Размещено на http://www.Allbest.Ru/

Размещено на http://www.Allbest.Ru/

Размещено на http://www.Allbest.Ru/

Переквалификация процентов в дивиденды в результате применения «правил недостаточной капитализации»

Распространение режима налогообложения дивидендов на иные виды доходов (переквалификация процентов в дивиденды в результате применения «правил недостаточной капитализации» (thin capitalization rules)

Международные вопросы налогообложения и налогового администрирования, так же, как и сотрудничество между налоговыми администрациями различных стран, занимают важное место в международных отношениях.

Налоговый режим, формирующийся под воздействием норм национального налогового законодательства и международного права, является важным фактором, влияющим на выбор юрисдикции для осуществления инвестиций, а также на выбор экономическим агентом юридической конструкции инвестирования. Использование внутригрупповых займов является наиболее выгодным, в частности из-за экономии на налоговых платежах за счет процентных расходов. Вместе с тем среди заключенных нашей страной соглашений об избежание двойного налогообложения некоторые предусматривают для процентных доходов более льготный режим налогообложения по сравнению с дивидендами (в том числе полное освобождение от налога у источника выплаты процентов), что позволяет выводить прибыль из-под налогообложения.

Соглашения об избежание двойного налогообложения, как правило, содержат:

- перечень видов налогов, регулируемых соглашением;

- определение экономических объектов, на которых распространяется соглашение;

- определения условий налогообложения в государстве - источнике таких видов доходов: прибыль от коммерческой деятельности, дивиденды, проценты, роялти, доходы от зависимой личной деятельности (доходы от работы по найму), доходы от независимой личной деятельности (вознаграждения и гонорары), других доходов;

- определение способов избегания повторного (двойного) налогообложения;

- установление прочих существенных условий договора.

Совмещение преимуществ национального законодательства и международных договоров позволяет избежать уплаты налогов.

Однако значительное уменьшение налоговой базы посредством признания процентных расходов может быть принято налоговыми органами как получение необоснованной налоговой выгоды и попытка распределения дивидендов под видом процентов. В то же время для государства определение грани между злоупотреблением и нормальными условиями экономической деятельности является сложной задачей.

Внимание налоговых органов фокусируется не столько на оценке направленности действий налогоплательщика на получение налоговой выгоды, сколько на том, каковы условия и величина долгового финансирования, которое мог бы получить налогоплательщик в сравнимых обстоятельствах на рынке у независимого заимодавца.

Добросовестные налогоплательщики, использующие преимущества заемного финансирования и международных соглашений и действующие согласно принципу вытянутой руки, подвергаются риску быть признанными лицами, уклоняющимися от налогообложения на основании формальных признаков, установленных в правилах недостаточной капитализации.

Необходимость совершенствования указанных норм также диктуется колоссальными объемами незаконного вывоза капитала из России.

Использование заемного финансирования также является одним из путей вывода капитала без уплаты налогов. В связи с этим главной задачей национальных правил недостаточной капитализации является противодействие уклонению от уплаты налогов указанным способом.

В Российской Федерации правила недостаточной («тонкой») капитализации сформулированы в ст.269 НК РФ.

Российская компания-заемщик применяет ограничение на вычет процентов при выполнении двух условий.

Во-первых, данная российская организация должна иметь непогашенную задолженность по долговому обязательству одного из трех типов.

Тип 1. Задолженность перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% ее уставного (складочного) капитала (фонда).

Тип 2. Перед российской организацией, которая является аффилированным лицом данной иностранной организации.

Тип 3. Перед третьим лицом, если в отношении такого долгового обязательства вышеуказанные аффилированное лицо и (или) непосредственно иностранная организация выступают поручителями, гарантами или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российского заемщика.

Во-вторых, контролируемая задолженность данной российской организации более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает величину собственного капитала российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода.

Сумма процентов, превысившая предельную величину признаваемых расходом процентов, подлежит переквалификации в дивиденды и в расходы не включается.

Применение данной нормы российского налогового законодательства предполагает два случая, разница между которыми состоит в том, является ли иностранная организация, указанная в пункте 2 статьи 269 НК РФ, резидентом государства, с которым Россия заключила международный договор об избежание двойного налогообложения.

Если такой договор не заключен, то никаких препятствий для применения российских правил недостаточной капитализации нет. Если международный договор заключен, то необходимо удостовериться в отсутствии противоречий между нормами конкретного международного договора и российского законодательства для определения правомерности применения последнего.

Ставки, предусмотренные соглашениями, всегда одинаковы для денежных потоков двух стран, т. е. подчинены принципу взаимности.

Достаточно часто на практике появляются проблемы, затрагивающим следующие правовые вопросы.

1. Способна ли передача контроля внутри группы компаний - акций, долей участия в уставном капитале - представлять самостоятельный экономический интерес для участников группы компаний и, соответственно, должна ли такая передача осуществляться внутри группы компаний на рыночных условиях?

2. Допустима ли переквалификация платежей, осуществленных организацией в связи с возмездным приобретением долей участия в уставном капитале другой организации (которая при этом располагает реальными активами - недвижимостью, оборудованием, персоналом), в выплату дивидендов на том основании, что обе организации на момент приобретения доли участия уже входили в состав одного холдинга (не являясь по отношению друг другу материнской и дочерней компанией)?

