Налоговый контроль и его совершенствование

Сроки назначения плановой проверки исчисляются контролирующим (надзорным) органом со дня окончания им предыдущей плановой проверки. При отсутствии предыдущей плановой проверки плановая проверка может быть назначена после истечения срока, предусмотренного в пункте 4 Указа № 510 - два года со дня:

? государственной регистрации - организаций (кроме созданных в порядке реорганизации), индивидуальных предпринимателей;

? присвоения учетного номера плательщика - обособленных подразделений организаций;

? создания - представительств иностранных организаций;

? первоначальной выдачи специального разрешения (лицензии) - лиц, осуществляющих частную нотариальную деятельность;

? первоначальной уплаты сбора за осуществление ремесленной деятельности, сбора за осуществление деятельности по оказанию услуг в сфере агроэкотуризма - лиц, осуществляющих ремесленную деятельность, деятельность в сфере агроэкотуризма.

Внеплановые проверки - проверки в отношении проверяемых субъектов без включения в координационный план контрольной (надзорной) деятельности - назначаются:

1) по поручениям Президента Республики Беларусь, Президиума Совета Министров Республики Беларусь;

2) Председателем Комитета государственного контроля и его заместителями, председателями комитетов государственного контроля областей в пределах их компетенции;

3) Генеральным прокурором и его заместителями в пределах компетенции;

4) руководителем иного контролирующего (надзорного) органа (кроме территориального органа, структурного подразделения, подчиненной организации) и одним из уполномоченных им заместителей в пределах компетенции контролирующего (надзорного) органа.

При этом поручение на проведение внеплановой проверки может быть дано, а сама внеплановая проверка - назначена вышеуказанными лицами по основаниям, предусмотренным в подпункте 9.1 пункта 9 Указа № 510. Основанием, касающимся налогового контроля, является использование (расходование) проверяемым субъектом бюджетных средств, средств государственных целевых бюджетных и внебюджетных фондов, государственного имущества, мер государственной поддержки;

Также внеплановые проверки назначаются руководителем контролирующего (надзорного) органа (в том числе территориального органа, структурного подразделения, подчиненной организации) или его уполномоченным заместителем в пределах компетенции контролирующего (надзорного) органа по основаниям, установленным в подпункте 9.2 пункта 9 Указа № 510. Можно выделить основные из них:

? реорганизация проверяемого субъекта, решение иностранной организации о прекращении деятельности открытого ею представительства на территории Республики Беларусь, проведение процедур экономической несостоятельности (банкротства);

? проведение дополнительной проверки;

? поручение органов уголовного преследования по возбужденному уголовному делу, руководителей органов уголовного преследования и судов по находящимся в их производстве делам (материалам);

? получение доказательств по делу об административном правонарушении;

? необходимость подтверждения обоснованности зачета либо возврата проверяемому субъекту превышения сумм налоговых вычетов над суммами налога на добавленную стоимость, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

? необходимость проверки восстановленных проверяемым субъектом документов бухгалтерского, налогового учета и (или) других документов, связанных с налогообложением, представленных в налоговый орган в течение сроков, определенных налоговым законодательством;

? необходимость оперативного выявления и пресечения нарушений законодательства в момент их совершения на ограниченной территории либо в отношении торговых объектов, транспортных средств, иных мест осуществления деятельности;

? проведение встречной проверки;

? необходимость проверки факта неосуществления юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем деятельности в течение последних шести месяцев подряд (в целях признания задолженности такого субъекта безнадежным долгом и ее списания);

? проведение контрольной проверки;

? заявление проверяемого субъекта [12].

В контексте проведения внеплановых проверок в Указе № 510 выделяют:

1) дополнительная проверка - проверка, проводимая:

?для подтверждения обоснованности доводов, изложенных в возражениях по акту (справке) проверки либо в жалобе на решение контролирующего (надзорного) органа (должностного лица), требование (предписание) об устранении нарушений;

?для изучения дополнительных вопросов по делам (материалам), поступившим в органы уголовного преследования, суды, кроме ранее согласованных проверяющим (руководителем проверки) и должностными лицами органов уголовного преследования по возбужденному уголовному делу, руководителями органов уголовного преследования, судов по находящимся в их производстве делам (материалам);

? по причине несоблюдения проверяющим (руководителем проверки) установленного порядка назначения и проведения проверок [12].

2) контрольная проверка - проверка устранения проверяемыми субъектами нарушений, выявленных в результате проведения предыдущей проверки [12];

3) встречная проверка - для установления (подтверждения) достоверности совершения финансово-хозяйственных операций между проверяемым субъектом и его контрагентами или третьими лицами, имеющими отношение к проверяемым финансово-хозяйственным операциям. Встречные проверки не проводятся, если сумма отдельно взятой финансовой операции (сумма денежной оценки хозяйственной операции) на момент ее совершения, осуществлявшейся с субъектами хозяйствования - юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями Республики Беларусь, не превышает 250 базовых величин, с субъектами хозяйствования - иностранными организациями и физическими лицами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей за пределами Республики Беларусь, - 500 базовых величин. Данные требования не применяются в случаях осуществления финансово-хозяйственных операций с использованием (расходованием) бюджетных средств, средств государственных целевых бюджетных и внебюджетных фондов, государственного имущества, мер государственной поддержки, установления фактов оформления финансово-хозяйственных операций документами, содержащими недостоверные сведения и (или) оформленными с нарушениями требований законодательства, а также если встречная проверка назначена в рамках возбужденного уголовного дела или по поручениям руководителей органов уголовного преследования и судов по находящимся в их производстве делам (материалам) [4].

