Європейський досвід боротьби з агресивним податковим плануванням

Размещено на http://www.allbest.ru/

Європейський досвід боротьби з агресивним податковим плануванням

Смичок Є.М.

На шляху інтеграції української податкової системи до європейських стандартів оподаткування виникає необхідність системного дослідження європейського податкового законодавства. Питання, пов'язані з агресивним податковим плануванням, сьогодні як ніколи потребують проведення фундаментальних досліджень не лише запропонованої категорії, а й суміжних правових понять. Таке дослідження сприяє узагальненню правового розуміння діяльності зобов'язаних суб'єктів податкових правовідносин саме в аспекті провадження ними діяльності щодо мінімізації власного податкового навантаження і відповідно вироблення підходів щодо забезпечення балансу приватних та публічних інтересів, які існують у сфері оподаткування. оподаткування дочірній материнський платник

Стан дослідження. У статті розкривається підхід європейського законодавця до врегулювання проблем, пов'язаних з агресивним податковим плануванням, з використанням в ході такого планування гібридних фінансових інструментів та гібридних схем податкового планування. Також звертається увагу на різноманітний підхід держав-членів Європейського Союзу в питаннях боротьби із зазначеними явищами. Водночас наголошується на системності та дієвості заходів, які проводить Організаціяекономічного співробітництва та розвитку у зв'язку з розповсюдженням негативної практики застосування гібридних схем податкового планування.

Також слід зауважити, що агресивні схеми податкового планування досліджували науковці та юрис- ти-практики, такі як: Ю. Крутій, С. Калінін, Ф. Едер. У вітчизняній правовій науці дослідження та вивчення зазначених категорій не відбувалося взагалі. Саме тому, метою статті є поглиблене вивчення та аналіз природи, сутності, особливостей, процесу розвитку та становлення гібридних фінансових інструментів та гібридних схем агресивного податкового планування в Європейському Союзі, а також розробка рекомендацій щодо вдосконалення механізмів функціонування вітчизняного податкового законодавства.

Виклад основного матеріалу. Гонитва за економією і надприбутками - це, напевно, перше, про що думає будь-який керівник, де б він не знаходився: в Україні, Америці чи Росії. Винятком не є і європейські компанії. Заощадити та заробити можна й на податках. Однозначно, з погляду оподаткування, те, що добре сплановано - буде максимально мінімізоване.

Процес податкового планування в Європі знаходиться на тому рівні, коли в межах ЄС існує можливість подвійного «неоподаткування» доходів компаній, пов'язаних використанням загальних фінансів інструментів. Таке податкове планування, як правило, здійснюється з використанням синтезованих, гібридних фінансових інструментів в межах однієї групи компаній. Нормативною основою існування і розвитку в Європі податкового планування з використанням гібридних фінансових інструментів є Директива Ради ЄС «Про материнські та дочірні компанії» (Council Directive 2011/96/EU).

Зазначена Директива була розроблена з метою усунення труднощів у сфері оподаткування прибутку, що розподіляється між материнськими і дочірніми компаніями, які територіально знаходяться в різних країнах-учасницях ЄС. Згідно з Директивою дочірні компанії звільняються від сплати податків на дивіденди і податків на інший розподілений прибуток, що підлягають оплаті материнськими компаніям. Таке положення дозволяє уникнути ризику подвійного оподаткування (коли отриманий дохід одночасно обкладається податком у країні-учасниці ЄС дочірньої компанії і в країні-учасниці ЄС материнської компанії). Протягом останніх декількох років особливу занепокоєність ОЕСР викликають питання подвійного «неоподаткування» доходу і агресивна податкова оптимізація, яку проводять європейські компанії. Як бачимо, поряд з поняттям «гібридні фінансові інструменти» існує й поняття «гібридне податкове планування». У зв'язку з цим передусім необхідно розібратися в термінології і визначиться, що є що.

Слід відразу сказати, що вітчизняному праву невідомо саме поняття гібридного фінансового інструменту. Його можна знайти в окремих документах ОЕСР. Наприклад, у звіті ОЕСР, присвяченому використанню гібридних інструментів, такими названі інструменти, які по-різному кваліфікуються для цілей оподаткування в різних юрисдикціях: в одній - як боргове зобов'язання, а в іншій - як акціонерний капітал [3]. Наприклад, у країні платника доходу інструмент кваліфікується як борговий, а виплати з нього - як відсотки, у той час як в країні-одержувача доходу, такий інструмент сприймається як участь в капіталі, і як дивіденди відповідно.

