Контрольно-наглядова діяльність органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ДОХОДІВ І ЗБОРІВ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ

КОНТРОЛЬНО-НАГЛЯДОВА ДІЯЛЬНІСТЬ ОРГАНІВ ДЕРЖАВНОЇ ПОДАТКОВОЇ СЛУЖБИ УКРАЇНИ У СФЕРІ ОБІГУ ПІДАКЦИЗНИХ ТОВАРІВ

12.00.07 - адміністративне право і процес;

фінансове право; інформаційне право

Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня

кандидата юридичних наук

ДОЗОРЕЦЬ ПЕТРО МИКОЛАЙОВИЧ

Ірпінь 2013

Дисертацією є рукопис.

Робота виконана в Національному університеті державної податкової служби України, Міністерство доходів і зборів України.

Науковий керівник: кандидат юридичних наук, доцент МАЦЕЛИК Тетяна Олександрівна, Національний університет державної податкової служби України, начальник кафедри господарсько-правових дисциплін.

Офіційні опоненти: доктор юридичних наук, професор КОЛОМОЄЦЬ Тетяна Олександрівна, Запорізький національний університет, декан юридичного факультету;

кандидат юридичних наук, доцент ТРОФІМОВА Лариса Віталіївна Черкаський окружний адміністративний суд, суддя.

Захист відбудеться „25” червня 2013 р. о 12 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 27.855.02 Національного університету державної податкової служби України за адресою: вул. Садова, 55, м. Ірпінь, Київська обл., 08201.

З дисертацією можна ознайомитися у науковій бібліотеці Національного університету державної податкової служби України за адресою: вул. Карла Маркса, 31, м. Ірпінь, Київська обл., 08201.

Автореферат розіслано „23” травня 2013 р.

В.о. вченого секретаря

спеціалізованої вченої ради В.Б. Кузьменко

ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ

Актуальність теми. Демократизація суспільних відносин в Україні та прагнення нашої держави до інтегрування в сучасні цивілізаційні процеси повноправним учасником вимагає кардинальних змін у взаємовідносинах особи і держави. Водночас податкова реформа в Україні продемонструвала не послаблення, а навпаки загострення протистояння держави економічним правопорушенням, більша частина яких пов'язана з порушеннями податкового законодавства.

Дієва система оподаткування - це невід'ємна частина економічного комплексу будь-якої сучасної держави. Податки - не лише основне джерело надходжень до бюджетів, але й потужний регулятор. Вони виступають гарантом соціального захисту громадян і створюють матеріальну основу суверенітету держави та місцевого самоврядування.

Контроль та нагляд - основні способи забезпечення законності і дисципліни у сфері оподаткування. Нові умови розвитку держави та її впливу на суспільство потребують адекватних підходів до системи державного контролю та нагляду, її законодавчого забезпечення. Основним напрямом діяльності податкової служби України щодо наповнення бюджетів усіх рівнів, дотримання податкової дисципліни суб'єктами підприємницької діяльності є контрольно-наглядова діяльність.

Сучасні умови функціонування податкових органів надзвичайно складні та пов'язані із оптимізацією центральних органів виконавчої влади - створенням нового Міністерства доходів і зборів, яке увібрало в себе функцію податкових та митних органів з прогалинами та суперечностями в законодавстві, що регулює контрольні та наглядові повноваження органів Державної податкової служби України. Чітке визначення місця і ролі контролю та нагляду в суспільних відносинах, належна регламентація контрольно-наглядової діяльності вже самі по собі можуть стати запорукою додержання норм права, суттєво послабити напруженість у відносинах між суб'єктом та об'єктом контролю або нагляду. Одним із напрямів контрольно-наглядової діяльності податкових органів є діяльність у сфері обігу підакцизних товарів та контроль за сплатою акцизного податку, що особливо актуалізовано в умовах сучасних трансформаційних процесів.

Питання контролю та нагляду органами виконавчої влади завжди цікавили вчених, що знайшло своє відображення в наукових роботах. Питання з проблематики контролю та нагляду органів виконавчої влади знайшли своє відображення у працях відомих вітчизняних та зарубіжних вчених-адміністративістів: В. Авер'янова, А. Агапова, О. Андрійко, Я. Антонюк, Г. Атаманчука, О. Бандурки, Д. Бахраха, В. Бевзенка, Г. Бех, Ю. Битяка, В. Білоуса, С. Буткевича, В. Гаращука, І. Голосніченка, С. Гончарука, Т. Гуржія, О. Данілова, Е. Демського, С. Денисюка, П. Діхтієвського, Л. Касьяненко, Р. Калюжного, С. Ківалова, Л. Коваля, Ю. Козлова, І. Коліушка, Т. Коломоєць, В. Колпакова, А. Комзюка, О. Кузьменко, Р. Куйбіди, Є. Курінного, М. Кучерявенко, О. Лагоди, В. Ладиченко, Д. Лук'янець, П. Лютікова, Т. Мацелик, П. Мельника, Р. Мельника, О. Миколенка, В. Олефіра, Г. Остапович, О. Пасенюка, В. Перепелюка, С. Попової, Д. Приймаченка, А. Пухтецької, О. Рябченко, А. Селіванова, С. Стеценка, В. Сорокіна, Л. Савченко, В. Тимощука, Ю. Тихомирова, М. Тищенка, Ю. Шемшученка, В. Шкарупи, А. Школика та інших.

