Організаційно-правові засади взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами при здійсненні фінансового контролю

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІЖРЕГІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ УПРАВЛІННЯ ПЕРСОНАЛОМ

УДК 336.225.673

Спеціальність 12.00.07 - адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук

Організаційно-правові засади взаємодії податкових підрозділів міністерства доходів і зборів України з аудиторами при здійсненні фінансового контролю

Скороход Ігор Володимирович

Київ - 2013

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Міжрегіональній Академії управління персоналом.

Науковий керівник:

доктор юридичних наук, доцент, заслужений юрист України

Ануфрієв Микола Іванович,

Інститут права імені князя Володимира Великого Міжрегіональної Академії управління персоналом, завідувач кафедри історії
та теорії держави і права.

Офіційні опоненти:

доктор юридичних наук, професор

Константінов Сергій Федорович, Національна академія внутрішніх справ України, начальник кафедри адміністративної діяльності;

кандидат юридичних наук БРИЛЬ Костянтин Іванович, Київська обласна державна адміністрація, радник Голови.

Захист відбудеться «26» грудня 2013 року о 12.00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.142.02 Міжрегіональної Академії управління персоналом за адресою: 03039, м Київ-39, вул. Фрометівська, 2.

З дисертацією можна ознайомитись у Міжнародному бібліотечно-інформаційному центрі ім. Ярослава Мудрого Міжрегіональної Академії управління персоналом (03039, м. Київ, вул. Фрометівська, 2).

Автореферат розісланий «25» листопада 2013 року.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради Н. П. Христинченко

1. ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Зміцненню фінансової основи української держави належним чином сприятиме організований фінансовий контроль, який проводиться податковими підрозділами Міністерства доходів і зборів України (далі Міндоходів України) у взаємодії з аудиторами (аудиторськими фірмами). Завдяки незалежності аудиторів забезпечується об'єктивність оцінювання фінансової діяльності суб'єкта господарювання, вірогідність отримання його фінансових показників. Аудиторський контроль, як і податковий контроль, спрямований на забезпечення законності, фінансової дисципліни, раціональності фінансової діяльності та повноти звітності. З іншого боку, законодавством України передбачено здійснення аудиту державними податковими підрозділами, які діють від імені держави, а тому не можуть незалежно оцінити діяльність суб'єкта господарювання. Адже аудитор - це особа, яка має спеціальний дозвіл на проведення аудиту чи надання аудиторських послуг, і працює в аудиторській фірмі або одноособово. Податківець - особлива посадова особа, яка в передбаченій законом формі забезпечує дотримання сплати податків та з'ясування всіх обставин допущених порушень податкового законодавства. Податківець має владні повноваження. Його функції, на відміну від аудиторів, не обмежуються інтересами власника, від імені якого проводиться податкова перевірка. Проведення фінансового контролю податковими підрозділами Міндоходів України у взаємодії з аудиторами (аудиторськими фірмами) буде спрямовано на вдосконалення правового регулювання відносин, які виникають при сплаті податків. Тому розглянута в дисертації тема є актуальною.

Фінансовий і аудиторський контроль змінювалися під впливом наукової думки, розвитку суспільних відносин. Тому теоретичною базою дисертаційного дослідження стали наукові праці представників юридичної й економічної науки різних періодів, які зверталися до проблем фінансового та податкового контролю, аудиту, аудиторської діяльності. Для дореволюційного періоду характерною була різноманітність політико-правових підходів, які містилися в наукових виданнях. Це праці таких науковців, як В. А. Лебедев, І. Т. Тарасов, І. Х. Озеров. У розвитку української науки фінансового права радянського періоду головний акцент ставився на командно-адміністративний порядок регулювання фінансових відносин. Не випадково першими науковими працями у цей період стають роботи С. А. Котляревського та М. А. Гурвіча. Слід відзначити, що в 60-70-х роках було зроблено чималий внесок у розвиток цієї проблеми М. І. Піскотіним, С. Д. Ципкіним, В. В. Безчеревних, Н. І. Хімічевою. Істотний інтерес у повоєнні часи викликали праці професора Московського університету С. Д. Ципкіна з податкового права.

На сучасному етапі розвитку українського фінансового права існують тенденції розширення діапазону наукових досліджень вітчизняних науковців, поглиблюється проблемний характер наукового пошуку, врахування світового досвіду. На сьогодні беззаперечний вплив на формування інституту фінансового контролю мають публікації учених: Л. К. Воронова, О. Ю. Грачева, М. А. Гурвіч, Н. Д. Еріашвілі, М. В. Карасева, Л. Л. Кінащук, М. П. Кучерявенко, П. С. Пацурківського, Л. А. Савченко та ін. Вивчення напрацювань Е. О. Вознесенського, І. М. Кулішер, О. П. Чернявського та інших дало змогу схарактеризувати фінансовий контроль як функцію фінансів. Своєю чергою, В. Б. Авер'янов, О. Ф. Андрійко, М. Й. Климко, О. В. Шоріна, Ц. А. Ямпольська та інші розглядають фінансовий контроль як функцію управління. Нині, в пострадянський період, вчені-правознавці, такі як М. П. Кучерявенко та Н. Ю. Пришва у своїх роботах зверталися до проблем податкової системи в державі. Наявність дискусійних питань щодо взаємодії податкових підрозділів та аудиторів (аудиторських фірм) під час проведення фінансового контролю, відсутність комплексного дослідження цієї проблеми вказує на актуальність обраної теми, її важливе наукове та практичне значення.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Напрям дослідження обраний з урахуванням положень Концепції розвитку державного внутрішнього фінансового контролю на період до 2017 року (затверджена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.05.2005 р. № 158-р.), Концепції розвитку системи управління державними фінансами (затверджена розпорядженням Кабінету Міністрів України від 03.09.2012 р № 633-р.), Програми економічних реформ на 2010-2014 роки «Заможне суспільство, конкурентоспроможна економіка, ефективна держава» (розроблена і схвалена Комітетом економічних реформ при Президентові України від 17.10.2007 р. № 888-р.). Дисертація виконана відповідно до загальнонаукової тематики «Правові проблеми становлення і розвитку сучасної української держави» Інституту права ім. князя Володимира Великого Міжрегіональної Академії управління персоналом.

