- линейным способом (равными долями в течение всего срока полезного использования);

- способом уменьшаемого остатка;

- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Ревизору необходимо проверить, не нарушается ли данное требование.

Ревизор определяет, как организован надлежащий контроль за движением основных средств стоимостью не более 40 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей. Необходимо проверить, исходя из способов начисления амортизации, как была рассчитана в организации годовая сумма амортизационных отчислений:

-по первоначальной или восстановительной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта при линейном способе;

-по остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством РФ при способе уменьшаемого остатка;

-по первоначальной или восстановительной стоимости объекта основных средств и соотношения числа лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта к сумме числа лет срока полезного использования.

Следует проверить, приостанавливался ли процесс начисления амортизации в случае перевода объекта основных средств по решению руководства организации на консервацию на срок более 3 мес., а также в период реконструкции и модернизации объекта, продолжительностью свыше 12 мес.

При проверке сохранности основных средств, устанавливается, созданы ли для этого надлежащие условия в организации.

По каждому инвентарному объекту проверяется наличие инвентарных карточек, которые заводят при поступлении основных средств на основании акта приема-передачи, технического паспорта и т.д.

При проверке полноты закрепления основных средств за материально ответственным лицом (МОЛ)по местам нахождения объектов основных средств, осуществляется проверка: приказов, которыми утвержден список МОЛ; договоров о материальной ответственности.

Проверке подлежат условия сохранности основных средств:

- наличия сигнализации в помещении, где хранятся объекты;

- наличия решеток на окнах в местах хранения объектов;

- работы охранных систем.

Для проверки наличия основных средств проводится инвентаризация. Проведение инвентаризации основных средств обязательно:

- один раз в три года;

- при смене материально ответственного лица;

- при установлении фактов хищений, злоупотреблений, а также порчи ценностей;

- в случае стихийного бедствия.

До начала инвентаризации рекомендуется проверить:

а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, росписей и других регистров аналитического учета;

б) наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации зданий, сооружений, земельных участков и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

Во время инвентаризации члены комиссии составляют в двух экземплярах инвентаризационную опись ИНВ-1 имеющихся в наличии основных средств (оборудования, машин, транспортных средств; зданий, сооружений). Отдельные описи составляются на арендованные и находящиеся на ответственном хранении основные средства.

При выявлении отклонения данных о фактическом наличии основных средств от учетных данных составляются сличительная ведомость формы № ИНВ-18.

В ходе инвентаризации могут быть выявлены нарушения:

- основное средство фактически продано, но числится в учете как собственное;

- основное средство заменено на менее дорогостоящее;

- несоблюдение сроков и порядка проведения инвентаризаций, отражения результатов инвентаризации на счетах бухгалтерского учета.

Внутреннее перемещение основных средств возможно в следующих формах:

- передача в ремонт, на реконструкцию, модернизацию;

- передача в другое подразделение;

- передача филиалу, выделенному на отдельный баланс.

При проверке внутреннего перемещения основных средств из одного структурного подразделения организации в другое, а также их передачи со склада в эксплуатацию проверяется, оформлена ли такая передача накладной на внутреннее перемещение основных средств по форме № ОС-2.

Проверяя операцию по перемещению основных средств, ревизор обращает внимание на ее целесообразность, полноту и своевременность оприходования полученного объекта получателем.

Выбытие объекта основных средств может иметь место в случаях:

- продажи;

- списания в случае морального и физического износа;

- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, паевой фонд;

- передачи по договорам мены, дарения;

- передачи дочернему (зависимому) обществу от головной организации;

- недостачи и порчи, выявленных при инвентаризации активов и обязательств;

- частичной ликвидации при выполнении работ по реконструкции;

- в иных случаях.

Для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности его восстановления, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается комиссия. Проверяется компетентность лиц, входящих в ликвидационную комиссию (обязательно главный бухгалтер). Выясняется, включены ли в ее состав специалисты технических служб, установлены ли причины списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации), лица, по вине которых произошло преждевременное выбытие объектов основных средств из эксплуатации, какие были предложения о привлечении этих лиц к ответственности.

Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется соответствующим актом. На его основании в инвентарной карточке производится отметка о выбытии объекта основных средств.

Выбытие в данном случае оформляется актами форм № ОС-1, № ОС-1 а, № ОС-16. На основании актов бухгалтерия организации делает запись о выбытии в инвентарной карточке учета объекта основных средств и прилагает эту карточку к данному акту. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в инвентарной книге.

Передача организацией объекта основных средств в собственность других лиц оформляется актом приемки-передачи основных средств.

Первичным документом для продажи основных средств, безвозмездной передачи, списания сданных ранее в аренду объектов с правом выкупа является договор. Во многих организациях учредительные документы ограничивают право руководителя продавать основные средства. В случае, если продажа произведена сотруднику организации, ревизор выясняет цену продажи, соотношение цены и рыночной стоимости основных средств, полноту оплаты.