Питання з проблематики контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України знайшли своє відображення у працях відомих вітчизняних вчених-адміністративістів: О. Василика, Л. Воронової, В. Завгороднього, Л. Касьяненко, М. Кучерявенка, В. Онищенка, Л. Савченко, О. Чернявського, А. Чугаєва та публікаціях інших авторів. Однак, проблеми правового регулювання контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України (далі органів ДПС ) у сфері обігу підакцизних товарів є одним із малодосліджених і неопрацьованих напрямів у вітчизняній науці.

Що і зумовило вибір теми та актуальність її дослідження.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконано відповідно до Концепції адміністративної реформи в Україні, схваленої Указом Президента України від 22.07.1998 року № 810/98, та Указу Президента України від 09 грудня 2010 р. № 1085/2010 «Про оптимізацію системи центральних органів виконавчої влади»; Стратегічного плану розвитку державної податкової служби України на період до 2013 року, затвердженого наказом ДПА України від 07.04.2003 року № 160 (зі змінами та доповненнями); планових тем кафедри управління, адміністративного права і процесу та адміністративної діяльності Національного університету державної податкової служби України, науково-дослідної роботи за темою «Адміністративно-процесуальна діяльність органів ДПС України у сфері взаємовідносин із платниками податків: сучасний стан та напрямки модернізації».

Тема дисертаційного дослідження затверджена Вченою радою Національного університету державної податкової служби України 18.12.2007 року (протокол № 3), розглянута координаційним бюро відповідного відділення Національної академії правових наук України, має позитивний відгук щодо актуальності, коректності формулювання і доцільності дослідження за спеціальністю 12.00.07 - адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право.

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження полягає у визначені сутності контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів, виявлені недоліків у правовому регулюванні відносин щодо контролю та нагляду у визначеній сфері та обґрунтуванні на цій основі пропозицій щодо вдосконалення чинного законодавства та практики його застосування, спрямованих на забезпечення дієвості контрольно-наглядової діяльності.

Досягнення поставленої мети зумовило потребу постановки і вирішення таких завдань:

- обґрунтувати поняття та визначити сутність контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів;

- встановити особливості підакцизних товарів як об'єкта контрольно-наглядової діяльності органів податкової служби та здійснити їх класифікацію;

- сформулювати мету, завдання, принципи та функції контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів;

- встановити правосуб'єктність органів державної податкової служби у контрольно-наглядових відносинах щодо обігу підакцизних товарів;

- виділити форми і методи контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів та здійснити їх характеристику;

- висвітлити специфіку притягнення до юридичної відповідальності за вчинення правопорушень у сфері незаконного обігу підакцизних товарів та застосування фінансових санкцій;

- на основі аналізу та узагальнення зарубіжного досвіду нормативно-правового регулювання діяльності фіскальних органів за сплатою акцизного податку визначити напрями і шляхи удосконалення контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів.

Об'єктом дослідження є суспільні відносини, які виникають у сфері обігу підакцизних товарів. підакцизний контрольний наглядовий податковий

Предметом дослідження є контрольно-наглядова діяльність органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів.

Методи дослідження. Методологічну основу дослідження становить сукупність методів та прийомів наукового пізнання як загальнонаукових (діалектичний, історичний, логічний, системний аналіз тощо), так і спеціальних (документального аналізу, порівняльно-правового тощо). Їх застосування спрямовується системним підходом, що дає можливість досліджувати проблеми в єдності їх соціального змісту і юридичної форми, здійснити системний аналіз контрольно-наглядової діяльності, яка здійснюється органами державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів. Так, діалектичний метод пізнання процесів дозволяє розглянути їх у розвитку та взаємозв'язку, виявити усталені напрями і закономірності в цілому. Історико-правовий метод передбачає вивчення історіографії підакцизних товарів у їх розвитку та відповідно контролю за їх обігом, виявлення зв'язків минулого із сучасним (підрозділ 1.1,1.2), системно-структурний підхід застосовувався при визначенні окремих складових контрольно-наглядової діяльності (підрозділи 1.1, 2.1, 2.2), логіко-семантичний - для формулювання відповідних юридичних конструкцій (підрозділи 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2). Важливе значення має також порівняльно-правовий метод, який дозволив виявити переваги та недоліки зарубіжного досвіду контрольно-наглядової діяльності податкових органів, які є фіскальними органами у сфері обігу підакцизних товарів (підрозділ 3.1), та соціологічний метод, який використовувався для з'ясування думки фахівців-практиків щодо проблеми, яка досліджується (підрозділи 2.2, 2.3). Методи моделювання, аналізу та синтезу були використані при розробці пропозицій з удосконалення законодавства. Специфіка об'єкта, що досліджується, його міжгалузевий характер передбачає застосування цілого ряду наукових підходів: фундаментального, порівняльно-ретроспективного (підрозділ 1.1), органічної єдності теорії і практики (підрозділи 2.1, 2.2, 2.3), поєднання критичного і раціонального (підрозділ 2.4), єдності логічного та системного підходу (підрозділи 2.1, 2.2, 2.3, 2.4).

Нормативна основа дослідження - чинне та раніше діюче адміністративне та податкове законодавство України.

Емпіричну базу дослідження становлять узагальнення практики контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів органів державної податкової служби, довідкові видання, статистичні матеріали, політико-правова публіцистика.