4) внеплановая тематическая оперативная - проверка, проводимая при необходимости оперативного выявления и пресечения нарушений законодательства в момент их совершения на ограниченной территории либо в отношении торговых объектов, транспортных средств, иных мест осуществления деятельности. При внеплановой тематической оперативной проверке проверяются вопросы соблюдения проверяемыми субъектами, оговоренные в пункте 84 Указа № 510, один из которых касается порядка уплаты единого налога с индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц, налога на добавленную стоимость в фиксированной сумме. Внеплановая тематическая оперативная одним и тем же контролирующим (надзорным) органом (его структурным подразделением, территориальным органом, подчиненной организацией) не может проводиться чаще одного раза в месяц на одной и той же территории проведения проверки, за исключением проверок, проводимых по поручению Президента Республики Беларусь, Президиума Совета Министров Республики Беларусь. Особенности организации и проведения внеплановой тематической оперативной проверки оговорены в главе 10 Положения "О порядке организации и проведения проверок", утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 16 октября 2009 г. №510 "О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь" [12].

В соответствии с Налоговым кодексом Республики Беларусь налоговые органы проводят следующие проверки:

1) камеральные проверки;

2) выездные проверки, в том числе:

а) дополнительные:

? проверки, проводимые при ликвидации (прекращении деятельности) юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а также при наличии сведений и фактов, свидетельствующих о неосуществлении предпринимательской деятельности в течение двенадцати месяцев подряд и ненаправлении налоговому органу сообщения о причинах ее неосуществления;

? проверки государственных органов, нотариальных контор;

? тематические оперативные проверки физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями (за исключением лиц, осуществляющих частную нотариальную деятельность, ремесленную деятельность, деятельность в сфере агроэкотуризма);

? в целях выполнения обязательств, принятых в соответствии с международными договорами Республики Беларусь [4];

б) выездные встречные проверки плательщиков (иных обязанных лиц).

Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основании изучения налоговых деклараций (расчетов), деклараций о доходах и имуществе и (или) иных документов, представленных плательщиком (иным обязанным лицом) или полученных налоговым органом в соответствии с законодательством, без выдачи предписания на ее проведение [4]. Иными словами, данная проверка проводится каждый раз при предоставлении субъектом хозяйствования налоговых деклараций (расчетов). Организация и проведение камеральных проверок регламентируется статьей 70 Налогового кодекса Республики Беларусь.

Необходимо отметить, что при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у плательщика дополнительные сведения, а также получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогов, сборов (пошлин), за исключением случаев, указанных в пункте 2 статьи 70 [13, с. 44].

Камеральной проверкой устанавливаются:

1) своевременность и полнота представления налоговых деклараций (расчетов) и других документов, обязанность представления которых установлена законодательством;

2) правильность оформления всех предусмотренных реквизитов налоговой декларации (расчета), четкость их заполнения;

3) соответствие реквизитов плательщика (иного обязанного лица), указанных в налоговой декларации (расчете), данным Государственного реестра плательщиков (иных обязанных лиц);

4) соответствие величины показателя, содержащегося в налоговой декларации (расчете), величине соответствующего показателя, содержащегося в другой налоговой декларации (расчете), которые представлены плательщиком (иным обязанным лицом) по различным налогам и иным платежам в отчетном периоде;

5) правильность арифметического подсчета итоговых сумм налогов, иных платежей, подлежащих уплате в бюджет согласно представленным налоговым декларациям (расчетам);

6) соответствие данных, содержащихся в представленной налоговой декларации (расчете) и прилагаемых к ней документах, иным имеющимся в налоговом органе документам и сведениям о деятельности проверяемого плательщика (иного обязанного лица);

7) обоснованность применения плательщиком (иным обязанным лицом) налоговых ставок и налоговых льгот;

8) своевременность и полнота уплаты (удержания и перечисления) в бюджет налогов, сборов (пошлин), а также иных обязательных платежей в бюджет, в том числе в государственные целевые бюджетные фонды, контроль за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты которых в случаях, установленных актами Президента Республики Беларусь, возложен на налоговые органы, и пеней;

9) соблюдение физическими лицами сроков представления деклараций о доходах и имуществе, полнота и достоверность отраженных в них сведений;

10) соблюдение сроков представления деклараций об объемах производства и (или) оборота алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции, этилового спирта, табачного сырья и табачных изделий, балансов производства и оборота алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции, этилового спирта, табачного сырья и табачных изделий, отчетов, обязанность представления которых установлена законодательством, полнота и достоверность отраженных в них сведений;

11) своевременность постановки на учет в налоговых органах;

12) иные вопросы, связанные со своевременным и полным исполнением налоговых обязательств [4].

В случае обнаружения в ходе камеральной проверки обстоятельств, указывающих, что плательщиком (иным обязанным лицом) допускаются правонарушения, которые не могут быть полностью подтверждены камеральной проверкой на основании представленных в соответствии с законодательством плательщиком (иным обязанным лицом) документов, а также при систематическом (два и более раза в течение календарного года) неустранении в установленный срок ошибок (неточностей) в налоговых декларациях и других документах может быть назначена проверка в порядке, установленном законодательством [4].