Операции дарения основных средств. В обязательном порядке по каждому факту дарения выявляется ответственное лицо, подписавшее договор дарения, и правомочность его действий. Определяют, правильно ли начислены налоги по безвозмездной передаче основных средств с учетом того, что при безвозмездной передаче плательщиком НДС является передающая сторона. Ревизор должен установить соответствие акта и договора дарения действующему законодательству, оформлены ли акты по форме № ОС-1.

Вложение объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал осуществляется на основании решения учредителей, оформленного в протоколе общего собрания участников организации. В протоколе делается оценка, по которой объект будет принят в качестве взноса в уставный капитал. Для оценки имущества должен быть привлечен независимый оценщик. Оценка имущества и его балансовая стоимость могут не совпадать. Разница должна быть правильно отражена в бухучете.

Ревизор устанавливает правильность составления акта по форме № ОС-4, достоверность указанных данных, характеризующих объект, причины выбытия с обоснованием причин целесообразности использования и невозможности восстановления, состояние основных частей, узлов, деталей, конструктивных элементов.

3.4 Исследование операций с материально-производственными запасами

Источники информации:

- Об утверждении ПБУ «Учет материально-производственных запасов»: приказ Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н (ПБУ 5/01);

- Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ: приказ Минфина от 28 декабря 2001 г. № 119н;

- Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: приказ Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н;

- О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке МПЗ: постановление Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814;

- Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве: постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а (ред. от 21.01.2003).

- бухгалтерская отчетность:

- форма № 1 «Бухгалтерский баланс»,

- форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»;

- внеучетная информация: приказы, распоряжения руководителя, договоры, акты ревизий и проверок материальных ценностей, заключения экспертных проверок технологии производства, товароведческих экспертиз, материалы дела;

- регистры синтетического и аналитического учета - карточка учета материалов, журнал учета товарно-материальных ценностей, сданных на хранение, журнал учета поступающих грузов, журнал учета поступления продукции, ТМЦ в места хранения, журнал учета расхода продукции, ТМЦ в местах хранения, журнал учета поступления плодоовощной продукции в места хранения, журнал учета расхода плодоовощной продукции в местах хранения, карточка количественно-стоимостного учета, товарный отчет, отчет о движении материалов, ведомость учета, движения готовой продукции, журналы-ордера по счетам 10 «Материалы», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 41 «Товары» , 43 «Готовая продукция»;

Учет материальных производственных запасов.

К материально-производственным запасам в бухгалтерском учете относятся:

1) часть имущества организации, используемое в качестве сырья и материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи, а также при выполнении работ, оказании услуг.

2) готовая продукция и товары для перепродажи;

3) имущество используемое для управленческих нужд организации.

К материалам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части, строительные и прочие материалы.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Готовая продукция - конечный результат производственного цикла, законченного обработкой или комплектацией.

Первичная документация по учету материалов:

- «Доверенность» М-2, «Доверенность»М-2а, «Приходный ордер» М-4, «Акт о приемке материалов»М-7, «Лимитно-заборная карта» М-8, «Требование-накладная» М-11, «Накладная на отпуск материалов на сторону» М-15, «Карточка учета материалов» М-17, «Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений»М-35;

по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов:

- «Карточка учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов» МБ-2, «Акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов» МБ-4, «Ведомость учета выдачи спецодежды, спецобуви и предохранительных приспособлений» МБ-7, «Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов» МБ-8;

На материалы, поступающие по договорам организация получает от поставщика (грузоотправителя) расчетные документы (платежные требования, платежные требования-поручения, счета, товарно-транспортные накладные и т.п.) и сопроводительные документы (сертификаты, качественные удостоверения и др.). При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной. Для получения материалов со склада поставщика или от транспортной организации уполномоченному лицу выдается доверенность.

Приемка и оприходование поступающих материалов на склад оформляется приходным ордером (форма № М-4). На складах ведется количественный сортовой учет материальных запасов в карточках складского учета. На массовые однородные грузы, прибывающие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, допускается составление одного приходного ордера за день.

В случае несоответствия материалов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика приемку осуществляет Комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов, тогда приходный ордер не оформляется. Вместо приходного ордера приемка и оприходование материалов может оформляться проставлением на документе поставщика (счет, накладная и т.п.) штампа.

Целью экспертного исследования операций с МПЗ является проверка сохранности ценностей, законности операций по заготовлению, поступлению и отпуску запасов, правильности определения фактической себестоимости, норм расходования и сверхнормативного списания материалов, а также установление суммы материального ущерба.

Задачи экспертного исследования операций с МПЗ:

-выявление фактов присвоения, недостачи, завышения расходов;

-содействие рациональному использованию оборотных средств;

-выявление нарушений при движении материальных ценностей и их профилактика.