Наукова новизна одержаних результатів полягає у тому, що дисертація є одним із перших у вітчизняній адміністративно-правовій науці монографічним дослідженням, яке присвячене аналізу теоретичних та практичних проблем контрольно-наглядової діяльності, що здійснюється органами державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів. У результаті дослідження сформульовано ряд нових наукових положень та висновків, які виносяться на захист:

вперше:

- обґрунтовано поняття «обіг підакцизних товарів» та запропоновано його визначення як діяльності щодо зберігання, перевезення, пересилання, придбання, реалізації, відпуску, ввезення на територію України (імпорту), вивезення з території України (експорту), використання товарів (продукції), до ціни яких включається акцизний податок та які визначені законом як підакцизні;

- встановлено етапи розвитку законодавства у сфері контролю та нагляду за обігом підакцизних товарів органами державної податкової служби та виділено шість етапів: 1990-1995 рр., 1995-1998 рр., 1998-2001 рр., 2001-2010рр., 2010-2012рр. 2012 р. - до сьогодні). Встановлено особливості врегулювання контрольно-наглядової діяльності та її місце в системі функцій органів державної податкової служби, трансформації змісту разом із модифікацією організаційної структури зазначених органів і ступеня закріплення контрольно-наглядових дій на кожному етапі;

- обґрунтовано необхідність виділення предмета оподаткування в окрему правову категорію та її законодавчого закріплення у Податковому кодексі України та доведено взаємозв'язок між предметом оподаткування акцизним податком та між контрольно-наглядовою діяльністю у сфері обігу підакцизних товарів. Обґрунтування наявності вказаного взаємозв'язку дозволило класифікувати підакцизні товари та виділити три групи: підакцизні товари (продукція), які можуть використовуватися тільки в режимі особистого й кінцевого споживання (алкогольні напої, тютюнові вироби); предмети, які призначені для виробничого споживання (запасні частини, деталі до автомобілів, які обкладаються акцизним податком, тощо); різновиди товарів (продукції), які залежно від конкретних цілей, завдань можуть використовуватися у режимі як особистого споживання, так і виробничого (нафтопродукти, спирт тощо);

- обґрунтовано необхідність розробки, створення та впровадження комплексної автоматизованої інформаційно-аналітичної системи контролю у сфері обігу підакцизних товарів - АІС «Акциз».

набули подальшого розвитку:

- положення про здійснення контролю та нагляду в діяльності органів ДПС щодо обігу підакцизних товарів. Доведено, що органи державної податкової служби України здійснюють контроль за обігом окремих видів підакцизних товарів, а саме: спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, оскільки підрозділи податкових органів контролюють обіг вказаних підакцизних товарів від моменту виготовлення до моменту реалізації кінцевому споживачу. За іншими видами підакцизних товарів органами державної податкової служби здійснюється лише нагляд за їх виробництвом та обігом, а контроль здійснюється іншими органами виконавчої влади;

- встановлення переліку завдань, що мають бути вирішені для адаптації українського законодавства з питань справляння акцизного податку до законодавства Європейського Союзу;

- встановлення тенденції зміни видів підакцизних товарів та встановлено тенденції зменшення загальної кількості в процесі розвитку податкового законодавства, також запропоновано та аргументовано розширення предмету оподаткування підакцизних товарів;

- класифікація методів контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів у два види: загальні і спеціальні. До спеціальних методів контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів віднесено: планування контрольно-наглядової діяльності; спостереження за обігом підакцизних товарів; конфірмацію; фізичний огляд; перевірку документації; фактичну перевірку, а також звірку.

удосконалено:

- визначення поняття підакцизних товарів (продукції) як товарів за товарними позиціями, категоріями та підкатегоріями, згідно з кодуванням товарів за Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності відповідно до Закону України «Про митний тариф України»;

- класифікацію податкових органів у сфері обігу підакцизних товарів, що здійснюють контрольно-наглядову діяльність у даній сфері, та виділено три групи: податкові; умовно податкові; спеціальної податкової компетенції.

Практичне значення одержаних результатів полягає у тому, що вони становлять як науково-теоретичний, так і практичний інтерес і можуть бути використані:

- у сфері правотворчості - при підготовці пропозицій щодо внесення змін до Податкового кодексу України, Кодексу України про адміністративні правопорушення, Закону України ”Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів”, спрямованих на подальше удосконалення правового регулювання акцизного податку та контрольно-наглядової діяльності органів ДПС України у сфері обігу підакцизних товарів;

- у науково-дослідній діяльності: результати дисертаційної роботи поглиблюють існуючі уявлення про сучасний стан та основні тенденції удосконалення контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів і можуть бути використані для подальших наукових досліджень з відповідної проблематики (акт впровадження від 20.12.2012 р.);

- у правозастосовній діяльності: результати дослідження містять ряд пропозицій щодо прийняття нового та внесення змін до чинного законодавства, запропоновані рекомендації можуть бути використані для підвищення дієвості практичної діяльності органів державної податкової служби (акт впровадження від 10.06.2012 р., акт впровадження від 10.12.2012 р.);

- у навчальному процесі: матеріали дослідження можуть бути використані при викладанні студентам вищих навчальних закладів дисциплін: «Адміністративне право України», «Адміністративний процес», «Податкове право», а також при підготовці наукових статей і повідомлень (акт впровадження Національного університету ДПС України).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційне дослідження виконано самостійно, всі сформульовані положення та висновки обґрунтовані на підставі самостійних досліджень.

