До питань співвідношення принципу недискримінації та принципу рівності як специфічних вихідних положень податкового права

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

До питань співвідношення принципу недискримінації та принципу рівності як специфічних вихідних положень податкового права

Здійснення аналізу категорій загальнотеоретичного характеру завжди супроводжується необхідністю забезпечення їхнього змістовного аналізу. При цьому особливу увагу потрібно звертати на специфічні риси кожної категорії, що і вирізняють її унікальність, певною мірою специфікують її. Такого роду стан справ обумовлюється насамперед тим, що непоодинокими є випадки, коли існує об'єктивна необхідність розмежувати суміжні правові категорії, змістовне наповнення яких на перший погляд може здатися тотожним. У той самий час існування окремої правової категорії вже звертає увагу на аспект, що їй повинна бути притаманна певна специфіка, що й обґрунтовує потребу в її послідовному доктринальному дослідженні. В даному випадку пропонуємо звернути увагу на специфіку такого вихідного положення податкового права, як принцип недискримінації.

Питання забезпечення однакових підходів до регулювання правового становища суб'єктів, які мають нетотожний правовий статус, на сьогоднішній день є доволі актуальним. Такого роду тенденції пов'язані з новими підходами до утвердження та гарантування прав людини. Своїм джерелом ідея «урів - няння» правових можливостей різних суб'єктів права має доктрину забезпечення соціальної справедливості. При цьому потрібно відзначити, що такого роду рівність не може тлумачитися у буквальному сенсі (матеріальному), вона повинна насамперед гарантувати рівність можливостей різнорідних учасників суспільних відносин. У різних сферах нормативної регламентації відбуваються перманентні модернізаційні процеси, які мають своїм спрямуванням забезпечити дійсну, дієву, а не ілюзорну можливість суб'єктам, які мають неідентичний правовий статус, ефективно реалізовувати свої суб'єктивні права та користуватися тим набором правомочностей, який є необхідним для реалізації їхніх матеріальних інтересів. Сфера податкових відносин у даному випадку не є виключенням. Слід відзначити, що у сфері оподаткування особливо важливим постає питання з приводу забезпечення дії принципу недискримінації. Питання забезпечення недискримінаційних положень не тільки отримує свій вираз у межах національного права, але й виноситься на арену міждержавної правової взаємодії. При цьому актуальним залишається питання забезпечення балансу між суверенітетом держави у податково-правовій сфері та вимогами міжнародної спільноти, які стосуються уніфікації тих чи інших аспектів сфери оподаткування.

Для того, щоб здійснити послідовний аналіз принципу недискримінації як специфічного податково-правового принципу, який закріплюється в межах конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, вбачається за доцільне в першу чергу розглянути загальнотеоретичний вимір його розуміння. Низка авторів вважають, що принцип недискриміна - ції слід розглядати як одну з форм існування принципу рівності. Так, О.З. Панкевич відзначає, що принцип недискримінації базується на засадах загальноправової рівності [1, с. 22]. Що ж стосується І.М. Твердовського, то вчений зауважує, що заборона дискримінації та вимога забезпечення рівності є невід'ємними елементами одного цілого, що грунтується на загальновизнаних вимогах права [2, с. 355]. Г.О. Христова вважає, що принцип недискримінації можна розглядати в якості субпринципу такого вихідного положення, як принцип рівності. Автор зазначає, що в даному випадку принцип недискримінації повинен аналізуватися крізь призму концепції «рівність через право». Гарантування реальної рівності учасників суспільних відносин забезпечується за допомогою позитивних за своїм характером дій держави, що мають своїм спрямуванням нівелювати фактичну нерівність таких суб'єктів права [3, с. 11-12]. При цьому, мабуть, слід конкретизувати, що в даному випадку навряд чи доцільно говорити про державу як своєрідного «урівнювача», адже фактично законодавець може забезпечити однакові потенційні можливості для реалізації різними учасниками суспільних відносин своїх суб'єктивних прав та інтересів, проте забезпечити дійсну (фактичну) рівність він не спроможний. Що ж стосується питання матеріальної рівності, то її утвердження має утопічний характер, адже воля та можливості кожного окремо взятого суб'єкта права мають індивідуалізований характер. Коли ж ми ведемо мову про державу та її роль у забезпеченні рівності суб'єктів суспільних відносин, то вона має зводитися до конструювання нормативних конструкцій (нормотворчий аспект) та реалізації публічно-владних дій (виконавчий аспект), що мали б своїм спрямуванням створити ту правову дійсність, в якій різнорідні суб'єкти права могли б мати потенційну можливість до найбільш повної та оптимальної реалізації своїх особистих суб'єктивних інтересів. У даному випадку ми говоримо про роль держави не як фактичного «урівнювача», а як спостерігача та гаранта функціонування правового поля, в межах якого діють суб'єкти з потенційно рівними можливостями. З приводу цього влучно відзначає Н.М. Оніщенко, який говорить про фактичну нездійсненність ідеї про повну матеріальну рівність суб'єктів, водночас акцентуючи увагу на необхідності забезпечення формальної рівності (рівності перед законом) [4, с. 12]. Такий дослідник, як Л. Вейвей, детермінує принцип рівності та принцип недискримінації в якості позитивного та негативного виразу тотожного за своїм змістом поняття [5, с. 7].