Объекты исследования:

- достоверность документального оформления операций по заготовлению, поступлению и отпуску материальных производственных запасов;

- количественная и качественная приемка материальных ценностей от поставщиков, а также внутреннее перемещение между МОЛ, складами и производством;

- закрепление материальной ответственности;

- сохранность запасов при хранении;

- соблюдение норм расхода материалов;

- брак и порча, недостача ценностей, причиненный ущерб, их обоснованность и ответственные лица;

- первичная документация по учету МПЗ;

- анализ эффективности использования запасов;

- соответствие данных складского и оперативного учета движения запасов в подразделениях организации данным бухгалтерского учета.

Основные методы и процедуры:

- инспектирование выявляет наличие имущества по учетным данным, количественную и стоимостную оценку материальных ценностей.

- контрольно-выборочное сличение - к фактическим остаткам материальных ценностей на дату предыдущей инвентаризации прибавляется документальный приход ценностей и вычитается документальный расход ценностей, исчисляется учетный остаток, который сверяется с фактическими данными.

- наблюдение - эксперт, не вмешиваясь, отслеживает ход выполнения определенного процесса другими лицами (контрольного запуска сырья и материалов в производство или контрольного обмера).

-запрос может быть сформирован в письменной или устной форме, адресатами запроса могут быть правоохранительные органы и сотрудники проверяемой организации.

- подтверждение носит более конкретный характер, чем запрос. Применяется для оценки достоверности данных о дебиторской или кредиторской задолженности, налоговой информации при сверке расчетов с контрагентами организации или налоговыми органами.

- пересчет проверяет правильность осуществления сложных расчетов и выбранных формул (калькуляция себестоимости единицы продукции).

- баланс сырья, материалов и выхода продукции позволяет выявить отклонения от нормативов расхода сырья, материалов и выхода продукции и позволяет убедиться в достоверности исчисления финансового результата.

Расчетно-аналитические методы основаны на применении экономического анализа, статистических расчетов, экономико-математических методов.

С помощью метода экономического анализа сравнивают фактические показатели с плановыми, нормативными, сметными показателями, с рыночными или со среднеотраслевыми данными.

Аналитические и статистические расчеты: составляются сличительные ведомости, таблицы сопоставления расхода материалов и их накопления за определенный промежуток времени. Показатели фактического расхода сравниваются с нормативными и выявляются факты перерасхода или экономии.

Экономико-математические методы помогают выявить перерасход сырья и материалов в заготовочных цехах при раскрое тканей, листового железа, распиловке фанеры, древесины на детали т.п.

Экспертизу МПЗ с применением расчетно-аналитических методов можно разделить на проверку их фактического наличия с помощью инвентаризации и проверку правильности оценки ценностей в учете и отчетности.

Выявление незаконных операций по учету материалов.

Поступление материалов осуществляется:

а) от поставщиков по договорам купли-продажи, договорам поставки и другим договорам, а также от подотчетных лиц, закупивших эти материалы за наличный расчет;

б) путем изготовления материалов силами организации;

в) путем внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

г) получения организацией безвозмездно (включая договор дарения);

д) в результате списания основных средств.

Необходимо проверить полноту оприходования материальных ценностей, соответствие их по качеству, ассортименту, ценам и количеству, указанному в договорах поставки и приемных документах, составленных МОЛ, а также материалов, поступивших без сопроводительных документов. Каждый случай недопоставки товаров против количества, указанного в сопроводительных документах, исследуется с даты возникновения недостачи до времени ее погашения.

Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).

К неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но не оплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы. Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов.

Неотфактурованные поставки принимаются на склад с составлением акта о приемке материалов. Он составляется не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

При проверке правильности оформления актов приемки, необходимо выявить имеющиеся расхождения, выяснить своевременность предъявления претензий поставщику. С этой целью используют метод встречной проверки.

Для проверки правильности произведенных расчетов сверяют записи в регистрах бухучета с данными предъявленных счетов, договоров, документов об оплате поставщика. При наличии задолженности необходимо установить дату ее возникновения и причину ее образования.

При проверке поступлений материалов на склады организации от подотчетных лиц необходимо сверить журнал учета поступающих материалов с товарными чеками авансового отчета, приходными ордерами и карточками учета материалов.

Следует также провести контроль над выполнением договоров, правильность их составления и соответствие законодательству.

При проверке поступления на склад материалов собственного изготовления, отходов производства, материалов, оставшихся от ликвидации основных средств проводится сверка данных журнала учета поступающих материалов с данными накладных на внутреннее перемещение и карточек учета материалов.

Чтобы исключить хищение материалов в процессе их хранения выборочно проверяют порядок оформления учета материалов на складе по журналу учета поступающих грузов, а также по специальной книге кладовщика, в которой отражаются материалы, находящиеся на ответственном хранении и карточкам складского учета.

В ходе проверки выясняют закрепление материальной ответственности за работниками, расстановку МОЛ на предприятии, своевременное оформление приемки и отпуска ценностей, а также проведение инвентаризации.

