Налоги на доходы физических лиц в Российской Федерации: современное состояние и направление развития

Размещено на http://www.allbest.ru

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (МИНОБРНАУКИ РОССИИ)

ТОМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ (ТГУ)

ВЫСШАЯ ШКОЛА БИЗНЕСА

Отделение финансов, статистики и предпринимательства

КУРСОВАЯ РАБОТА

НАЛОГИ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В РФ: СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ И НАПРАВЛЕНИЕ РАЗВИТИЯ

Мазуркевич Екатерина Александровна

Томск 2015

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение

1. Теоретические аспекты и зарубежный опыт подоходного налогообложения

1.1 Функции, принципы и сущность подоходного налогообложения

1.2 Зарубежный опыт подоходного налогообложения и его применение в России

2. Особенности подоходного налогообложения в РФ

2.1 Характеристика основных элементов налога

2.2 Особенности формирования налоговой базы и предоставление вычетов

2.3 Проблемы и основные направления совершенствования подоходного налогообложения на современном этапе

Заключение

Список использованных источников и литературы



ВВЕДЕНИЕ

В России, как и в большинстве стран мира, подоходный налог служит одним из главных источников доходной части бюджета. Следует отметить, что это - прямой налог на совокупный доход физического лица, включая доходы, полученные от использования капитала.

Вряд ли ошибаются те, кто считает налог на доходы физических лиц одним из самых важных элементов налоговой системы любого государства. Его доля в государственном бюджете прямо зависит от уровня развития экономики. Это один из самых распространенных в мировой практике налог, уплачиваемый из личных доходов населения.

Чтобы, с одной стороны, стимулировать рост производства и потребления, а с другой - упростить налоговую систему и тем самым снизить склонность налогоплательщиков к занижению налоговых обязательств, государство вынуждено снижать ставки налогов на доходы (имеются в виду доходы всех экономических агентов независимо от правовой формы).

В идеале налог на доходы должен быть, налогом на чистый совокупный доход физических лиц, которые либо являются резидентами, либо извлекают определенный доход на территории страны.

НДФЛ связан с потреблением, и он может либо стимулировать потребление, либо сокращать его. Поэтому главной проблемой подоходного налогообложения является достижение оптимального соотношения между экономической эффективностью и социальной справедливостью налога. Другими словами, необходимы такие ставки налога, которые обеспечивали бы максимально справедливое перераспределение доходов при минимальном ущербе интересам налогоплательщиков от налогообложения.

Согласно Конституции РФ и Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационного характера, т.е. применяться исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.

Не допускается устанавливать дифференцированные ставки налогов и сборов, налоговые льготы в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала. Кроме того, не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство Российской Федерации, в том числе прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах ее территории товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций.

Важно подчеркнуть такой момент: все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

подоходный налогообложение вычет налоговый



1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ И ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

1.1 Функции, принципы и сущность подоходного налогообложения

Налоги являются одним из основных финансовых инструментов рыночной экономики, финансовой основой бюджетов разных уровней. Они оказывают существенное влияние на денежное обращение, ценообразование, формирование фондов потребления и накопления, осуществление инвестиционной политики, распределение прибыли, социальное положение населения.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) является федеральным прямым налогом и представляет собой изъятие части доходов физических лиц в бюджетную систему РФ для последующего перераспределения.

Налог с физического лица - это обязательный взнос плательщика в бюджет и внебюджетные фонды в определенных законом размерах и в установленные сроки. Взносы осуществляют основные участники производства валового внутреннего продукта, например работники, своим трудом, создающие материальные и нематериальные блага и получающие определенный доход.

Преимуществами НДФЛ являются:

· соотношение суммы налога не с усреднённым, а с конкретным доходом налогоплательщика (т.е. этот налог относится к группе личных налогов);

· основной способ взимания этого налога - у источника выплаты - является достаточно простым и эффективным механизмом контроля за своевременностью перечисления средств в бюджет;

· налог в наибольшей степени отвечает основным принципам налогообложения - всеобщности, равномерности и эффективности. НДФЛ имеет ярко выраженный фискальный характер (формирование бюджетов всех уровней), кроме того, взимание этого налога имеет большие перспективы.