Мета і задачі дослідження. Мета дисертаційного дослідження полягає в тому, щоб на основі аналізу наукових розробок, нормативно-правових актів України та зарубіжних країн, міжнародних документів, законопроектів, практики організації і здійснення податкового контролю та аудиторської діяльності розкрити організаційні, правові й теоретичні основи взаємодії податкових підрозділів з аудиторами (аудиторськими фірмами) під час здійснення фінансового контролю та сформулювати висновки й пропозиції щодо удосконалення її правового регулювання.

Окреслена мета зумовила необхідність вирішення таких задач:

– проаналізувати становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України;

– з'ясувати історичну генезу передумов виникнення й розвитку фінансового і податкового контролів та аудиторської діяльності з позиції фінансового права;

– розглянути організацію податкового контролю й аудиторської діяльності в зарубіжних країнах;

– визначити стан і ступінь наукової розробки поняття фінансового та податкового контролю з позиції фінансового права;

– встановити місце і значення аудиту й аудиторської діяльності в системі фінансового контролю;

– провести порівняльний аналіз видів та методів податкового, фінансового й аудиторського контролю;

– дослідити правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України;

– з'ясувати перспективи оптимізації співпраці та напрями вдосконалення взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами);

– запропонувати зміни й доповнення до чинного законодавства, розробити основні положення Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)», а також Порядку взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) під час здійснення фінансового контролю суб'єктів господарювання.

Об'єкт дослідження - суспільні відносини, що формуються у процесі здійснення та організації фінансового й податкового контролю податковими підрозділами у взаємодії з аудиторами (аудиторськими фірмами) при проведенні аудиту.

Предмет дослідження - організаційно-правові засади взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами під час здійснення фінансового контролю.

Методи дослідження обрані відповідно до поставленої мети і задач дослідження, його об'єкта та предмета. Методологічною основою дослідження стали сучасні загальні й спеціальні методи пізнання організаційно-правових явищ та процесів. На основі історико-правового методу досліджено особливості становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України, а також історична генеза передумов виникнення і розвитку фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права (підрозділи 1.1, 1.2). Порівняльно-правовий метод застосовано при порівнянні вітчизняного законодавства і нормативно-правових актів зарубіжних країн, міжнародних документів, при визначенні можливостей імплементації принципів податкового контролю та аудиту в національне законодавство, а також під час розгляду видів та методів податкового, фінансового й аудиторського контролю (підрозділи 1.3, 2.3). Логіко-семантичний метод використано для поглиблення розуміння стану і ступеня наукової розробки поняття фінансового та податкового контролю з позиції фінансового права (підрозділ 3.2). Метод системно-структурного аналізу дав можливість дослідити місце і значення аудиту та аудиторської діяльності в системі фінансового контролю (підрозділ 2.2). За допомогою спеціально-юридичного методу досліджено правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України (підрозділ 3.1). Метод наукової абстракції застосовано для визначення перспективи оптимізації співпраці та напрямів удосконалення взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) (підрозділ 3.2).

Емпіричну базу дослідження становлять результати анкетування співробітників податкових підрозділів Міндоходів України (60 осіб) та аудиторів - суб'єктів підприємницької діяльності й працівників аудиторських фірм (125 осіб), а також статистичні й аналітичні узагальнення діяльності аудиторів та аудиторських фірм за 2011-2013 роки.

Наукова новизна отриманих результатів. Дисертація є одним із перших у вітчизняній фінансово-правовій доктрині комплексним, монографічним, системним дослідженням організації та правового регулювання взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) під час проведення фінансового контролю. За результатами дисертаційного дослідження сформульовано й обґрунтовано низку концептуальних положень, висновків і пропозицій, що відрізняються науковою новизною і мають велике теоретичне та практичне значення, а саме:

уперше:

– обґрунтовано необхідність прийняття Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)», а також затвердження Порядку взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) при здійсненні фінансового контролю суб'єктів господарювання. Закон та Порядок доцільно розробити відповідно до вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про аудиторську діяльність», з урахуванням специфіки діяльності податкових підрозділів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм);

– комплексно розглянуто діяльність податкових підрозділів та запропоновано внести зміни до структури Міндоходів України;

– виявлено теоретико-методологічні особливості діяльності податкових підрозділів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм), які забезпечать ефективність їх взаємодії;

– розмежовано функції аудиторів та співробітників Департаменту податкового та митного аудиту Міндоходів України;

