- получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах налогоплательщиков, полномочия налоговых органов и их должностных лиц;

- получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;

- использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

- на своевременный зачет или возврат сумм, излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;

- представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;

- представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;

- получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;

- требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;

- не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому кодексу или иным федеральным законам;

- обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействия) их должностных лиц;

- требовать соблюдения налоговой тайны;

- требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействиями) их должностных лиц.

2.2 Обязанности банков

По определению налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Конституция РФ провозглашает Россию в качестве правового государства, что свидетельствует о важной роли института юридической ответственности. Развитие налогового права невозможно без комплексного подхода к применению норм ответственности за налоговые правонарушения. Неопределенность закрепления НК РФ правового статуса банков обусловила неоднозначное толкование налогово-правовых норм, касающихся ответственности банков за нарушение налогового законодательства.

Участие банков в налоговых отношениях носит более сложный по сравнению с иными участниками налоговых отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, характер. Несмотря на единую юридическую природу, налоговые правоотношения отличаются от нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

В настоящее время в финансово-правовой науке уделяется внимание вопросам, раскрывающим особенности правосубъектности банков в налоговых правоотношениях.

Рассматриваемые права, обязанности и ответственность банков предусмотрены не только налоговым, но и гражданским законодательством. Любое из предусмотренных главой 18 НК РФ правонарушений банк может совершить в случае наличия между ним и его клиентом договора банковского счета, заключенным по правилам, предусмотренным главой 45 ГК РФ. Таким образом, первичным основанием ответственности банка за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, является гражданско-правовой договор банковского счета.

Таким образом, обязанности банков по правильному открытию счетов налогоплательщиков, исполнение поручений о перечисление налогов и сборов, а так же по предоставлению налоговым органам сведений по счетам своих клиентов, основываясь на гражданско-правовых договорах, носят не только гражданско-правовой, но и публично-правовой характер.

Правоотношения, складывающиеся в процессе исполнения указанных обязанностей, регулируются гражданским (гл. 45 ГК РФ), банковским (ст. 31 Федерального закона «О банках и банковской деятельности») и налоговым (ст. 60, гл. 18 НК РФ) законодательством.

Публично-правовой элемент данного правоотношения заключается в наличии публичной обязанности банка перед государством в лице его уполномоченных органов по перечислению денежных средств клиента в бюджет или внебюджетные фонды. Исполнение банком данной публично-правовой обязанности обеспечивается мерами ответственности, предусмотренной гл. 18 НК РФ за не выполнение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Частноправовой элемент рассматриваемых правоотношений заключается в наличии гражданско-правового обязательства банка перед клиентом, которое обеспечивается мерами гражданско-правовой ответственности. В случае несвоевременного выполнения или невыполнение указаний клиента о перечислении денежных средств со счета банк согласно ст. 856 ГК РФ обязан уплатить на эту сумму проценты в порядке и в размере, предусмотренных ст. 395 ГК РФ.

Таким образом, хотя отношения с участием банков в НК РФ и посвящена специальная гл. 18, но и в ст. 9 НК РФ банки не перечислены в числе участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, по той причине, что отношения, складывающиеся с участием банков в процессе открытия, обслуживания и закрытия ими банковских счетов, а также в процессе предоставления банками налоговым органам информации о счетах клиентов, нельзя однозначно идентифицировать в качестве налоговых отношений.

Важнейшим элементом налоговой правосубъектности банков является ответственность за нарушение налогового законодательства, предусмотренная гл. 18 НК РФ. Правовая природа этой ответственности остается неопределенной. Правоотношения банков не отнесены законодателем к налоговым правонарушениям, а выделены в отдельную главу, что не позволяет квалифицировать ответственность банков как налоговую ответственность. Вместе с тем ответственность банков освобождена и от административной ответственности, поскольку КоАП РФ за правонарушения в сфере финансов предусматривает ответственность не самих банков, а их должностных лиц (Приложение 1). Очевидно, к бюджетно-правовой ответственности ее нельзя отнести в силу нормативного и фактического оснований, а также природы правоотношений, в рамках которых она возникает и развивается.

Ответственность банков как финансовых посредников является административно-правовой по своей природе и поэтому включение ее в НК РФ вряд ли оправдано.

Условно все нарушения, предусмотренные гл. 18 НК РФ, можно разделить на три группы:

- нарушение банками обязанностей, связанных с учетом налогоплательщиков;

- нарушение банками обязанностей по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов и решений налоговых органов, принятых в отношении счетов налогоплательщиков;

- нарушение банками обязанностей по предоставлению сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков.

НК РФ предусматривает ответственность за следующие виды правонарушений банков.