У той же самий час низка вчених вважає, що принцип недискримінації та принцип рівності слід диференціювати. Так, С.П. Погребняк розглядає принцип недискримінації як вихідне положення права, що забороняє прояви будь-яких дискримінаційних факторів по відношенню до конкретних суб'єктів суспільних відносин. З-поміж механізмів реалізації вимог даного принципу він, зокрема, виділяє право учасника суспільних відносин на захист від дискримінаційних за своїм характером заходів. Фактично автор доводить, що принцип недискримінації слід розглядати в якості засобу забезпечення рівності суб'єктів права [6, с. 27]. І.А. Кретова - Альошина акцентує увагу на тому аспекті, що, незважаючи на суміжність відповідних вихідних положень, вони наділені різнорідним змістовним наповненням, адже вони мають нетотожну сутність. Автор зауважує, що принцип рівності базується на конституюванні рівних умов для можливості реалізації з боку учасників суспільних відносин своїх особистих правомочностей. Що ж стосується принципу недискримінації, то, як відзначає Н.А. Кретова-Альошина, він спрямовується на створення таких умов, які б не допускали потенційної можливості для необґрунтованих обмежень інтересів, прав та свобод окремих учасників суспільних відносин [7, с. 2-4]. Тобто автор розглядає принцип недискримінації крізь призму його превентивно обумовленого потенціалу. За своєю правовою природою принцип недискримінації, на думку вченої, відноситься до основоположних, невідчужуваних вихідних положень, які слугують логічним продовженням таких принципів, як рівність, справедливість та повага до прав та свобод людини [7, с. 2-4]. В даному випадку потрібно відзначити, що за слушним зауваженням Н.М. Оніщенка, такі вихідні положення, як принцип рівності, незважаючи на їх основоположну роль у забезпеченні належної та поступальної регламентації суспільних відносин, на сьогоднішній день не отримали достатньої теоретико-аналітичної розробки [4, с. 6]. Як слушно зауважує О.А. Лукашева, проблематика рівності та свободи в ХХІ столітті досягла найвищого рівня затребуваності, що обумовлюється сучасними прогресивно орієнтованими та гуманістично спрямованими модернізаційними процесами, які простежуються у всіх сферах суспільних відносин [8, с. 20].

