Учет и контроль экспортных операций

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Регулирование и налогообложение экспортных операций

1.1 Особенности государственного регулирования внешнеторговой деятельности

1.2 Валютное регулирование экспортных операций

1.3 Документальное оформление и налогообложение экспортных операций

2 . Организация учета экспортных операций в ООО «Сибирь Лес»

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

2.2 Учет товаров, приобретенных для реализации, предназначенных на экспорт в ООО «Сибирь Лес»

2.3 Учет НДС при осуществлении экспортных операций

3. Система организации внутреннего контроля экспортных операций

3.1 Цели и задачи внутреннего контроля экспортных операций

3.2 Процедуры внутреннего контроля экспортных операций в ООО «Сибирь Лес»

3.3 Рекомендации по повышению эффективности системы внутреннего контроля экспортных операций в ООО «Сибирь Лес»

Заключение

Список использованной литературы

Введение

Перестройка внешней экономики, выход предприятий на внешний рынок и связанные с этим возникновение ряда новых операций (экспорт, импорт товаров, расходы по загранкомандировкам, использование иностранной валюты и т.д.) определили необходимость создания механизма бухгалтерского учета и контроля экспортных и валютных операций.

Внешнеэкономические связи - это совокупность направлений, форм, методов и средств торгово-экономического, научно-технического сотрудничества, а также валютно-финансовых и кредитных отношений между странами с целью рационального использования преимуществ международного разделения труда, возможностей международных экономических отношений для повышения экономической эффективности хозяйственной, предпринимательской деятельности.

Экспортные операции являются самостоятельным объектом учета, а учетные регистры и первичные документы должны грамотно отражать специфику внешнеторговых операций, а также содержать показатели, которые характеризуют экспортную деятельность. Это в свою очередь позволит установить взаимосвязь показателей планирования и учета и осуществлять контроль за выполнением плановых заданий.

С переходом на международные стандарты учета перед бухгалтерами организаций встала сложная задача самостоятельной разработки форм первичной документации и регистров учета по отражению внешнеторговых операций. Устранение возникающих ситуаций во многом зависит от системы контроля. Именно она дает основание судить о правильности принятого решения руководством по конкретной проблеме. И насколько необходима была корректировка ранее принятого решения, что определяет актуальность выбранной темы.

Контроль представляет собой непрерывный процесс, направленный на достижение целей и задач предприятия, который способствует не только обнаружению, но и устранению возникающих в управлении проблем. Контроль в управлении объективно необходим для успешного функционирования системы учета, так как его отсутствие приводит к самым непредвиденным социально-экономическим последствиям.

Термин «контроль» имеет много значений. Через различные предполагаемые определения неизменно проходят две темы: идея доминирования и идея регулирования. В более широком смысле контроль связывается с процессом, посредством которого организация адаптируется к внешней обстановке. Контроль в организации занимается как стратегическими проблемами, т.е. каким образом организация взаимодействует с обстановкой, так и оперативными проблемами, то есть эффективной реализацией планов, разработанных для достижения общих целей.

Внутренний контроль, являющийся неотъемлемой частью системы регулирования хозяйствующего субъекта, объединяет контрольную среду, систему бухгалтерского учета и отдельные средства контроля, направленные на формирование достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности, - это форма обратной связи, благодаря которой субъект, управляющий системой, получает необходимую информацию о ее действительном состоянии для правильной оценки фактически сделанного и выявления отклонений от заданных параметров.

Исследование организации внутреннего контроля и оценка ее надежности приобретает особую актуальность в условиях реформирования российского бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, когда возникает необходимость в информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.

Целью данной дипломной работы является комплексное изучение организации бухгалтерского учета и контроля экспортных операций, раскрытие существующей методологии ведения учета, в соответствии с определенными стандартами бухгалтерского учета, таможенному и налоговому законодательству, а также рассмотрение системы внутреннего контроля на предприятии ООО «Сибирь-Лес» и предложение мероприятий по повышению ее эффективности.

Объектом исследования в работе послужило предприятие ООО «Сибирь Лес», основной деятельностью которого является оптовая торговля лесоматериалами, лесозаготовки, а также производство пиломатериалов.

На примере ООО «Сибирь Лес» рассмотрены решения следующих основных задач бухгалтерского учета и контроля экспортных операций:

· контроль за исполнением договоров, планов и обязательств, своевременный и точный учет расчетов по внешнеэкономическим операциям;

· учет движения и контроль за сохранностью экспортных товаров:

· определение результатов деятельности и уровня эффективности экспортной деятельности;

· контроль за наличием и использованием кредитных и валютных средств.

· изучение и оценка организации системы внутреннего контроля на предприятии.

Исходя из поставленных целей, задачами написания работы являются:

· изучение нормативно-правовой базы и особенностей бухгалтерского учета экспортных операций;

· проведение анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

· изучение организации учета экспортных операций на примере данных предприятия;

· изучение теоретических основ организации системы внутреннего контроля на предприятии;

· проведение оценки системы внутреннего контроля на примере ООО «Сибирь-Лес»;

· определение путей совершенствования системы внутреннего контроля в ООО «Сибирь Лес».

Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные положения экономической теории, бухгалтерского учета, труды отечественных и зарубежных учёных в области развития бухгалтерского учета экспортно-импортных операций. Вопросам изучения экономической сущности экспортных операций, значения для мировой экономики международного разделения труда посвящены работы как зарубежных ученых: Д.М. Кейнс, К. Маркс, Д. Рикардо, А. Смит и др., так и отечественных: Е.Ю. Куломзина, М.Д. Магомедов, Г.А.Маховикова, Е.Е. Павлова, Е.Ф. Прокушева, А.П. Рудакова, Л.Е. Строговского, И.И. Чайкиной,В.М. Баутина, Д.В. Горшкова, Е.И. Евдокимовой, В.П. Коровкина, А.А. Землянского, А.П. Зинченко, А.В. Ходус, А.М. Югай и других авторов.

