Бартер: отражение в бухгалтерском и налоговом учете

12

Размещено на http://www.allbest.ru/

Бартер: отражение в бухгалтерском и налоговом учете

В сложившихся условиях дефицита иностранной валюты, неустойчивости отечественной валюты одним из вариантов осуществления хозяйственной деятельности является бартер, т.е. прямой безденежный обмен товарами, который значительно упрощает расчеты, не отвлекает оборотные средства для расчетов за товарно-материальные ценности, при этом каждая из сторон сделки сразу получает необходимые ей товары или сырье. Законодательно бартер определяется как товарообменные операции - операции, осуществляемые в пределах исполнения договоров, в том числе внешнеэкономических, предусматривающих обмен продукции, товара, за исключением работ, услуг, на эквивалентное по стоимости количество другого товара по товарообменным (бартерным) договорам, предусматривающим полный или частичный расчет в товарной форме.

Юридическим основанием таких операций является договор мены, т.е. сделка, по которой каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой (ст. 538 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК)). К такому договору применяются правила о купле-продаже (гл. 30 ГК), если это не противоречит нормам гл. 31 «Мена» ГК и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Ценообразование. Порядок ценообразования при совершении бартерных операций определен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.1999 № 405 «О вопросах ценообразования при проведении товарообменных операций» (далее - Постановление № 405).

Учетной ценой является цена отпускаемого (экспортируемого) товара, используемая для отражения в бухгалтерском учете при осуществлении товарообменных операций и устанавливаемая в белорусских рублях.

Учетная цена на основании п. 2.1 Постановления № 405 определяется:

1) при обмене товара собственного производства:

- как сформированная в соответствии с законодательством Республики Беларусь и действующая на территории республики отпускная цена производителя товара, обеспечивающая ему возмещение экономически обоснованных затрат на производство товара, выплату налогов и неналоговых платежей и прибыль, рассчитанную из принятого товаропроизводителем планового уровня рентабельности;

- при государственном регулировании цены - как отпускная цена в соответствии с действующим порядком регулирования ее уровня. Учетная цена должна быть единой по всем товарообменным операциям на дату отгрузки товара;

2) при обмене иного товара - как цена приобретения.

При совершении товарообменных операций для передающей стороны исключена возможность установления надбавки (наценки) на товар несобственного производства.

Порядок формирования и применения цен при осуществлении предпринимательской деятельности по производству и продаже товаров на территории Беларуси установлен Указом Президента Республики Беларусь от 25.02.2011 № 72 «О некоторых вопросах регулирования цен (тарифов) в Республике Беларусь» (далее - Указ № 72).

Указом № 72 определен конкретный перечень товаров (работ, услуг), в отношении которых осуществляется государственное регулирование цен (тарифов), а также органы государственного управления, на которые возлагаются функции по их регулированию. Цены (тарифы) на товары (работы, услуги), не вошедшие в перечень регулируемых, формируются субъектами предпринимательской деятельности самостоятельно с учетом конъюнктуры рынка.

Таким образом, при обмене товара собственного производства учетной ценой является отпускная цена товара, сформированная самостоятельно производителями с учетом конъюнктуры рынка.

Экономическое обоснование бартерной сделки, осуществляемой между белорусскими резидентами, составлять не требуется (п. 3 Постановления № 405), поэтому при бартерных сделках между резидентами нашей страны используются утвержденные в организации и помещенные в прейскурант отпускные цены на продукцию собственного производства. На товары несобственного производства, приобретенные на территории Республики Беларусь, применяются цены приобретения данного товара.

В цену приобретения товара могут быть включены транспортные расходы по доставке товара от изготовителя к покупателю. Это возможно в тех случаях, когда изготовитель цены на продукцию формирует без учета расходов по доставке продукции к покупателю.

Ситуация 1

Организация на территории Беларуси приобрела товар по цене (без налога на добавленную стоимость (далее - НДС)) 10 000 руб. за 1 штуку. Цены сформированы без включения в них транспортных расходов (условия франко-отправления). Товар покупателю за счет его средств доставила сторонняя организация. Транспортные расходы по доставке на 1 единицу товара составили 1 000 руб. По какой цене организация может передать товар по товарообменной операции?

В данном случае расчет цены без НДС будет следующим: 10 000 + + 1 000 = 11 000 руб.

Расчет цены с НДС: 11 000 х 1,20 = 13 200 руб.

Следовательно, организация может передать товар по товарообменной операции по цене 13 200 руб. с учетом НДС.

Если товар, предназначенный для обмена, приобретен у оптовой торговой организации, то передающая сторона должна применить цену приобретения.

Ситуация 2

Организация оптовой торговли «А» приобрела товар у изготовителя по цене 20 000 руб. за 1 штуку (без НДС).

