Податкові правовідносини

Вступ

Методи податкового права мають обов'язкове законодавче закріплення, що передбачено ст. 92 Конституції України, відповідно до якої "Виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори".

Основним актом, що закріплює основи побудови податкової системи України, порядок встановлення і введення в дію податків, види податків, права та обов'язки платників податків, порядок розподілення податків між бюджетами різних рівнів та контроль за виконанням податкового законодавства, є Закон України "Про систему оподаткування" в редакції від 25 червня 1991 року з наступними змінами та доповненнями.

Податкове законодавство - це система законодавчих актів, що містять правові норми, які встановлюють правила поведінки сторін у податковій сфері. Податкове законодавство виступає формою реалізації податкового права та містить достатньо широке коло нормативних актів, які регулюють оподаткування. Принципи податкового законодавства:- об'єднання інтересів держави, органів місцевого самоврядування та платників;- встановлення податків виключно законами;- пріоритет податкового закону над неподатковим;- захист від незаконного оподаткування платників;наявність усіх елементів податкового механізму в податковому законі.

Податкове законодавство має персоніфікований та строковий характер.

Слід сказати, що важливою умовою створення якісно нової системи оподаткування України є усунення колізій і конкуренції норм законодавства, які регулюють податкові правовідносини, розробка податкових законів, які не містять двозначних положень, удосконалення правового механізму регулювання податкових правовідносин, а також взаємний контроль за виконанням покладених функцій в рамках встановлених принципів.

Джерела податкового права

Закріплений в ст. 3 Закону України "Про систему оподаткування в Україні" принцип єдиного підходу, який передбачає забезпечення єдиного підходу до розробки податкових законів з обов'язковим визначенням платника податку та збору, об'єкта оподаткування, джерела сплати податку та збору, податкового періоду, ставок податку та збору, строків та порядку сплати податку, підстав для надання податкових пільг. Тобто податкові правовідносини виникають лише на підставі законодавчого акту, прийнятого у відповідності зі ст. 92 Конституції України і Законом України "Про систему оподаткування", в якому обов'язково повинні бути визначені наведені вище елементи закону.

Джерело податкового права має встановлювати певні правила поведінки, які виключають його індивідуалізацію щодо окремого суб'єкта; має бути виданим компетентним органом(в основному органами державної влади); мати чітку відповідність матеріальної і процесуальної сторін функціонування податкового механізму. Отже, джерелами податкового права є форма вираження правотворчої діяльності держави з приводу прийняття компетентними державними органами нормативних актів, що встановлюють норми податкового права.

Елементи закону про податок

Суттєві - ті, без яких податкове зобов'язання і порядок його виконання не можуть вважатись визначеними: платник податку (суб'єкт податку), об'єкт податку, предмет податку, метод обліку податкової бази, податковий період, одиниця оподаткування, податкова ставка і метод оподаткування, порядок розрахунку податку, звітний період, строки сплати податку, способи і порядок сплати, податкові пільги.

Факультативні - ті, відсутність яких не впливає на міру визначеності податкового зобов'язання, однак суттєво знижує гарантії належного виконання цього зобов'язання. До них відносяться: порядок утримання і повернення неправильно утриманих сум податку, відповідальність за податкові правовідносини.

Суб'єкт оподаткування

Закон України „Про систему оподаткування в Україні" встановлює, що платниками податків і зборів (обов'язкових платежів) є юридичні і фізичні особи, на яких згідно з законами України покладено обов'язок сплачувати податки і збори.

Даний Закон не містить критерію розмежування суб'єктів оподаткування за принципом юридичного та фактичного обов'язку сплати податків і зборів. Таке розмежування дається лише в науковій літературі.

Суб'єкт оподаткування - це особа, на яку покладено обов'язок сплатити податок. Носій податку - це особа, яка несе тягар оподаткування.

Ці категорії можуть співпадати в одній особі залежно від методу стягнення податків. Так, при прямому оподаткуванні суб'єкт і носій податку співпадають; при непрямому оподаткуванні формальний платник - суб'єкт перераховує реальні кошти носія податку, отримані першим при реалізації.

Платник податку може визнаватись суб'єктом оподаткування одним або декількома податками в залежності від діяльності, яку він здійснює, володіючи майном, або за інших обставин, у випадку наявності яких виникає податковий обов'язок.

Податковий агент - особа, інша ніж платник податку, на яку покладається обов'язок відносно нарахування податку, утримання його з платника і перерахування в бюджети сум податків.