Проблематика ведения бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности в условиях рыночной экономики отражена в публикациях: А.П. Бархатова, Л.В. Кондракова, Г.В.Кулининой, Н.В. Ульяновой, В.Ф. Палий, Н.Н. Парасоцкой, Я.В. Соколова Н.Т. Шалашовой, С.Д. Юшковой и других ученых.

Структура дипломной работы состоит из введения, трех глав, которые разделены на параграфы, заключения и списка использованных источников информации.

1. Регулирование и налогообложение экспортных операций

1.1 Особенности государственного регулирования внешнеторговой деятельности

Государственное регулирование внешнеторговой деятельности в РФ осуществляется в целях обеспечения благоприятных условий для этого вида деятельности, а также для защиты экономических и политических интересов России.

Основным нормативным документом, определяющим основы государственного регулирования внешнеторговой деятельности - и, в частности, экспортных операций - является Федеральный закон от 8 декабря 2003 года N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" (далее - Закон N 164-ФЗ). Согласно статье 3 Закона N 164-ФЗ государственное регулирование внешнеторговой деятельности основывается на Конституции РФ и осуществляется в соответствии с Законом N 164-ФЗ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, а также общепризнанными принципами и нормами международного права и международными договорами РФ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности»: Федеральный закон от 21 ноября 2003 года №164-ФЗ(с изм. от 28.07.2012 № 137-ФЗ) // ГД СЗ РФ от 21.11.2003..

Внешнеторговая деятельность - это деятельность по осуществлению сделок в области внешней торговли товарами, услугами, информацией и интеллектуальной собственностью. Товар, согласно Закону N 164-ФЗ, - это предмет внешнеторговой деятельности - движимое имущество, отнесенные к недвижимому имуществу воздушные, морские суда, суда внутреннего плавания и смешанного (река - море) плавания и космические объекты, а также электрическая энергия и другие виды энергии. А под экспортом товара понимается вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства об обратном ввозе Прокушев Е.Ф. Внешнеэкономическая деятельность., - М.: Инфра, 2010. С. 54..

Регулирование внешней торговли товарами - в том числе для защиты внутреннего рынка РФ и стимулирования прогрессивных структурных изменений в экономике - осуществляется посредством установления вывозных и ввозных таможенных пошлин (таможенно-тарифное регулирование). В отдельных случаях допускается и нетарифное регулирование.

Экспортные операции является частью внешнеторговой деятельности, которая в свою очередь является составной частью международной экономической деятельности. Международные экономические отношения строятся государством с учетом как их собственных интересов, так и интересов других стран и третьих лиц. Поэтому регулирование международных отношений в любых сферах, в том числе и в сфере экономики, и, в частности, в области международной торговли является важной функцией государства.

В частности, согласно статье 21 Закона N 164-ФЗ экспорт товаров осуществляется без количественных ограничений. Правда, в части 2 данной статьи указаны исключительные случаи, в которых Правительство РФ может устанавливать временные ограничения или запреты экспорта товаров для предотвращения либо уменьшения критического недостатка на внутреннем рынке РФ продовольственных или иных товаров, которые являются важными для внутреннего рынка РФ по перечню, определяемому Правительством РФ.

В этом случае согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 24 Закона N 164-ФЗ для осуществления экспорта необходимо будет получать лицензию Министерства промышленности и торговли РФ. Об этом также гласит Положение о лицензировании в сфере внешней торговли товарами, утвержденное постановлением Правительства РФ от 9 июня 2005 г. N 364 «Об утверждении положений о лицензировании в сфере внешней торговли товарами и о формировании и ведении федерального банка выданных лицензий»: Постановление Правительства РФ от 9 июня 2005 г.  № 364(в ред. от 08.12.2010 № 1002).

Поскольку бухгалтерский учет ведется в едином денежном измерителе - национальной валюте страны, возникает необходимость в пересчете конкретных сумм иностранной валюты в рубли при отражении в учете операций в иностранной валюте. Этим и объясняются особенности бухгалтерского учета валютных операций, заключающиеся в порядке пересчета иностранной валюты в рубли: когда, по какому курсу производить пересчет, на какую дату, с какой периодичностью и как поступать с возникающими при этом курсовыми разницами.

Эти особенности требуют особых норм и правил бухгалтерского учета операций в иностранной валюте. Поэтому общего нормативного регулирования бухгалтерского учета для таких операций недостаточно, требуется дополнительная регламентация с учетом их специфики.

Для учета реализации любой продукции, в том числе и на экспорт, первостепенное значение имеют следующие показатели:

1) выручка от реализации продукции;

2) фактическая себестоимость реализованной продукции.

Формирование этих двух показателей при заключении экспортных контрактов имеет свои особенности. Жуков В.Н. Учет продажи продукции и товаров по внешнеторговому договору. // Бухгалтерский учет. - 2008. - №16. - С. 10-13.

Выручка от продажи экспортной продукции начисляется в момент перехода права собственности на продукцию от российского экспортера (продавца) к иностранному импортеру (покупателю). Для отражения в учете экспортная валютная выручка подлежит пересчету в рублевый эквивалент по курсу Центрального Банка РФ (далее ЦБ РФ), действующему на день перехода права собственности от экспортера к импортеру.

Продавец и покупатель могут предусмотреть в контракте любой удобный с их точки зрения момент перехода права собственности. Но, необходимо учитывать, что в международной торговле принято увязывать переход права собственности с переходом риска случайной гибели продукции от продавца к покупателю.