Организация оптовой торговли «А» реализовала товар организации «Б» с применением оптовой надбавки в размере 50%. Отпускная цена оптовика без НДС составила 30 000 руб., с НДС - 36 000 руб. (30 000 х 1,20). По какой цене организация «Б» может передать товар по товарообменной операции?

В данном случае организация «Б» вправе передать товар по товарообменной операции по цене приобретения 36 000 руб. с учетом НДС.

В соответствии с п. 3 Постановления № 405 при совершении каждой товарообменной операции при внешнеэкономических бартерных операциях субъекты хозяйствования Республики Беларусь обязаны оформить экономическое обоснование сделки.

Экономическое обоснование сделки должно содержать:

- цены, складывающиеся на рынке на обмениваемые товары, для определения эквивалентности товарообмена на момент заключения или проведения сделки при соблюдении предельных цен, устанавливаемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь. При этом цены на товары, указываемые в договорах (контрактах), устанавливаются согласно законодательству Республики Беларусь;

- расчет количества товаров, обеспечивающий эквивалентный обмен;

- стоимость отпускаемых (экспортируемых) товаров в учетных ценах;

- определение цен получаемых (импортируемых) товаров.

Экономическое обоснование сделки составляется в соответствии с Методическими рекомендациями по проведению товарообменных операций, утвержденными приказом Министерства экономики, Министерства финансов и Министерства промышленности Республики Беларусь от 22.10.1999 № 105/300/340 (далее - Рекомендации № 105/300/340), которыми утверждена форма экономического обоснования.

В экономическом обосновании указываются:

- в строке «Рыночная цена» - средняя цена, которая установилась (сложилась) на аналогичные товары на рынке (экспорта, импорта);

- в строке «Подтверждение рыночной цены» - источники информации о рыночных ценах: наименование периодического или непериодического издания (газеты, журналы, каталоги, справочники, проспекты, материалы аукционных торгов, биржевые сведения, прейскуранты, прайс-листы предприятий-изготовителей, торгующих фирм, информация тендерных торгов и др.);

- в строке «Количество товара» - величина, обеспечивающая эквивалентный обмен товаров;

- в строке «Учетная цена» - в белорусских рублях стоимость получаемых (импортируемых) товаров, равная учетной стоимости отпускаемых (экспортируемых) товаров по данной товарообменной операции по учетным ценам.

В учетную цену могут включаться расходы, связанные с транспортировкой груза до пункта назначения, указанного в договоре в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов (Инкотермс), оплатой таможенных и налоговых платежей при вывозе экспортируемых товаров и ввозе импортируемых товаров.

Учетная цена должна обеспечивать производителю возмещение экономически обоснованных затрат на производство товара, выплату налогов, неналоговых платежей и прибыль, рассчитанную из принятого товаропроизводителем планового уровня рентабельности.

Рекомендациями № 105/300/340 установлено, что расхождение между учетной стоимостью отпускаемых (экспортируемых) товаров и учетной стоимостью получаемых (импортируемых) товаров допускается на величину, определяющую полную стоимость единицы товара.

Экономическое обоснование сделки переоформляется, если произошло изменение учетных, договорных (контрактных) цен или ассортимента поставляемых или получаемых в ходе выполнения контракта товаров. Исключение в этом случае составляет исполненная часть сделки.

Субъектам хозяйствования независимо от форм собственности при заключении договоров на экспорт товаров, на которые утверждены предельные минимальные цены, необходимо на эти товары устанавливать цены не ниже утвержденных предельных минимальных цен. Данные требования распространяются и на бартерные внешнеторговые операции.

Финансовые результаты от реализованного по товарообменным операциям товара для целей налогообложения определяются исходя из цен, формируемых с учетом требований п. 2.1 Постановления № 405, т.е. учетных цен.

Ситуация 3

Организация - белорусский резидент заключила внешнеэкономический товарообменный контракт с организацией-нерезидентом. Согласно условиям контракта организация - резидент Беларуси:

1) экспортирует продукцию собственного производства - профиль ПВХ в количестве 1 000 штук по договорной (контрактной) цене 28 российских рублей за 1 штуку. Учетная цена за 1 штуку профиля ПВХ составляет 5 800 белорусских рублей;

2) импортирует товар - откосы ПВХ в количестве 280 штук по договорной (контрактной) цене 100 российских рублей за 1 штуку.

Согласно указанным данным экономическое обоснование будет иметь вид:

Согласно нормам Рекомендаций № 105/300/340 расхождение между учетной стоимостью экспортируемых товаров и учетной стоимостью импортируемых товаров допускается на величину, определяющую полную стоимость единицы товара. Учетная стоимость импортируемого товара составляет 5 796 000 белорусских рублей (28 х 207 х 1 000).