Об'єкт оподаткування - згідно зі ст. 6 Закону України „Про систему оподаткування в Україні" об'єктами оподаткування є доходи (прибуток), додана вартість продукції (робіт, послуг), вартість продукції (робі, послуг), у тому числі митна, або її натуральні показники, спеціальне використання природних ресурсів, майно юридичних і фізичних осіб та інші об'єкти, визначені законами України про оподаткування. З визначення видно, що законодавець виділяє найбільш розповсюджені із видів об'єктів оподаткування і не дає вичерпного переліку, залишаючи його відкритим з обов'язковим визначенням об'єктів законами України про оподаткування. Таким чином, об'єкт оподаткування - це ті юридичні факти (дії, події, стани), які обумовлюють обов'язок суб'єкта сплатити податок.

Податки в залежності від характеру зв'язку „суб'єкт оподаткування" - „об'єкт оподаткування":

податки (побудовані за принципом резидентства);

територіальні податки (побудовані за принципом тери-торіальності).

Перший критерій приймає до уваги виключно характер постійного місцеперебування (резидентства) платника податку на національній території, другий - базується на національній належності джерела доходу. Платників податків поділяють на резидентів (таких, що мають постійне місцеперебування в певній державі) і нерезидентів (таких, що не мають у ній постійного місцеперебування). У резидентів оподаткуванню підлягають доходи, отримані як на території даної країни, так і за її межами (повний податковий обов'язок), у нерезидентів - тільки доходи, отримані із джерел в даній державі (обмежений податковий обов'язок).

Критерій територіальності встановлює, що оподаткуванню в даній країні підлягають доходи, що вилучаються тільки на її території. Відповідно, будь-які доходи, що отримуються за кордоном, звільняються від податків у цій країні.

Різниця полягає в тому, що в резидентських податках суб'єкт визначає об'єкт податку, а в територіальних - навпаки. На практиці використовується поєднання обох принципів. Будь-який із цих критеріїв, при умові його однорідного використання, в принципі виключав би всяку можливість подвійного оподаткування, тобто оподаткування одного суб'єкта в один період часу аналогічними видами податків у двох і більше країнах.

Джерело податку - це кошти, за рахунок яких може бути сплачено податок. Виділяють всього два джерела податку - дохід (основне джерело) і капітал платника податку (резервне джерело).Предмет оподаткування - риси фізичного характеру (а не юридичні), які обумовлюють стягнення відповідного податку. Таким чином, юридичний зв'язок предмета оподаткування з платником податку обумовлює об'єкт оподаткування.

Масштаб податку - фізична характеристика предмета оподаткування, якийсь параметр виміру, вибраний із множини можливих для розрахунку податку. Масштаб податку встановлюється по кожному податку окремо і є єдиним для розрахунку та обліку податку.

Одиниця оподаткування - одиниця масштабу оподаткування, яка використовується для кількісного вираження податкової бази.

Податкова база за своїм змістом є об'єктом оподаткування, скоригованим і підготовленим до застосування податкової ставки, розрахунку суми податку, що підлягає сплаті в бюджет. Вона служить для того, щоб кількісно виразити об'єкт оподаткування. Податкова база може співпадати або не співпадати з об'єктом оподаткування.

Багатьом об'єктам оподаткування властива протяжність в часі, повторюваність. З метою визначення результату необхідно періодично підводити підсумки. Строк підведення підсумків (кінцевих або проміжних) є одним із елементів закону про податок. Податковий період - строк, протягом якого завершується процес формування податкової бази, визначається розмір податкового зобов'язання.

Податкові періоди класифікують: за процесом формування податкової бази - початковий, триваючий, останній, за строками - місячний, квартальний, річний та ін.

Звітний період - це строк подання в податковий орган звітності.

Ставка податку - це розмір податку на одиницю оподаткування.

Ставки в залежності від методу встановлення: тверді - встановлюються в абсолютних одиницях;процентні - встановлюються в процентах від одиниці оподаткування.

Ставки за змістом: маргінальні - вказують безпосередньо у відповідному законі про податок;фактичні - визначаються як відношення сплаченого податку до податкової бази;економічні - це відношення сплаченого податку до всього отриманого доходу.

Порівняння економічних і фактичних ставок найбільш рельєфно характеризує наслідки оподаткування. Ставки за показником впливу податків на суспільні процеси (податковим тиском):базова;підвищена; знижена.

Податкові пільги - це повне або часткове звільнення платника податку від сплати податків, зборів. Метою запровадження податкових пільг є пряме або непряме скорочення розміру податкового зобов'язання платника податку.

Законодавство при наданні податкових пільг виділяє однорідну категорію платників, які характеризуються певними ознаками, і обумовлює економічну доцільність формування пільгового податкового тиску.