Камеральная налоговая проверка является весьма эффективным методом налогового контроля, который позволяет решать его задачи. Кроме того, ее результаты обеспечивают качественный отбор налогоплательщиков для последующей выездной проверки.

Выездные проверки, в том числе дополнительные и встречные, назначаются руководителем (его заместителем) налогового органа, проводящего проверку.

Выездная налоговая проверка проводится, как правило, по месту нахождения плательщика. Но она может проводиться и в помещении инспекции Министерства по налогам и сборам при несовпадении режима работы плательщика с режимом работы налогового органа или при отсутствии у плательщика помещений и (или) условий для размещения проверяющих, а также по усмотрению последних [13, с. 46].

Выездная проверка проводится, как правило, налоговыми органами на основании предписания руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку, заверенного печатью налогового органа или оформленного на фирменном бланке, по месту постановки на учет плательщика (иного обязанного лица).

Рассмотрев виды налоговых проверок, можно обратиться к порядку из организации и проведения.

2.2 Порядок организации и проведения налоговых проверок

Налоговая проверка как основной метод налогового контроля позволяет наиболее полно и обстоятельно проконтролировать правильность уплаты налогов и сборов и исполнение налогоплательщиками других обязанностей, возложенных на них законодательством о налогах и сборах.

Очевидно, что не только результат налоговой проверки, соответствующие выводы и взаимные претензии сторон, но и сам ход ее проведения являются потенциально конфликтными. Поэтому необходимо максимально подробно регламентировать в законодательном порядке все процессуальные моменты, связанные с проведением налоговой проверки, оформлением ее результатов и выводов, возможностью их оспаривания, а также с разрешением споров и обжалованием действий участников [8, с. 73].

В соответствии с пунктом 3 Положения "О порядке организации и проведения проверок" (далее - Положение) контрольная (надзорная) деятельность осуществляется в соответствии с принципами:

? презумпции добросовестности и невиновности проверяемого субъекта;

? законности при назначении, проведении, оформлении результатов проверки, вынесении решений и рассмотрении жалоб на решения контролирующих (надзорных) органов, требования (предписания) об устранении нарушений, действия (бездействие) проверяющих;

? открытости и доступности нормативных правовых актов, в том числе технических нормативных правовых актов, устанавливающих обязательные требования, выполнение которых проверяется при проведении государственного контроля (надзора), постоянной возможности ознакомления с этими актами, в том числе путем их размещения на сайтах государственных органов и иных организаций;

? равенства прав и законных интересов всех проверяемых субъектов;

? открытости информации о включении проверяемых субъектов в координационный план контрольной (надзорной) деятельности на предстоящий период;

? ответственности контролирующих (надзорных) органов, их должностных лиц за нарушение законодательства при осуществлении контроля (надзора) [14].

Основными задачами, решаемыми налоговыми органами в ходе проведения проверки, являются:

1) проверка соблюдения субъектами предпринимательской деятельности, обязанными в соответствии с законодательством Республики Беларусь исчислять и уплачивать налоги, сборы и другие обязательные платежи в бюджет, целевые бюджетные и внебюджетные фонды, законодательства о налогах и предпринимательстве;

2) проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов;

3) осуществление контроля за полнотой и своевременностью поступления в доход бюджета денежных средств от реализации имущества, обращенного в доход государства;

4) выявление, пресечение и предотвращение правонарушений в сфере законодательства о налогах и предпринимательстве и привлечение к ответственности лиц, виновных в нарушениях;

5) установление причин и условий, способствующих совершению нарушений законодательства о налогах и предпринимательстве, выявление неиспользуемых резервов повышения эффективности экономической деятельности налогоплательщика в целях увеличения поступления налогов в бюджет, совершенствования налогового законодательства и организации работы государственных налоговых органов;

6) принятие мер по обеспечению поступления в бюджет дополнительно начисленных в ходе проверок налогов, примененных к плательщику экономических санкций и наложенных на физических лиц административных штрафов;

7) осуществление контроля за другими вопросами финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков в соответствии с законодательными и другими нормативными правовыми актами в пределах компетенции налоговых органов.

Проверяемые субъекты, их представители в соответствии с пунктом 7 Положения имеют следующие основные права:

? получать от контролирующих (надзорных) органов информацию об основаниях включения проверки в координационный план контрольной (надзорной) деятельности;

? не выполнять требования проверяющего, если его требования не относятся к вопросам, подлежащим проверке;

? присутствовать при проведении проверки, давать объяснения по вопросам, относящимся к предмету проверки;

? представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта, специалиста, знакомиться с заключением эксперта, специалиста;

? указывать в акте проверки о своем согласии или несогласии с ее результатами;

? требовать в установленном порядке возмещения ущерба, причиненного действиями (бездействием) проверяющих;

? получить копию предписания на проведение проверки, акт (справку) проверки, а также промежуточный акт - в случае его составления;

? обжаловать решения контролирующего (надзорного) органа по акту проверки, требования (предписания) об устранении нарушений, действия (бездействие) проверяющих в соответствии с главой 9 Положения [14].