Неучтенные излишки материалов и готовой продукции могут создаваться путем:

- замены сырья при изготовлении готовой продукции;

- обсчета сдатчиков сырья и материалов в весе, влажности, понижении их сортности;

- обвеса, обсчета, обмера покупателей при отпуске им готовых изделий;

- необоснованного оформления актов на потери материалов при их транспортировке или хранении на складах;

- неоформления бухгалтерских документов при поступлении материальных ценностей;

- завоза сырья и материалов от поставщиков в больших количествах, чем указано в сопроводительных документах, или завоза ценностей без документального оформления (сторонние товары);

- завоза от поставщиков доброкачественного сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводительных документах;

- внесения в сырье и материалы посторонних или более низкого качества однородных веществ с целью увеличения их количества или веса.

Эксперт должен проверить, ведется ли учет на счете 10 «Материалы» в разрезе субсчетов (сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали, топливо и другие однородные группы).

Чтобы исключить хищение материалов в процессе списания сырья и материалов в производство проверяют обоснованность и соблюдение норм расхода в производстве, фактическое расходование и его анализ. Нормы могут пересматриваться при замене оборудования на более современное. Экспертиза проверяет обоснованность утверждения норм и их применение, выявляет факты перерасхода списания сырья и материалов.

Отпуск МПЗ со склада материально ответственное лицо оформляет расходным ордером на основании первичных документов, выписанных в бухгалтерии:

- лимитно-заборной карты (формы № М-8, М-8а, М-9, М-9а, М-28 и М-28а)- ежедневный отпуск материалов в производство служат для учета выдачи материалов цехам в пределах установленного на предприятии лимита на один вид заказа сроком на один месяц, а также для возврата не использованных в производстве материалов.- 2 экз.(цеху - потребителю материалов и складу материалов);

- требования-накладной (формы № М-10, М-10а и М-11)- разовый сверхлимитный отпуск материалов со склада или, при замене материалов, а также для их выдачи на внутрихозяйственные нужды предприятия (текущий ремонт, канцелярские расходы и т.п.) - 2 экз.

- накладной на внутреннее перемещение(формы № М-12 и М-13)- передача материалов с одного склада на другой, выписываются в двух экземплярах;

- накладной на отпуск материалов на сторону (формы № М-14 и М-15)- продажа излишков материалов на сторону. Документ выписывается в двух экземплярах.

В карточках складного учета материально ответственное лицо делает пометку об отпуске определенного вида материально-производственных запасов со склада и выписывает расходный ордер.

Периодически МОЛ сдает в бухгалтерию материальный отчет по складу, к которому прилагает реестр по приходу и подшитые к нему первичные документы и реестр по расходу с подшитыми к нему первичными документами.

На основании этого отчета бухгалтерия делает записи в регистры синтетического учета материально-производственных запасов.

Эксперт должен проверить правильность определения производственной себестоимости готовой продукции, расчетов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой; правильность оценки готовой продукции.

Основными вопросами проверки правильности расходования сырья и материалов в производстве являются:

- обоснованность и документальная определенность норм расхода;

- соблюдение норм расхода в производстве;

- фактическое расходование материалов в подразделениях.

При проверке выбытия материалов на сторону проводится сплошная документальная проверка оформления продажи и дарения материалов.

Поскольку при передаче организацией материалов в собственность другому юридическому лицу по договору купли-продажи либо в обмен на другой товар по договору мены отпуск оформляется накладной на отпуск материалов на сторону по форме № М-15, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а, ревизор проверяет правильность оформления этих документов (договоров и накладных).

Особое внимание следует уделять ценам реализации материалов - в организации на них должны быть утверждены отпускные цены.

Ревизор изучает эффективность ценовой политики и фактическое соблюдение должностными лицами дисциплины отпускных цен на материалы.

Типовые нарушения при учете материально-производственных запасов:

-несвоевременный отчет за доверенности на получение материальных ценностей от поставщиков;

-нарушения, связанные с ведением регистров бухгалтерского учета, чаще всего заключаются в несоответствии данных аналитического и синтетического учета;

-неправильная корреспонденция счетов иногда применяется с целью завуалировать в учете хищение, совершенное в сговоре бухгалтером и материально ответственным лицом.

-противоречия в регистрах учета между данными на конец одного периода времени и начало следующего за ним периода;

-отклонения фактических экономических показателей от плановых, нормативных или расчетных, а также неоправданные изменения в динамике отдельных расчетных показателей;

-не проведение в установленные сроки инвентаризаций или их формальное проведение;

-неиспользование материально ответственными лицами и бухгалтерами в течение ряда лет трудовых отпусков;

-списание материальных ценностей на счета затрат без их предварительного оприходования.

3.5 Исследование операций по учету готовой продукции

Источники информации:

- Об утверждении ПБУ «Учет материально-производственных запасов»: приказ Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н (ПБУ 5/01);

- Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ: приказ Минфина от 28 декабря 2001 г. № 119н;

- Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: приказ Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н;

- О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке МПЗ: постановление Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814;

- Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве: постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 № 71а (ред. от 21.01.2003).

- бухгалтерская отчетность:

- форма № 1 «Бухгалтерский баланс»,

- форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»;

- внеучетная информация: приказы, распоряжения руководителя, договоры, акты ревизий и проверок материальных ценностей, заключения экспертных проверок технологии производства, товароведческих экспертиз, материалы дела;

- учетная политика.