– запропоновано для всебічного проведення фінансового контролю податковими підрозділами використовувати такі методи контролю, як податкова перевірка й ревізія;

– наведено авторське бачення принципів взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України й аудиторів (аудиторських фірм) та запропоновано до Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)» включити статтю «Принципи взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)», виклавши її в авторській редакції;

– доведено необхідність передбачити в Законі України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)» статтю «Форми взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)», виклавши її в авторській редакції;

– наведено аргументи щодо потреби при виявленні фактів порушення податкового законодавства в інформуванні аудитором (аудиторською фірмою) податкових підрозділів Міндоходів України;

– аргументовано доцільність передбачити у Законі України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)» статтю «Порядок обміну інформацією податковими підрозділами Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами)», виклавши її в авторській редакції;

– розроблено концепцію діяльності Ради аудиторів щодо сприяння діяльності податковим підрозділам Міндоходів України;

удосконалено:

– визначення податкового контролю з урахуванням того, що він є складовою фінансового контролю;

– теоретичне обґрунтування класифікаційних критеріїв та видів фінансового й податкового контролю, що відображатимуть їх сутність, спільні критерії, види;

– класифікацію системи податкових платежів, що дало змогу чітко уявити сутність цієї категорії;

– систему органів фінансового контролю, місце в ній податкового та аудиторського контролю;

– визначення аудиторського контролю, яке запропоновано включити до Закону України «Про аудиторську діяльність» та Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)»;

– визначення податкової перевірки, яке запропоновано включити до Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)»;

– класифікацію видів податкової перевірки;

дістали подальшого розвитку:

– дослідження становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України;

– історична генеза передумов виникнення і розвитку фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права;

– визначення типізації податкової системи та аудиторської діяльності держави з урахуванням державного устрою;

– ступінь дослідження розвитку податкових систем й аудиторської діяльності в зарубіжних країнах та використання позитивного досвіду США, Франції, Великої Британії, Німеччини, Російської Федерації;

– аналіз моделей оподаткування зарубіжних країн залежно від того, яку частку становлять ті чи інші види податків і зборів у загальному обсязі податкових надходжень;

– сутність фінансового та податкового контролю;

– порівняльний аналіз аудиту та перевірки, на основі якого внесено пропозиції до Закону України «Про аудиторську діяльність»;

– дослідження існуючих вимог для отримання сертифікату та пропозиції щодо забезпечення якості проведення аудиту;

– розмежування функцій і завдань АПУ та Міндоходів України.

Практичне значення отриманих результатів. Сформульовані в дисертації положення, висновки, пропозиції та рекомендації можуть бути використані в:

– правотворчості - для розробки і вдосконалення законодавства, яке регламентує діяльність органів фінансового контролю та аудиторську діяльність. У результаті дослідження сформульовано пропозиції, які можуть використовуватися у законотворчому процесі, зокрема при підготовці проекту Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)», а також Порядку взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) при здійсненні фінансового контролю суб'єктів господарювання;

– правозастосуванні - для вдосконалення практичної діяльності державних службовців Міністерства доходів і зборів України при взаємодії з аудиторами (аудиторськими фірмами);

– навчальному процесі - висновки і пропозиції, що містяться в дисертації, можуть бути використані у процесі викладання навчальних дисциплін: «Фінансове право», «Податкове право» та «Оподаткування фізичних і юридичних осіб» (акт про впровадження від 3 вересня 2013 р.);

– науково-дослідній сфері - положення та висновки дисертації можуть бути основою для подальшої розробки питань фінансового контролю, проблем забезпечення взаємодії податкових органів з аудиторами.

Апробація результатів дослідження. Окремі положення дисертації доповідалися автором на науково-практичній та науковій конференціях, тематичних круглих столах, зокрема на:

– Всеукраїнських науково-практичних конференціях: «Актуальні проблеми національного законодавства. Випуск 29» (м. Кіровоград, 2012 р.); «Актуальні проблеми національного законодавства. Випуск 30» (м. Кіровоград, 2012 р.); «Проблеми конституційно-правової модернізації держави в контексті сучасних глобалізаційних викликів» (Київ, 2012);

– Науковій конференції «Конституційна реформа в Україні» (Київ, 2011);

– Круглому столі «Перспективи розвитку фінансового права» (Київ, 2011);

– Науково-практичній конференції «Європейські стандарти у сфері захисту прав людини» (Київ, 2012);

– Всеукраїнському круглому столі «Інноваційний розвиток освіти і науки: проблеми та перспективи» (Київ, 2013).

Публікації. Основні наукові положення та висновки дослідження знайшли відображення у восьми наукових публікаціях, п'ять з яких опубліковані у вітчизняних виданнях, що визнані як фахові з юридичних наук, одна - в зарубіжному науковому виданні, дві представлено як тези доповідей за матеріалами науково-практичних конференцій.

Структура дисертації. Структура дисертації зумовлена метою, задачами, об'єктом, предметом та логікою дослідження і складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел (147 найменувань) та додатків. Повний обсяг дисертації становить 198 сторінок, із них основного тексту - 178 сторінок.

2. ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У Вступі обґрунтовано актуальність теми дисертаційного дослідження; проаналізовано ступінь наукової розробленості досліджуваної проблеми; висвітлено зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами; визначено мету і задачі дослідження, його об'єкт, предмет, методологічну основу; сформульовано наукову новизну отриманих результатів, розкрито їх теоретичне та практичне значення; наведено відомості про апробацію результатів дослідження, їх впровадження та відображено основні положення дисертаційного дослідження в публікаціях у наукових фахових виданнях; зазначено структуру та обсяг дисертації.

Розділ 1. «Історико-правовий аналіз передумов виникнення і розвитку світового законодавства та юридичної думки в системі фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності» складається з трьох підрозділів, у яких проаналізовано становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України, історичну генезу передумов виникнення і розвитку фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права, особливості податкового контролю та аудиторської діяльності в зарубіжних країнах.

У підрозділі 1.1. «Правовий аналіз становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України» наголошено, що фінансово-правові дослідження проводяться з широкого комплексу проблем, у них беруть активну участь фахівці всіх наукових напрямів юриспруденції. Звернено увагу, що в розроблення проблем фінансового права щодо вдосконалення фінансово-правових процесів вагомим є вклад фахівців у галузі фінансового права, теорії держави і права, адміністративного права і процесу, що, своєю чергою, позитивно впливає на становлення теорії й практики фінансового права в Україні. Зазначено, що на сучасному етапі особливо важливим є зближення науки і фінансово-правової практики, адже наука виявляє позитивні й негативні сторони практики, робить висновки, дає пропозиції. Дисертантом виділено кілька етапів розвитку наукової думки в нашій державі, а саме: дореволюційний період, радянський період, а також період становлення незалежної України.

У підрозділі 1.2. «Історична генеза передумов виникнення і розвитку фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права» доведено, що не варто розглядати це дослідження як суто історичне, його мета, з використанням історичних джерел, - показати формування та розвиток фінансового і податкового контролю, а також аудиторської діяльності. Наприклад, у Вавилоні для сплати податків населення брало кредит. Філософи Давньої Греції та Риму, досліджуючи податки, вважали їх суспільно корисним і необхідним явищем. Зазначено, що існують історичні свідчення про те, що в 3 тис. до н.е. аудит існував у таких рабовласницьких державах, як Єгипет, Вавилон, Рим, Греція. У цих країнах призначали аудиторів (чиновників казначейства) для контролю рахівництва у конкретних володіннях і провінціях. Проаналізовано оподаткування в епоху Середньовіччя, яке, на відміну від попереднього періоду, основним тягарем лягало на нижчі верстви населення. Розвиток господарської діяльності в цей період потребував і розвитку аудиторської діяльності, яка виникла з приватної практики. У зв'язку з піднесенням товарного виробництва за капіталізму відбувається поступовий розвиток податкового контролю. Нові форми контролю, розширення його функцій вимагали добре підготовлених спеціалістів-аудиторів. Крім того, автором, у межах проведеного історико-правового дослідження, проаналізовано зародження податкової та фінансової систем в Україні, а також становлення в ній аудиторської діяльності. На підставі проведеного аналізу зроблено висновки про одночасне зародження та розвиток податкової системи та аудиторської діяльності, їх взаємодоповнюваність.

У підрозділі 1.3. «Податковий контроль та аудиторська діяльність у зарубіжних країнах» зазначено, що зі зростанням вимог до оподаткування необхідно вдосконалювати податкову систему України з урахуванням досвіду зарубіжних країн. На сьогодні для України є доцільним вивчення та запозичення досвіду організації податкового контролю та аудиторської діяльності в зарубіжних країнах. У дисертації проаналізовано податкові системи зарубіжних країн, які містять сукупність податків, зборів та інших обов'язкових платежів. Звернено увагу на форми, способи і методи взаємодії, регулювання та контролювання податкових підрозділів.

Проаналізовано позитивний досвід деяких зарубіжних країн та запропоновано використовувати його в національному законодавстві. Так, у Великій Британії, як і у Франції, податкова система має додатковий рівень оподаткування на відповідній території. Запропоновано в Україні використовувати англійський досвід під час проведення зовнішнього обов'язкового аудиту для всіх господарюючих суб'єктів з обмеженою відповідальністю. Законодавством Швеції про аудиторську діяльність передбачено, що аудитори та аудиторські фірми мають укладати угоди про страхування своєї діяльності, подібну норму доцільно використовувати й у національному законодавстві. Досліджено податкові системи та організацію аудиторської діяльності в Італії та Російській Федерації. У висновках наведено пропозиції щодо запозичення позитивного досвіду Сполучених Штатів Америки, Франції, Німеччини. Зарубіжний досвід показує, що незалежний, недержавний аудит є обов'язковим атрибутом ринкової економіки будь-якої країни. У кожній державі організація аудиторської діяльності може мати свої національні особливості. Здебільшого країни розробляють власні стандарти і норми, методику проведення аудиту, але, загалом, аудитори виконують приблизно однакові за своїм характером функції.

Розділ 2. «Теоретико-методологічний аналіз фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права» складається з трьох підрозділів, у яких розглянуто стан і ступінь наукової розробки поняття фінансового та податкового контролю з позиції фінансового права; встановлено місце і значення аудиту та аудиторської діяльності в системі фінансового контролю; проведено порівняльний аналіз видів та методів податкового, фінансового та аудиторського контролю.