Групи податкових пільг: вилучення - це податкова пільга, направлена на виведення з-під оподаткування окремих предметів оподаткування;ставки - це пільги, які направлені на скорочення податкової бази.;податкові кредити - це пільги, направлені на зменшення податкової ставки або загальної суми. Види пільг в залежності від форми надання: зниження ставки податку, скорочення загальної суми, відстрочення або розстрочення сплати податку, повернення раніше сплаченого податку, залік раніше сплаченого податку, заміна сплати податку натуральним виконанням. Методи обліку доходів і витрат платника податку. Ведення обліку доходів і витрат обумовлено метою здійснення податкового контролю, а також розрахунком та сплатою податків і зборів платниками податків.

Методи обліку доходів, витрат

Касовий метод - враховує момент отримання коштів і здійснення виплат в натурі; пов'язаний з моментом реального отримання платником податку права власності на доходи і моментом відчуження цього права при витратах Накопичувальний метод - враховує момент виникнення майнових прав і обов'язків незалежно від того, чи отримані кошти і здійснені виплати насправді Метод „першої події" - облік доходів і витрат платника податків здійснюється по першій із подій.

Податковий облік доходів і витрат ведеться платником податків або його законним уповноваженим представником на протязі всього податкового періоду з застосування встановлених норм і правил обліку, на основі документально підтверджених даних. В конкретних законах про податки використовуються різні методи оподаткування. Метод оподаткування - це порядок зміни ставки податку в залежності від росту податкової бази.

Методи оподаткування: рівний - для кожного платника податку встановлюється рівна сума податку; пропорційний - для кожного платника податку рівна ставка (а не сума) податку, яка не залежить від величини бази оподаткування і з ростом бази податок зростає пропорційно; прогресивний - з ростом податкової бази зростає ставка податку: проста розрядна прогресія - податкова база розбивається на окремі розряди, для кожного розрядку податок визначається у вигляді абсолютної суми; проста відносна прогресія - до загального розміру податкової бази також встановлюються розряди, але для кожного розряду визначаються різні ставки (як тверді, так і процентні); складна прогресія - податкова база розподілена на податкові розряди, але кожний розряд існує самостійно, обкладається окремо по своїй ставці;приховані системи прогресії - фактична прогресія досягається не шляхом встановлення прогресивних ставок податку, а встановленням неоднакових вирахувань з податкової бази для доходів, що входять в різні розряди, тобто використанням системи пільг для доходів; регресивний - з ростом податкової бази відбувається скорочення розміру ставки.

Використання різних методів оподаткування шляхом поєднання їх окремих елементів передбачає метод змішаного оподаткування.

Суб'єкти розрахунку і сплати податку: платник податку;податковий орган;третя особа (представник, збирач податку, податковий агент). Способи розрахунку і сплати податку: некумулятивна система - обкладання податкової бази частинами, без врахування зв'язку з іншими джерелами доходів; по закінченню податкового періоду необхідний перерахунок сумарного доходу, а також, можливо, доплата податку;кумулятивна система - податок розраховують з загальної суми доходу з урахуванням суми пільг, розрахованих також наростаючим підсумком.

Стадії процесу розрахунку податку: визначення об'єкта оподаткування; визначення бази оподаткування;вибір ставки податку;можливість застосування податкових пільг; розрахунок суми податку.

Способи сплати податку: за декларацією - платник зобов'язаний надавати в установлений строк в податковий орган офіційну заяву (декларацію) про свої податкові зобов'язання; на її основі податковий орган розраховує податок і вручає платнику повідомлення про сплату або платник сплачує податок самостійно в установлений строк;біля джерела доходу - платник отримує частину доходу за вирахуванням податку, розрахованого і утриманого органом, який здійснює виплату; для платника цей спосіб сплати податку діє як автоматичне утримання, що передує отриманню доходу; кадастровий спосіб сплати - момент сплати податку не пов'язаний з моментом отримання доходу. Кадастр - це реєстр, який встановлює перелік типових об'єктів, що класифікуються за зовнішніми ознаками, і встановлює середню дохідність об'єкта оподаткування. Для сплати таких податків встановлюються фіксовані строки їх внесення. Строки сплати податків - це визначені в законі про податок події або дати, які тісно пов'язані з моментом виникнення і припинення податкового обов'язку, а у випадку його невиконання - з наслідками, що витікають із обов'язку . Податковий обов'язок, не виконаний в повному обсязі і у встановлений строк, породжує податковий борг. Для повного погашення податкового обов'язку в випадку необхідності закон передбачає застосування додаткових процедур: податковий борг, податкова застава і арешт активів, розстрочення й відстрочення сплати, а також фінансову відповідальність та ін.