Використання такого фінансового інструменту в транскордонних угодах привабливе тим, що боржник може зменшувати свій оподатковуваний дохід на суму відсотків, сплачених за борговим зобов'язанням, а кредитор - скористатися правом на звільнення отриманих відсотків, кваліфікуючи їх як дивіденди від участі в статутному капіталі боржника (participation exemption). Крім того, оскільки відносно процентів за борговими зобов'язаннями більшістю угод про уникнення подвійного оподаткування передбачені звільнення, або знижена ставка стягується із джерела податку, такий дохід не підлягає оподаткуванню ні в країні, що є джерелом доходу, ні в країні резидентства його одержувача [2].

Що ж стосується гібридних схем податкового планування, то під ними розуміються такі схеми, які ведуть до отримання пільг одночасно в кількох країнах у зв'язку з розбіжністю класифікації інструментів або податкового статусу компаній, що дозволяє робити відрахування однієї і тієї ж витрати в декількох країнах або призводить до «зникнення» доходу. Аналіз наведених визначень дозволяє говорити про те, що гібридне податкове планування за змістом є більш ширшим поняттям і охоплює гібридні фінансові інструменти. Тобто гібридне фінансове планування якраз і здійснюється шляхом використання таких інструментів, а також із залученням гібридних компаній.

Доповідь ОЕСР «Гібридні інструменти податкового планування: питання податкової політики та нормативно-правового регулювання» (Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues), опублікована в березні 2012 р., містить докладні коментарі щодо компонентів і результатів використання класичних гібридних схем, зокрема щодо гібридних компаній, інструментів та передачі пайових інструментів. Мета зазначеної Доповіді ОЕСР - дати рекомендації податковим і законодавчим органам з питань розробки заходів, беручи до уваги спеціальні правила щодо запобігання ухиленню від податків, які звели б нанівець вигоди від гібридних схем податкового планування.

Ще одним кроком ОЕСР, спрямованим на боротьбу з гібридним податковим плануванням і гібридними фінансовими інструментами, є прийнятий у 2013 р. План BEPS (Base Erosion and Profit Shifting). Зазначений план - це перелік дій ОЕСР з протидії розмивання бази оподаткування та виведення прибутку з-під оподаткування. У плані передбачено 15 конкретних дій, необхідних для вирішення цього питання. Впровадження плану передбачає 3 етапи, а закінчення заплановано на грудень 2015 р. Другою дією, яка передбачається планом BEPS, якраз і є усунення відмінностей в оподаткуванні гібридних інструментів. Такі дії передбачають розробку положень Модельної конвенції ОЕСР і рекомендацій зі зміни положень національних законодавств, щоб усунути наслідки використання гібридних фінансових інструментів. Заходи, передбачувані в рамках усунення відмінностей в оподаткуванні гібридних інструментів, включають: зміни в Модельну конвенцію ОЕСР, щоб обмежити використання пільг з Угод про уникнення подвійного оподаткування в ситуаціях, що призводять до зловживань; розробку положень національних законодавств, які протидіють повному визволенні на рівні одержувача доходу, за яким сплачує сторона і застосовує податкові відрахування; розробку положень національних законодавств, які б обмежували застосування податкового відрахування із платежів, що не підлягають оподаткуванню на рівні одержувача доходу або не підлягають оподаткуванню відповідно до правил оподаткування контрольованих іноземних компаній; розробку положень, що регулюють ситуацію, коли більш ніж одна країна претендує на використання заходів, зазначених вище, до якої-небудь угоди або компанії [1].

Схеми з гібридними фінансовими інструментами можуть бути частиною податкового планування, за допомогою якого положення Директиви Ради ЄС «Про материнські та дочірні компанії» можуть бути використані у власних інтересах з метою мінімізації або ухилення від оподаткування. Як вже зазначалося раніше, гібридні фінансові інструменти - це фінансові інструменти, що мають змішані характеристики боргу і капіталу. Юридична форма таких інструментів може бути акціонерним капіталом, а також різні види боргових зобов'язань та їх комбінації. Метою застосування гібридних фінансових інструментів є отримання податкового вирахування дочірньою компанією, з одночасним звільненням доходу від податку на рівні головної (материнської) компанії.

