)?

Чи підтверджується документально нестача основних засобів (зазначаються назва організації, кількісні й вартісні показники)?

Чи обґрунтовано відшкодовано витрати на відрядження?

Чи підтверджуються документально висновки перевірки у частині, що стосується завищення обсягу й вартості виконаних робіт з урахуванням висновків інших видів експертиз?

Чи підтверджується документально зазначене в акті заниження об'єктів оподаткування за певний період і донарахування до сплати податків та зборів до бюджету?

Чи відповідають визначені й задекларовані підприємством доходи за певний період наданим первинним документам і вимогам Податкового кодексу України?

Чи підтверджується документально витрати підприємства за період, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг?

Чи підтверджується документально обсяг господарських операцій і проведення розрахунків з нерезидентами?

Чи підтверджується документально визначений об'єкт оподаткування з доходів, виплачених підприємством нерезиденту із джерел його походження в Україні в періоді (указується період)? [2, 4].

Наведений перелік питань не є вичерпним, він може бути доповнений і використаний для проведення судових експертиз з іншими видами податків і зборів.

До об'єктів, які використовуються під час проведення судово-економічної експертизи можна віднести:

а) документи бухгалтерського, податкового обліку і звітності, а саме:

первинні і зведені документи (накладні, акти прийому-передачі, чеки, квитанції, митні декларації, акти звірки розрахунків тощо);

облікові регістри (карти складського обліку, касові книги, реєстри податкових накладних тощо);

бухгалтерська, фінансова, податкова та статистичні звітності (касові звіти, авансові звіти, баланс, звіт про рух грошових коштів, податкові декларації тощо).

б) інші матеріали провадження, до яких належать:

акти ревізій, документальних перевірок діяльності підприємств;

протоколи допитів, свідчення підозрюваних (обвинувачених) і свідків;

висновки інших експертів;

протоколи обшуків тощо [3, с. 240-248].

Під час дослідження даних об'єктів експерт вивчає їх з науково- економічної точки зору та оцінює, не виходячи за межі його спеціальних знань.

Експерт обґрунтовує свої висновки, посилаючись на джерела інформації, які були надані для проведення експертизи і користуючись тими знаннями і вміннями якими він володіє для проведення даного виду експертиз. Експерт не може давати юридичної оцінки наданим об'єктам (доказам) і визначати їх місце та значення для доказування в кримінальному провадженні. Експерт використовує лише ті знання і методики, які йому необхідні для проведення експертизи і надання відповідей на ті запитання, які перед ним ставляться стороною кримінального провадження.

Проводити судово-економічні експертизи можуть лише експерти державних спеціалізованих експертних установ і приватні судові експерти, які не є працівниками державних спеціалізованих установ. До державних спеціалізованих установ, експерти яких можуть здійснювати судово-економічні експертизи належать: науково-дослідні установи експертиз Міністерства юстиції України та експертні служби Міністерства внутрішніх справ України.

Для ефективного здійснення таких досліджень експерти використовують методологію експертиз, яка включає загальні (логічні), окремі економічні й спеціальні методи, способи та прийоми дослідження. До загальних (логічних) методів, які застосовуються при проведені судово-економічних експертиз, відносяться аналіз і синтез, дедукція і індукція, абстрагування і конкретизація, аналогія тощо.

Залежно від експертних завдань експерт обирає комплекс аналітичних методів і прийомів, що дозволяють йому встановити дійсні фінансові та економічні показники, їх суперечність, невідповідність економічного змісту здійснених господарських операцій.

Під час проведення судово-економічних експертиз, експерт застосовує окремі економічні методи, які дають змогу провести дослідження використовуючи знання з економічних галузей. До окремих економічних методів, які можуть використовуватися експертом можна віднести такі методи економічного аналізу:

аналіз відносних показників (коефіцієнтів) - це найбільш оперативний розрахунок співвідношень між окремими позиціями різних форм звітності, визначення взаємозв'язків показників;

вертикальний (структурний) аналіз застосовується для встановлення відносної значущості кожного показника стосовно загального показника;

горизонтальний (періодичний) аналіз - це вивчення динаміки окремих показників з метою виявлення властивих їм тенденцій, що мали прояв протягом звітного періоду;

трендовий аналіз - метод, в основу якого покладено пошук спрямованості зміни економічних показників, які встановлюються на підставі тенденцій їх зростання або спадання.