Налоги составляют значительную долю в доходной части бюджетов различных уровней. Зачисление налоговых поступлений в бюджеты разного уровня и во внебюджетные фонды осуществляется в порядке и на условиях, определяемых системой законодательства РФ о налогах и сборах, а также законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации.

Но налоги это не только экономическая категория, но и одновременно финансовая категория. Функции налогов выявляют их социально-экономическую сущность, внутреннее содержание. В чем же конкретно состоит роль налогов с населения в рыночной экономике, какие функции они выполняют в хозяйственном механизме? Существует несколько точек зрения на эту проблему, но в основном можно выделить три функции налогов:

· распределительную;

· фискальную;

· контрольную.

Фискальная функция - основная, характерная для всех государств. С ее помощью образуются государственные денежные фонды, то есть материальные условия для функционирования государства. Посредством фискальной (бюджетной) функции происходит изъятие части доходов граждан для содержания государственного аппарата, обороны страны, части непроизводственной сферы, которая не имеет собственных источников доходов (многие учреждения культуры - библиотеки, архивы и др.), либо они недостаточны для обеспечения должного уровня развития - фундаментальная наука, театры, музеи и многие учебные заведения и т.п. Именно эта функция обеспечивает реальную возможность перераспределения части стоимости национального дохода в пользу наименее обеспеченных социальных слоев общества.

Благодаря контрольной функции оценивается эффективность каждого налогового канала и налога в целом, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную политику. Контрольная функция налогово-финансовых отношений проявляется лишь в условиях действия распределительной функции.

Распределительную функцию можно раздробить на регулирующую и стимулирующую и т.д.

Регулирующая функция означает, что налоги как активный участник парораспределительных процессов оказывают серьезное влияние на воспроизводство, стимулируя или сдерживая его темпы, усиливая или ослабляя накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения. Данная функция неотделима от фискальной и находится с ней в тесной взаимосвязи. Стимулирующая подфункция налогов реализуется через систему льгот, исключений, льготообразующих признаков объекта налогообложения. Она проявляется в изменении объекта обложения, уменьшения налогооблагаемой базы, понижении налоговой ставки.

Принципы ныне действующей системы подоходного налога с физических лиц:

· равенство налогоплательщиков вне зависимости от социальной или иной принадлежности;

· первичное взимание налога у источника получения доходов;

· предоставления в определенных случаях декларации о совокупном годовом доходе;

· установление не облагаемого налогом минимума годового совокупного дохода, на который уменьшается сумма годового дохода, а также вычетов из годового совокупного дохода;

· недопущение уплаты этого налога за плательщика;

· предоставление отдельным категориям граждан целевых налоговых льгот.

Подоходный налог самый перспективный в смысле его продуктивности. При прочих равных условиях он легче других налогов контролируется налоговыми органами, от его уплаты сложнее уклониться недобросовестным налогоплательщикам. Одновременно с этим именно в подоходном налоге с физических лиц наглядно реализуются принципы построения налоговой системы, как всеобщность и равномерность налогового бремени.

Экономическую сущность налога на доходы физических лиц и его значение можно оценить, определив место этого налога в налоговой системе государства в целом. Удельный вес поступлений этого платежа в общей сумме налоговых поступлений в бюджет составил в 1999 году 13,2%, в 2000 году - 12,1% и за 2001 год - 13,1%. Стабилен и темп роста поступлений этих сумм. Так, в вышеуказанные годы темп роста составил 164,4, 148,8 и 149,2%, а в абсолютной величине - 116,5 млрд. рублей, 174,2 млрд. рублей и 255,5 млрд. рублей соответственно.

Как показывают данные ФНС России, о динамике декларирования на доходы физических лиц за 2001 - 2004 г.г., за четыре года количество поданных деклараций по НДФЛ возросло на 11%, а налогооблагаемый доход - в 3,32 раза. Общая сумма дохода, заявленная налогоплательщиками в декларациях о доходах, возросла более чем втрое, с 570,5 млрд. рублей в 2001 году до 1899, 3 млрд. рублей в 2004 году. В 2004 году поступления от уплаты НДФЛ составили более 35% налоговых доходов и около 25% всех доходов бюджетов субъектов Российской Федерации.