Основные обязанности проверяемых субъектов (их представителей) регламентируются пунктом 8 Положения:

? выполнять законные требования контролирующих (надзорных) органов и проверяющих;

? обеспечить допуск проверяющих к проверке и предоставить необходимые для проверки документы;

? обеспечивать проверяющим возможность осуществления их прав и обязанностей, включая предоставление помещений, пригодных для проведения проверки (в случае их наличия);

? изготавливать в случаях, предусмотренных в пункте 42 Положения, за свой счет копии изымаемых документов;

? содействовать проверяющим в проведении проверки;

? давать по требованию проверяющих письменные и устные объяснения по вопросам деятельности проверяемого субъекта, представлять справки, расчеты;

? являться в контролирующий (надзорный) орган по его вызову;

? представить проверяющему затребованные у них в соответствии с пунктом 4 Положения информацию и (или) документы или сообщить об их отсутствии;

? предупредить проверяющих о том, что проверяемые ими сведения относятся к охраняемой законодательными актами тайне;

? принять меры к устранению выявленных контролирующим (надзорным) органом по результатам проверки нарушений, возместить вред, причиненный государству, иным лицам [14].

Должностные лица налоговых органов при проведении проверок имеют следующие основные права:

? проверять денежные документы, бухгалтерские книги, отчеты, сметы, декларации и другие документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, относящимся к их компетенции;

? проверять в пределах своей компетенции достоверность данных, указанных в декларациях об источниках получения доходов, предъявляемых в установленном законодательством порядке;

? требовать письменные объяснения от должностных лиц проверяемого субъекта, других физических лиц по вопросам, возникающим в ходе налоговой проверки;

? в установленном порядке знакомиться в учреждениях банков с подлинными документами и счетами, в том числе валютными, а также получать в необходимых случаях сведения, справки и копии документов, связанные с операциями проверяемых налогоплательщиков, о состоянии счетов и оборотов по ним, о состоянии открытых им кредитов и по другим вопросам, возникающим в ходе проверки;

? получать от налогоплательщиков справки и копии документов по операциям и расчетам с проверяемым субъектом, проводить встречные проверки путем ознакомления с подлинными документальными записями в регистрах учета и получать объяснения от должностных лиц и иных работников, а также физических лиц;

? привлекать экспертов, специалистов, в случаях, установленных законодательством;

? изымать документы, свидетельствующие о сокрытии (занижении) объектов налогообложения, а также патенты, свидетельства о государственной регистрации предпринимателя, лицензии для передачи их в органы, которые выдали эти документы, с сообщением о нарушении налогового законодательства;

? налагать в соответствии с законодательством на имущество налогоплательщиков (нарушителей налогового законодательства) арест;

? изымать у правонарушителей вещи и товарно-материальные ценности, являющиеся объектами нарушений законодательства о налогах и предпринимательстве или вещественными доказательствами по этим делам;

? вносить в установленном порядке предложения проверяемым налогоплательщикам об уплате налогов и сумм, взыскиваемых в порядке применения экономических санкций;

? передавать по согласованию с лицом, назначившим проверку, материалы в правоохранительные органы в соответствии с порядком, определенным нормативными правовыми актами Министерства по налогам и сбора, принимать меры по возмещению ущерба и привлечению к ответственности виновных лиц в соответствии с законодательством;

? вносить предложения МНС и его инспекциям по областям и г. Минску по совершенствованию налогового законодательства и организации работы государственных налоговых органов в целях повышения эффективности экономической деятельности налогоплательщика и увеличения поступления налогов в бюджет [11, с. 76-79].

При проведении проверок должностные лица налоговых органов обязаны:

? строго руководствоваться законами, декретами и указами Президента, постановлениями Правительства Республики Беларусь, иными актами законодательства, а также принятыми в установленном порядке нормативными правовыми актами министерств и других республиканских органов государственного управления;

? принимать в пределах своей компетенции необходимые меры по пресечению и предупреждению фактов нарушения законодательства, возмещению ущерба, причиненного государству, по привлечению к ответственности виновных лиц, применению санкций, предусмотренных законодательством;

? требовать от налогоплательщиков устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и предпринимательстве и контролировать исполнение этих требований;

? не нарушать права и законные интересы налогоплательщика, быть вежливыми и корректными с налогоплательщиком или его представителями, не унижать их достоинства;

? соблюдать конфиденциальность сведений о плательщике, его деятельности и результатах проведенной проверки [11, 73-76].

В целом, на рисунке 3 показано, что можно выделить следующие этапы проведения налогового контроля:

Рисунок 3 - Этапы проведения налогового контроля

На этапе проведения учета организаций и физических лиц в налоговых органах предполагается, что каждый налогоплательщик (или его налоговый агент) должен быть зарегистрирован в налоговых органах по основаниям, установленным налоговым законодательством. Целью постановки налогоплательщика на учет является, прежде всего, получение информации о налогоплательщике и его имуществе, необходимой для проведения мероприятий налогового контроля (в том числе юридический адрес, адрес фактического местонахождения (места жительства) налогоплательщика, сведения о руководителях и организационно-правовой форме организации-плательщика и др.). Результатом учета становится создание и ведение Государственного реестра налогоплательщиков Республики Беларусь [7, с. 135].

