Правові основи сімейного оподаткування як пільгового режиму оподаткування

Размещено на http://www.allbest.ru/

УДК 347.73:336.226

Правові основи сімейного оподаткування як пільгового режиму оподаткування

Фінансове право та податкові відносини

В.О. Рядінська доктор юридичних наук, старший науковий співробітник

Анотація

У статті розглядаються наукові підходи до визначення поняття “сімейне оподаткування”, на підставі чого констатується: причина розмаїття підходів до цього питання полягає в тому, що науковці обґрунтовують свою позицію на зарубіжному досвіді, який є неоднозначним - в різних країнах застосовуються різні механізми оподаткування доходів сім'ї. Проаналізовано досвід застосування сімейного оподаткування в Німеччині, США, Великобританії, Франції, Скандинавських країнах, Швейцарії, Японії та обґрунтовано доцільність застосування в Україні моделі сімейного оподаткування, яка застосовується в Німеччині. На підставі цього сформульовано поняття “сімейне оподаткування”, яке запропоновано використовувати в законодавстві України.

Ключові слова: сімейне оподаткування, неоподатковуваний мінімум доходів громадян, сім'я.

В статье рассматриваются научные подходы к определению понятия “семейное налогообложение”, на основании чего констатируется: причина многообразия подходов к этому вопросу заключается в том, что ученые обосновывают свою позицию на зарубежном опыте, который является неоднозначным - в разных странах применяются различные механизмы налогообложения доходов семьи. Проанализирован опыт применения семейного налогообложения в Германии, США, Великобритании, Франции, Скандинавских странах, Швейцарии, Японии и обоснована целесообразность применения в Украине модели семейного налогообложения, которая применяется в Германии. На основании этого сформулировано понятие “семейное налогообложение”, которое предложено использовать в законодательстве Украины.

Ключевые слова: семейное налогообложение, необлагаемый минимум доходов физических лиц, семья.

Paper deals with scientific approaches to the definition of “family tax”, on the basis of which it is stated: the reason for the variety of approaches to this issue lies in the fact that scientists justify their position on the foreign experience, which is ambiguous - in different countries there are different mechanisms of the taxation of family incomes. The experience in the use of family taxation in Germany, USA, UK, France, the Scandinavian countries, Switzerland, Japan and the expediency of application in Ukraine of family taxation model, which is used in Germany, is analyzed. On this basis, it is formulated the concept of “family tax”, which is proposed to use in the legislation of Ukraine.

Keywords: family taxation, non-taxable minimum of incomes of physical persons, family.

сімейний оподаткування науковий підхід

У попередніх публікаціях нами було приділено увагу доцільності запровадження в податкову систему України сімейного оподаткування як одному з аспектів реалізації принципу соціального орієнтування податкового регулювання для удосконалення системи оподаткування доходів фізичних осіб в Україні [1, с. 190]. В податковому законодавстві України немає визначення сімейного законодавства, оскільки податкова система нашої країни не передбачає застосування такого інституту.

Серед науковців немає однозначності у визначенні поняття “сімейного оподаткування”. На думку А.А. Аксьонової, сімейне оподаткування є режимом оподаткування доходів сім'ї як добровільного об'єднання платників податків, за якого забезпечуються переваги для таких платників перед іншими (індивідуальними) платниками податків [2, с. 121]. Отже, авторка виділяє два основні аспекти, що притаманні сімейному оподаткуванню як юридичному інституту: по-перше, це визначення консолідованого платника податків - сім'ї, а по-друге, надання цьому платнику пільгового режиму оподаткування порівняно з індивідуальними платниками. О.Н. Савіна вважає, що сімейне оподаткування становить оподаткування доходів консолідованої групи - членів сім'ї, за якого враховуються витрати на утримання дітей та інших утриманців з метою гарантування мінімального прожиткового мінімуму для кожного члена родини [3, с. 54]. Тобто науковець також акцентує увагу на визначенні сім'ї як консолідованого платника податків, але сутність пільгового режиму такого оподаткування вбачає у можливості надання податкових відрахувань (вирахувань з суми оподатковуваного доходу певних витрат на утримання непрацездатних членів родини).

Причиною неоднозначного підходу до визначення сутності сімейного оподаткування є те, що кожен з авторів, розглядаючи цей аспект соціального орієнтування оподаткування доходів, посилався на зарубіжний досвід, який є неоднозначним - в різних країнах застосовуються різні механізми оподаткування доходів сім'ї.