Апробація результатів дисертації. Основні положення та висновки дисертації були оприлюднені автором на науково-практичних конференціях: міжнародній науково-практичній конференції «Запорізькі правові читання» (м. Запоріжжя, 15-16 травня 2008р.), науково-практичній конференції до 10-річчя Науково-дослідного центру з проблем оподаткування (м. Ірпінь, 2008 р.), міжнародній науково-практичній конференції «Кримінальна юстиція в Україні: сучасний стан та перспективи розвитку» (м. Луганськ, 2010р.), міжнародній науково-практичній конференції «Перші зимові юридичні читання» (м. Кіровоград, 18-19 березня 2011р.), міжнародній науково-практичній конференції «Напрями удосконалення протидії правопорушенням у сфері господарської діяльності» (м. Ірпінь, 2-3 грудня 2011 р.).

Публікації. Основні теоретичні положення і висновки дисертаційної роботи знайшли своє відображення у десяти друкованих працях, шість з яких опубліковано у фахових наукових виданнях, перелік яких затверджено ДАК МОН України, та одну в міжнародному фаховому науковому виданні.

Структура дисертації. Структура дисертації побудована відповідно до мети та завдань дослідження і складається зі вступу, двох розділів, які об'єднують сім підрозділів, висновків, списку використаних джерел (175 найменувань), загальний обсяг дисертації становить 207 сторінок, з них основного тексту - 184 сторінки.

ОСНОВНИЙ ЗМІСТ РОБОТИ

У вступі обґрунтовується актуальність обраної теми, її зв'язок з науковими програмами, планами, темами, визначаються мета і завдання, об'єкт, предмет, а також методологічна основа дослідження, характеризується наукова новизна дисертації та її практичне значення, подаються відомості про апробацію та публікації основних положень дисертаційного дослідження, його структура та обсяг.

Розділ 1 «Теоретико-правові основи контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів» складається з трьох підрозділів.

У підрозділі 1.1 «Поняття та сутність контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби щодо обігу підакцизних товарів», проаналізувавши наукові джерела, дисертант дійшов висновку про відсутність єдиного підходу вчених до співвідношення понять «контроль» та «нагляд», що пояснюється різноманітністю критеріїв, які є основою розмежування цих понять. На підставі аналізу думок вчених автор дійшов висновку, що контроль є більш ширшим поняттям ніж нагляд. До того ж у різних ситуаціях один і той же орган може здійснювати контроль чи нагляд. Тому у дисертаційній роботі обґрунтовується доцільність розгляду поняття «контрольно-наглядової діяльності» як складових частин: «контроль» і «нагляд» та надана детальна характеристика кожній із цих складових окремо.

Звернено увагу на комплексний характер державного контролю, виділяється податковий контроль як специфічний вид фінансового контролю, який здійснюється органами державної податкової служби та спрямований на забезпечення дотримання податкового законодавства суб'єктами, які реалізують податковий обов'язок або забезпечують його реалізацію. Наголошується на тому, що контрольно-наглядова діяльність органів Державної податкової служби України є різновидом податкового контролю, складовою частиною державної діяльності, проявом її функцій, здійснюється у сфері оподаткування спеціально уповноваженими державою суб'єктами. Аналіз численних специфічних ознак податкового контролю дозволив дисертантові виокремити в його структурі контрольну та окремо наглядову діяльність органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів.

На основі аналізу видів підакцизних товарів дисертантом стверджується, що органи державної податкової служби здійснюють контрольну та наглядову діяльність за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, оскільки підрозділи податкових органів контролюють обіг вказаних підакцизних товарів від моменту виготовлення до моменту реалізації кінцевому споживачу. Контрольна діяльність здійснюється у процесі видачі ліцензій на виробництво, оптову та роздрібну торгівлю алкогольними та тютюновими виробами, створення акцизних постів на підприємствах-виробниках, ведення реєстру марок акцизного податку здійснення контрольно-наглядової діяльності за їх видачею та подальшим використанням, а наглядова діяльність здійснюється за законністю походження та дотриманням обов'язкових правил обігу зазначених підакцизних товарів. За іншими видами підакцизних товарів органами державної податкової служби здійснюється лише наглядова діяльність за обов'язковістю та своєчасністю сплати акцизного податку, а контроль за їх виробництвом та обігом здійснюється іншими органами виконавчої влади.

Визначається, що контрольно-наглядова діяльність за обігом підакцизних товарів пройшла певний період свого розвитку, який не відрізнявся стабільністю, що і дозволило дисертантові виділити етапи розвитку у вітчизняному законодавстві, перший з яких розпочався 4 грудня 1990 року у зв'язку із прийняттям Закону Української РСР «Про державну податкову службу в Українській РСР» № 509-ХІІ, а останній з яких ознаменувався виданням Указу Президента України № 726/2012 «Про деякі заходи із оптимізації системи центральних органів виконавчої влади» та створенням Міністерства доходів і зборів України і триває до сьогодні.

У підрозділі 1.2 «Підакцизні товари як об'єкт контрольно-наглядової діяльності органів податкової служби» розглядається природа та особливості обігу підакцизних товарів як об'єкта контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби. Акцентується увага на тому, що особливістю правового регулювання акцизного податку є чітке розмежування об'єкта оподаткування, який характерний для будь-якого правового регулювання податку, та предмета оподаткування, який як самостійна складова рідко виділяється у податковому законодавстві. Дисертант підкреслив, що законодавець не виділив як окремий самостійний елемент податкового зобов'язання предмет оподаткування, а ознаки предмета оподаткування надав об'єкту. Термін «об'єкт оподаткування» визначає фактичну підставу юридичного характеру, з яким законодавство пов'язує виникнення обов'язку щодо сплати податку. А термін «предмет оподаткування» визначає ознаки фактичного характеру, які обґрунтовують справляння відповідного податку.