Эффективность налогового контроля, которая во многом определяет количественные показатели поступления налогов и иных обязательных платежей в бюджет, предполагает получение качественных результатов при минимальных затратах на подготовку и осуществление контрольных мероприятий, что достигается прежде всего качественным планированием и организацией деятельности налогового органа [7, с. 135-136]. Поэтому на следующем этапе налоговой проверки осуществляется подготовительная работа, в процессе которой проверяющие обязаны:

1) проанализировать представленные в инспекцию МНС плательщиком налоговые расчеты и бухгалтерские балансы (отчеты), декларации с целью обнаружения несоответствия пропорций между взаимосвязанными видами налогов и объектами налогообложения, а также основными показателями финансово-хозяйственной деятельности плательщика (в том числе в динамике по отчетным периодам);

2) проверить обоснованность применения льгот по налогам и отсутствие арифметических ошибок в представленных плательщиком расчетах по налогам;

3) проанализировать предыдущие акты выездных налоговых проверок в целях ознакомления с характером установленных ранее нарушений налогового законодательства, проверить полноту и своевременность выполнения плательщиком предложений налоговых органов по устранению выявленных ранее нарушений;

4) изучить нормативные документы по организации хозяйственной деятельности и бухгалтерского учета, определению размеров объектов налогообложения и исчислению налогов, связанных с конкретной деятельностью проверяемого плательщика, а также типичные ошибки, выявляемые налоговыми органами в данной отрасли народного хозяйства;

5) информировать плательщика (его представителей) по телефону о назначении плановой выездной налоговой проверки.

До проведения контрольных действий разрабатывается программа проверки, предусматривающая перечень вопросов, а также период, подлежащие проверке. Программа проверки утверждается начальником инспекции МНС (его заместителем), назначившим проверку, либо начальником отдела, в котором работает проверяющий.

В случаях, когда проверка проводится по постановлению органа предварительного следствия или по определению (постановлению) суда, конкретный перечень подлежащих проверке вопросов согласовывается с органом, назначившим проверку [8, с. 74].

Следующий этап - это назначение мероприятий налогового контроля. Необходимо заметить, что данный этап налогового контроля отсутствует при проведении некоторых конкретных мероприятий налогового контроля, таких как, например, камеральные проверки. [7, с. 136-137].

Непосредственное проведение мероприятий налогового контроля является центральным этапом контрольной деятельности уполномоченных органов. Именно в рамках данного этапа происходит реализация большей части полномочий налоговых органов, а также выявление и установление фактов нарушений налогового законодательства.

Проведение проверок контролирующими (надзорными) органами осуществляется с применением в пределах их компетенции методов и способов, установленных законодательством. При проведении проверки проверяющий самостоятельно определяет методы и способы ее осуществления.

Проверяющие при проведении проверки обязаны выяснить все существенные для принятия обоснованного решения факты и обстоятельства [14].

Выездная проверка проводится, как правило, налоговыми органами на основании предписания руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего проверку, заверенного подписью начальника (его заместителя) и печатью налогового органа или оформленного на фирменном бланке, по месту постановки на учет плательщика (иного обязанного лица). Предписание в письменной форме предъявляется налогоплательщику перед началом проверки. В предписании на проведение выездных проверок в обязательном порядке должно быть указано:

? номер и дата выдачи предписания;

? основание проведения проверки;

? наименование налогового органа, проводящего проверку;

? фамилия, имя, отчество плательщика (физического лица, индивидуального предпринимателя), наименование субъекта предпринимательской деятельности, в отношении которых проводится проверка, либо в соответствии с пунктом 1 статьи 71 Налогового кодекса Республики Беларусь территория или место осуществления деятельности, где будет проводиться проверка;

? фамилия и инициалы должностного лица налогового органа, проводящего проверку, его должность (состав группы должностных лиц, проводящих проверку, фамилия и инициалы лица, возглавляющего группу, его должность);

? проверяемый период, исчерпывающий перечень вопросов, подлежащих проверке (не указывается в отношении проверок, указанных в пункте 1 статьи 71 Налогового кодекса);

? срок проведения проверки (дата начала и окончания проверки).

Встречная проверка проводится на основании предписания, выданного в отношении проверяемого плательщика (иного обязанного лица).

При необходимости проведения встречной проверки плательщика (иного обязанного лица) с местом нахождения (местом жительства) в ином населенном пункте такая проверка проводится налоговым органом по месту постановки на учет этого плательщика (иного обязанного лица) на основании письменного запроса о проведении встречной проверки, направленного налоговым органом, у которого возникла необходимость ее проведения. К запросу прилагаются:

? копия предписания на проведение проверки проверяемого плательщика (иного обязанного лица), заверенная выдавшим такое предписание налоговым органом;

? приложение к предписанию, в котором указываются сведения о подлежащих встречной проверке контрагентах (третьих лицах) и сведения о должностных лицах налогового органа, направляемых для проведения встречной проверки. При этом сведения о подлежащих встречной проверке контрагентах (третьих лицах) подписываются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, выдавшего предписание, и заверяются печатью этого органа. Сведения о должностных лицах налогового органа, направляемых для проведения встречной проверки, подписываются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводящего встречную проверку, и заверяются печатью этого органа.

Дата вручения предписания на проведение выездной налоговой проверки налогоплательщику (его представителям) считается датой начала проверки.

Срок проведения проверки (за исключением внеплановой тематической оперативной, контрольной и дополнительной проверок) не может превышать при проведении проверок:

1) индивидуальных предпринимателей, лиц, осуществляющих частную нотариальную, ремесленную деятельность, деятельность в сфере агроэкотуризма, - пятнадцати рабочих дней;

2) иных проверяемых субъектов - тридцати рабочих дней.

Указанный срок может быть продлен руководителем (его заместителем) налогового органа.