1) Открытие банком счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, без предъявления этим лицом свидетельства о постановки на учет в налоговом органе, а равно открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица влекут взыскание штрафа в размере 20 тысяч рублей (п. 1 ст. 132 НК РФ).

Объектом данного правонарушения являются отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля, а также отношения, складывающиеся относительно взимания налогов и сборов. Налоговые правонарушения, выразившиеся в нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику без предъявления им свидетельства о постановке на налоговый учет, а также в открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановление операций по счетам этого лица, посягают на процессуальные фискальные права государства, поскольку создают препятствия в контрольной деятельности налоговых органов.

Объективную сторону правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 132 НК РФ, характеризуют деяние банка по неправомерному открытию счету налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту в двух случаях: без предъявления организаций или индивидуальным предпринимателем свидетельства о постановке на учет в налоговом органе; при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам организации или индивидуального предпринимателя.

Субъективная сторона этого налогового правонарушения характеризуется виной в форме умысла.

Для квалификации действий банка по данному составу правонарушения, в частности, подлежат доказыванию:

- факт совершения всех действий, квалифицируемых как открытие счета. При этом следует учитывать правовое содержание понятия «счет», используемого для целей налогового законодательства: расчетный, текущий, валютный (транзитный или текущий) и иные счета, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций и индивидуальных предпринимателей. Так, не будет формировать объективную сторону данного правонарушения открытие депозитного счета организации без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе;

- факт открытия счета именно организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, подлежащему постановке на налоговый учет;

- факт непредставления свидетельства о постановке на налоговый учет организацией или индивидуальным предпринимателем при открытии счета в банке.

2) Несообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет влечет взыскание штрафа в размере 40 тысяч рублей (п. 2 ст. 132 НК РФ).

Объектом данного правонарушения являются отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля, а также отношения, складывающиеся относительно взимания налогов и сборов. Налоговое правонарушение, выразившееся в несообщении банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета налогоплательщика, способствует осуществлению последним незаконной предпринимательской деятельности и, таким образом, нарушает суверенное право государства на получение законно установленных налогов и сборов.

Объективную сторону состава налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 132 НК РФ, образуют бездействия банка после открытия или закрытия счета организации или индивидуальному предпринимателю в виде несообщения налоговому органу сведений об этих обстоятельствах. Данное правонарушение является длящимся. При длящемся правонарушении сроки давности исчисляются с момента обнаружения соответствующего правонарушения.

Субъектом рассматриваемых правонарушений (ст. 132 НК РФ) может быть банк или другая кредитная организация, имеющая соответствующую лицензию Центрального банка РФ.

Субъективная сторона характеризуется виной в форме умысла, но в некоторых случаях - неосторожностью.

Обстоятельства подлежащие доказыванию для квалификации правонарушения:

- факт открытия (закрытия) счета для целей налогового законодательства;

- факт открытия (закрытия) счета именно налогоплательщику.

3) Нарушение банком установленного НК РФ срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора), налогового агента, местной администрации или организации федеральной почтовой связи о перечислении налога или сбора взыскание штрафа в размере 1/150 ставки рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2 % за каждый день просрочки (ст. 133 НК РФ).

Объектом правонарушения являются материальные фискальные права государства. Это нарушение банком препятствует своевременному формированию доходной части соответствующего бюджета или внебюджетного фонда.

Объективная сторона характеризуется бездействием банка в виде неправомерного нарушения срока, установленного НК РФ для исполнения платежного поручения налогоплательщика или налогового агента на перечисление налогов или сборов в бюджет или государственный внебюджетный фонд.

Не являются противоправным деянием, предусмотренным ст. 133 НК РФ, бездействие банка в виде перечисления налога (сбора) по платежному поручению, оформленному налогоплательщиком с нарушением банковских правил. В данной ситуации отсутствует событие правонарушения, что исключает привлечение банка к ответственности.

Субъектом данного состава налогового правонарушения является коммерческий банк или иная кредитная организация, являющаяся такой на основании лицензии Центрального банка РФ.

Субъективная сторона противоправного деяния банка в виде неисполнения поручения о перечислении налога или сбора характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

4) Исполнение банком при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента его поручения на перечисление средств, не связанного с исполнением обязанностей по уплате налога (авансового платежа), сбора, пеней, штрафа либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очередности исполнения пред платежами в бюджетную систему РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 % от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности, а при отсутствии задолженности - в размере 10 тысяч рублей (ст. 134 НК РФ).

Под суммой задолженности для целей данной статьи понимается сумма, подлежащая взысканию, указанная в решении о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации.

Объектом правонарушения, предусмотренного ст. 134 НК РФ, являются материальные фискальные права государства. Неисполнением банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика нарушает приоритет фискальных требований государства и тем самым посягает на нормальное пополнение доходной части соответствующего бюджета или внебюджетного фонда.