В учетной политике организации должны быть отражены применяемые организацией способы оценки готовой продукции при их отпуске в производство и другом выбытии.

Перед ревизией готовой продукции необходимо ознакомиться с учетной политикой организации и установить:

- метод учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции;

- метод распределения затрат вспомогательного производства по видам выпускаемой продукции;

- метод распределения общепроизводственных расходов по видам выпускаемой продукции;

- метод распределения коммерческих расходов по видам выпускаемой продукции;

- порядок оценки незавершенного производства и готовой продукции;

- способ ведения бухгалтерского учета готовой продукции;

- списание по счету 26 «Общехозяйственные расходы».

Основными задачами исследования операций с готовой продукцией являются:

- выявление фактического наличия готовой продукции и сопоставление с данными бухгалтерского учета;

- выявление готовой продукции, частично потерявшей первоначальное качество;

- проверка соблюдения правил и условий хранения готовой продукции;

- контроль за соблюдением установленного порядка первичного учета готовой продукции;

- проверка правильности отражения в балансе организации готовой продукции.

Объекты исследования:

- сохранность готовой продукции при хранении;

- недостача готовой продукции, брак и порча, причиненный ущерб, их обоснованность и ответственные лица;

- первичная документация по учету готовой продукции;

- подтверждение достоверности операций по движению готовой продукции, отраженных в учете в проверяемом периоде;

- соответствие данных складского учета данным бухгалтерского учета;

- проверка правильности стоимостной оценки готовой продукции в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных актов;

- достоверность документального оформления операций по учету готовой продукции.

Готовой продукцией считаются изделия, полученные в результате производственной деятельности организации и являющиеся конечным результатом производственного процесса. К готовой продукции могут быть отнесены полуфабрикаты собственного производства, если они предназначены для реализации.

Выявление незаконных операций.

Исследование операций при раскрытии, расследовании и предупреждении хищений готовой продукции включает в себя проверку:

1) реального объема производства продукции;

2) способа оценки готовой продукции;

3) фактического наличия готовой продукции на складе;

4) операций по отпуску готовой продукции;

5) операций по возврату забракованных изделий.

1) Проверка реального объема производства продукции осуществляется:

-методом взаимного контроля документов на расход материалов, нарядов на выполненные работы, маршрутных листов движения автомобилей, регистров синтетического и аналитического учета тары.

-путем сопоставления количества оприходованной на складе продукции с максимально возможным ее количеством, произведенным на данных производственных мощностях. В отдельных организациях готовая продукция упаковывается в тару (коробки, мешки, ящики и т.п.).

Количественный учет готовой продукции по видам и местам хранения может быть организован карточным и бескарточным способом. Для учета готовой продукции применяются следующие первичные документы:

- сдаточные накладные,

- акты приемки-сдачи работ (услуг),

- железнодорожные квитанции,

- товарно-транспортные накладные,

- платежные требования-поручения.

Оприходование готовой продукции может производиться на счете 10 «Материалы», если она будет использоваться на нужды хозяйства или на счете 43 «Готовая продукция», когда готовая продукция направляется на реализацию.

При выбытии продукции со склада бухгалтерией оформляются два экземпляра накладных, один из которых находится у лица, получившего продукцию, а второй - остается на складе. Все движение готовой продукции должно отражаться в карточках складского учета (ф. № М-17) или при большой номенклатуре ТМЦ в книге складского учета (ф. № М-40). В данных документах отражается приход, расход и остаток каждой номенклатуры готовой продукции.

В конце месяца материально ответственное лицо составляет и представляет в бухгалтерию отчет о движении материальных ценностей в количественном измерении, к которому прилагаются все первичные документы. Стоимость и итоговые суммы указываются в бухгалтерии.

2) Проверка способа оценки готовой продукции.

В соответствии с п. 16 ПБУ 5/01 установлены следующие способы оценки готовой продукции:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).

Организация может применять различные способы оценки готовой продукции, но по каждой группе (виду) запасов в течение отчетного года должен применяться только один способ оценки.

3) Проверка фактического наличия готовой продукции на складе.

Произведенная готовая продукция сдается на склад. Часть ее отгружается на сторону, а другая - остается на складе. За все наличие и движение готовой продукции отвечает материально ответственное лицо. Необходимо установить наличие приказа на материально ответственных лиц.

Достоверность данных об объеме фактически выработанной продукции в натуральном выражении проверяется по месячной и годовой отчетности, а также по приходным ордерам, приемо-сдаточным накладным, ведомостям, компьютерным распечаткам, карточкам складского учета, ведомостям выпуска готовой продукции.

Проверить достоверность данных бухгалтерского учета о наличии готовой продукции можно с помощью инвентаризации.