Водночас країни учасниці ЄС можуть по-різному визначати гібридний фінансовий інструмент: з погляду однієї країни-учасниці - це звичайна позика, з погляду іншої - цінні папери. В результаті гібридний фінансовий інструмент може розглядатися як витрата (відсоток), який віднімається з суми оподатковуваного доходу в країні-учасниці, де знаходиться платник - дочірня компанія, і дивіденд, вільний від оподаткування в іншій країні-учасниці, де знаходиться материнська компанія. Отже, в одній країні-учасниці може існувати відрахування, а в іншій - звільнення від оподаткування. На практиці така ситуація призводить до подвійного «неоподаткування».

Безумовно, Доповідь ОЕСР «Гібридні інструменти податкового планування: питання податкової політики та нормативно-правового регулювання», є основоположним документом, який визначає компоненти та структуру схем гібридного податкового планування. Водночас досить повно такі схеми описує і компанія Emst & Young. Як вже говорилося, Директива Ради ЄС «Про материнські та дочірні компанії» була спочатку розроблена для того, щоб запобігти подвійному оподаткуванню компаній з однієї і тієї ж групи, розташованих в різних країнах-членах ЄС, звільняючи від податків на дивіденди та інші види розподілу прибутку, виплачуваних дочірньою компанією їх материнській компанії. Та все ж деякі компанії використовували лазівки у вказаній директиві, щоб уникнути сплати будь-яких податків в цілому. У зв'язку з цим Європейська Комісія спільно з ОЕСР запропонувала ряд змін, які необхідно внести до директиви для упорядкування взаємодії материнських і дочірніх компаній.

По-перше, зміни торкнуться гібридних фінансових інструментів (profit participating loans). По-друге, правило, спрямоване проти ухилення від сплати податку (anti-abuse rule), буде оновлено. Держави-чле- ни ЄС повинні будуть прийняти загальний механізм, що дозволяє виявляти штучні схеми, використовувані для ухилення від сплати податків при розподілі дивідендів. Отже, розподіл дивідендів буде обкладатися податком на основі реального економічного змісту операцій. Міжнародній групі, що використовує гібридні інструменти кредитування, буде відмовлено у звільненні від оподаткування в державі, в якій материнська компанія є резидентом, якщо платежі є від'ємними витратами в іншій державі-члені ЄС, в якому дочірня компанія є резидентом.

Іншими словами, якщо платіж з гібридного фінансового інструменту зарахований до витрат у державі, де знаходиться дочірня компанія, значить, він повинен обкладатися податком в державі материнської компанії. Ця пропозиція спрямована на групи компаній, що розміщують проміжну холдингову компанію в ЄС, яка не має реальної присутності в такій країні [4]. Отже, процес реформування процедури податкового планування з використанням гібридних фінансових інструментів в ЄС передусім спрямований на виключення можливості несплати податків материнськими і дочірніми компаніями, що знаходяться в різних кра- їнах-учасницях ЄС. По суті, правильне рішення було прийнято на одному із засідань ECOFIN (20.06.2014 р.), де політично були схвалені зазначені зміни, а також вказано на те, що держави-члени ЄС повинні впорядкувати своє національне законодавство у частині прийнятих змін до 31.12.2015 р. (аналогічна позиція висловлена і ОЕСР в Плані BEPS).

Висновки. Можна сказати, що боротьбу з розглянутими видами податкового планування ОЕСР та Європейська Комісія вестимуть у всіх напрямках впродовж 2015 р. Зазначені тенденції частково підтримують і в Україні, де у складі проведеної податкової реформи закладено зміни трансфертного ціноутворення, а також задекларовано деофшоризацію всього вітчизняного бізнесу.

Список використаних джерел

1. Калинин С. Использование гибридных финансовых инструментов в налоговом планировании [Электронный ресурс] / С. Калинин, Ф. Эдер. Режим доступа: http://www.lp.ru/files/filemanager/file/li_08_2013_kalinin_cut.pdf.

2. Крутий Ю. Что такое BEPS и его влияние на международный бизнес [Электронный ресурс] / Ю. Крутий. - Режим доступа: http://www.smartsolutions.ua/chto-takoe-beps-i-ego-vliyanie-na-mezhdunarodnyij-biznes/.

3. Доклад ОЭСР «Гибридные инструменты налогового планирования: вопросы налоговой политики и нормативноправового регулирования» (Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues) [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.oecd.org/tax/aggressive/HYBRIDS_ENG_Final_October2012.pdf.

4. Изменения относительно решения проблемы уклонение от уплаты налогов, предложенные к директиве ЕС о материнских и дочерних компаниях [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://www.bakertilly.ua/ru/news/id431???history =0&sample=l3&ref=0.

Размещено на Allbest.ru