У підрозділі 2.1. «Стан і ступінь наукової розробки поняття фінансового та податкового контролю з позиції фінансового права» уточнено класифікацію податкового та фінансового контролю, що дає уявлення про масштаби їх здійснення. Крім того, законодавче закріплення видів фінансового та податкового контролю сприятиме вдосконаленню механізму контролю загалом. Слід зауважити, що в основу класифікації видів контролю покладено різні критерії, які аргументовано в дослідженні.

Зазначено, що на сьогодні надходження в бюджет реалізуються через систему податків та зборів. Основою функціонування податкової системи є система оподаткування, яка становить сукупність податків, зборів, інших обов'язкових платежів. Для системи оподаткування чітке трактування поняття «податок» є основоположним, що надасть можливість правильно застосовувати норми законодавства, визначати обсяг повноважень суб'єктів податкових правовідносин. Аргументовано, що поняття «податок», «збір», «обов'язковий платіж» використовувати як синоніми - неправильно.

У підрозділі 2.2. «Місце і значення аудиту та аудиторської діяльності в системі фінансового контролю» зазначено, що нині у фінансовій сфері інтенсивно діють аудитори та аудиторські фірми. Автором досліджено причини, які зумовили появу аудиту. Доведено, що аудит може бути лише недержавним та здійснюватися незалежними аудиторами та аудиторськими фірмами. Наголошено, що істотний недолік існуючої системи правового супроводження аудиторської діяльності - це відсутність впливу фінансового права. Проаналізовано поняття «суб'єкт аудиторських правовідносин».

У підрозділі 2.3. «Порівняльний аналіз видів та методів податкового, фінансового й аудиторського контролю» звернено увагу на те, що в наукових виданнях та нормативно-правових актах існують різні погляди на визначення аудиту. Досліджуючи системний характер податкового контролю, в його структурі виокремлено кілька основних елементів, серед яких - методи контролю. Окремі науковці відносять аудит до методів фінансового контролю, інші - до форм. Деякі автори, визначають аудит як метод, що, на нашу думку, є найбільш правильним. Крім того, у публікаціях зазначається, що податкова перевірка - це форма податкового контролю. Звертається увага на підміну різних за значенням і змістом термінів, тому в дисертації уточнено такі поняття, як «контроль», «ревізія», «перевірка», «аудит» тощо. Наголошено, що податкові підрозділи у своїй діяльності застосовують загальні методи фінансового контролю. Про наявність різних видів перевірки вказують наукові доробки. Класифікацію податкових перевірок автором здійснено з урахуванням запропонованої класифікації податкового контролю, що, своєю чергою, дало можливість чітко окреслити загальну теоретичну модель податкового контролю. Доведено, що основними методами, які можуть використовувати податкові підрозділи при проведенні фінансового контролю у взаємодії з аудиторами (аудиторськими фірмами), є перевірка і ревізія. Аргументовано неправильність ототожнення перевірки і ревізії з аудитом. Аудит, перевірка і ревізія мають багато спільного, хоча функції перевірки і ревізії будуть звужуватися інтересами податкових підрозділів Міндоходів України.

Виокремлено види ревізій, які доцільно розмежовувати за такими критеріями: за змістом - на фактичні й документальні; за об'єктом діяльності, що досліджується, - на комплексні та тематичні; за організаційною ознакою - на планову і позапланову; за періодом діяльності, який досліджується, - на вибіркові й фронтальні.

Розділ 3. «Правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України та напрями вдосконалення їх взаємодії» складається з двох підрозділів, у яких досліджено правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України, а також визначено перспективи оптимізації співпраці податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами).

У підрозділі 3.1. «Правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України» аргументовано, що фінансовий контроль, який здійснюють підрозділи державного податкового контролю, та аудиторські перевірки тісно пов'язані з управлінською діяльністю. Наведено авторське визначення поняття «управління». Зазначено, що у сфері аудиторської діяльності суб'єктом управління і контролю є Аудиторська палата України (далі АПУ). Доведено, що організація діяльності АПУ принципово відрізняється від організації діяльності податкових підрозділів Міндоходів України. У структурі Міндоходів України засновано Департамент податкового та митного аудиту, діяльність якого не відповідає основному принципу аудиту - незалежності.

Для проведення як індивідуального аудиту окремим аудитором, так і колективного аудиту аудиторською фірмою необхідна ліцензія (дозвіл) на його проведення. Для отримання ліцензії аудиторська фірма після її державної реєстрації як суб'єкта підприємницької діяльності подає до АПУ відповідний перелік документів, який запропоновано доповнити рекомендацією державних фінансових органів, зокрема податкових, з якими співпрацювали чи бажають співпрацювати аудитори.

Наголошено, що податкові органи, розв'язуючи питання про співпрацю з аудиторською фірмою, мають враховувати незалежність фірми, можливість надання якісного аудиторського висновку, наявність розроблених спеціальних методів та методик проведення аудиту. Керівництво аудиторської фірми повинно сприяти підвищенню кваліфікації своїх аудиторів, удосконаленню їхнього професійного рівня. Причому семінари з проблемних актуальних питань запропоновано проводити за участю представників податкових підрозділів, що допоможе підвищити не лише якість аудиту та надання аудиторських послуг, а й забезпечить ефективність співпраці аудиторів (аудиторських фірм) з податковими підрозділами Міндоходів України.