В силу практичних напрацювань експертами-економістами виведені окремі методи судово-економічної експертизи, які дають змогу визначити значення документа для вирішення поставлених питань, тобто визначити його доказову цінність, розібратися у величезній кількості документів, які надаються для проведення експертизи. До даних методів належать:

документальна перевірка - метод, який дає змогу встановити правильність і обґрунтованість складання документів бухгалтерського та податкового обліків, фінансової звітності, та включає способи перевірки документів за формою і змістом або нормативну й арифметичну. Перевіркою документів за формою та змістом експерт становлю правильність заповнення реквізитів документів, вивчає зміст операцій, які відображені в даному документів. Нормативною перевіркою документів встановлюється відповідність здійснених господарських операцій у бухгалтерському та податковому обліках вимогам чинним законодавчим і нормативним актам. Арифметична перевірка полягає у вставленні правильності арифметичних розрахунків, виведених підсумків;

зіставлення документів застосовується в комплексі з методом документальної перевірки. Господарські операції, які здійснюються суб'єктами господарювання знаходять своє відображення в різних документах бухгалтерського та податкового обліків, пов'язаних між собою. Даним методом експерт встановлює суперечності й розходження, які виникають між даними документами;

моделювання економічних процесів - вивчення об'єкта через елементи моделі, що моделюють його поведінку, з перенесенням знань із моделі на оригінал. Експерт-економіст будує модель діяльності суб'єкта господарювання, здійснює її аналіз і робить зіставлення з фактичними даними, які в нього є. На основі проведення даних досліджень він робить висновки, які в подальшому дають змогу сформувати кінцевий висновок судово-економічної експертизи.

Глобальна інформатизація фінансової та економічної діяльності суб'єктів господарювання характеризується застосуванням комп'ютерних технологій, що сприяє підвищенню ефективності фінансового та бухгалтерського обліку. Дані тенденції мають не лише позитивний ефект для діяльності суб'єктів господарювання, а й дають змогу вчиняти економічні правопорушення новими способами, які з кожними днем стають все більш прихованими і небезпечними. Розслідування злочинів в економічній сфері, в яких фігурують автоматизовані системи, потребує залучення додаткових спеціалістів з комп'ютерних технологій, що в свою чергу призводить то збільшення строків розслідувань кримінальних правопорушень. Для дослідження автоматизованих систем, в яких можуть зберігатися дані господарської діяльності суб'єктів господарювання призначаються комплексні експертизи з залученням експертів- економістів і експертів з комп'ютерно-технічних експертиз, що в свою чергу також призводить до затримки розслідування кримінальних правопорушень в силу складності проведення даних судових експертиз [3, с. 248].

Потреба в проведенні судово-економічних експертиз під час розслідування злочинів, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності, здебільшого, виникає у зв'язку з необхідністю становлення фактів порушення законодавства України, що регулює фінансові, бухгалтерські та податкові відносини. Відповідно до законодавства України проведення певних видів перевірок віднесено до виключної компетенції контролюючих органів. З огляду на це, первинне вивчення фактів порушення законодавства здійснюється в ході проведення перевірок контролюючими органами, здебільшого експертам економіста залишається лише зробити аналіз висновків актів перевірок контролюючих органів.

Судово-економічна експертиза проводиться на основі затвердженої методики, а в разі її відсутності законодавство України, що регулює економічні відносини є основою для вирішення будь-якого експертного завдання. Процедуру проведення судово-економічної експертизи можна розділити на декілька етапів.

Інформація щодо предмета економічної експертизи міститься в документах, на підставі яких вона проводиться (звернення сторони обвинувачення чи захисту, ухвала слідчого судді та/або суду). Експертом аналізується інформація, отримана в ході перевірок, ревізій, що дає більше уявлення про предмет майбутньої експертизи. Експерт вивчає наявні експертні методики та практику проведення експертиз з таким самим предметом дослідження.

У подальшому експерт робить аналіз нормативно-правових актів у межах предмета дослідження, посилання на які наведені в ревізійних документах. Під час аналізу законодавчих актів експерт-економіст формує свою думку про правильність застосування перевіряючими норм законодавства, посилання на які містяться в документах ревізій і перевірок. В разі встановлення експертом порушення законодавства під час проведення ревізій, він формує висновок про недоцільність проведення подальших досліджень. Якщо експерт доходить висновку, що ревізія була проведена без порушення законодавства, виникає потреба в дослідженні документів, які підтверджують наявність зазначених у ньому фактів.

Відомості про перелік документів, якими підтверджується відповідні факти, як правило, береться з актів перевірок, адже законодавчо встановлено що їх оформлення обов'язково передбачено посиланням на документальні докази. У разі відсутності в матеріалах провадження необхідних документів, експерт надсилає клопотання, органу що призначив експертизу, про надання додаткових матеріалів для проведення експертизи. Клопотання експерта є важливим фактом для сторони, яка звернулася за проведенням експертизи, для отримання інформації із зовнішніх джерел, з метою отримання даних для проведення експертного дослідження в повному обсязі. Недостатність інформації про предмет доказування зумовлює появу вірогідних відповідей на поставлені перед експертом питання. Кількість і якість інформації про предмет дослідження слугує основою для переходу від версій до обґрунтованої відповіді на поставлені питання.