Момент перехода рисков можно определить по Международным правилам толкования торговых терминов Инкотермс (издание Международной торговой палаты в редакции 2010 года). Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс»: Публикация Международной торговой палаты 1990 г., № 460 (с изм. от: 1.01.2011 МТП №715)

Риск случайной гибели продукции - это риск возможного нанесения убытков в связи с гибелью или порчей продукции по причинам, не зависящим от продавца и покупателя (в результате непредвиденного случая, обстоятельств непреодолимой силы и т.п.).

Если во внешнеторговом контракте со стороны не оговорили момент перехода права собственности, но указали базисные условия поставки согласно Инкотермс, то право собственности переходит от продавца к покупателю одновременно с риском случайной гибели или утраты продукции.

Фактическая себестоимость экспортной продукции складывается из производственной себестоимости и коммерческих расходов, связанных с ее реализацией.

К коммерческим расходам относятся затраты на тару, упаковку на складах готовой продукции; расходы по погрузке, разгрузке, хранению, перевалке товаров, их транспортировке, страхованию, таможенному оформлению и прочие расходы. Состав коммерческих расходов у продавца и покупателя зависит от базисных условий поставки Инкотермс, которыми установлены обязанности каждого участника сделки оплатить те или иные расходы по доставке продукции.

В основе построения базисных условий поставки Инкотермс заложен тот принцип, когда связанные с продукцией расходы оплачивает сторона, которая несет риск ее случайной гибели или утраты (за исключением базисных условий поставки группы «С»). Если в пути возникают непредвиденные расходы, то их берет на себя тот участник сделки, на котором на этот момент лежит риск случайной гибели продукции. Это правило распространяется на все условия поставки, включая и группу «С».

Несоблюдение оговоренных в контракте базисных условий может привести к искажению величины коммерческих расходов, а, следовательно, и фактической себестоимости реализуемой экспортной продукции Голубкова Е.Н. Внедрение концепции CRM на предприятии // Маркетинг в России и за рубежом. - № 3. - 2008. С.42. .

Например, согласно условию поставки Инкотермс, установленному экспортным контрактом, перевозку до места назначения обязан оплатить покупатель. Фактически ее оплатил продавец, и стоимость перевозки включил в сумму своих коммерческих расходов. Это привело к завышению коммерческих расходов, относящихся к реализованной продукции, и, соответственно, к занижению налогооблагаемой прибыли.

Условия поставки Инкотермс устанавливает именно момент перехода риска случайной гибели, а не переход права собственности. Если же по условиям контракта эти два момента не совпадают, то как это отразится на формировании коммерческих расходов и на учете реализации в целом?

Рассмотрим ситуацию, когда право собственности на экспортную продукцию уже перешло к импортеру, а риск случайной гибели и расходы по ее доставке продолжает нести экспортер.

На день перехода права собственности продавец экспортной продукции формирует в бухгалтерском учете выручку по кредиту счета 90 «Продажи». Одновременно он списывает в дебет счета 90 производственную себестоимость реализованной продукции и коммерческие расходы, относящиеся к ней, а затем определяет финансовый результат по сделке. Но после перехода права собственности экспортер вынужден оплатить согласно условию поставки Инкотермс стоимость перевозки и непредвиденные расходы (например, по хранению продукции в пути). Потапова Е.В. Экспорт. Импорт. Бухгалтерский учет, налогообложение, правовой аспект. - М.: РоссБух, 2010.- С. 46-50.

На сегодняшний день официальные нормативные документы не дают ответа на вопрос: на каких счетах учета следует отразить такие расходы и за счет, каких источников следует их оплатить?

Еще более ситуация осложнится, если в тот момент, когда собственником является покупатель, а риск случайной гибели несет продавец, продукция погибнет. Анализ норм международного права показывает, что в данном случае убытки несет продавец. Риск случайной гибели переходит с продавца тогда, когда он выполнил обязанности по поставке продукции.

В рассматриваемой ситуации продавец не выполнил обязанности по поставке продукции, поэтому, несмотря на то, что право собственности на нее принадлежит импортеру, продавец несет перед ним ответственность за погибшую продукцию. В учете у экспортера должна быть отражена недостача продукции.

Но, согласно правилам бухгалтерского учета, применяемым в Российской Федерации, продукция уже списана в дебет счета 90 на дату перехода права собственности и поэтому экспортер не может отразить в учете недостачу продукции, которая у него по балансу уже не числится.

На взгляд автора, целесообразнее не нарушать сложившуюся в мире практику и переход права собственности фиксировать в контракте по моменту перехода риска случайной гибели продукции. Тем более, что такая практика соответствует не только международным правовым нормам, но и отвечает требованиям российского учета.

1.2 Валютное регулирование экспортных операций

государственный регулирование экспортный валютный

Органами валютного регулирования в РФ являются Центральный Банк РФ (далее ЦБ РФ) и Правительство РФ.

ЦБ РФ определяет и устанавливает единые формы учета и отчетности по валютным операциям. В его компетенцию входит также установление порядка и сроков их представления. Наконец, в его функции входит подготовка и публикация статистической информации по валютным операциям.

В ФЗ РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» «О валютном регулировании и валютном контроле»: Федеральный закон РФ от 10.12.2003 № 173-ФЗ (с изм. от 07.05.2013 № 102-ФЗ) определены принципы осуществления валютных операций в стране, полномочия и функции органов валютного регулирования и валютного контроля, а также права, обязанности и ответственность юридических и физических лиц в сфере валютных операций.

Основными принципами валютного регулирования и валютного контроля в Российской Федерации являются:

1) приоритет экономических мер в реализации государственной политики в области валютного регулирования;

2) исключение неоправданного вмешательства государства и его органов в валютные операции резидентов и нерезидентов;

3) единство внешней и внутренней валютной политики Российской Федерации;

4) единство системы валютного регулирования и валютного контроля;

5) обеспечение государством защиты прав и экономических интересов резидентов и нерезидентов при осуществлении валютных операций.