У підрозділі 3.2. «Перспективи оптимізації співпраці та напрями вдосконалення взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами)» аргументовано, що вдосконалення правових засад організації та управління аудиторської діяльності забезпечить якісну професійну допомогу аудиторів податківцям у здійсненні податкового фінансового контролю. Крім того, результати проведеного анкетування співробітників податкових підрозділів Міндоходів України свідчать: 78 % опитаних податківців вважають, що існуюча система взаємодії співробітників податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) лише частково відповідає сучасним потребам здійснення фінансового контролю; 12 % опитаних вважає, що існуюча система взагалі не відповідає тим вимогам, які повинні ставитися до взаємодіючих підрозділів. На недосконалість існуючої системи взаємодії вказують і результати проведеного анкетування незалежних аудиторів та аудиторських фірм.

Детально розглянуто міжнародні документи, що стосуються фінансового контролю й аудиту та визначають принципи їх організації у національному законодавстві. Сформульовано принципи, які доцільно використовувати податковим органам Міндоходів України та аудиторам під час проведення спільних контрольних заходів. Крім того, результати проведеного автором анкетування співробітників податкових підрозділів Міндоходів України свідчать, що всі опитані податківці вважають, що в умовах сьогодення особливо актуальними є питання запровадження ефективної системи взаємодії співробітників податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами). Ця позиція знайшла підтримку й в анкетах аудиторів - суб'єктів підприємницької діяльності та працівників аудиторських фірм.

Беручи до уваги високу професійну підготовленість аудиторів, їхню обізнаність з міжнародними вимогами до якості ведення фінансової звітності, автором пропонується прийняти Закон України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)», а також затвердити Порядок взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) при здійсненні фінансового контролю суб'єктів господарювання. Основні положення Закону та Порядку, які пропонується прийняти, детально розроблено в дисертації.

ВИСНОВКИ

У висновках дисертації наведено теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової проблеми щодо організації та правового регулювання взаємодії податкових підрозділів з аудиторами (аудиторськими фірмами) під час проведення фінансового контролю. Визначається низка наукових понять і категорій, тлумачаться чинне національне законодавство та міжнародно-правові акти, а також формулюються пропозиції з покращання законодавства щодо взаємодії податкових підрозділів з аудиторами (аудиторськими фірмами). податковий контроль аудиторський правовий

1. Юридична думка у різні періоди відігравала важливу роль у вдосконаленні організації та здійсненні фінансового і податкового контролю, а також аудиторської діяльності. У становленні фінансового права в Україні можна виокремити кілька етапів розвитку, що визначалися етапами історичного розвитку країни, а саме: дореволюційний період, радянський період, а також період становлення незалежної України.

2. При вивченні проблеми становлення та розвитку фінансового і податкового контролю, а також аудиторської діяльності враховано особливості державного устрою, фінансової діяльності та диференціацію суспільства на платників податків і тих, хто їх збирає. У державах Стародавнього світу потреба збереження натурального господарства та прямого обміну товарами спричинила зародження аудиту та податкових платежів. Фінансовий і податковий контроль, а також аудит тих часів не мали сформованих обов'язкових податкових платежів, були відсутні й методи фінансового контролю, аудит мав випадковий характер. У фінансовому устрої середніх віків над центральним, державним господарством переважало місцеве, автономне господарство. Податкова система призводила до свавілля, тяжким тягарем лежала на народові, породжувала численні зловживання. У цей період почала формуватися держава з достатньо раціональною системою оподаткування, вводяться непрямі та прямі податки. Аудиторська справа виникла з приватної практики відповідно до загального принципу «попит породжує пропозицію». З розвитком промисловості та торгівлі за капіталізму швидкими темпами починає розвиватися податкова система. Крім того, розвиток виробництва зумовив необхідність управління ним найманим персоналом. Виникла потреба у правильній організації ведення податкового обліку та ефективному функціонуванні підприємства. Лише аудитор міг надати довідку про правильність і об'єктивність перевіреної податкової звітності. Отже, здійснення порівняльного аналізу становлення та розвитку фінансового і податкового контролю, а також аудиторської діяльності безумовно свідчать про те, що поряд із зародженням та становленням фінансового і податкового контролю, формувалася і аудиторська діяльність. Здійснений історико-правовий аналіз вказує на взаємодію фінансового і податкового контролю з аудиторською діяльністю в усі історичні періоди.

3. Податкові системи країн світу містять сукупність податків, зборів та інших обов'язкових платежів, а також форми, способи і методи їх взаємодії, регулювання та контролювання. Найважливішим для визначення типізації податкової системи та аудиторської діяльності держави є форма державного устрою. У зарубіжних країнах не придумують якусь довільну систему органів фінансового контролю та аудиторської діяльності, а застосовують ту, яка вже склалася в країні давно, лише доповнюють окремими специфічними елементами. У загальних рисах система органів контролю складається із загальнодержавного фінансового контролю, відомчого фінансового контролю, аудиту.