Наприклад, у Німеччині сімейне оподаткування безпосередньо пов'язане з неоподатковуваним мінімумом доходів фізичних осіб. Так, відповідно до § 211 Закону Федеративної Республіки Німеччина “Про прибутковий податок” (нім. Einkommensteuergesetz (EStG)) залежно від сімейного стану кожній фізичній особі- платникові податків присвоюється податковий клас, залежно від якого визначається розмір неоподатковуваного мінімуму (нім. Steuerfreibetrag). До осіб І податкового класу (нім. Steuerklasse I) належать: особи, що не перебувають в шлюбі або зареєстровані як цивільні партнери; особи, які перебувають в шлюбі або партнерстві, але другий з їх подружжя або партнер постійно проживають за кордоном; особи, які перебувають в шлюбі або партнерстві, але впродовж тривалого часу проживають окремо; розлучені; вдови/вдівці, якщо після смерті другого з їх подружжя/ зареєстрованого партнера пройшло більше року. Для осіб цього класу неоподатковуваний мінімум складає 8354 євро на рік (з суми отриманих за рік доходів вираховується цей мінімум і ПДФО розраховується з суми, що залишилася). До осіб ІІ податкового класу (нім. Steuerklasse II) належать ті самі особи, якщо вони: поодинці виховують щонайменше одну неповнолітню дитину (самотня мати або самотній батько); мають право на спеціальну державну допомогу для такої категорії громадян. Для осіб цього класу неоподатковуваний мінімум збільшується на 1308 євро на рік (тобто складає 9662 євро на рік). До ІІІ податкового класу (нім. Steuerklasse III) належать: особи, що проживають разом з чоловіком/дружиною або зареєстрованим партнером, з яким веде спільне господарство, та не обрали четвертий клас; вдови/ вдівці, які до смерті другого з подружжя або зареєстрованого партнера проживали спільно, ведучи спільне господарство і після смерті другого з подружжя/ зареєстрованого партнера пройшло не більше року. Для фізичних осіб, що належать до цього класу, неоподатковуваний мінімум складає 16008 євро на рік. До осіб 4 податкового класу (нім. Steuerklasse IV) належать: особи, що перебувають в шлюбі або цивільному партнерстві, проживають спільно, ведучи спільне господарство, та не обрали третій або п'ятий податковий класи. До осіб 4 податкового класу (нім. Steuerklasse V) належать особи, другий із подружжя яких (зареєстрований партнер) має третій податковий клас. У цьому класі немає неоподатковуваного мінімуму доходів громадян, тому податок сплачується з усієї суми річного доходу (якщо він є). До осіб VI податкового класу (нім. Steuerklasse VI) належать особи, які працюють на декількох роботах. Цей клас є додатковим і присвоюється особам для додаткових податкових карт. У ньому відсутній неоподатковуваний мінімум [4].

У фізичних осіб-платників податків в Німеччині податковий клас вноситься в картку нарахування податку на доходи (нім. Lohnsteuerkarte), яка являє собою електронний запис в центральній базі даних податкових органів. При поданні річної декларації про доходи фізичні особи, залежно від типу сім'ї, можуть обрати податкові моделі сімейного оподаткування за власним вибором, залежно від того, яка з них буде вигіднішою для них (у якій неоподатковуваний мінімум буде більшим). Наприклад, подружжя, що перебуває в шлюбі та проживає спільно, особи, що зареєстровані як партнери, в тому числі одностатеві пари, можуть обрати варіанти IV+IV або III+V; особи, що перебувають в шлюбі або зареєстрованому партнерстві, які тривалий час проживають окремо - І+І. При цьому раз на рік можливо змінити податковий клас і, якщо при зміні класу виявляється, що за новою моделлю сімейного оподаткування платник переплатив, то податок на доходи перераховується за весь рік і суми переплачених податків повертаються платникові податків. Особливо хотілося б підкреслити, що фінансовою дирекцією Німеччини розроблено спеціальну електронну програму, яка дозволяє зробити вибір між податковим класами для сімейних пар [5]. Крім цього, сімейне оподаткування в Німеччині передбачає звільнення від оподаткування додаткових сум отриманих доходів, якщо в сім'ї є діти - “батьківська неоподатковувана сума” (нім. Zahl fbr die Kinderfreibetrdge), яка для осіб І, ІІ та ІІІ податкового класу складає 7008 євро на рік, а для осіб IV класу - 3504 євро на рік, які також вираховуються з суми доходів, що оподатковувалися (особам V та V! податкового класу батьківський неоподатковуваний мінімум не нараховується). Кількість дітей заноситься в картку нарахування податку на доходи [6]. Тобто застосування сімейного оподаткування в Німеччині як окремого аспекту реалізації принципу соціального орієнтування податкового регулювання передбачає застосування до консолідованого платника податків - сім'ї пільгового режиму оподаткування, який проявляється у встановленні іншого (більшого), ніж для індивідуального платника неоподатковуваного мінімуму, який вираховується з сукупного доходу всіх членів сім'ї та враховує витрати на утримання непрацездатних членів цієї сім'ї.