Приписки объемов продукции выявляют путем сверки сдаточных накладных с данными актов инвентаризации. Чтобы их выявить нужно провести ряд проверок по взаимосвязанным операциям с целью установления неучтенных излишков сырья и материалов, выплаты рабочим за большее количество продукции, чем значится по сдаточным накладным, наличия неучтенных вспомогательных, упаковочных и других материалов, необходимых для выпуска и реализации неучтенной продукции.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием готовой продукции и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:

а) излишки запасов приходуются, а их стоимость относится:

- в коммерческих организациях - на финансовые результаты,

- в некоммерческих организациях - на увеличение доходов;

а) недостачи запасов относятся:

- в коммерческих организациях - на финансовые результаты,

- в некоммерческих организациях - на увеличение расходов;

4)Проверка операций по отпуску готовой продукции. Сопоставляют цены, указанные в документах, с ценами действующих прейскурантов. Путем сопоставления количества тары, списанной на упаковку продукции, с действительной потребностью в ней на выпуск учтенной готовой продукции можно выявить излишний расход тары, что говорит о реализации неучтенной продукции.

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляются складом на основании приказов-накладных, которые состоят из двух документов: приказа складу и накладной на отпуск. Приказ складу выписывается согласно условиям договора с покупателями с указанием наименования покупателя, количества и ассортимента продукции, срока отгрузки. Основанием для оформления накладной на отпуск готовой продукции на складе является распоряжение руководителя организации или уполномоченного им лица, а также договор с покупателем (заказчиком).

Отпуск готовой продукции осуществляет коммерческий отдел, который получает заказы на поставку готовой продукции. Выписка товарно-транспортной накладной (ТТН) регистрируется в специальном журнале или файле. По прибытии транспорта заведующий складом сверяет реквизиты путевого листа и транспортного раздела ТТН.

После погрузки заведующий проставляет в ней номер путевого листа, указывает наименования документов, следующих с грузом (паспорт, сертификат и т.п.), вид упаковки, количество мест (товарных мест или грузовых единиц) и заверяет экземпляры накладной штампом склада и собственной подписью с указанием Ф.И.О. и должности.

Принявший груз водитель-экспедитор также указывает свои данные и расписывается в приемке груза. Первый экземпляр накладной остается на складе и служит основанием для списания готовой продукции.

В отделе сбыта в журнале ежедневного учета отгрузки проставляются: наименование покупателя; дата и номер договора поставки (включая календарный график); дата выписки и номер ТТН; дата и время фактической отгрузки; конкретные данные по отгрузке (по данным третьего экземпляра ТТН) в стоимостном и натуральном выражениях по каждому наименованию отгруженной продукции; дата и время возвращения транспорта в организацию после отгрузки.

По данным журнала учета ежедневной отгрузки составляются ежедневные отчеты со сведениями по отгрузкам за день и с начала отчетного периода (соответственно календарным графикам отгрузки) по покупателям, видам отгруженной продукции и видам отгрузки.

На основании накладных на отпуск готовой продукции и иных аналогичных первичных документов организация (как правило, отдел сбыта) выписывает счета-фактуры по установленной форме в двух экземплярах, первый из которых не позднее 5 дн. с даты отгрузки продукции (товара) высылается (передается) покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления налога на добавленную стоимость.

При отгрузке железнодорожная станция выписывает транспортную накладную, которая сопровождает груз в пути, а отправителю выдается квитанция железнодорожной накладной.

Данные железнодорожной накладной записываются в счет-фактуру и платежные документы, которые сдаются в банк или передаются покупателю.

5) Проверка операций по возврату забракованных изделий.

Необходимо проконтролировать, все ли указанные в документах изделия действительно поступили на.

Если с помощью документов маскируется реализация выработанной в организации неучтенной готовой продукции, то последняя в магазине списывается в расход, а на промышленном предприятии - приходуется, фактически же изделия оседают в магазине и реализуются, а их стоимость изымается из выручки.

3.6 Исследование операций в торговле

Источники информации:

- Об основах государственного регулирования торговой деятельности в РФ: федер. закон от 28.12.2009 № 381-ФЗ;

- О розничных рынках и внесении изменений в трудовой кодекс РФ : федер. закон от 30.12.2006 № 271-ФЗ;

- О качестве и безопасности пищевых продуктов: федер. закон от 02.01.2000 №29-ФЗ;

- Об утверждении правил продажи отдельных видов товаров, перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требования покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара, перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар других размеров, формы, наберите, фасона, расцветки или комплектации: постановление Правительства РФ от 19.01.98 г. №55;

- Учетная политика организации;

- Первичные учетные документы (постановление Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132):

- для учета торговых операций (общие):