Елементи податкового закону

Елементи податкового законодавства майже збігаються з елементами податку. До переліку елементів податкового законодавства можна включити: суб'єкт оподаткування або платника податку; об'єкт (предмет) оподаткування; джерело сплати податку; базу оподаткування; одиницю обкладання; ставку податку; строки сплати податку; джерело акумуляції податку або порядок розподілу сум податку між окремими ланками бюджету; пільги зі сплати податку, якщо вони є, або вказівку про відсутність пільг зі сплати даного податку; порядок обчислення податку.

Першим елементом будь-якого податкового закону є суб'єкт оподаткування. Це юридична або фізична особа, якій належить сплачувати податок відповідно до норми закону. Головною ознакою суб'єкта оподаткування є наявність самостійного джерела доходу чи майна. У кожному конкретному випадку відповідний податковий закон встановлює своє коло суб'єктів оподаткування. Податкова правоздатність фізичної особи характеризується в основному через її юридичні обов'язки, які фіксуються у податковому законодавстві, що не є випадковим. Держава, встановлюючи податкові норми, кровно заінтересована в їх чіткому виконанні всіма суб'єктами, яким вони адресовані. У податковому законодавстві зміст податкової правоздатності фізичної особи розкривається в Законі України "Про систему оподаткування". Проте цей Закон повною мірою не розв'язав і не міг розв'язати питання про податкову правоздатність суб'єктів податкового права.

Водночас податкове законодавство передбачає в деяких податках наявність платника податку, який не збігається із суб'єктом оподаткування (наприклад, при справлянні прибуткового податку з громадян, коли обов'язки зі справляння податків лежать на податковому агенті - підприємстві, установі тощо, що нараховують дохід громадянинові, з якого й справляється податок).

Другим елементом, який містить кожний податковий закон, є об'єкт оподаткування. Це те, що підлягає оподаткуванню. Об'єкт оподаткування вказує на обставини, за яких у суб'єкта оподаткування виникає обов'язок сплатити податок. У деяких податкових законах об'єкт може набувати конкретизації, і з'являється предмет оподаткування. Така конкретизація існує при оподаткуванні власників транспортних засобів, а також справлянні плати за землю. Предмет оподаткування вказує на ознаки фактичного, а не юридичного характеру, за якими обґрунтовується стягнення відповідного податку.

Ще одним елементом, який обов'язково містить кожний податковий закон, є джерело сплати податку. Це дохід платника, з якого він сплачує податок. Джерело сплати може бути безпосередньо пов'язане з об'єктом оподаткування, а може й не стосуватися об'єкта оподаткування, об'єкт і джерело не завжди збігаються. В ширшому розумінні джерело податку національний доход, тому що всі оподатковувані об'єкти становлять ту чи іншу форму національного доходу.

Податкова база служить для того, щоб кількісно виразити предмет оподаткування. У ряді випадків податкова база є частиною предмета оподаткування, до якої застосовується податкова ставка. Але це правильно лише тоді, коли предмет оподаткування безпосередньо визначає і дає можливість застосовувати до себе обчислення. Податкова база необхідна саме для обчислення податку, але вона не є умовою (об'єктом оподаткування), що породжує обов'язок сплатити податок. При реалізації майна об'єктом оподаткування буде не саме майно, а угода купівлі-продажу. Майно у даному разі - лише кількісне вираження об'єкта оподаткування.

Критерієм для вимірювання об'єкта оподаткування, що також є окремим елементом податкового закону, виступає одиниця обкладання. Це та його частина, на яку встановлено податкову ставку. Одиниця оподаткування-це одиниця виміру (майнового чи грошового) об'єкта оподаткування, стосовно якої встановлюються нормативи і ставки обкладення. Одиниця оподаткування має переважно розрахунковий характер. Фізичний вимір повинен досить точно відображати обсяг оподаткування. Наприклад, при оподаткуванні земель використовуються одиниці виміру, прийняті у країні, -акр, гектар, сотка, квадратний метр тощо; при встановленні акцизів на бензин -літр, галон.

Ставка податку - це його розмір, що стягується з кожної одиниці оподаткування.