Реализация принципа неоправданного вмешательства государства и его органов в валютные операции резидентов и нерезидентов состоит, прежде всего, в том, что законодатели установили, что валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений, за исключением тех, к которым применяются меры регулирования. Но меры регулирования валютных операций действуют только до 01.01.2007 года.

Провозглашение принципа обеспечения государством защиты прав и экономических интересов резидентов гарантируется пунктом 6 статьи 4 Закона № 173-ФЗ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов валютного законодательства Российской Федерации, актов органов валютного регулирования и актов органов валютного контроля толкуются в пользу резидентов и нерезидентов.

К валютным ценностям закон относит: иностранную валюту; ценные бумаги в иностранной валюте; драгоценные металлы и природные драгоценные камни. Валютные ценности признаются объектами как гражданских, так и предпринимательских отношений. Право собственности на них в Российской Федерации защищается на общих основаниях, с ними могут совершаться сделки гражданского оборота в установленном порядке. Вместе с тем, валютные ценности играют особую роль в построении эффективной национальной экономики и в определении экономической политики государства, особенно во внешнеэкономической сфере. Поэтому государство заинтересовано в том, чтобы установить особый правовой режим их использования Барматина Л.В. Контроль и ревизия: Учебно-методический комплекс. - Новосибирск: НГУЭУ, 2009. - С.98..

Валютно-финансовое регулирование внешнеэкономических связей государство осуществляет через выработку и реализацию валютной политики. Валютная политика - это комплекс мер экономического, правового и организационного характера, проводимых государственными органами, центральными финансовыми учреждениями и национальными (государственными) банками, а также международными валютно-финансовыми организациями в области валютно-кредитных отношений. Валютная политика государства является составной частью его внешнеэкономической политики, важным средством, содействующим включению экономики страны в мировое хозяйство.

Экспортные операции можно отнести к операциям в иностранной валюте. Стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, на счетах бухгалтерского учета отражается в рублях по сумме, полученной путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. В результате пересчета образуются курсовые разницы. Все курсовые разницы, кроме тех, которые возникают при формировании уставного капитала, относятся в состав прочих доходов и расходов (счет 91). Для достоверного отражения экспортных операций ведется обособленный их учет. Для этого рекомендуется открывать субсчета к соответствующим счетам Плана счетов, то есть формировать свой рабочий План счетов по операциям с иностранной валютой и внешне экономической деятельностью.

В соответствии с нормами валютного законодательства достаточным условием для проведения расчетов в иностранной валюте является то, что участниками сделки являются - российское юридическое лицо, созданное в соответствии с законодательством РФ и имеющее место нахождения на ее территории (продавец), и иностранное юридическое лицо, которое учреждено в иностранном государстве и находится за пределами РФ (покупатель).

1.3 Документальное оформление и налогообложение экспортных операций

Основные документы, применяемые в операциях внешнеэкономической деятельности, можно подразделить на следующие группы:

1) техническая документация - техпаспорта машин и оборудования, формуляры и описание изделий, чертежи, инструкции по установке, монтажу, наладке, управлению и ремонту;

2) товарно-сопроводительная документация - сертификат о качестве

товара, отгрузочная спецификация, упаковочный лист, комплектовочная ведомость;

3) транспортная, экспедиционная и страховая документация железнодорожная накладная и ее копии (дубликат железнодорожной накладной международного грузового сообщения и копия железнодорожной накладной внутреннего грузового сообщения), багажная квитанция, коносамент, накладные автотранспортного, речного и воздушного сообщения, страховой полис или сертификат;

4) складская документация - приемный акт порта РФ на экспортный товар,

доковая расписка иностранного порта о принятии груза на хранение, варрант - документ иностранного коммерческого склада, состоящий из двух частей (расписка иностранного склада о принятии товара на хранение и залоговое свидетельство, которое может быть использовано для получения займа под залог товара);

5) расчетная документация - счет-фактура, расчетная спецификация, переводной вексель;

6) банковская документация - заявление на перевод валюты, инкассовое поручение, поручение об открытии аккредитива, чек, поручение;

7) таможенная документация - грузовая таможенная декларация (ГТД), сертификат происхождения товара, справки об уплате пошлин, акцизов и сборов;

8) претензионно-арбитражная документация - претензионное письмо, исковое заявление в суд или арбитраж, постановление суда или арбитража об удовлетворении или отклонении иска;

9) документы по недостачам или порче товара - коммерческий акт на недостачу, аварийный сертификат. Бородина В.А. Документирование в бухгалтерском учете: уч.пособие., - М.: Инфра, 2008. С.13.