Слід відзначити, що навряд чи буде обґрунтованим у повній мірі ототожнювати принцип недискримінації та принцип рівності, проте вони все ж таки є суміжними категоріями, які існують у нерозривній єдності. Саме тому, характеризуючи принцип недискримінації, ми можемо розміщувати відповідне поняття в межах наступного синонімічного ряду: «принцип недискримінації» - «принцип рівності» - «принцип взаємності» - «принцип нейтральності». Такого роду підхід обумовлюється насамперед вихідною ідеєю, яка отримує свій змістовний вираз у кожному з вищезазначених вихідних положень - забезпечення балансу правових можливостей не тотожних за своїм правовим статусом учасників суспільних відносин. При цьому ми повинні відзначити, що принцип податкової недискримінації, який отримав своє закріплення в межах конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, має своєрідний, специфічний зміст, який є нетотожним змістовному наповненню принципу недискримінації, який закріплено в межах національного податкового законодавства (ст. 4 Податкового кодексу України). Також потрібно зауважити, що в контексті конвенційного принципу недискримінації з-поміж вищезазначеного синонімічного ряду найбільш наближеними є такі вихідні положення, як принцип взаємності та принцип податкової нейтральності. Так, принцип взаємності в даному випадку виявляється в однакових, співрозмірних підходах договірних держав у ставленні до резидентів іншої договірної держави. Для наочності можна назвати таку ситуацію, коли резидент однієї договірної держави буде зазнавати в іншій договірній державі такого самого податкового навантаження, як і резидент цієї другої договірної держави в першій договірній державі. Що ж стосується принципу податкової нейтральності, то він базується на недопущенні явних дискримінаційних підходів до оподаткування резидентів іншої договірної держави; вимагає запровадження тотожних механізмів оподаткування всіх суб'єктів господарювання, окремих осіб у незалежності від специфікуючих їх рис. Тобто мова йде про те, що міра податкового навантаження, що покладається на нерезидентів, не повинна суттєво різнитися від обсягу податкових зобов'язань резидентів. В іншому ж разі порушується логіка принципу справедливості, адже фактично нерезиденти зазнаватимуть більшого фіскального тиску на території іншої держави тільки в силу ознаки їхнього резидентства, що в реаліях сучасної транскордонної активності господарюючих суб'єктів та складності господарських взаємозв'язків/моделей організації бізнесу може призвести до дисбалансу в можливостях реалізації економічного потенціалу відповідних дискримінованих суб'єктів.

Загалом ми повинні констатувати, що принцип податкової недискримінації є одним із основоположних вихідних положень податкового права. Без формалізованого закріплення відповідного принципу та конструювання його правореалізаційних гарантій неможливо уявити належний розвиток податкових відносин. Даний принцип покладений в основу гарантування реалізації такого загальноправового, основоположного вихідного положення права, як принцип справедливості. Фактично принцип податкової недискримінації являє собою інструмент забезпечення реалізації принципу справедливості в податково-правовій сфері. По суті досліджуваний специфічний принцип податкового права являє собою структурний елемент проявів принципу справедливості в податково-правовій сфері.

Література

1. Панкевич О. Заборона дискримінації: деякі загальнотеоретичні й філософсько-правові аспекти інтерпретації (за матеріалами практики Європейського суду з прав людини) / О. Панкевич // Вісник Національної академії правових наук України. - 2014. - №3 (78). - С. 20-31.

2. Твердовський І.М. Заборона дискримінації у сфері праці: міжнародно-правовий аспект / І.М. Твердовський // Держава і право. Юридичні і політичні науки. - К., 2011. - Вип. 51. - С. 352-357.

3. Христова Г. Позитивні обов'язки держави у сфері протидії дискримінації / Г. Христова // Вісник Національної академії правових наук України. - Харків, 2013. - №4. - С. 11-20.

4. Принципи рівності у праві: теорія і практика: [монографія] / передмова акад. НАН України Ю.С. Шемшученка; за заг. ред. Н.М. Оніщенко. - К.: Юридична думка, 2014. - 380 с.

5. Weiwei Li. Equality and Non-Discrimination Under International Human Rights Law / Li Weiwei; Norwegian Centre for Human Rights. - Research Notes 03/2004. - 26 p.

6. Погребняк С. Роль принципу недискримінації в загальній концепції рівності / С. Погребняк // Вісник Академії правових наук України. - 2007. - №3 (50). - С. 23-34.

7. Кретова-Алешина И.А. Конституционный принцип недискриминации в Российской Федерации: автореф. дисс…. канд. юрид. наук: 12.00.02 / И.А. Кретова-Алешина; Сарат. гос. ун-т им. Н.Г. Чернышевского. - Саратов, 2012. - 22 с.

8. Лукашева Е.А. Права человека: итоги века, тенденции, перспективы / отв. ред. Е.А. Лукашева. - М.: Норма, - 448

Размещено на Allbest.ru