Наголошується, що предмет оподаткування необхідно виділити в окрему правову категорію та законодавчо закріпити у Податковому кодексі України.

Встановлено, що як предмети при акцизному оподаткуванні виступають матеріальні цінності - товари (продукція), які законодавець включив у спеціальний перелік і з якими пов'язується виникнення податкового обов'язку щодо сплати акцизного податку платниками даного виду платежу. Для виділення та закріплення переліку таких товарів (продукції) податковим законодавством був введений спеціальний термін - «підакцизні товари». Аналіз чинного законодавства та наукової літератури дозволив надати авторське визначення підакцизних товарів.

Встановлено, що в законодавстві відсутнє визначення «обіг підакцизних товарів», а також норми, які б регулювали ці правовідносини. У результаті аналізу ознак категорії «обіг» та аналізу чинного законодавства запропоновано визначення змісту категорії «обіг підакцизних товарів». Також дисертантом формується висновок, що для функціонування категорії «обіг» потрібна першочергова категорія - виробництво (виготовлення) підакцизних товарів.

У результаті комплексного аналізу законодавства зроблено висновок, що об'єктом контрольно-наглядової діяльності податкових органів у сфері обігу підакцизних товарів є суспільні відносини, пов'язані з товарним виробництвом та подальшим обігом підакцизних товарів, тобто системою, яка включає в себе процес зберігання, перевезення, пересилання, придбання, реалізації, відпуску, ввезення на територію України (імпорт), вивезення з території України (експорт), використання товарів (продукції), до ціни яких включається акцизний податок та які визначені законом як підакцизні.

У підрозділі 1.3 «Принципи, мета, завдання та функції контрольно- наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів» на підставі аналізу існуючих у науці теоретичних конструкцій та відповідних законодавчих положень розкрито особливості таких елементів організаційно-правової системи забезпечення контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів, як: принципи, мета, завдання та функції.

Звертається увага на те, що контрольно-наглядова діяльність за обігом підакцизних товарів є одним із основних напрямів діяльності органів державної податкової служби та ґрунтується на єдиних принципах. В її основу покладені завдання підвищення дієвості в цілому і подальше вдосконалювання. Під принципом контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів необхідно розуміти основну, вихідну, керівну ідею, що концентрує у собі досягнення в науковій та практичній площині, виражає соціальні інтереси та спрямована на вдосконалення та ефективність такої діяльності.

До системи принципів контрольно-наглядової діяльності за обігом підакцизних товарів відносять: законності, науковості, економічності, дієвості, гласності, систематичності та регулярності, комплексного підходу до вирішення завдань, компетентності та професійності, профілактичної спрямованості контрольно-наглядової діяльності, невідворотності настання відповідальності, взаємної відповідальності держави й особи.

Акцентується увага на тому, що мета контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів зумовлена як сутністю та призначенням контрольно-наглядової діяльності взагалі, так і специфічністю сфери діяльності органів Державної податкової служби України, що передбачає врахування як загальної мети органів Державної податкової служби України, так і окремі властивості підконтрольного об'єкта, а саме підакцизних товарів та їх обігу.

Доводиться, що мета контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів конкретизується у завданнях контрольно-наглядової діяльності.

Звертається увага на основні завдання Міністерства доходів і зборів України та здійснюється їх аналіз. У результаті чого в дисертаційній роботі виділено та конкретизовано завдання контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів: забезпечення правильності розрахунку податкового зобов'язання, повноти та своєчасності сплати акцизного податку до бюджету; забезпечення дотримання встановленого законодавством порядку обігу підакцизних товарів; внесення у встановленому порядку пропозицій щодо вдосконалення податкового законодавства, пов'язаного з правовим регулюванням акцизного податку та обігу підакцизних товарів; роз'яснення законодавства з питань оподаткування серед платників акцизного податку; забезпечення запобігання, виявлення, припинення та усунення причин правопорушень у зазначених сферах відносин та притягнення винних до відповідальності.

Встановлено, що зміст контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів розкривається, зокрема, через зміст і характер функцій, які реалізуються у процесі такої діяльності.

Дисертантом формується висновок, що функції органів державної податкової служби можна класифікувати на основні та спеціальні, які відображають безпосередньо особливості контрольно-наглядової діяльності за обігом підакцизних товарів.

Розділ 2 «Особливості контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів» складається з чотирьох підрозділів. У підрозділі 2.1 «Податкові органи як суб'єкти контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів, їх класифікація» визначається коло суб'єктів контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів та досліджується правосуб'єктність органів державної податкової служби. У дисертаційному досліджені визначено, що поняття податкових органів не можна зводити лише до органів державної податкової служби, оскільки вони є тільки одним з елементів системи податкових органів. Систему податкових органів, на думку дисертанта, становлять органи Міністерства доходів і зборів, до структури яких входять органи державної податкової служби. Дисертантом виділяються та класифікуються податкові органи, які здійснюють контрольно-наглядову діяльність за обігом підакцизних товарів, надходженням коштів від сплати акцизного податку шляхом розмежування їх за повноваженнями.

У результаті аналізу норм податкового законодавства, теоретичних напрацювань науки податкового та адміністративного права дисертантом запропонована трирівнева система податкових органів, які здійснюють контрольно-наглядову діяльність у сфері обігу підакцизних товарів та за надходженням коштів від сплати акцизного податку. Враховуючи дану класифікацію, у дослідженні виділено три групи податкових органів, які здійснюють контрольно-наглядову діяльність за обігом підакцизних товарів.