Экспортные сделки оформляются внешнеторговым контрактом, заключаемым продавцом и покупателем в письменной форме на основе общепризнанных принципов и норм международного права, а также с учетом национального законодательства участников сделки в области торговли, таможенного и валютного регулирования. Контракт, заключенный с иностранным торговым партнером, служит юридическим основанием, определяющим права и обязанности, участвующих в сделке сторон, и является подтверждением законности осуществления торговой сделки. Основное содержание внешнеторгового контракта заключается в определении предмета сделки, требований, предъявляемых к поставке, и валютно-финансовых условий его выполнения. Предмет сделки состоит в четком определении наименования, количества и характеристики товаров или услуг, предоставляемых продавцом покупателю. При необходимости указывается тип, вид, сорт изделий, их состав, предназначение и т.п. Одним из важнейших пунктов контракта являются условия поставки, включающие целый ряд требований при переходе товара от продавца к покупателю. Внешнеторговый контракт обязательно предусматривает вид транспорта, которым должен быть доставлен товар к месту его назначения, - воздушным, железнодорожным, автомобильным и др. Неотъемлемой частью контракта является и определение его стоимости или цены в виде денежной суммы, которую покупатель обязуется перечислить поставщику товара (работ, услуг). Контрактная стоимость устанавливается в свободно-конвертируемой валюте и по взаимному согласию сторон фиксируется в договоре. В контракте обязательно оговариваются условия оплаты товара, включающие порядок и форму расчетов, сроки и валюту платежа. Кроме того, контрактом предусматриваются взаимоотношения сторон в случае непредвиденных форс-мажорных обстоятельств или желания одной из сторон расторгнуть договор, а также предусматриваются штрафные санкции за несоблюдение условий контракта Шишкоедова Н.Н. Экспорт и импорт: Бухгалтерский учет, налогообложение, правовой аспект. - М.: ГроссМедиа, 2011 г.С. 65..

Подписанный и оформленный в полном соответствии с действующими международными правилами контракт является основным и наиболее важным юридическим документом в бухгалтерском учете экспортных операций. Процесс выполнения контракта сопровождается оформлением соответствующих товаросопроводительных, расчетных и страховых документов по установленным международным формам Ливенцев Н.Н. Международные экономические отношения. - М.: Проспект, 2008. С.14..

Заключив с иностранным покупателем контракт на поставку экспортного товара, экспортер оформляет в двух экземплярах паспорт сделки (ПС), в который заносится информация, необходимая банку для осуществления контроля за поступлением экспортной выручки. Оба экземпляра ПС с оригиналом или копией контракта передают в уполномоченный банк (где открыт валютный счет). Банк проверяет правильность оформления документов, подписывает оба экземпляра ПС. Контракт и первый экземпляр ПС возвращаются экспортеру, а копии остаются в банке, где открывается досье.

Экспортер подготавливает ГТД на экспортируемый товар, снимает с нее копию, получает от банка ксерокопию ПС и до предъявления товара к таможенному оформлению направляет их в таможню РФ. При поступлении товара таможня сверяет соответствие данных ПС и ГТД. При отсутствии расхождений, а также при выполнении экспортером всех требований таможенного законодательства РФ, работник таможни подписывает обе копии и ставит на них личную номерную печать. Копия ПС и ГТД остается в делах таможни, а копия ГТД возвращается экспортеру. Экспортер обязан в 10-дневный срок со для выпуска товара из таможни РФ передать в свой банк заверенную таможней копию ГТД.

На основании ГТД, поступающих из таможен, в Государственном таможенном органе составляют учетные карточки, в которых содержится информация по выполненным отгрузкам на экспорт. Учетные карточки на товары группируются в реестры по принципу календарной последовательности ожидаемого поступления валютной выручки от экспорта на транзитные валютные счета экспортеров. Реестр, включающий информацию об отгрузках товаров на экспорт, ожидаемых сроках и суммах поступления выручки, выписывается таможенными органами на основании ГТД. Реестры в двух экземплярах направляются в соответствующие банки. Банк снимает ксерокопии с реестров и учетных карточек и в течение 3-х дней направляет экспортерам. Первый оригинал реестра разделяется банком на учетные карточки по конкретным ПС, и эти учетные карточки разделяются по соответствующим досье. Досье - это подборка документов, формируемая уполномоченными банками по каждому ПС. Копии всех первичных банковских документов по поступившей на транзитный счет экспортера валютной выручке за товар распределяется банком по соответствующим досье. Второй экземпляр реестра заполняется банком и возвращается в Государственный таможенный комитет. Кроме того, ведется журнал (учетный регистр), составляемый банком для учета входящих и исходящих документов валютного контроля. Информация об экспорте вносится в ПС по мере оформления ГТД. В случае внесения изменений и дополнений в контракт, оформленный ПС, экспортер обязан известить об этом уполномоченный банк, предъявив ему в течение 10 дней, но не позже представления товаров к таможенному оформлению, оригиналы или заверенные копии изменений, а также дополнительные листы к ПС. Бородина В.А. Документирование в бухгалтерском учете: уч.пособие., - М.: Инфра, 2008. - С. 78.

Главными среди любого комплекта товаросопроводительных документов являются коносамент или железнодорожная накладная, страховой полис и коммерческий счет (инвойс).

Отгрузка товаров осуществляется и оформляется транспортно-экспедиторскими и страховыми документами. Сюда относятся транспортные накладные, которые подтверждают передачу груза от грузоотправителя грузоперевозчику и содержат необходимую - информацию о грузе, пункте его назначения, стоимости перевозки и ее оплате Потапова Е.В. Экспорт. Импорт. Бухгалтерский учет, налогообложение, правовой аспект. - М.: РоссБух, 2010. С.50..

Особое место среди транспортных документов принадлежит коносаменту - документу, владелец которого может указанный в нем груз продать, заложить и т.д. Коносамент оформляется при перевозке груза морским путем. Он выдается грузоперевозчиком распорядителю груза; он подтверждает принятие груза к перевозке и обязывает перевозчика передать груз в порту назначения грузополучателю. Коносамент может быть выписан на определенного получателя (именной) или содержать указание, что он выдан «по приказу отправителя груза» или «по приказу получателя груза» - ордерный или на предъявителя. Этот документ составляется в нескольких экземплярах, при этом три или четыре являются подлинными, поэтому при выдаче груза по одному экземпляру остальные теряют силу.

Страхование внешнеторговых грузов на период перевозки часто непосредственно обуславливается контрактом. Для подтверждения страховки груза страховая организация выдает страхователю страховой полис на каждую партию товара, отправляемую по отдельному счету. При этом сторона, которая фактически заключает договор страхования, не всегда является стороной, несущей расходы по страхованию.