Необоснованная переквалификация выплат по возмездной операции в дивиденды не вписывается в определение дивидендов, которые выплачиваются только акционерам пропорционально их долям в уставном капитале компании без какого-либо встречного предоставления в адрес этой компании. международный двойной налогообложение дивиденд доход

Согласно ст.43 НК РФ дивидендом (в том числе для целей применения п. 1-2 ст.309, ст.310 НК РФ, касающихся налогообложения доходов в виде дивидендов или иного распределения прибыли) признается доход, полученный участником от организации именно при распределении прибыли пропорционально доле участника в уставном капитале организации.

Между тем, операция по возмездному приобретению доли в уставном капитале не может рассматриваться как одностороннее распределение прибыли (выплата дивидендов), не обусловленное встречным имущественным представлением, так как доля в уставном капитале юридического лица представляет собой экономическую ценность для покупателя, оплачивающего продавцу цену приобретаемой доли.

Причем правомерность указанного вывода не зависит от того, входят ли покупатель доли в уставном капитале и юридическое лицо, доля в котором выступает предметом сделки, в одну группу лиц или нет, так как наличие контроля в отношении всех компаний группы у материнской компании не означает наличие контроля у компаний группы в отношении друг друга, если только они не являются по отношению друг к другу материнской и дочерней компанией. Соответственно, даже внутри группы компаний доли участия в капитале одной из компаний такой группы точно также представляют экономическую ценность для других компаний данной группы, как если бы речь шла о приобретении доли в уставном капитале компании, которая не является участником соответствующего холдинга.

Действующее налоговое законодательство предусматривает возможность переквалификации в дивиденды сумм начисленных процентов только в ситуации, когда соотношение задолженности компании к размеру собственного капитала больше, чем 3/1 (правило о недостаточной капитализации).

В российской судебной практике наличие задолженности, удовлетворяющей признакам контролируемой и превышающей в 3 раза размер собственного капитала, расценивается как попытка минимизации налоговых обязательств, подлежащая пресечению посредством переквалификации сверхнормативных процентов в дивиденды без учета того, действовали ли налогоплательщики в рамках принципа "вытянутой руки", что представляет собой серьезный риск для иностранного инвестора, использующего внутригрупповые займы.

Судебная практика показывает, что иностранный капитал в России не может рассчитывать на компетентное разрешение налоговых споров по вопросам международного налогообложения, в частности вопросов, касающихся недостаточной капитализации. Подводя итог, можем обозначить несколько глобальных проблем, связанных с применением правил недостаточной капитализации в России.

Во-первых, российские правила недостаточной капитализации носят дискриминирующий характер.

Во-вторых, российские судебные органы обосновывают правомерность применения норм пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ посредством искаженного толкования норм международного права, а также выборочного использования положений комментариев ОЭСР к Модельной конвенции.

В-третьих, в случае, если размер собственного капитала отрицательный, российские судебные органы используют позицию Минфина России, согласно которой вся сумма процентов по контролируемой задолженности подлежит переквалификации в дивиденды, несмотря на то что условия договора займа соответствуют рыночным.

На сегодняшний день все вышеперечисленные проблемы являются основой существенного риска, который берет на себя экономический агент, осуществляя инвестиции посредством внутригрупповых займов, несмотря на то, что он действует в соответствии с принципом "вытянутой руки". Нормы международных соглашений, призванные защитить налогоплательщика от двойного налогообложения, дискриминации со стороны национального законодательства и обеспечить неприкосновенность дохода, полученного в условиях рыночных отношений, в России применяются искаженно, что ухудшает общий инвестиционный климат. В тоже время применение агрессивных методов налоговой политики может привлечь внимание органов налогового контроля.

Список использованных источников

1. Бауэр В.П., Пинская М.Р. Ретроспективный анализ и современные проблемы российской экономики: Коллективная монография (подраздел 6.1 "Современные аспекты налоговой оптимизации офшорного бизнеса" главы 6 "Международное налогообложение") / Под общ. ред. Н.А. Адамова. М.: Институт исследования товародвижения и конъюнктуры оптового рынка, 2014. С. 264 - 285.

2. Бауэр В.П., Пинская М.Р., Агеева Е.С. Экономическая безопасность офшорного бизнеса: аспекты налоговой оптимизации // Безопасность бизнеса. 2014. №2. С. 3 - 8.

3. Международное налогообложение: размывание налоговой базы с использованием офшоров: Монография / Под ред. д.э.н. М.Р. Пинской. М.: Инфра-М, 2015. 192 с.

4. Экономическая теория. Учебник для вузов / Григорий Вечканов. Питер - 2019. 512 с.Налоги и налогообложение / Под ред. к.э.н, доцента Лазуриной О.М. - Ярославль: МФЮА, 2014. - 220 с.

5. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / А.В. Перов, А.В. Толкушкин - М.: Юрайт-Издат, 2005. - 720 с.

6. Налоги и налогообложение: Учебник / В.Г. Пансков. - Москва: Издательство Юрайт, 2019. - 436 с.

7. Оффшорные зоны: правовое регулирование / Чашин А.Н. - Дело и сервис, 2013. - 64 с.

Размещено на allbest.ru