У США оподаткування доходів фізичних осіб регулюється правовими нормами федерального та місцевого рівнів (у IRC, регулятивних документах, розроблених Казначейством США (англ. Treasury Regulations) та системою прецедентів розгляду податкових спорів у суді), згідно з якими оподаткування доходів фізичних осіб в цій країні пов'язане не лише із сімейним становищем, але й з віком фізичної особи, залежно від яких встановлюються ставки неоподатковуваних мінімумів. Так, відповідно до IRC, для одинокої фізичної особи (англ. Single), молодшої за 65 років, неоподаткований мінімум (англ. Standard Deduction) складає 10 150 доларів США на рік, а старшої за 65 років - 11,700; для голови сім'ї (англ. Head of household), молодшого за 65 років, - 13050 доларів США, для подружжя, які подають декларацію про отримані доходи спільно (англ. Married, filing jointly), за умов, що обидва з подружжя молодші за 65 років, - 20300 доларів США; за умов, якщо один з подружжя старший за 65 років - 21500 доларів США, за умов, якщо обидва з подружжя старші за 65 років, - 22700 доларів США; для вдови (вдівця), що має неповнолітню дитину (англ. Qualifying widow(er) with dependent child), якщо він(вона) молодші за 65 років, - 16350 доларів США; якщо він(вона) старші за 65 років, - 17550 доларів США. Крім того, для кожного члена сім'ї передбачається додаткове вирахування - “особисте звільнення” (англ. Personal Exemption) у розмірі 3900 доларів США, яке також вираховується з суми доходів, що оподатковуються [7].

У Великобританії система оподаткування доходів сім'ї врегульовується в Законі “Про прибутковий податок” (англ. Income Tax) і здійснюється з урахуванням того, що сімейна пара розглядається як єдиний консолідований платник, при цьому вважається, що дружина перебуває на утриманні чоловіка. Тому чоловікові як голові сім'ї нараховується податкова знижка (додаткова, крім особистої знижки (англ. Personal Allowances)). Заповнення декларації покладається на чоловіка, а якщо дружина має доходи, то вони додаються до доходів чоловіка. У випадку, якщо подружжя має дітей, то особиста знижка збільшується на 7 фунтів стерлінгів за тиждень. У 2014 р. особиста знижка (фактично - неоподатковуваний мінімум) у Великобританії складала 3445 фунтів стерлінгів [8].

Подібний механізм сімейного оподаткування застосовується в Скандинавських країнах, Швейцарії, Японії та інших країнах.

У Франції механізм сімейного оподаткування закріплюється у Законі “Про податок на доходи фізичних осіб” (фр. L'impft sur le revenu) і полягає в тому, що сукупний оподатковуваний дохід сім'ї розділяється на встановлений законом коефіцієнт залежно від складу сім'ї для визначення кількості часток, що оподатковуються податком на доходи фізичних осіб. До визначеної частки застосовується відповідна прогресивна ставка, яка помножується на такий же коефіцієнт. Коефіцієнт визначається залежно від статусу особи: для одиноких осіб, розлучених осіб та вдови/вдівця без залежних від них осіб - сімейний коефіцієнт складає 1; для одиноких осіб, для розведених осіб та овдовілого з подружжя з 1 дитиною, старшою за 18 років, або інвалідом чи учасником війни - 1,5; для подружжя без дітей або розлучених батьків з 1 дитиною - 2; для подружжя з 1 дитиною, одиноких або розлучених батьків з 2 дітьми - 2,5; для подружжя і овдовілого з подружжя з 2 дітьми - 3; для одиноких або розведених батьків з 3 дітьми - 3,5; для одиноких або розведених батьків з 4 дітьми - 5; для одиноких або розлучених батьків з 5 дітьми - 5,5; для подружжя та овдовілого з подружжя, що мають 5 дітей - 6; для одиноких або розлучених батьків, що мають 6 дітей - 6,5. Отриманий результат є величиною податкового зобов'язання сім'ї (фр. Quotient Familial) , який заявляється в декларації про отримані протягом року доходи [9, с. 36]. Отже, для врахування чисельності та складу сім'ї використовується система розрахунку сімейного коефіцієнта, який виражає дохід, що припадає на одну частку, що характеризує сімейне становище платника. Виходячи з доходів, які заявляються в декларації, ставки податку на доходи фізичних осіб складають від 0 до 40 %: якщо сукупний дохід сім'ї не перевищує 5875 євро, то ставка податку складає 0 %; від 5875 до 11720 євро - 5,5 %; від 11720 до 26030 євро - 14 %; від 26030 до 69783 євро - 30 %; від 69783 євро - 40 % [9, с. 36].