4. Сутність фінансового та податкового контролю виявляється в його основних завданнях. Аналіз сутності та змісту фінансового і податкового контролю свідчить про те, що вони мають багато спільного - мету, завдання, функції та ін. Значення фінансового та податкового контролю слід звести до того, що саме вони забезпечують своєчасну і повну мобілізацію централізованих та децентралізованих фондів, їх розподіл, перерозподіл та раціональне використання з дотриманням вимог чинного законодавства. У теорії фінансового права науковці, залежно від сфери застосування фінансового контролю, традиційно вирізняють кілька його видів - бюджетний, податковий та ін. Отже, з урахуванням того, що податковий контроль є складовою фінансового контролю, ми вважаємо, що його визначення треба звести до наступного: податковий контроль - це вид фінансового контролю, який полягає у цілеспрямованій діяльності податкових органів, які забезпечують правильність нарахування, повноту і своєчасність сплати податків і зборів, а також дотримання податкового законодавства платниками податків, податковими агентами та іншими суб'єктами, які забезпечують реалізацію податкового обов'язку, виявлення і попередження податкових правопорушень, а також притягнення винних осіб до юридичної відповідальності.

5. Для фінансового права характерний його вплив на всю сферу фінансових відносин, незалежно від типів власності та форм господарювання. Право формує відповідний юридичний каркас держави і суспільства з наступним впливом на усі складові економічного базису. Тому державний фінансовий контроль, муніципальний фінансовий контроль, громадський фінансовий контроль, внутрішньогосподарський фінансовий контроль та аудиторський фінансовий контроль створюють систему органів фінансового контролю. На підставі проведеного аналізу вважаємо, що аудиторський фінансовий контроль - це діяльність аудиторів та аудиторських фірм з приводу здійснення аудиту, спрямованого на забезпечення об'єктивності оцінювання фінансової діяльності господарюючого суб'єкта, вірогідності отримання фінансових показників господарюючого суб'єкта. Пропонуємо це визначення включити до Закону України «Про аудиторську діяльність» та Закону України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)».

6. Наукові методи податкового та аудиторського контролю визначають по-різному, що не сприяє належному їх здійсненню. Найчастіше застосовують такі методи податкового та фінансового контролю, як перевірки. На нашу думку, податкова перевірка - це метод податкового фінансового контролю щодо дослідження документів податкового обліку і звітності, в яких відображаються результати фінансової діяльності платників податків, обстеження приміщень, що використовуються для отримання доходів, або пов'язані з утриманням об'єктів оподаткування. Визначення податкової перевірки слід включити до Закону України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)». Проведений аналіз податкової перевірки, її різних видів дає підстави стверджувати, що перевірка й аудит мають багато спільного. Вони досліджують фінансову діяльність суб'єктів господарювання, використовуючи подібні засоби та способи контролю, джерела інформації, обґрунтовують свої висновки на документально вірогідних доказах, а також діють на схожих принципах. Проте аудит відрізняється від перевірки, але згідно із Законом України «Про аудиторську діяльність» аудит - перевірка... Тобто ототожнення у Законі аудиту з таким методом фінансового контролю, як перевірка, є неправильним. Тому вказану норму потрібно виключити з цього Закону.

7. У сфері аудиторської діяльності суб'єктом управління і контролю є Аудиторська палата України - це спеціальний державний, самостійний, незалежний, неурядовий орган, який керує аудиторською службою. Міндоходів України є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України. Отже, мета АПУ, її функції та завдання відрізняються від мети, завдань та функцій, які виконують податкові органи Міндоходів України. Завдання та функції Департаменту податкового та митного аудиту Міндоходів України зводяться до застосування санкцій. Так, працівники Департаменту податкового та митного аудиту Міндоходів України організовують та контролюють застосуванням адміністративного арешту майна платників податків, здійснюють провадження у справах про адміністративні правопорушення, застосовують санкції за несвоєчасність подання звітності. Проте це суперечить основному призначенню аудиторської діяльності, яка спрямована на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів користувачів фінансової та іншої економічної інформації. Завдання і функції, які виконує цей Департамент, за своєю сутністю є податковою діяльністю, але аж ніяк не аудиторською.

8. Беручи до уваги високу професійну підготовленість аудиторів, їхню обізнаність з міжнародними вимогами про якість ведення фінансової звітності, ми пропонуємо прийняти Закон України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» та затвердити Порядок взаємодії податкових органів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) при здійсненні фінансового контролю суб'єктів господарювання, в якому передбачити невідкладні заходи щодо підвищення ефективності діяльності податківців і аудиторів та з метою взаємного інформування і проведення належного контролю з боку податкових органів та аудиторів (аудиторських фірм) за дотриманням вимог податкового законодавства. Податкові підрозділи Міндоходів України та аудитори (аудиторські фірми) зможуть керуватися цим Законом та Порядком у процесі організації та проведення фінансового контролю. Закон та Порядок доцільно розробити відповідно до вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про аудиторську діяльність», з урахуванням специфіки діяльності податкових підрозділів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм).

9. У Законі України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» доцільно передбачити статтю «Форми взаємодії податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» та викласти її в авторській редакції. Фінансовий контроль податковими органами Міндоходів України разом з аудиторами (аудиторськими фірмами) має спрямовуватися на вдосконалення правового регулювання відносин, які виникають при сплаті податків. Тому пропонуємо до Закону України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» включити статтю «Принципи взаємодії податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» та викласти її в авторській редакції. Аудитори приймають рішення щодо розкриття конфіденційної інформації відповідно до Міжнародних стандартів аудиту. Проте є необхідність, при виявленні фактів навмисного порушення податкового законодавства, в інформуванні аудитором (аудиторською фірмою) податкових органів Міндоходів України. Тому в Законі України «Про взаємодію податкових органів Міндоходів України та аудиторів (аудиторських фірм)» доцільно передбачити статтю «Порядок обміну інформацією податковими органами Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами)» та викласти її в авторській редакції.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ

1. Скороход І. В. Історична генеза передумов виникнення та розвитку зарубіжного законодавства та юридичної думки в системі фінансового і податкового контролю / І. В. Скороход // Підприємництво, господарство і право. - 2012. - № 9. - С. 101-104.