Товарные документы включают счет (инвойс, фактура), спецификации, упаковочный лист и извещение об отгрузке. Они выписываются продавцом или изготовителем товара. Основным среди этих документов является инвойс, выписываемый на имя покупателя при отгрузке товара, фактически оформляющий поставку и свидетельствующий о количестве и цене товара Бычкова С.М., Бадмаева Д.Г. Бухгалтерский финансовый учет. - М.: "Эксмо", 2008. С.42..

Спецификация - это документ, содержащий перечень видов, типов товара, их количество, размеры, объем. Она выписывается при подписании контракта или при отгрузке и должна соответствовать не только особенностям товара, но и требованиям таможенных правил страны-покупателя, так как правильность обозначения товаров определяет размер таможенного обложения Ржаницына В.С. Учет и налогообложение экспортно-импортных операций. // Бухгалтерский учет. - 2008. - №18. С. 13..

Упаковочный лист выписывается изготовителем при упаковке товара и содержит перечень видов, сортов, ассортимент товаров, упакованных в одно товарное место.

Извещение об отгрузке товара направляется продавцом или по его поручению транспортно-экспедиторской организацией портов, станций, как правило, телеграфом.

При экспорте машин, оборудования поставщик подготавливает значительное число технической документации, которая оформляется и направляется покупателю в соответствии с условиями контракта. Вся товаросопроводительная, техническая, товарная документация составляется на языке контракта или другом языке по соглашению сторон.

Все документы, связанные с экспортными операциями, должны быть оформлены юридически и технически безукоризненно, составлены в отпечатанном виде на стандартных бланках без подчисток, помарок и исправлений.

2. Организация учета экспортных операций в ООО «Сибирь Лес»

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

Общество с ограниченной ответственностью ООО «Сибирь Лес», в дальнейшем именуемое «Общество», является коммерческой организацией, учрежденной в соответствии с Гражданским Кодексом Российской Федерации, Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью» и иным действующим законодательством Российской Федерации.

Общество действует в соответствии с Федеральным законом «Об обществах с ограниченной ответственностью», иным действующим законодательством Российской Федерации и настоящим Уставом.

Полное фирменное наименование Общества на русском языке: Общество с ограниченной ответственностью «Сибирь Лес».

Сокращенное фирменное наименование Общества на русском языке: ООО «Сибирь Лес».

Место нахождения Общества: Российская Федерация, Республика Бурятия, 670045 г. Улан-Удэ, проспект Автомобилистов, 10, Литера А, 3 этаж, кабинет 28.

Почтовый адрес Общества: Российская Федерация, Республика Бурятия, 670045, г. Улан-Удэ, ул. Ботаническая, 71.

Срок деятельности Общества не ограничен.

Создание Общества преследует следующие цели:

- развитие взаимовыгодного и делового сотрудничества в условиях рыночных отношений;

- использование возможностей для наполнения потребительского рынка, обмена продукцией и товарами, пользующимися спросом;

- осуществление хозяйственной деятельности в целях более полного удовлетворения интересов потребителей Российской федерации, республики Бурятия в товарах и услугах, а так же получение прибыли.

Основным предметом деятельности Общества является:

- оптовая торговля лесоматериалами;

- производство пиломатериалов;

- лесозаготовки;

- другие виды деятельности, не запрещенные действующим законодательством, а также все виды гражданско-правовых сделок, предусмотренных ГК РФ.

Все вышеперечисленные виды деятельности осуществляются в соответствии с действующим законодательством РФ. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется специальными федеральными законами, Общество может заниматься только при получении специального разрешения (лицензии).

Деятельность Общества не ограничивается вышеназванными видами. Общество осуществляет любые виды внешнеэкономической деятельности, не противоречащие действующему законодательству.

Вмешательство в хозяйственную и иную деятельность Общества со стороны государственных и иных организаций не допускается, если оно не обусловлено их правом по осуществлению контроля за деятельностью Общества.

С целью обеспечения эффективности деятельности Общества образован Уставный капитал в размере 10000 (Десять тысяч) рублей из средств единственного участника и принадлежащей ему собственности.

Для осуществления деятельности Общество, в соответствии с законодательством РФ, РБ имеет право:

-заключать договоры (контракты), приобретать имущественные и неимущественные права и нести обязанность, выступать исцом и ответчиком в суде, арбитраже и третейском суде, осуществлять другие действия, не противоречащие законодательству;

-совершать сделки в рублях и иностранной валюте на внутреннем рынке;

-принимать на себя и выдавать от своего имени денежные обязательства, в любой принятой в международной практике форме в связи с осуществление своей деятельности;

-приобретать и представлять права на владение и использование основных фондов;

-осуществлять свои снабженческие и сбытовые операции бартерных сделок;

-самостоятельно расходовать свои денежные средства, зачисляемые на его рублевый и валютные счета в банках;

- пользоваться кредитом в рублях и иностранной валюте;

- создать дочернее предприятия, обособленные подразделения, филиалы и предпринимательства на территории РФ, РБ и за рубежом;

-приобретать, отчуждать, брать и сдавать в аренду здания, сооружения, транспортные средства и иное движимое и недвижимое имущество Общества;

- выдавать своим работникам денежные ссуды и беспроцентные займы на возвратной и безвозвратной, возмездной и не возмездной основе в соответствии с действующим законодательством;

-самостоятельно устанавливать цены на производимую продукцию, оказываемые услуги и выполняемые работы, на товары для перепродажи с учетом необходимости обеспечения самофинансирования и валютной самоокупаемости и складывающейся конъюнктуры рынка;

-привлекать к своей работе российских и иностранных специалистов на договорных условиях, в том числе создавая временные творческие (трудовые) коллективы.