Расчет расхождения: 5 800 000 - 5 796 000 = 4 000 белорусских рублей.

Поскольку 4 000 руб. меньше 28 000 руб., такое расхождение допустимо. Отражение в бухгалтерском и налоговом учете. Порядок отражения в бухгалтерском учете и налогообложение хозяйственных операций по движению активов и обязательств при товарообменных операциях определяет Инструкция о порядке отражения в бухгалтерском учете и налогообложении товарообменных операций, утвержденная постановлением Министерства финансов и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 03.05.2008 № 78/49 (далее - Инструкция № 78/49), которая разработана в соответствии с Постановлением № 405.

В бухгалтерском учете основанием для записей являются документы, удостоверяющие отгрузку и поступление товаров, счета с пометкой «Без оплаты», а также документы на оплату расходов, связанных с проведением товарообменных операций. При совершении товарообменных операций используется метод определения выручки от реализации товаров по мере отгрузки товаров и предъявления покупателю расчетных документов. Отражение по кредиту счетов учета реализации и определение финансовых результатов по этим операциям производятся по учетной цене товарообменной операции. В случае изменения условий товарообменной операции, предусматривающих осуществление полного или частичного расчета в денежной форме, отражение выручки от реализации товаров, расчет за которые будет производиться в денежной форме, осуществляется по методу, принятому в учетной политике (по мере оплаты либо по мере отгрузки). Выручка в иностранной валюте от реализации товаров на экспорт должна отражаться в белорусских рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь с внесением соответствующих изменений в бухгалтерский учет. Следует учитывать, что в иных случаях по договорам, предусматривающим неденежные формы расчетов (например, при обмене товара на услуги, при зачете встречных однородных требований и т.п.), выручка от реализации товаров (работ, услуг) отражается на счетах реализации в общеустановленном порядке согласно принятой учетной политике организации. При получении товаров по товарообменным операциям на первичных учетных документах (товарно-транспортных накладных, счетах-фактурах и др.) необходимо проставить отметку получателя о стоимости полученных товаров в учетных ценах исходя из стоимости отгруженных товаров по товарообменной операции.

Переоценка задолженности в иностранной валюте производится на основании Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27.12.2007 № 199. Согласно нормам Инструкции № 78/49 в бухгалтерском учете товарообменные операции отражаются следующими записями: 

Учет товарообменных операций

Налог на добавленную стоимость. Налогообложение при совершении товарообменных операций производится по мере отражения стоимости товаров на счетах учета реализации и финансовых результатов в соответствии с нормами Особенной части Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК).

Статьей 95 НК предусмотрено, что при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь с территории Российской Федерации взимание НДС должно осуществляться налоговыми органами в соответствии с НК и актами Президента Беларуси, а также действующими международными договорами. С учетом этого для целей уплаты НДС при ввозе товаров из Российской Федерации налоговая база должна определяться на дату принятия на учет ввезенных товаров (но не позднее срока, установленного национальным законодательством) как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на транспортировку и доставку данных товаров; подлежащих уплате акцизов. Данное условие определено разделом I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Республикой Беларусь и Российской Федерацией, являющегося приложением к Соглашению между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг.

Стоимостью приобретенных товаров является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате поставщику за ввозимый товар. Налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленная исходя из:

- цен (тарифов) на товары (работы, услуги), имущественные права с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС;

- регулируемых розничных цен, включающих в себя НДС (п. 1 ст. 98 НК).

Налоговая база НДС определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в денежной, натуральной и иных формах от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 4 ст. 97 НК).

При определении налоговой базы НДС по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав или на дату фактического осуществления расходов, оплаты (ст. 97 НК).

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по товарообменной операции определяется как день обмена товарами, т.е. как дата совершения каждой отгрузки товара и применения курса Национального банка Республики Беларусь на эту дату.

Нормами НК установлено, что в случае возврата покупателем продавцу товаров (отказа от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав или уменьшения (увеличения) стоимости товаров (работ, услуг) у продавцов на сумму оборота по реализации этих товаров (работ, услуг) уменьшаются (увеличиваются) и обороты по реализации того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав (уменьшение или увеличение стоимости товаров (работ, услуг либо имущественных прав), а у покупателей в этом отчетном периоде производится соответствующая корректировка налоговых вычетов. Данное положение не применяется в отношении товаров, возвращенных их продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость (п. 11 ст. 103 НК). бартерный налоговый цена сделка

В таких случаях уточненная налоговая декларация (расчет) по НДС не представляется, а уменьшение оборота по реализации происходит в том периоде, в котором подписано дополнительное соглашение к договору.