- ТОРГ-1 «Акт о приемке товаров», ТОРГ-2 «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей», ТОРГ-3 «Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке импортных товаров», ТОРГ-4 «Акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика», ТОРГ-5 «Акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика», ТОРГ-6 «Акт о завесе тары», ТОРГ-7 «Журнал регистрации товарно -материальных ценностей, требующих завеса тары», ТОРГ-8 «Заказ -отборочный лист», ТОРГ-9 «Упаковочный ярлык», ТОРГ-10 «Спецификация», ТОРГ-11 «Товарный ярлык», ТОРГ-12 «Товарная накладная», ТОРГ-13 «Накладная на внутреннее перемещение, передачу товаров, тары», ТОРГ-14 «Расходно -приходная накладная (для мелкорозничной торговли)», ТОРГ-15 «Акт о порче, бое, ломе товарно -материальных ценностей», ТОРГ-16 «Акт о списании товаров», ТОРГ-17 «Приходный групповой отвес», ТОРГ-18 «Журнал учета движения товаров на складе», ТОРГ-19 «Расходный отвес (спецификация)», ТОРГ-20 «Акт о подработке, подсортировке, перетаривании товаров», ТОРГ-21 «Акт о переборке (сортировке) плодоовощной продукции», ТОРГ-22 «Акт о контрольной (выборочной) проверке яиц», ТОРГ-23 «Товарный журнал работника мелкорозничной торговли», ТОРГ-24 «Акт о перемеривании тканей», ТОРГ-25 «Акт об уценке лоскута», ТОРГ-26 «Заказ», ТОРГ-27 «Журнал учета выполнения заказов покупателей», ТОРГ-28 «Карточка количественно-стоимостного учета», ТОРГ-29 «Товарный отчет», ТОРГ-30 «Отчет по таре», ТОРГ-31 «Сопроводительный реестр сдачи документов»;

- для учета торговых операций при продаже товаров в кредит

- КР-1 «Справка для покупки товаров в кредит», КР-2 «Поручение -обязательство (обязательство)», КР-3 «Ведомость -опись поручений -обязательств (обязательств), оформленных покупателями за товары, проданные в кредит», КР-4 «Распоряжение», КР-5 «Ведомость учета поступления денег в расчетную кассу от покупателей в погашение задолженности за товары, проданные в кредит», КР-6 «Реестр возвращенных поручений -обязательств (обязательств)», КР-7 «Справка о состоянии расчетов с работниками за товары, проданные в кредит»;

- по учету торговых операций в комиссионной торговле

- № КОМИС-1 «Перечень товаров, принятых на комиссию», КОМИС-1а «Перечень принятых на комиссию транспортных средств (автомобилей, мотоциклов и номерных узлов (агрегатов)», КОМИС-2 «Товарный ярлык», КОМИС-3 «Акт об уценке», КОМИС-4 «Справка о продаже товаров, принятых на комиссию», КОМИС-5 «Акт о снятии товара с продажи», КОМИС-6 «Карточка учета товаров и расчетов по договорам комиссии», КОМИС-7 «Ведомость учета платежей, полученных за хранение непроданных товаров», КОМИС-8 «Журнал учета приема на комиссию и продажи транспортных средств (автомобилей, мотоциклов и номерных узлов (агрегатов)»;

Объект исследования:

- первичные документы по приемке, хранению и отпуску товаров;

- правильность оформления товарно-кассовых отчетов материально ответственным лицом;

- соответствие товарно-кассовых отчетов и регистров синтетического и аналитического учетов;

- правильность проведения инвентаризации ТМЦ и кассы;

- отражение в учете потерь от недостач, порчи, естественной убыли и переоценки товара;

- правильность реализации ТМЦ, оформление ценников и использования контрольно-кассовой машины;

- исправность весоизмерительных приборов;

- своевременность и полнота сдачи денежной выручки в банк, соблюдение положения о лимите остатка кассы.

С точки зрения гражданского законодательства торговля подразделяется в зависимости от цели приобретения товара и характера его дальнейшего использования на оптовую и розничную.

По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Выявление незаконных операций.

1) Проверка операций поступления товаров

Приемка товаров на складе поставщика осуществляется МОЛ по доверенности с предъявлением паспорта. Получение товара происходит на основании накладной, которая составляется в четырех экземплярах 1-й и 2-й экз. остается в бухгалтерии и на складе поставщика, 3-й и 4-й - передаются вместе с товаром покупателю (в бухгалтерию и МОЛ).

При поставке товаров автотранспортом составляется товарно-транспортная накладная (1-т) в двух экземплярах. При внутренних железнодорожных перевозках составляется транспортная железнодорожная накладная, при авиаперевозках грузовая накладная. Кроме того, все плательщики НДС должны составлять не позднее 5 дн со дня отгрузки товара счет-фактуры на реализацию продукции, на основании которых покупатели имеют право на зачет уплаченных по ним сумм НДС при расчетах с бюджетом. Счета-фактуры, принятые к исполнению, должны быть пронумерованы и подшиты в журнал учета. Хранение полученных и выданных счетов-фактур ведется раздельно в книгах покупок и продаж. Книга покупок ведется получателями товаров для регистрации счетов-фактур поставщика.