Податкова ставка - законодавче встановлений розмір податку на одиницю оподаткування. Існує два підходи для встановлення податкових ставок - універсальний та диференційований. В універсальному встановлюється єдина для всіх платників ставка, а у диференційованому - кілька. Диференціювання ставок може здійснюватися за двома напрямами. Перший - у розрізі платників, іноді для більшості платників виділяється основна ставка, також знижено та підвищено ставки для окремих платників; другий - у сфері різних характеристик і оцінок об'єкта оподаткування. Базова ставка - це ставка податку без урахування особливостей суб'єкта чи видів діяльності. За деякими податковими платежами внаслідок великої кількості ставок (акцизний збір) про поняття "базова ставка" можна говорити лише умовно. Ставки податку можуть бути виражені у твердому фіксованому розмірі або у процентному. Останні у свою чергу поділяються на пропорційні, прогресивні та регресивні. Нині в Україні застосовується два методи оподаткування - з пропорційними чи прогресивними ставками. Змішане оподаткування використовує для однієї частини доходів пропорційні ставки, для іншої - прогресивні.

Важливим елементом податкового закону є строки сплати податку. Вони встановлюються в законі, який регулює кожний окремий вид податку, з метою забезпечення рівномірності та регулярності надходження коштів до бюджету. Податковий період - це строк, протягом якого завершується процес формування податкової бази, остаточно визначається розмір податкового зобов'язання. Податковий період не слід плутати з поняттям "звітний період" - строк складання та надання податковому органові звітності.

Принципово важливим елементом кожного податкового закону має бути положення про пільги, а саме: або вказівка на те, що зі сплати даного податку пільги не можуть мати місця взагалі; або вказівка на об'єкти оподаткування, на які поширюються пільги, та характер цих пільг; або перелік суб'єктів оподаткування, на яких поширюються пільги зі сплати податку.

Податкові пільги - це часткове або повне звільнення юридичних або фізичних осіб від сплати податків. Поширені такі види пільг: неоподатковуваний мінімальний рівень доходів; податкові знижки; повернення раніше сплачених сум податків (податкові амністії); звільнення від сплати податків на певний термін.

Пільги повинні встановлюватися стосовно об'єкта, а не суб'єкта оподаткування. Коли немає чіткої концепції податкової політики, пільги надаються надто широкому колу суб'єктів підприємницької діяльності на шкоду інтересам держави. Всупереч вимогам ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування", якою передбачено, що встановлення і скасування податків та пільг здійснюється Верховною Радою України, а ставки податків та пільги не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законодавчими актами України, крім законів про оподаткування, Президент і Кабінет Міністрів України протягом останніх років видавали нормативні акти, якими встановлювали або скасовували пільги суб'єктам підприємницької діяльності. Часто такі нормативні акти викликали непорозуміння в законодавстві, іноді просто суперечили один одному, що призводило до всіляких порушень як з боку платників, так і з боку працівників податкових адміністрацій.

Висновки

Податкові правовідносини являють собою відносини, що виникають на підставі податкових норм, які встановлюють, змінюють чи скасовують податкові платежі, та у зв'язку з юридичними фактами, учасники яких наділені суб'єктивними правами та несуть юридичні обов'язки, пов'язані зі сплатою податків і зборів до бюджетів і цільових фондів та поданням податкової звітності. Ці відносини існують лише після оформлення їх у відповідну правову форму.

Інститут податкового права - це складна сукупність фінансово-правових норм, які встановлюють права і обов'язки держави та платників податків, порядок погашення податкових зобов'язань, процес податкового контролю та застосування мір відповідальності, регулюють громадське відношення до встановлення, збирання і стягнення податкових платежів.

Інститут податкового права регулює систему правовідносин, яка визначає предмет податкового права і характеризується рядом ознак, які виділяють предмет податкового права в окрему категорію: державно-владний характер податкових правовідносин, їх матеріально-грошовий еквівалент, виражена у фіскальній функції однобічна направленість фінансових ресурсів. Державно-владний характер податкових правовідносин носить безумовний та обов'язковий порядок їх виконання. Держава наділяє компетентні органи владними повноваженнями і контролює надходження грошових коштів до бюджету.

Відносини у сфері оподаткування є невід'ємною та провідною частиною фінансового права, оскільки виникають у процесі і зумовлені діяльністю держави по планомірному формуванню цих централізованих та децентралізованих грошових фондів.

Література

1. Закон України "Про систему оподаткування" від 25.06.1991 р. (з наступними змінами і доповненнями).Бюджетний Кодекс України.

2. Положення про валютний контроль Затверджено постановою Правління Національного банку України від 8 лютого 2000 р. N 49Фінансове право: Навчальний посібник. - Київ: Центр навчальної літератури, 2004. - 248 с.

3. Фінансове право України: Підручник / За ред. М.П. Кучерявенка. - К.: Юрінком Інтер, 2006. - 320 с.