В 2006 году сумма поступившего в государственный бюджет налога на доходы физических лиц составила 929, 9 млрд. рублей, что на 31,6% больше по сравнению с 2005 годом. Такое повышение собираемости НДФЛ многие связывают с мероприятиями фискалов по легализации «серых зарплат».

Таким образом, НДФЛ стабильно занимает четвертое место после единого социального налога, НДС и налога на прибыль и является основой доходной части бюджетов субъектов Российской Федерации и, еще в большей степени, местных бюджетов.



1.2 Зарубежный опыт подоходного налогообложения и его применение в России

В настоящее время широко обсуждаются перспективы реформы налога на доходы физических лиц с целью максимизации его фискальных функций и достижения справедливости налогообложения. Первым шагом на пути реализации реформы должно стать изучение зарубежного опыта налогообложения доходов физических лиц. Рассмотрим подробнее, каким образом зарубежные страны решают проблему справедливости налогообложения доходов физических лиц при разработке налоговой политики.

Швеция. Подоходный налог уплачивается резидентами Швеции независимо от местонахождения источника доходов, в то время как нерезиденты платят налог только с доходов, полученных на территории Швеции. Предельная ставка по подоходному налогу в этой стране наивысшая в мире - 57 %, при этом налогоплательщики исправно платят налог. Объясняется это высокой социальной направленностью государственных расходов, налоговая система используется в качестве эффективного регулятора перераспределения доходов населения. Важно отметить, что при существующей в Швеции практике налогообложения доходов лица, получающие крупные доходы, теряют большую их часть, а пенсионеры и одинокие родители, наоборот, получают из бюджета больше, чем платят. Таким образом, налицо эффективная система использования подоходного налога в качестве мощнейшего инструмента перераспределения доходов.

Налог в Швеции подразделяется на муниципальный и национальный. Ставки национального налога составляют от 31 до 57 % в зависимости от размера дохода, кроме того, доход от капитала облагается по ставке 30 %. Местный подоходный налог исчисляется по плоской шкале налоговых ставок, которые составляют в разных муниципалитетах от 28,89 до 34,17 %2 .

Налоговая система Швеции предусматривает вычеты из налогооблагаемой базы, которые представляют собой затраты на получение дохода, подлежащего налогообложению. Кроме того, взносы граждан на обязательное медицинское страхование и пенсионное обеспечение также могут служить предметом уменьшения налогооблагаемой базы. Важно отметить также уровень налогового администрирования в Швеции, где каждый гражданин имеет свой ID, который оформлен как обычный расчетный счет, на нем отражаются все суммы внесенных налогов и полученных возвратов. Налог уплачивается на основании налоговой декларации, которая заполняется налоговым органом. Налоговые органы имеют доступ ко всем базам данных о доходах налогоплательщиков и самостоятельно исчисляют налог, подлежащий уплате. Налогоплательщику остается либо подписать декларацию, либо опровергнуть в вышестоящем налоговом органе содержащуюся в ней информацию. Кроме того, законодательством страны предусмотрены довольно крупные штрафы в случае обнаружения налоговыми органами недоплаты по итогам декларационной кампании. Напротив, в случае обнаружения переплаты данная сумма подлежит возврату с начисленными процентами.

Шведская экономика является классическим примером смешанной экономики, где государство активно вмешивается в жизнь общества с целью обеспечить социальную защищенность и стабильность. Подоходный налог при этом позволяет аккумулировать денежные средства в руках государства и направлять их непосредственно на реализацию социальной политики исходя из самой природы налога как налога с физических лиц.

Франция. На подоходный налог возложены функции стимулирования вкладов населения в сбережения, недвижимость, покупку акций. Все это создает сложную систему расчета налога и применения многочисленных льгот и вычетов.