На завершальному етапі за підсумками проведення експертного дослідження, експертом формується висновок судово-економічної експертизи.

Висновки та перспективи досліджень

Отже, судово-економічна експертиза, є невід'ємною складовою при розслідуванні кримінальних правопорушень, вчинених суб'єктами господарювання з ознаками фіктивності. Злочини які вчиняються такими суб'єктами є досить складними і охоплюють велику сферу суспільних відносин, основну масу яких становлять відносини господарського і економічного характеру, що в свою чергу не можуть відбуватися без фінансових, бухгалтерських і податкових відносин. В силу того, що економічні відносини є досить складними для сприйняття і розуміння, сторони кримінального провадження, слідчий суддя і суд звертаються за проведенням судово- економічних експертиз до компетентних експертних установ, які в змозі провести дані дослідження і надати аргументовані відповіді на ті питання, які цікавлять замовника даної експертизи. Судово-економічна експертиза є досить складним дослідженням документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності, яка проводиться відповідними експертами на основі затверджених методик і законодавчих актів. судовий економічний експертиза законність

Судово-економічна експертиза дає можливість встановити всі фінансово- економічні операції, які здійснювалися суб'єктом господарювання і визначити шкоду, яка була завдана діяннями даного суб'єкта. На основі експертного висновку можна встановити інформацію, яка цікавить сторону кримінального провадження, щодо обставин економічної діяльності суб'єкта господарювання.

Висновок експерта дає можливість, в доступній формі, отримати інформацію, у вигляді відповідей на питання, які цікавлять суб'єкта, що замовляє експертне дослідження. Експертне дослідження розкриває зміст господарської діяльності суб'єкта підприємницької діяльності і дає можливість отримати інформацію для подальшого розслідування кримінального правопорушення.

Перспективи досліджень даного напрямку мають досить велике поширення адже реєструється значна кількість суб'єктів господарювання з ознаками фіктивності, які прагнуть приховати, вивести або узаконити кошти, які отримані незаконним шляхом.

Список використаних джерел

1. Кримінальний процесуальний кодекс України : Закон від 13.04.2012 № № 4651-УІ//. Дата оновлення: 11.01.2019. ЦДЬ

2. Про затвердження Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень та Науково-методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень : Наказ Міністерства юстиції України від 08.10.1998 № 53/5. Дата оновлення: 22.02.2019.

3. Експертизи в судочинстві України : навч.-наук. посіб./ за заг. ред. В. Г. Гончаренка, І.В. Гори. Київ: Юрінком Інтер, 2018. 504 с.

4. Сайт Харківського НДІ судових експертиз ім. Заслуж. проф. М. С. Бокаріуса. ЦЕП

References

1. Kriminalni Procesualni Codecs Ukraini: Zakon vid 13.04.2012 № 4651- VI [Criminal Procedural Code of Ukraine: Law dated April 13, 2012 № 4651-VI] //. Data onovlennya: [Update date: 11/01/2019].

2. Pro zatverdjennya Instrukcii pro priznachennya ta provedennya sudovih expertiz ta expertnih doslidjen ta Naukovo-merodichnih recomendaciy z pitan pidgotovki ta priznachennya sudovih expertiz ta expertnih doslidjen: Nakaz Ministerstva Usticii Ukraini vid 08.10.1998 № 53/5 [About approval of the Instruction on the appointment and conducting of forensic examinations and expert studies and scientific and methodological recommendations on the preparation and appointment of forensic examinations and expert studies: Order of the Ministry of Justice of Ukraine dated 08.10.1998, No. 53/5]. Data onovlennya: 22.02.2019 [Update date 22.02.2019].

3. Expertizi v sudochinstvi Ukraini : navchalno-naukoviy posibnik [Expertise in the legal process of Ukraine: educational sciences manual]./ per unit edit V.G. Goncharenko, I.V. Gory. Kyiv: Yurinkom Inter, 2018. 504 p. [in Ukrainian].

4. Sait Kharkivskogo NDI sudovih expertiz im. Zaslug. prof. M.S. Bokariusa [Site of Kharkiv SRI of forensic expertises name of Honored Professor M.S. Bokariuca].

5. Lysenko Volodymyr and Komyshnyuk Yuri. Specifics Carrying Out of Forensic- Economic Examination During the Investigation of Crimes Committed by Business Entities with Signs of Fictitiousness

Размещено на Allbest.ru