При этом поскольку НДС был предъявлен покупателю из большей цены, его необходимо исправить. Суммы НДС, излишне предъявленные в первичных учетных документах продавцом, подлежат исчислению и уплате в бюджет этим продавцом, за исключением исправления излишне предъявленных сумм НДС на основании актов сверки расчетов, подписанных продавцом и покупателем (п. 8 ст. 105 НК).

Порядок определения момента фактической реализации предусмотрен ст. 100 НК. По общему правилу, определенному п. 1-3 ст. 100 НК, он зависит от порядка определения выручки, установленного учетной политикой («по отгрузке» или «по оплате»). Однако в отношении обменных операций вариантов нет, и исчисление НДС по таким операциям независимо от порядка определения выручки в организации производится «по отгрузке».

Днем обмена признается дата совершения каждой отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги), передачи имущественного права (п. 4 ст. 100 НК). Указанный порядок применяется в отношении не только товарообменных операций, но и всех операций по обмену. Поэтому независимо от момента определения выручки организацией исчисление НДС будет производиться в момент совершения каждой отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги), передачи имущественного права.

Если у организации, определяющей выручку «по оплате», договор купли-продажи был изменен на товарообменный уже после отгрузки товара, то кроме уменьшения стоимости товара, если изменение договора произошло до истечения 60 дней с момента отгрузки товара, необходимо исчислить НДС и составить акты сверок расчетов для уменьшения суммы НДС, предъявленной покупателю.

Налог на прибыль. В соответствии со ст. 127 НК прибыль (убыток) от реализации товаров (за исключением основных средств, нематериальных активов) определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от их реализации, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и затратами по производству и реализации товаров, учитываемыми при налогообложении, в том числе и по товарообменным операциям.

Что касается основных средств и нематериальных активов, то прибыль (убыток) от их реализации определяется как положительная (отрицательная) разница между выручкой от реализации основных средств, нематериальных активов, уменьшенной на суммы налогов и сборов, уплачиваемых из выручки, и остаточной стоимостью основных средств, нематериальных активов, а также затратами по реализации основных средств, нематериальных активов.

Таможенные платежи и налоги, уплачиваемые при ввозе товаров по товарообменным операциям, отражаются в бухгалтерском учете в порядке, предусмотренном законодательством.

Ситуация 4

Организация - белорусский резидент 10 мая 2011 г. реализовала нерезиденту Беларуси продукцию собственного производства на общую сумму 5 000 долл. США. Оплата за товар по условиям договора должна поступить через 30 дней с даты отгрузки.

Фактическая себестоимость продукции составила 18 000 000 руб.

Учетная цена экспортируемой продукции - 25 000 000 руб. (без НДС).

10 мая 2011 г. курс доллара США, установленный Национальным банком Республики Беларусь (далее - официальный курс), составил 4 970 руб. (условно).

31 мая 2011 г. официальный курс доллара США составил 4 980 руб. (условно).

8 июня 2011 г. стороны подписали дополнительное соглашение к контракту об изменении условий договора, согласно которому в обмен на поставленную продукцию организация - белорусский резидент импортирует товар на общую сумму 5 000 долл. США.

Согласно учетной политике предприятия выручка отражается «по отгрузке».

В рассматриваемой ситуации организация - белорусский резидент:

- составляет экономическое обоснование;

- определяет расчетный коэффициент: 5 000 (25 000 000 / 5 000);

- рассчитывает учетную цену импортируемого товара: 25 000 000 руб. (5 000 х 5 000).

Данные операции в бухгалтерском и налоговом учете отражаются следующими записями: 

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

Конституция Республики Беларусь 1994 года. Принята на республиканском референдуме 24 ноября 1996 года (с изменениями и дополнениями, принятыми на республиканских референдумах 24 ноября 1996г. и 17 октября 2004г.) Минск «Беларусь» 2004г. ЮРИДИЧЕСКАЯ СПРАВОЧНО-ИНФОРМАЦИОННАЯ АВТОМАТИЗИРОВАННАЯ СИСТЕМА «ЮСИАС» - 2011г.

Горбунова О.Н., Грачева Е.Ю. Система финансового права // Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Е.Ю. Грачевой, Г.П. Толстопятенко. - М. - 2006.

Л.А. Ханкевич «Финансовое право Республики Беларусь». Учебное пособие / Мн. Издательство «Амалфея» 2002г.

Финансовое право. Учебник / Под ред. проф. О.Н. Горбуновой Издательство «Юристъ» М., 2003.

Финансовое право. Серия «Учебники, учебные пособия» / Под ред. проф. В.М. Мандрина Ростов-на-Дону Издательство «Феникс», 2002.

Размещено на Allbest.ru