Дисертантом у системі органів Державної податкової служби України виділяються суб'єкти контрольно-наглядової діяльності за обігом підакцизних товарів: управління адміністрування акцизного податку здійснює організацію та контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати акцизного податку; департамент контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, який є самостійним функціональним підрозділом з правами юридичної особи у складі Міністерства доходів і зборів України, що виконує функції контролю та нагляду у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів; підрозділи податкової міліції у сфері боротьбі з незаконним обігом підакцизних товарів, які наділені спеціальною податковою компетенцією, пов'язаною із здійсненням оперативно-розшукової діяльності, необхідної для документування злочинної діяльності, пов'язаної з ухиленням від сплати акцизного податку та іншими видами правопорушень у сфері обігу підакцизних товарів з метою притягнення винних до юридичної відповідальності.

У підрозділі 2.2 «Форми та методи контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів» визначається комплекс державно-владних повноважень у сфері обігу підакцизних товарів, якими наділені податкові органи, що реалізуються в спеціальних правових формах, специфіка яких полягає у тому, що вони регламентуються нормами декількох галузей права: адміністративного, фінансового та податкового. За своїм змістом реалізація цих повноважень передбачає здійснення податковими органами організаційної, адміністративної діяльності, яка відбувається в основному в правових формах: правотворчій, правозастосовній, правоохоронній та організаційній. Усі форми діяльності тісно взаємопов'язані та в сукупності становлять єдине ціле.

Акцентується увага на тому, що контрольно-наглядова діяльність повинна бути спрямована на кінцевий результат, а використання різноманітних її форм допомагає простежити доцільність здійснення дій на досягнення цього результату, одержати об'єктивні підсумки, допомогти в подоланні існуючих проблем. У роботі зазначається, що особливого значення набувають конкретні форми контрольно-наглядової діяльності, які класифікуються залежно від видів, сфери контрольованих відносин та наслідків.

Наголошено, що у правовій літературі має місце асоціювання термінів «форма контрольно-наглядової діяльності органів ДПС» та «метод контрольно-наглядової діяльності органів ДПС», що, на думку дисертанта, є некоректним.

Тому в межах дисертаційного дослідження розмежовуються форми і методи контрольно-наглядової діяльності та визначаються форми податкового контролю, які застосовуються органами ДПС у практичній діяльності, пов'язаній з обігом підакцизних товарів. Також розкриваються проблеми, які виникають при застосуванні методів податкового контролю у сфері обігу підакцизних товарів, та шляхи їх вирішення, запропонована система методів, використання яких органами ДПС при здійсненні контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів буде найбільш ефективним та сприятиме досягненню найкращого результату.

Пропонується визначення методів як способів та прийомів практичної реалізації цілей і завдань, поставлених перед суб'єктами контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів, що носять адміністративно-фінансовий характер.

Розглядаються загальні методи, які використовуються органами державної податкової служби при здійснені контрольно-наглядової діяльності взагалі, та запропоновано виділення спеціальних методів, застосовування яких, на думку дисертанта, є найефективнішим при здійсненні практичної діяльності з контролю та нагляду органами ДПС у сфері обігу підакцизних товарів. У дисертації робиться висновок, що усі перераховані вище спеціальні методи активно застосовуються на практиці, однак ефективність їх використання ще не досягла оптимального рівня. Дисертантом пропонується закріплення спеціальних методів у чинному законодавстві.

У підрозділі 2.3 «Проблеми притягнення до юридичної відповідальності за правопорушення у сфері незаконного обігу підакцизних товарів» проаналізовано проблеми розмежування та застосування різних видів юридичної відповідальності за правопорушення у сфері незаконного обігу підакцизних товарів, які є досить суперечливими.

Акцентується увага на тому, що у практичній діяльності застосування юридичної відповідальності викликає значні труднощі, здебільшого зумовлені недотриманням правил законодавчої техніки при описанні ознак складів податкових правопорушень у законодавстві, правил розмежування та застосування видів юридичної відповідальності, а також відсутністю єдиних як нормативних, так і наукових підходів до вирішення цієї проблеми.

Встановлено, що у Податковому кодексі визначено, що за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, застосовуються такі види юридичної відповідальності, як фінансова, адміністративна, кримінальна. В результаті аналізу вітчизняної нормативно-правової бази було визначено, що юридична відповідальність за порушення у сфері незаконного обігу підакцизних товарів регламентується Податковим кодексом України, Кодексом України про адміністративні правопорушення, Кримінальним кодексом України, Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».

Звертається увага на те, що необхідним стає ґрунтовний аналіз стану законодавства, теоретичної регламентації та практики застосування відповідальності за податкові правопорушення, вчинені у сфері обігу підакцизних товарів, та шляхи їх удосконалення. У межах дисертаційного дослідження було проаналізовано та встановлено причини недосконалості застосування юридичної відповідальності за податкові правопорушення, пов'язані з фальсифікацією та подальшим незаконним обігом підакцизних товарів.