Однако эти сроки не распространяются на проверки, проводимые по поручениям органов уголовного преследования по возбужденному уголовному делу, руководителей органов уголовного преследования и судов по находящимся в их производстве делам (материалам).

Срок проведения внеплановой тематической оперативной проверки в отношении одного проверяемого субъекта или его обособленного подразделения не должен превышать трех рабочих дней.

Срок проведения контрольной проверки не должен превышать пяти рабочих дней.

Срок проведения дополнительной проверки не может превышать десяти рабочих дней. Данный срок не распространяется на дополнительные проверки, проводимые по поручениям органов уголовного преследования по возбужденному уголовному делу, руководителей органов уголовного преследования и судов по находящимся в их производстве делам (материалам) [14].

Проверка проверяемого субъекта проводится за период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором в установленном порядке принято решение о назначении проверки, а также за истекший период текущего календарного года.

Однако период, за который проводится проверка, не ограничивается в случаях:

? проведения проверки по поручениям Президента Республики Беларусь, Президиума Совета Министров Республики Беларусь, Председателя Комитета государственного контроля и его заместителей, Генерального прокурора и его заместителей;

? осуществления проверки по поручениям органов уголовного преследования по возбужденным уголовным делам;

? проведения проверки соблюдения бюджетного и налогового законодательства, использования мер государственной поддержки;

? проведения дополнительных и встречных проверок и в ряде других случаев, оговоренных в пункте 13 Указа №510.

Непосредственно после предъявления служебных удостоверений и предписания на проведение проверки определяются порядок и место проведения проверки, режим работы и другие вопросы, связанные с обеспечением надлежащих условий для проведения проверки.

При необходимости плательщику (его представителям) разъясняют его права и обязанности [8, с. 76].

Доступ должностных лиц налоговых органов на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) осуществляется при предъявлении этими лицами служебных удостоверений и предписания (иных документов, предусмотренных законодательством) на проведение проверки этого плательщика (иного обязанного лица) [4].

Доступ должностных лиц налоговых органов в жилые помещения, иные законные владения физических лиц помимо или против их воли допускается только с санкции прокурора на основании мотивированного постановления руководителя (его заместителя) налогового органа и с участием понятых при наличии документов, подтверждающих необходимость проведения проверки информации:

? о хранении, реализации товаров, выполнении работ, об оказании услуг в жилом помещении, ином законном владении в нарушение установленного порядка;

? о сдаче в аренду (субаренду), наем (поднаем) жилых и нежилых помещений без уплаты налога [4].

При недопущении должностного лица налогового органа, проводящего проверку, на указанные территории или в помещения должностным лицом налогового органа составляется подписываемый этим лицом и плательщиком (иным обязанным лицом) или его представителем акт. При отказе плательщика (иного обязанного лица) или его представителя подписать акт в нем делается соответствующая запись. Незаконное воспрепятствование доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих проверку, на территорию или в помещение плательщика (иного обязанного лица) влечет ответственность, предусмотренную законодательными актами [4].

Осмотр используемых для осуществления деятельности территорий или помещений плательщика (иного обязанного лица) либо иных объектов производится в присутствии плательщика (иного обязанного лица) или его представителя, а осмотр помещений, где хранятся товарно-материальные ценности, - в присутствии материально ответственного лица. При невозможности обеспечить присутствие материально ответственного лица осмотр производится с участием работников плательщика (иного обязанного лица) - организации, определенных его руководителем, и (или) не менее двух понятых. Лица, присутствующие при проведении осмотра, также подписывают документы, составленные по его результатам [4].

Налоговые органы на договорной основе вправе привлечь эксперта либо специалиста, если для разрешения возникающих в ходе проверки вопросов требуются специальные знания в науке, технике, искусстве, ремесле и иных сферах деятельности. Договор должен быть подписан руководителем (его заместителем) налогового органа, проводящего проверку. Вопросы, поставленные перед экспертом либо специалистом, и полученное заключение не могут выходить за пределы специальных знаний эксперта либо специалиста. Порядок привлечения для разрешения возникающих в ходе проверки вопросов экспертов и специалистов регламентируются статьей 72 и статьей 73 Налогового кодекса Республики Беларусь соответственно [4].

В ходе данного этапа контрольной деятельности должностные лица налоговых органов в зависимости от вида проводимого контрольного мероприятия совершают определенные действия, предписанные им законодательством, по установлению правильности и своевременности расчетов проверяемого лица по уплате налогов и сборов. При этом эффективность совершаемых действий всегда будет связана с правильным выбором методов осуществления контроля, с результативностью и действенностью применяемых уполномоченными должностными лицами мер по воздействию на поведение проверяемых лиц. А также с правильностью юридической квалификации их действий (бездействия). Неправильное применение норм налогового законодательства в ходе контрольной деятельности налоговыми органами может привести не только к отказу в удовлетворении их требований, но и к возмещению ущерба налогоплательщику со стороны государства, что, естественно, не позволит говорить о какой-либо эффективности контроля [7, с. 137-138].

Следующим этапом осуществления налогового контроля является оформление результатом мероприятий налогового контроля и составления итогового документа. Фиксация результатов налогового контроля в документальном виде является основой контрольной деятельности налоговых органов и имеет решающее значение для последующего привлечения виновного лица к ответственности за нарушение норм налогового законодательства. На данной стадии налогового контроля осуществляется подготовка текста и подписание документов налогового контроля уполномоченными должностными лицами, а в установленных случаях - вручение итоговых документов налогового контроля проверяемым лицам. Более детально этап оформления результатов проверки рассмотрен в пункте 2.3 "Подведение итогов налоговой проверки" данной работы.