При расчете налога из налогооблагаемой базы вычитаются все расходы физического лица, которые осуществлены в связи с получением доходов, а также расходы на содержание престарелых родителей и на благотворительность, расходы по охране дома, расходы на обучение детей и пр.

Для исчисления суммы подлежащего уплате налога используется прогрессивная шкала налоговых ставок, ежегодно шкала уточняется, позволяя учесть инфляционные процессы. В 2011 г. налоговые ставки составляют от 0 до 41 % в зависимости от размера доходов.

Во Франции применяется система семейного налогообложения доходов, в качестве налоговой базы признается совокупный годовой доход семьи. Если плательщик холост, для налога это семья из одного человека. При этом под “семьей” понимаются супруги и их дети, не достигшие 18 лет, а также дети, не состоящие в браке и моложе 21 года, либо студенты моложе 25 лет. Кроме того, недееспособные и проходящие военную службу лица, независимо от возраста, имеют право присоединить свой доход к доходу одного из родителей.

Необлагаемым минимумом является доход, облагаемый по ставке 0 %, который в 2011 г. будет составлять 5963 евро. В целом можно сделать следующий вывод: система налогообложения физических лиц во Франции ориентирована на мобилизацию доходов для выполнения государством своих функций в социальной сфере, на поддержку социально незащищенных слоев населения, на стимулирование расходов на благотворительность, стимулирование вкладов, сбережений.

Дания. Для Дании характерна дифференциация ставок налога на доходы физических лиц в зависимости от вида дохода: личный доход, доход от капитала, от акций, налогооблагаемый простой доход. К личным доходам относятся заработная плата, суммы возвращенного налога, стоимость бесплатного жилья, чистый доход от предпринимательской деятельности, пенсия. Доход от капитала включает в себя чистые проценты, полученную арендную плату за предоставляемое внаем жилье, дивиденды от зарубежных компаний в случае, если налог иностранного государства меньше налога, удерживаемого в Дании, а также прибыль, возникающая от операций по акциям, находящимся во владении менее трех лет. Личный доход и доход от капитала в совокупности за минусом льгот, вычетов и освобождений составляют налогооблагаемый простой доход. Доход от акций - это налогооблагаемая прибыль при продаже акций (в случае, если они находились в собственности более трех лет), дивиденды от датских компаний, доходы, распределяемые инвестиционными трастами.

Подоходный налог Дании состоит из трех составляющих: государственный, муниципальный и церковный налоги. Ставки муниципального налога составляют от 22,8 до 27,8 %, церковный налог в Дании добровольный, его платят только приверженцы лютеранской церкви по ставке от 0,44 до 1,5 %. Ставки государственного налога дифференцированы в зависимости от размера дохода, базовая ставка составляет 3,76 % для дохода от 42 900 датских крон (примерно 230 000 руб.) до 389 900 датских крон (примерно 2 100 000 руб.). В случае если простой доход составляет более 389 900 датских крон, он дополнительно облагается по ставке 15 %. Доход менее 42 900 датских крон облагается налогом по ставке 0 %8 .

Здесь имеет смысл сравнение с налогообложением доходов физических лиц в России, в частности, стоит обратить внимание на тот факт, что в России все доходы граждан независимо от их размеров облагаются по единой ставке 13 %, в то время как в Дании доход, примерно равный среднему по России, который составляет 253 080 руб. по итогам 2010 г., фактически налогом не облагается.

Подоходный налог в Дании уплачивается авансовыми платежами в течение года, а суммы переплаты возвращаются налогоплательщикам с начислением дополнительных 4 % в дату направления налогового извещения, размеры недоплаты перечисляются налогоплательщиками в налоговые органы также с доплатой за несвоевременность уплаты в виде пеней в размере 9 % в месяц от суммы недоимки.

Вся информация о начисленных и уплаченных суммах налогов формируется и хранится на федеральном уровне и содержит, помимо деклараций и платежных документов, также данные из всех других источников, которые влияют на формирование налогооблагаемой базы по каждому налогоплательщику.