Акцентується увага на тому, що основну роль у правовій боротьбі з незаконним обігом підакцизних товарів виконують стаття 177² Кодексу України про адміністративні правопорушення та стаття 204 Кримінального кодексу України. Основним недоліком законодавства при притягненні до юридичної відповідальності за дії у сфері незаконного обігу підакцизних товарів є відсутність чіткого розмежування кримінального злочину та адміністративного правопорушення за вказаними статтями. Відмежовуючи передбачений ст. 177² КУпАП проступок від злочину, передбаченого ст. 204 КК України, необхідно виходити з того, що адміністративна відповідальність має наставати лише у разі, коли правопорушення за своїм характером не тягне кримінальної відповідальності. А найголовнішим критерієм розмежування адміністративних правопорушень від кримінальних злочинів є ступінь суспільної небезпеки. Керуючись саме цим критерієм, законодавець відносить одні діяння до проступків, інші - до злочинів, і включає їх склад до відповідних кодексів. Однак адміністративний проступок, передбачений ст. 177² КУпАП, за сукупністю об'єктивних і суб'єктивних ознак, наявність яких характеризує діяння як правопорушення, тобто за складом (суб'єкт, об'єкт, суб'єктивна сторона, об'єктивна сторона), збігається із кримінальним злочином, передбаченим ч.1 ст. 204 КК України, і дістає свій вияв у вчиненні одного із чотирьох альтернативно названих у них діянь щодо незаконного обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів: 1) придбання або 2) зберігання, 3) транспортування з метою збуту, а також їх 4) збут (реалізація).

Разом з тим законодавець ні в якому нормативному документі не визначив ступінь суспільної небезпеки (фактично кількість (обсяг) підакцизних товарів) - межу, з якої здійснюється притягнення винного до адміністративної чи до кримінальної відповідальності.

Дисертантом запропоновано вирішення даної проблеми шляхом внесення змін до Кодексу України про адміністративні правопорушення, а саме: встановлення верхньої межі притягнення до адміністративної відповідальності, передбаченої ст. 177² КУпАП.

Також у дисертації зазначено, що на сьогодні не врегульований порядок притягнення до фінансової відповідальності в частині застосування штрафних санкцій за порушення законодавства у сфері обігу підакцизних товарів та відсутня процедура їх оскарження.

У підрозділі 2.4 «Напрями вдосконалення податкового контролю та нагляду органів Державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів» на підставі проведеного комплексного вивчення чинного та перспективного вітчизняного й зарубіжного законодавства, наукових та публіцистичних джерел проаналізовані основні тенденції розвитку та вдосконалення контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів.

Доведено, що призначення контрольно-наглядової діяльності органів ДПС України полягає у забезпеченні економічної безпеки держави при формуванні централізованих державних грошових фондів за рахунок податкових надходжень, які значною частиною формуються за рахунок сплати акцизного податку та законності обігу підакцизних товарів на території України.

Стратегічні цілі податкових перетворень полягають у підтримці та налагодженні партнерських відносин між податковими органами та платниками податків з метою стимулювання роботи реального сектору економіки, який включає в себе виробництво та обіг підакцизних товарів. Тому з метою вдосконалення взаємовідносин органів державної податкової служби з платниками податків у цілому та платниками акцизного податку зокрема, запропоновано використати досвід податкової реформи США, основним принципом якої стала перебудова відношення податкової служби до платника податків.

У межах наукового дослідження розглянуто питання гармонізації законодавства України у контексті майбутньої Угоди про асоціацію з Європейським Союзом та планування процесу виконання зобов'язань, які Україна бере на себе в рамках переговорів щодо угоди про асоціацію з ЄС з метою досягнення однієї із цілей дослідження та визначення основних напрямів адаптації законодавства України з питань оподаткування акцизним податком до законодавства ЄС.

Визначено першочергові завдання, які повинні бути вирішені для адаптації українського законодавства з питань справляння акцизного податку до законодавства Європейського Союзу.

Зазначено, що для здійснення ефективної контрольно-наглядової діяльності органами ДПС у сфері обігу підакцизних товарів, протидії вчиненню ухилень від оподаткування та тінізації відносин у даній сфері доцільно розробити та впровадити АІС «Акциз».

ВИСНОВКИ

У висновках дисертаційного дослідження наведено теоретичне узагальнення та нове вирішення наукового завдання щодо визначення сутності контрольно-наглядової діяльності органів Державної податкової служби України у сфері обігу підакцизних товарів, виявлено недоліки у правовому регулюванні відносин щодо контролю та нагляду у визначеній сфері та обґрунтовано на цій основі пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства та практики його застосування, спрямованих на забезпечення дієвості контрольно-наглядової діяльності.

1. Контрольно-наглядова діяльність органів Державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів є одним із видів податкового контролю, характеризується складним, поліструктурним характером, наявністю специфічних властивостей (суб'єкти здійснення, предмет оподаткування, джерела інформації, нормативне підґрунтя тощо), що дозволяє зазначати про можливість виділення такої діяльності окремо в системі видів контрольно-наглядової діяльності податкових органів, нормативної регламентації її засад і врахування при вдосконалені адміністративного та податкового законодавства України.

2. Визначено, що контрольно-наглядова діяльність органів Державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів - це система заходів, спрямованих на визначення міри і ступеня відповідності чинному законодавству, діяльності фізичних осіб та суб'єктів господарювання у сфері обігу підакцизних товарів.

3. Законодавцем у Податковому кодексі України не виділено предмет оподаткування як окремий самостійний елемент податкового зобов'язання, натомість ознаки предмета оподаткування надано об'єкту. Тому у дисертації доводиться необхідність виділення предмета оподаткування в окрему правову категорію та його законодавчого закріплення у Податковому кодексі України шляхом внесенням змін до статті 14 Податкового кодексу України: «предмет оподаткування - це речі матеріального світу, які мають свої індивідуальні ознаки, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податку податкового обов'язку щодо сплати обов'язкового платежу, передбаченого цим Кодексом ».