2. Скороход І. В. Місце аудиторської діяльності в системі фінансового права / І. В. Скороход // Підприємництво, господарство і право. - 2012. - № 10. - С. 89-93.

3. Скороход И. В. Имплементация принципов международного законодательства по финансовому контролю и аудиторской деятельности в законодательство Украины / И. В. Скороход // Право и политика: науч.-метод. журн. - 2012. - № 4. - С. 41-44. (Киргизская Республика, Бишкек).

4. Скороход І. В. Організація та правове регулювання управління аудиторською діяльністю в Україні / І. В. Скороход // Наше право. - 2013. - № 9. - С. 105-109.

5. Скороход І. В. Становлення юридичної думки з фінансового та податкового контролю в теорії фінансового права / І. В. Скороход // Європ. перспективи. - 2013. - № 9. - С. 136-140.

6. Скороход І. В. Стан і ступінь наукової розробки поняття «фінансовий контроль» з позиції фінансового права / І. В. Скороход // Підприємництво, госп-во і право. - 2013. - № 3. - С. 124-128.

7. Скороход І. В. Передумови виникнення і розвитку фінансового і податкового контролю та аудиторської діяльності в Україні / І. В. Скороход // Актуальні проблеми національного законодавства: матеріали міжвуз. наук.-практ. конф. Вип. 29 (8 жовт. 2012 р.). - Кіровоград: Кіровоград. держ. пед. ун-т ім. В. Винниченка, 2007. - С. 54-58.

8. Скороход І. В. Стан і ступінь наукової розробки поняття податкового контролю з позиції фінансового права / І. В. Скороход // Актуальні проблеми національного законодавства: матеріали міжвуз. наук.-практ. конф. Вип. 30 (10 груд. 2012 р.). - Кіровоград: Кіровоград. держ. пед. ун-т ім. В. Винниченка, 2012. - С. 49-53.

АНОТАЦІЯ

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право. - Міжрегіональна Академія управління персоналом, Київ, 2013.

У дисертації на підставі порівняльно-правового аналізу здійснено комплексне дослідження організації та правового регулювання взаємодії податкових підрозділів та аудиторів при здійсненні фінансового контролю в Україні. Проаналізовано становлення наукової думки щодо податкового контролю та аудиторської діяльності у фінансовій системі розвитку України. Аргументовано, що створити надійний механізм взаємодії податкових підрозділів та аудиторів без дослідження генези передумов виникнення і розвитку фінансового й податкового контролю та аудиторської діяльності з позиції фінансового права неможливо. Розглянуто організацію податкового контролю й аудиторської діяльності в зарубіжних країнах з метою запозичення їхнього позитивного досвіду.

Аналізуючи наукову літературу і досліджуючи різні погляди та думки науковців, визначено стан і ступінь розробки поняття фінансового та податкового контролю з позиції фінансового права, встановлено місце і значення аудиту та аудиторської діяльності в системі фінансового контролю. Проведено порівняльний аналіз видів і методів податкового, фінансового й аудиторського контролю.

Досліджено правове регулювання й управління діяльністю аудиторів і податкових підрозділів Міндоходів України, з'ясовано перспективи оптимізації співпраці та напрями вдосконалення взаємодії податкових підрозділів Міндоходів України з аудиторами (аудиторськими фірмами). Запропоновано зміни й доповнення до чинного законодавства, розроблено основні положення Закону України «Про взаємодію податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України та аудиторів (аудиторських фірм)», а також Порядку взаємодії податкових підрозділів Міністерства доходів і зборів України з аудиторами (аудиторськими фірмами) при здійсненні фінансового контролю суб'єктів господарювання.

Ключові слова: податкові підрозділи Міністерства доходів і зборів України, податковий фінансовий контроль, аудиторська діяльність, аудиторський фінансовий контроль, аудит, перевірка, фінансовий контроль, Аудиторська палата України, аудитор, аудиторська фірма.

Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук по специальности 12.00.07 - административное право и процесс; финансовое право; информационное право. - Межрегиональная Академия управления персоналом, Киев, 2013.

В диссертации на основе сравнительно-правового анализа осуществлено комплексное исследование организации и правового регулирования взаимодействия налоговых органов и аудиторов при проведении финансового контроля в Украине. Проанализировано становление научной мысли о налоговом контроле и аудиторской деятельности в финансовой системе развития Украины. Диссертантом выделено несколько этапов развития науки, а именно: дореволюционный период, советский период, а также период становления независимой Украины. Аргументировано, что создать надежный механизм взаимодействия налоговых органов и аудиторов без исследования генезы предпосылок возникновения и развития финансового и налогового контроля, а также аудиторской деятельности с позиции финансового права невозможно. На основе проведенного анализа сделано выводы об одновременном зарождении и развитии налоговой системы и аудиторской деятельности. Рассмотрено организацию налогового контроля и аудиторской деятельности зарубежных стран с целью изучения их положительного опыта. В выводах приведены предложения по имплементации позитивного опыта Соединенных Штатов Америки, Франции, Германии.