Имущество Общества составляют основные фонды и оборотные средства, а также иное имущество, стоимость которого отражается на его самостоятельном балансе. Источники образования имущества, доходы, балансовая и чистая прибыль Общества формируются в порядке, предусмотренном действующим законодательством Российской Федерации. Прибыль, остающаяся в распоряжении Общества, направляется на пополнение фондов Общества, выплату дивидендов, развитие Общества и на иные цели, предусмотренные действующим законодательством Российской Федерации и настоящим Уставом. Убытки Общества покрываются за счет его имущества в порядке, предусмотренном действующим законодательством Российской Федерации.

Прибыль Общества подлежит налогообложению в порядке, предусмотренном действующим законодательством Российской Федерации.

Стоимость чистых активов Общества оценивается по данным бухгалтерского учета.

Финансовый год Общества считается с 1 января по 31 декабря. Первый финансовый год Общества определяется в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации в зависимости от даты государственной регистрации Общества.

Общество в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации осуществляет учет результатов своей деятельности, ведет оперативный, бухгалтерский, статистический учет и отчетность, несет ответственность за их достоверность.

Общество обязано вести бухгалтерский учет и представлять финансовую отчетность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Организационная структура ООО «Сибирь Лес» относится к самым простым структурам. Его отличают, прежде всего, естественность и прозрачность отношений между членами организации (Рис.2.1.).



Рис. 2.1. Схема управления деятельностью ООО "Сибирь-Лес"

Таблица 2.1 Технико-экономические показатели ООО «Сибирь Лес»

за 2010 - 2012 гг.

Наименование	2010 г.	2011 г.	2012 г.	Абсолютное отклонение	Относительное отклонение, %
				2011г. от 2010г.	2012г. от 2010г.	2011г. от 2010г.	2012г. от 2010г.
1	2	3	4	5	6	7	8
Выручка, тыс. руб.	13650	19310	21338	5660	7688	141,5	156,3
Себестоимость продаж, тыс. руб.	12694	16258	18728	3564	6034	128,1	147,5
Затраты на 1 рубль реализованной продукции, руб.	0,93	0,84	0,88	(-0,09)	(-0,05)	90,3	94,6
Прибыль (убыток), тыс. руб.	956	3052	2610	2096	1654	319,2	273,0
Рентабельность продаж, %	7,0	15,81	12,23	8,81	5,23	225,9	174,7
Среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.	994	1213	1447	219	453	122,0	145,6
Фондоотдача основных производственных фондов, руб.	13,73	15,92	14,75	2,19	1,02	116,0	107,4
Среднесписочная численность, чел.	22	28	30	6	8	127,3	136,4
Производительность труда 1 работника, тыс. руб.	620,5	689,6	711,3	69,1	90,8	111,1	114,6
Среднемесячная заработная плата, тыс. руб.	330	750	1049	420	719	227,3	317,9
Среднемесячная заработная плата на 1 работника, тыс. руб.	15	26,8	35,0	11,8	20	178,7	233,3

На основе данной таблицы можно сделать следующие выводы: наблюдается стабильный рост объема реализованной продукции, за 3 года он составил 7688 тыс. руб. или 156,3%. Соответственно происходит и рост себестоимости продукции, который за 3 года составил 6034 тыс. руб. или 147,5%.

Затраты на 1 рубль реализованной продукции в 2012 году уменьшились на 5 копеек или на 94,6 процентов по сравнению с 2010 годом и составили 88 копеек, что свидетельствует об эффективном развитии предприятия.

В изучаемом периоде наблюдается повышение прибыли и рентабельности. Однако повышение этих показателей случилось в 2011 году и в 2012 году по сравнению с 2010 годом, а в 2012 году по сравнению с 2011 годом показатели прибыли и рентабельности уменьшились.

Среднегодовая стоимость основных производственных фондов имеет тенденцию к приросту. Так в 2012 году этот показатель увеличился по сравнению с 2010 годом на 453 тыс. руб. или на 45,6 %.

Важный показатель использования основных средств - фондоотдача в 2011 году увеличился на 2,19 руб. или на 16 % по сравнению с 2010 годом, а в 2012 году по сравнению с 2010 годом уменьшился на 1,02 руб.

Среднесписочная численность персонала в ООО "Сибирь Лес" в рассматриваемом периоде имела тенденцию к приросту. За три года численность персонала увеличилась на 8 человек.

Среднегодовая производительность труда 1 работника увеличилась, и в 2012 году рост данного показателя составил 114,6% к уровню 2010 года, что является положительной тенденцией для предприятия.

Среднемесячная заработная плата на 1 работника увеличилась в 2012 году по сравнению с 2010 годом на 20 тыс. руб. или на 133,3%.

Таким образом, на основе изученных показателей можно сделать вывод об улучшении работы предприятия в изучаемом периоде. В ходе анализа выявлено, что у предприятия имеются значительные резервы снижения издержек производства. Для вовлечения этих резервов в процесс производства должны изучаться возможности роста объемов производства, снижения себестоимости по всем статьям, повышения качества продукции, улучшения использования средств предприятия и т.д.

2.2 Учет операций по экспорту товаров в ООО «Сибирь Лес»

Бухгалтерский учет операций по экспорту товаров можно условно разделить на два этапа:

1) учет движения экспортного товара от поставщика к покупателю-импортеру и связанных с этим процессом накладных расходов;

2) учет продажи товара и расчетов с иностранными покупателями-импортерами.

Первый этап бухгалтерского учета ведется, как правило, по неизменной схеме, а второй отражается в зависимости от видов и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок - самостоятельно или через посредника.