Объективная сторона правонарушения выражается в противоправном исполнении банком поручения своего клиента на перечисление денежных средств со счета.

Правовой режим приостановления операций по счетам налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов установлен ст. 76 НК РФ и заключается в прекращении банком всех расходных операций по данному счету.

Субъектом данного состава налогового правонарушения является коммерческий банк или иная кредитная организация, являющаяся таковой на основании лицензии Центрального банка РФ.

Субъективная сторона противоправного деяния банка характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

Санкция носит характер штрафа, является относительно определенной и зависит от суммы, неправомерно перечисленной на основании поручения налогоплательщика или налогового агента.

5) Неправомерное неисполнение банком в установленный срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа влечет взыскание штрафа в размер 1\150 ставки рефинансирования ЦБ РФ, но не более 0,2 % за каждый день просрочки (п. 1 ст. 135 НК РФ).

Объектом рассматриваемого налогового правонарушения являются материальные фискальные права государства.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135 НК РФ, выражается в незаконном бездействии банка в виде неправомерного неисполнения в установленный налоговым законодательством срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени.

Порядок принятия и исполнения решения налогового органа о взыскании в бесспорном порядке недоимок и пеней за счет денежных средств со счета организации определяется ст. ст. 46, 60 НК РФ. Основанием для списания банком со счета сумм недоимок и пеней является поручение, направляемое налоговым органом в соответствии с вынесенным решением о взыскании. Само же решение банку не направляется.

Состав налогового правонарушения является формальным, поскольку взыскание санкции не поставлено законодателем в зависимость от каких-либо последствий.

6) Совершение банком действий по созданию ситуаций отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, в отношении которых в банке находится поручение налогового органа, влечет взыскание штрафа в размере 30 % не поступившей в результате таких действий суммы (п. 2 ст. 135НК РФ).

Объектом рассматриваемого налогового правонарушения являются материальные фискальные права государства.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренная п. 2 ст. 135 НК РФ. Представляет собой сложный фактический состав и выражается в совершении банком неправомерных действий либо в нарушении установленных запретов, создающих ситуацию отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента, в отношении которых в банке находится инкассовое поручение налогового органа.

Инкассовое поручение налогового органа на перечисление налога с рублевых счетов исполняются банком не позднее одного операционного дня, следующим за днем получения им указанного поручения. Инкассовое поручение налогового органа на перечисление налога с валютных счетов исполняются банком не позднее двух операционных дней.

Противоправное деяние, образующее состав п. 2 ст. 135 НК РФ, может быть совершено только умышленно, поскольку все действия банка целенаправленно и сознательно направляются на создание ложной ситуации по отсутствию денежных средств на счете своего клиента.

Субъектом рассматриваемых налоговых правонарушений (ст. 135 НК РФ) может быть только банк, в котором у недобросовестного плательщика налогов, сборов или налогового агента открыт расчетный или текущий счет.

Субъективная сторона: оба правонарушения характеризуются виной, однако если правонарушение, состав которого установлен п. 1 ст. 135 НК РФ, характеризуется виной как в форме умысла, так и в форме неосторожности, то второе правонарушение, очевидно, только виной в форме умысла.

7) Непредставление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с п. 5 ст. 76 НК РФ, а также представление справок (выписок) с нарушением срока или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч рублей (ст. 135.1 НК РФ).

Объектом налогового правонарушения являются отношения, складывающиеся в процессе осуществления контроля.

Объективная сторона данного правонарушения выражается в противоправном бездействии банка, не предоставляющего налоговым органам сведений о клиентах, обязанных уплачивать налоги и сборы.

Необходимым квалифицирующим признаком объективной стороны рассматриваемого состава правонарушения является наличие у банка мотивированного запроса налогового органа.

Субъектом может быть коммерческий банк или другая кредитная организация, имеющая лицензию Центрального банка РФ.

Субъективная сторона характеризуется виной в форме умысла или неосторожности. Данное правонарушение может быть совершено по неосторожности, например в случае, если банк сочтет запрос налогового органа недостаточно мотивированным либо составляют банковскую тайну, несвоевременной или невнимательной выемки почтовой корреспонденции и т. д.

На банки распространяются общие правила об ответственности, в частности, следующие:

- банк не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из обстоятельств, исключающих ответственность (ст. 109 НК РФ);

- в соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ банк не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения по истечении срока давности привлечения к ответственности: три года со дня совершения этого правонарушения;

- при применении налоговых санкций по отношению к банкам учитываются обстоятельства, смягчающие или отягчающие их ответственность (ст. 112 НК РФ);

- производство по делам о рассматриваемых правонарушениях осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 101.1 НК РФ.

Заключение