Прием товаров на склад торгового предприятия осуществляется МОЛ на основании сопроводительных документов. По законодательству торговая организация несет ответственность за качество реализуемых товаров, которое определяется стандартами и техническими условиями. На продовольственные товары должны быть сертификаты качества. Для оформления приемки товаров по качеству, количеству, массе и комплектности, а также, если товары поступили на склад без сопроводительных документов, составляется акт о приемке товаров (торг-1). Если в процессе приемки будет установлена недостача товаров, несоответствие качества и маркировки товара, приемка товара приостанавливается и составляется Акт об установлении расхождения по количеству и качеству при приемке ТМЦ (торг-2) только на те товары, по которым установлено расхождение. В случае поступления на торговое предприятие товаров без сопроводительных документов поставщика (неотфактурованные поставки) прием осуществляет комиссия, которая оформляет акт о приемке товара, поступившего без счета поставщика (торг-4).

Способы хищения товаров на оптовых базах:

А) частичное не оприходование полученных товаров на склад, создание неучтенных излишков и их последующая реализация. Фактическая недостача скрывается путем выписки бестоварных расходных накладных.

Б) отсутствие количественно-суммового бухгалтерского учета движения товаров в количественном и денежном выражении по отдельным наименованиям и сортам товаров, когда товары низшего сорта реализуются под видом высшего. Суммарные излишки реализуются путем изъятия денежной выручки, присвоения ценных товаров, выписки бестоварных накладных.

В) искажение данных о товаре в сопроводительных документах (доверенности, счете-фактуре, товарно-транспортной накладной).

2) Проверка операций хранения товаров

Готовые продукты хранятся отдельно от сырья и полуфабрикатов, продовольственные и непродовольственные товары хранятся отдельно. Учет товаров на складе ведет МОЛ. Складской учет ведется в натуральных показателях по номенклатурным номерам товаров. Порядок учета зависит от способа хранения товаров. Существуют следующие способы хранения товаров:

- сортовой способ - товары различной сортности и наименованиям размещают отдельно друг от друга. На каждый вид товара заводят новую карточку складского учета. Экономично используется складская площадь, но трудно выделять товары одного сорта, поступившие по разным ценам.

- партионный способ - каждая партия поступившего товара по одному транспортному документу хранится отдельно. На каждую партию товара МОЛ открывает партионную карту (2-х экз.) поступление регистрируют в журнале учета поступающих товаров.

- партионно-сортовой - каждая партия хранится отдельно, а внутри партии товары разбирают по наименованиям и сортам.

- по наименованиям - по продовольственным товарам записи ведут линейно-позиционным способом по каждому виду товара. В этом случае товары должны быть снабжены товарным ярлыком (торг-11).

Документы, составленные при получении и реализации товаров отражаются в товарном отчете (торг-29) за отчетный период (день, неделя, месяц). В приходной части отчета указывается в стоимостном выражении остаток товара на начало периода и поступления по каждому поставщику, подсчитывается итог прихода с остатком на начало. В расходной части отражается сумма выручки, поступившей в кассу за каждый день в хронологическом порядке, указываются основания для списания (недостачи, внутреннее перемещение). Затем расход суммируется и рассчитывается остаток на конец отчетного периода. Отчет составляют в двух экземплярах: первый вместе с оправдательными документами сдается в бухгалтерию, а второй остается у МОЛ. При проверке товарного отчета, сверяют его данные с регистрами синтетического и аналитического учета, с Главной книгой.

При проверке товарных отчетов формы № ТОРГ-29 ревизору необходимо выяснить, все ли первичные документы приложены к отчету, правильно и законно ли они оформлены, точна ли таксировка, соответствуют ли даты на документах отчетному периоду. Затем нужно сличить записанные в отчете остатки ценностей на начало отчетного периода и на конец предыдущего периода и сверить их с данными журнала формы № ТОРГ-18. При этом осуществляется встречная проверка записей и документов отчета материально ответственного лица с взаимосвязанными операциями по отчетам других материально ответственных лиц, выборочно пересчитываются месячные итоги по каждой графе аналитических счетов журнала формы № ТОРГ-18, проверяется правильность подсчета итогов и обоснованность исправлений в товарных отчетах.

Особое внимание обращается на документированный отпуск товаров на хозяйственные нужды, так как в этом случае товары могут списываться в завышенных количествах. В целях выявления злоупотреблений следует сопоставлять расход с возможным наличием ценностей в момент совершения таких операций, обмеривать объекты, на которые израсходованы материалы.

Одним из типичных способов маскировки хищения в сфере розничной торговли продуктовыми товарами являются завышения списания на естественную убыль. Признаками таких преступлений являются:

1) наличие излишков при инвентаризации;

2) наличие недостачи в пределах норм естественной убыли при предыдущей инвентаризации, списанной на материально ответственное лицо;

3) наличие естественной убыли на фасованные и выбывшие товары (отпущенные, списанные, отправленные).

Проверка правильности списания естественной убыли определяется расчетным путем. Проверяют правильность составления расчетов и обоснованность применения предельных норм списания потерь. Законность списания товарных потерь сверх установленных норм определяется по актам о порче, бое, ломе товаров, а также по книге регистрации потерь от порчи товарно-материальных ценностей.