Отже, виходячи із аналізу сімейного оподаткування в зарубіжних країнах, можемо констатувати, що на сучасному етапі оподаткування доходів сім'ї має такі особливості: 1) механізм сімейного оподаткування визначається у законах, які закріплюють правовий механізм податку на доходи фізичних осіб; 2) сім'я визначається як специфічний, консолідований платник податків, при оподаткуванні якого враховуються доходи всіх її членів та витрати на утримання дітей; 3) платник податків має право вибору при обранні режиму оподаткування (сплачувати ПДФО як індивідуальний платник чи як консолідований); 3) у практиці зарубіжних країн утворилися дві моделі сімейного оподаткування: а) перша (Німеччина, США, Великобританія, країни Скандинавії та інші) полягає в тому, що залежно від сімейного стану та кількості членів сім'ї (у тому числі тих, що вимагають утримання), для сім'ї як консолідованого платника податків надається пільговий режим оподаткування шляхом встановлення більшого, ніж для індивідуального платника податків-окремої фізичної особи, неоподатковуваного мінімуму, який збільшується залежно від зростання кількості членів сім'ї, що вимагають утримання; при цьому, залежно від індивідуальних обставин, можливі додаткові податкові відрахування із суми оподатковуваного доходу; б) друга (Франція) полягає в тому, що при оподаткуванні доходів сім'ї встановлюється сімейний коефіцієнт, який залежить від сімейного стану і кількості членів сім'ї та слугує абсолютною величиною у розрахунках отриманих доходів.

Для України на сучасному етапі запровадження сімейного оподаткування доцільно здійснити за першою моделлю. По-перше, саме ця модель запозичується більшістю країн, які обирають для себе політику сімейного оподаткування. По друге, вона є більш простою при розрахунках податку на доходи фізичних осіб, що має вирішальне значення при заповненні декларацій про отримані доходи безпосередньо фізичними особами, оскільки забезпечить меншу кількість арифметичних помилок. По-третє, її застосування буде органічно поєднуватися із застосуванням неоподатковуваного мінімуму доходів фізичних осіб, доцільність введення якого обґрунтовано нами в попередніх публікаціях.

З огляду на це, поняття сімейного оподаткування в системі оподаткування доходів фізичних осіб в Україні можна визначити як спеціальний режим оподаткування, що полягає у встановленні для певного консолідованого платника податків (сім'ї) пільгового режиму оподаткування шляхом встановлення більшого, ніж для індивідуального платника податків - фізичної особи, неоподатковуваного мінімуму, з метою реалізації конституційного права на достатній життєвий рівень для фізичної особи та її сім'ї, запровадження реалізації принципу рівності податкового тягаря при оподаткуванні сімей з різним складом та індивідуальних платників, а також підвищення статусу сім'ї як соціального інституту для посилення мотивації у фізичних осіб до формування сім'ї. Зазначену дефініцію пропонуємо закріпити у пп. 14.1.227-1 п. 14.1 ст. 14 ПК України. Механізм сімейного оподаткування повинен бути закріплений у нормах, що визначають порядок оподаткування доходів фізичних осіб, тобто в розділі IV ПК України.

Список використаних джерел

1. Рядінська В.О. Принцип соціального орієнтування податкового регулювання як важливий аспект удосконалення системи оподаткування доходів фізичних осіб в Україні (частина I) / В.О. Рядінська // Наука та правоохорона. - 2015. - № 3. - С. 189-199.

2. Аксенова А.А. Налогообложение доходов физических лиц: индивидуальное или семейное? / А.А. Аксенов // Науковедение. - 2013. - № 6. - С. 119-129.

3. Савина О.Н. Семейное налогообложение как инструмент усиления социализации налоговой политики на современном этапе / О.Н. Савина // Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 20. - С. 52-57.

4. Granert Jochem. Geld vom Staat fur Eltern: Steuervorteile und Familienleistungen. FALKEN Taschenbuch. Munchen, 1996.

5. Kaufmаnisches Lexikon: Wirtschaft fur jedermann. Herausgeben von Paul Rump. Munchen, 1995.

6. Beck-Wirtschaftsberater: Lexikon der Betriebswirtschaft. Deutscher taschenbuchverlag, 1994.

7. Налогообложение США. Когда нужно заполнять налоговую декларацию в США [Електронний ресурс]. - Режим доступу : http://prohappylife.ru/kogda-nujno-zapolnyat-nalogovuyu- deklaraciyu-v-ssha/.

8. Income Tax [Електронний ресурс]. - Режим доступу : https://www.gov.uk/topic/personal- tax/income-tax.

9. Терентьева С.Н. Сравнительная характеристика налогообложения физических лиц налогом на доходы в США и во Франции / С.Н. Терентьева // Финансовый менеджмент. -2005.- № 2. - С. 34-39.

Размещено на Allbest.ru