Завершающим этапом контрольной деятельности налоговых органов является обмен информацией с уполномоченными органами. Необходимо акцентировать внимание на том, что обмен информацией, получаемой налоговыми органами, с другими уполномоченными органами, имеющими право на получение такой информации, осуществляется постоянно, а не только после проведения мероприятий налогового контроля. Тем не менее, в случаях, когда необходимо получение документально зафиксированной информации, соответствующие данные и документы передаются в государственные органы обычно после завершения конкретных контрольных процедур. Кроме того, информация, полученная в результате осуществления налогового контроля, необходима для проведения текущего финансового контроля за исполнением бюджетов. Таким образом, передача контрольной информации имеет весьма важное значение для реализации в полной мере результатов налогового контроля [7, с. 137].

Таким образом, проведение контрольной деятельности органами государственного налогового контроля осуществляется поэтапно. Кроме того, каждое отдельно взятое контрольное мероприятие можно разделить на ряд стадий и этапов.

2.3 Подведение итогов налоговой проверки

По результатам налоговой проверки, в ходе которой выявлены нарушения актов законодательства, составляется акт, имеющий юридическое значение. По фактам выявленных нарушений проверяющим в пределах его компетенции может быть составлен протокол об административном правонарушении и (или) вынесено постановление по делу об административном правонарушении [32].

Результаты проверки, в ходе которой не выявлено нарушений актов законодательства, оформляются справкой проверки.

В акте проверки должны быть соблюдены ясность и точность изложения выявленных фактов. Не допускается включение в акт проверки различного рода не подтвержденных документально фактов и данных о деятельности проверяемого субъекта.

Проверяющий несет ответственность за достоверность фактов и сведений о выявленных нарушениях, а также установленных сумм вреда, указанных в акте проверки. За достоверность документов, сведений и фактов, указанных в представленных по требованию проверяющего справках, объяснениях и расчетах, ответственность несут должностные лица и представители проверяемого субъекта, представившие указанные справки, объяснения и расчеты [14].

В акте или справке проверки не допускаются неоговоренные исправления. В случаях, когда в акте либо справке проверки обнаруживаются ошибки, описки, неполное выяснение обстоятельств, в такой акт либо справку вносятся изменения и (или) дополнения. Указанные изменения и (или) дополнения подписываются, вручаются либо направляются проверяемому субъекту или его представителю (возражения по ним представляются в порядке, установленном в законодательстве) для подписания, вручения (направления) акта или справки проверки, представления возражений по нему [32].

В акте проверки с учетом особенностей проведения отдельных видов проверок должны быть указаны:

1) основание назначения проверки, дата и номер предписания на ее проведение, должности, фамилии и инициалы лиц, проводивших проверку;

2) даты начала и окончания проверки (в случае приостановления проверки указывается его период), а также место составления акта проверки;

3) проверенный период;

4) должности, фамилии и инициалы работников проверяемого субъекта, обязанных подписать акт, с обязательным указанием периода их работы на занимаемых должностях в проверяемом периоде, а также иных лиц, привлекаемых к проверке;

5) наименование (фамилия, имя, отчество) проверяемого субъекта (при отсутствии наименования у проверяемого обособленного подразделения - адрес его места нахождения), местонахождение (место жительства) и подчиненность (при наличии), учетный номер плательщика, реквизиты текущего (расчетного) и иных счетов (при их наличии);

6) наличие книги учета проверок (журнала производства работ), а также информация о произведенной в ней записи о данной проверке;

7) кем и когда были проведены предыдущие проверки за проверяемый период по тем же вопросам, по которым проведена проверка;

8) какие финансово-хозяйственные операции (документы), каким методом и за какой период проверены;

9) описание факта нарушения законодательства, место и время его совершения, акты законодательства, требования которых нарушены, и (или) предусмотренная законодательными актами ответственность за такое нарушение; налоговый контроль организация совершенствование

10) размер причиненного вреда (при его наличии) и другие последствия выявленных нарушений;

11) должности, фамилии и инициалы лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушения проверяемым субъектом законодательства;

12) иные сведения, необходимые для рассмотрения материалов о совершенном правонарушении и принятия решения по акту проверки и (или) вынесения требования (предписания) об устранении нарушений [14].

В акте проверки могут излагаться предложения об устранении выявленных нарушений.

Акт (справка) проверки подписывается:

? проверяющим (руководителем проверки);

? руководителем проверяемого субъекта либо индивидуальным предпринимателем, при их отсутствии - иным представителем проверяемого субъекта, лицом, осуществляющим частную нотариальную, ремесленную деятельность, деятельность в сфере агроэкотуризма;

? лицом, осуществляющим руководство бухгалтерским учетом проверяемого субъекта (при проверках по вопросам, связанным с осуществлением проверяемым субъектом финансово-хозяйственных операций);

? иными участниками проверки в случаях, предусмотренных Положением.

Акт и справка проверки оформляется не менее чем в двух экземплярах в срок не позднее пяти рабочих дней со дня окончания проверки.