4. Визначено три групи податкових органів, які здійснюють контроль та нагляд у сфері обігу підакцизних товарів: податкові - створені спеціально для здійснення своєї діяльності, в тому числі контрольно-наглядової, виключно у сфері оподаткування; умовно податкові - органи, які управління в сфері оподаткування здійснюють поряд зі своєю основною діяльністю; спеціальної податкової компетенції - створені для здійснення контрольно-наглядової діяльності у сфері незаконного обігу підакцизних товарів та ухилення від сплати акцизного податку.

5. Форма контрольно-наглядової діяльності - це зовнішнє вираження повноважень податкових органів у сфері обігу підакцизних товарів, а методи -способи та прийоми практичної реалізації цілей і завдань суб'єктів контрольно-наглядової діяльності у сфері обігу підакцизних товарів.

6. Обґрунтовано необхідність закріплення як окремої структурної складової в Законі України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» № 481/95-BP від 19 грудня 1995 року спеціальних методів контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та нагляду за іншими підакцизними товарами, що гарантуватиме законність контрольно-наглядової діяльності у цій сфері.

7. Визначено критерії розмежування кримінальної та адміністративної відповідальності у сфері незаконного виробництва, обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та інших підакцизних товарів, що полягають у розмежуванні за ступенем суспільної небезпечності. Запропоновано внесення змін до Кодексу України про адміністративні правопорушення, а саме встановити верхню межу притягнення до адміністративної відповідальності та передбачити її в ст. 177² КУпАП.

8. Для здійснення ефективної контрольно-наглядової діяльності органами ДПС в Україні, протидії ухилень від оподаткування та тінізації відносин у даній сфері доцільно розробити та впровадити АІС «Акциз». До структури АІС «Акциз» необхідно віднести дві складові: базу спеціального декларування руху всіх видів підакцизних товарів (база декларування) і безпосередньо базу ідентифікації щодо виявлення фальсифікації алкогольних напоїв та тютюнових виробів як основних видів підакцизних товарів, контроль за якими здійснюється органами ДПС України (база ідентифікації).

9. Першочерговими завданнями, які мають бути вирішені для адаптації українського законодавства з питань справляння акцизного податку до законодавства Європейського Союзу, є такі:

- підвищення ставки акцизного податку на тютюн відповідно до зобов'язань перед ЄС (з урахуванням рівня оподаткування акцизним податком тютюнових виробів у сусідніх країнах - Росії, Молдові, Білорусі);

- запровадження системи акцизних складів європейського зразка;

- кодифікація норм законодавств з питань акцизного податку в єдиний законодавчий акт, забезпечивши при цьому гармонізацію чинного законодавства із законодавством ЄС;

- закупівля технічних засобів, створення програмного забезпечення та навчання спеціалістів податкових органів з урахуванням норм чинного законодавства.

СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ

1. Дозорець П. Деякі аспекти відповідальності за порушення у сфері незаконного обігу підакцизних товарів - алкогольних напоїв та тютюнових виробів / П. Дозорець // Науковий вісник Національної академії ДПС України (економіка, право). 2008. № 3. С. 223-228.

2. Дозорець П. Підакцизні товари як предмет оподаткування акцизним збором у законодавстві України / П. Дозорець // Право України: юридичний журнал. 2010. № 9. С. 288-293.

3. Дозорець П. Контроль органів державної податкової служби за сплатою податків та інших обов'язкових платежів / П. Дозорець // Право та управління, галузь науки: юридичні науки та державне управління: Електронне наукове фахове видання. 2010. №1. Національний університет державної податкової служби України, 2010. С. 48-55 / [Електронний ресурс]. Режим доступу: http://www.nbuv.gov.ua/e-journals/prtup/2010_1/ pdf/10dvmomp.pdf.

4. Дозорець П. Методи контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів / П. Дозорець // Науковий вісник Ужгородського національного університету. 2012. № 19. Т.3. С. 106-109. (Серія «Право»).

5. Дозорець П. Форми контрольно-наглядової діяльності органів державної податкової служби у сфері обігу підакцизних товарів / П. Дозорець// Актуальні проблеми вдосконалення чинного законодавства України Прикарпатського національного університету імені Василя Стефаника: науковий журнал. 2012. № 28. С. 55-66.

6. Дозорець П. Основні напрямки розвитку та вдосконалення контролю органів державної податкової служби України за обігом підакцизних товарів / П. Дозорець // Вісник Луганського державного університету внутрішніх справ імені Е.О. Дідоренка. 2010. Спеціальний випуск № 6. С. 141-144.

7. Дозорець П. Аналіз акцизного збору в проекті нового податкового кодексу України / П. Дозорець: матеріали науково-практичної конференції до 10-річчя Науково-дослідного центру з проблем оподаткування [«Тенденції та перспективи розвитку податкової системи України»]. Ірпінь: Національний університет ДПС України, 2008. С. 475-478.

8. Дозорець П. Напрямки удосконалення державного контролю в умовах переходу України до ринкових відносин / П. Дозорець, Т. Мацелик: тези доповідей щорічної Міжнародної науково-практичної конференції [«Запорізькі правові читання»], (м. Запоріжжя, 15-16 травня 2008 року). Запоріжжя: ЗНУ, 2008. С. 201- 204.