На организацию учета экспортных операций оказывает большое влияние выработанная практика реализации товаров: непосредственно самим предприятием-изготовителем или посреднической внешнеэкономической организацией. В первом случае предприятие-экспортер отражает все хозяйственные операции, от формирования готовой продукции до установления контрактной цены, по которой товар будет продан иностранному покупателю, во втором случае - предприятию предстоит оплатить комиссионное вознаграждение за посреднические услуги.

В первичной учетной документации содержится перечень заключаемых контрактов. Аналитический учет экспортных операций ведется в разрезе стран и контрактов, в текущем учете отражаются аналитические счета.

Определяющим принципом учетной политики ООО «Сибирь Лес», формирующим момент реализации, выступает дата предъявления указанных выше документов покупателю или предъявления их в уполномоченный банк, представления покупателем векселя, получения наличных денег, коммерческого кредита или другого документа, гарантирующего оплату.

Счет выписывается в иностранной валюте по контрактной стоимости с отсрочкой платежа, чаще всего в форме переводного векселя. Также может иметь место выписка платежных документов по открытому счету.

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров в ООО «Сибирь Лес» осуществляется на счете 45 "Товары отгруженные", он используется, если договором поставки обусловлен порядок, предусматривающий право перехода собственности на отгруженные товары с целью владения, пользования и распоряжения ею, а также риска ее случайной гибели на пути продвижения к иностранному покупателю. К счету 45 в разделе «товаров отгруженных» открываются субсчета:

45-12 - экспортные товары по прямым поставкам;

45-13 - экспортные товары в пути в СНГ;

45-14 - экспортные товары в портах и на складах СНГ;

45-15 - экспортные товары в пути за границу;

45-16 - экспортные товары в переработке и на комиссии за границей;

45-17 - экспортные товары, снятые с экспорта;

45-18 - экспортные товары отгруженные, но неотфактурованные.

Выделение в текущем бухгалтерском учете указанных субсчетов обусловливается необходимостью определения сроков кредитования, а также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

Счет 45-12 применяется, когда со странами-покупателями имеются соглашения, определяющие поставку товаров в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов. Товар принимается на учет и тут же списывается на реализацию. В таких случаях эти операции отражаются следующими проводками:

Дт 45-12 «Экспортные товары по прямым поставкам», Кт 43 «Готовая продукция»; Дт 90-2 "Себестоимость продаж", Кт 45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам".

Счет 45-13 содержит информацию об отгрузке товаров на выходные станции стран СНГ. В портах и на пограничных станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения о прямом транспортном сообщении производится переоформление документации.

Счет 45-14 учитывает наличие товаров в выходных пунктах из стран СНГ для последующей транспортировки иностранному покупателю. Принятие таких товаров для хранения в учете отражается записью:

Дт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ", Кт 45-13 «Экспортные товары в пути в СНГ».

Счет 45-15 содержит сведения об отгрузке товаров, проследовавших в выходные пункты стран СНГ и находящиеся в пути следования до иностранного конечного покупателя. В учете подобная информация формируется на основании записи:

Дт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей", Кт 45-14 "Экспортные товары в портах и на складах СНГ".

Счет 45-16 обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку и на комиссию за границей (чаще всего машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию). Кроме этого, на данном субсчете учитываются товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или последующей реализацией непосредственно на рынке иностранного покупателя.

Поставка товаров на экспорт на доработку с возвратом, а в ряде случаев и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по улучшению технико-экономических характеристик данных товаров, отвечающих требованиям внутреннего или внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением. В ООО «Сибирь-Лес» оприходование подобных товаров фиксируется в учете записью:

Дт 45-16 "Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей",

Кт 45-15 "Экспортные товары в пути за границей".

Счет 45-17 отражает стоимость товаров по аннулированным контрактам при отказе покупателей по различным причинам и т.п.

Счет 45-18 показывает стоимость товаров, отгруженных иностранным покупателям, но не оформленных соответствующими документами.

Таможенные платежи, уплачиваемые предприятием ООО «Сибирь Лес», относятся к расходам на продажу и отражаются на счете 44 «Таможенные платежи», рассчитанные в соответствии с откорректированной таможенной стоимостью, в полном объеме включаются в состав расходов на продажу.

В бухгалтерском учете делаются записи.

Дебет 44 Кредит 76

- на основании ГТД и КТС начислены таможенные сборы и пошлина по экспортным товарам.

Что касается суммы доплаченных таможенных сборов и пошлины, то НК РФ не ограничивает их величину. Это служит основанием для отражения в регистрах налогового учета уплаченных таможенных платежей в полном объеме.

Что касается корректировки контрактной цены, то, в данном случае налоговые органы, скорее всего, потребуют рассчитать налог от этой цены.

Поэтому в налоговых регистрах отражается выручка от реализации экспортных товаров по откорректированной цене.

При этом выручка в иностранной валюте пересчитывается по курсу ЦБ РФ на дату реализации товаров в соответствии с принятым методом исчисления налога на прибыль.

Международные стандарты расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара, поэтому выписка счета иностранному покупателю осуществляется одновременно с предварительной оплатой части стоимости контракта. Задолженность покупателя по отгруженной продукции в ООО «Сибирь Лес» учитывается на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчете "Векселя полученные". Определяющим условием при этом является отсрочка платежа покупателем. В конечном итоге конъюнктура рынка и условия контракта определяют форму и порядок расчетов.

Существует несколько схем проводок бухгалтерского учета экспортных операций в зависимости от вида расчета, предусмотренного контрактом (наличный расчет или в кредит) и формы платежа (аккредитив, документарное инкассо или банковский перевод):

- общая схема проводок экспортных операций;

- схема проводок учета предприятием-экспортером операций по экспорту с предоставлением коммерческого кредита;