Проверяющий может потребовать письменные объяснения о причинах выявленных нарушений от проверяемого субъекта, его представителя, а также от иных лиц, действия (бездействие) которых повлекли нарушение проверяемым субъектом законодательства. Данные объяснения прилагаются к акту проверки [32].

Пунктом 70 Положения предусмотрено, что в случае, если выявленное нарушение может быть сокрыто или по выявленным фактам необходимо принять неотложные меры по их устранению и привлечению к ответственности лиц, чьи действия (бездействие) повлекли нарушение проверяемым субъектом законодательства, проверяющим (руководителем проверки) до окончания проверки составляется отдельный промежуточный акт проверки.

Промежуточный акт проверки должен содержать:

1) основание назначения проверки, дату и номер предписания на ее проведение, должности, фамилии и инициалы лиц, проводивших проверку;

2) дату начала проверки (в случае приостановления проверки указывается его период), а также место и дату промежуточного составления акта проверки;

3) наименование, местонахождение и подчиненность (фамилия, имя, отчество, место жительства) проверяемого субъекта, учетный номер плательщика, реквизиты текущего (расчетного) и иных счетов;

4) описание факта нарушения законодательства, место и время (если они установлены) его совершения, акты законодательства, требования которых нарушены, и (или) предусмотренную законодательными актами ответственность за такое нарушение;

5) указание на то, что акт проверки является промежуточным;

6) иные сведения, необходимые для рассмотрения материалов о совершенном правонарушении [14].

Промежуточный акт проверки подписывается теми же лицами, что и сам акт проверки.

На основании промежуточного акта проверки контролирующим (надзорным) органом может быть вынесено решение, требование (предписание) об устранении нарушений, установленных в ходе проведения проверки. По фактам выявленных нарушений проверяющим в пределах его компетенции может быть составлен протокол об административном правонарушении и (или) вынесено постановление по делу об административном правонарушении [14].

Факты, изложенные в промежуточном акте проверки, включаются в акт проверки.

На стадии оформления акта налоговой проверки субъекты хозяйствования могут выразить свое несогласие с материалами проверки следующим образом:

? лицо, отказавшееся от подписания акта проверки, имеет право письменно изложить мотивы отказа от их подписания. При этом в акте делается соответствующая отметка, и он направляется проверяемому субъекту или его представителю под роспись;

? при наличии возражений по акту проверки проверяемый субъект или его представитель делает об этом запись перед своей подписью и не позднее 15 рабочих дней со дня подписания акта представляет в письменном виде возражения по его содержанию в контролирующий (надзорный) орган [14].

Должностное лицо контролирующего (надзорного) органа, уполномоченное в соответствии с его компетенцией рассматривать материалы проверки в течение 30 дней со дня вручения (направления) акта проверки проверяемому субъекту или его представителю (в случае подачи возражений - со дня вручения (направления) проверяемому субъекту или его представителю заключения по этим возражениям) выносит решение по акту проверки и (или) требование (предписание) об устранении нарушений, установленных в ходе проверки. По решению руководителя государственного органа указанный срок может быть продлен не более, чем на 15 рабочих дней.

Решение по акту проверки, требование (предписание) об устранении нарушений проверяемый субъект в сроки, установленные в этом требовании (предписании), письменно сообщает контролирующему (надзорному) органу, проводившему проверку.

Руководитель контролирующего (надзорного) органа или его уполномоченный заместитель (уполномоченный руководитель структурного подразделения контролирующего (надзорного) органа), подписавший (утвердивший) такое требование (предписание), не позднее двух рабочих дней со дня получения сообщения вправе назначить проведение контрольной проверки устранения проверяемым субъектом выявленных нарушений [32].

В соответствии с пунктом 76 Положения контролирующий (надзорный) орган при установлении в ходе проверки фактов причинения вреда, необоснованных списаний денежных средств и товарно-материальных ценностей в размере более 1000 базовых величин, установленных на момент причинения вреда, совершения финансово-хозяйственной операции, а при длящемся правонарушении - на момент его окончания (составления акта проверки), а также при установлении иных фактов, указывающих на признаки преступления, передает материалы проверки в уполномоченные органы в десятидневный срок со дня вынесения решения по акты проверки и (или) требования (предписания) об устранении нарушений.

По окончании проверки контролирующий (надзорный) орган, проводивший проверку, имеет право проинформировать вышестоящий контролирующий (надзорный) орган, собственника имущества проверяемого субъекта или его представителя о выявленных фактах нарушений законодательства и внести предложения о предотвращении их в будущем.

Проверяемый субъект, в случае несогласия с решением контролирующего (надзорного) органа по акту проверки, требованием (предписанием) об устранении нарушений, действиями (бездействием) проверяющих, полагая, что вышеуказанные решения, требования (предписания), действия (бездействия) приняты или произведены с нарушением законодательства, имеет право их обжаловать в административном или судебном порядке [32].

Административный способ защиты нарушенных прав и законных интересов субъектов хозяйствования предполагает их обращение с жалобой в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган.

Правовой механизм реализации данного способа защиты нарушенных прав и законных интересов субъектов в предпринимательской деятельности изложен в пунктах 79-83 Положения.

Жалоба на решение по акту проверки, требование (предписание) об устранении нарушений, действия (бездействия) проверяющих может быть подана в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган, вышестоящему должностному лицу, которому проверяющие непосредственно подчинены. В течение 30 календарных дней со дня их вынесения (совершения).