Таким образом, налогообложение доходов граждан Дании отличается довольно высокими процентными ставками, сложной системой определения налогооблагаемой базы, дифференциацией налоговых ставок в зависимости от вида дохода и его суммы, а также высоким уровнем налогового администрирования, что позволяет в полной мере реализовать фискальную и регулирующую функции налога одновременно.

Соединенные Штаты Америки. Налоговая система США в настоящее время призвана не только обеспечивать денежными средствами бюджет государства, но и служит инструментом регулирования экономики. Подоходный налог занимает наибольший удельный вес в структуре доходов государства (около 40 %).

Как и в большинстве зарубежных стран, в США подоходный налог взимается по прогрессивной шкале, предусмотрен необлагаемый минимум. Налог исчисляется как с совокупного дохода гражданина, так и с совокупного дохода семьи. Из исчисленного совокупного дохода, включающего заработную плату, пенсии, пособия, доходы от операций с ценными бумагами, доход от продажи имущества, вычитаются все расходы налогоплательщика, направленные на получение дохода, необлагаемый минимум, уплаченные властям штата налоги, местные налоги, взносы в благотворительные фонды, расходы на медицинское обслуживание и др. В результате получается налогооблагаемый доход, к которому применяется соответствующая налоговая ставка 9 . В зависимости от величины дохода установлено шесть налоговых ставок, величина которых колеблется от 10 до 35 %. Особенность исчисления подлежащей уплате суммы налога состоит в следующем: расчет осуществляется исходя из соответствующей размеру дохода налоговой ставки, при этом налог исчисляется с каждого доллара дохода в пределах суммы, соответствующей определенной налоговой ставке. Например, доход одинокого лица, составляющий 0 - 8350 долл., облагается налогом по ставке 10 %, а доход свыше 8350 долл. и до 33 950 долл. - по ставке 15 %. При этом в случае, если доход одинокого лица составляет 10 000 долл., каждый доллар из суммы дохода до 8350 долл. облагается налогом по ставке 10 %, а каждый доллар из суммы, превышающей 8350 долл., облагается налогом по ставке 15 %.

Каждый штат имеет право установить собственную налоговую ставку подоходного налога. Стоит отметить, что подоходный налог является основным источником доходов бюджетов штатов. В случае, если гражданин получает до- ход в разных штатах, последний облагается по ставке, установленной в том штате, в котором получен доход. Кроме того, в разных штатах различается налоговая база, а в некоторых штатах подоходный налог не взимается.

Особенностью системы налогообложения доходов физических лиц является то, что гражданин США может избежать уплаты налогов только в том случае, если откажется от американского гражданства. Кроме того, даже в этом случае гражданин обязан будет уплачивать подоходный налог в бюджет США в течение последующих десяти лет. Однако стоит отметить, что подлежащий уплате подоходный налог уменьшается на сумму налога, уплаченного в бюджет другого государства.

Можно сделать вывод, что в целом подоходный налог в США отличается относительно невысокими ставками по сравнению с другими зарубежными странами, в то время как система расчета налога является достаточно сложной. Налогообложение доходов физических лиц призвано не только обеспечивать доходами бюджет, но и служит целям распределения национального дохода, а также выступает регулятором экономики государства.

Применение зарубежного опыта налогообложения доходов физических лиц в России. Учитывая природу подоходного налога как налога, взимаемого с физических лиц, а также его непосредственное влияние на социальную сферу, целесообразным является рассмотрение практического опыта в этой области тех стран, для которых характерен наиболее высокий показатель уровня жизни. Все рассмотренные ранее страны входят в рейтинг стран с наиболее высоким уровнем жизни в соответствии с Докладом ООН о человеческом развитии в 2010 г.

Налогообложение доходов физических лиц в вышеназванных странах имеет определенные схожие черты, в частности, в подавляющем большинстве зарубежных государств применяется прогрессивная шкала налоговых ставок, налоговая база определяется путем вычета из полученного дохода расходов, направленных на его получение. При этом больше половины доходов бюджетов в рассмотренных странах формируется за счет подоходного налога.

Вместе с тем стоит также обратить внимание на определенные особенности подоходного налогообложения, характерные для различных зарубежных стран. Манипулирование налоговыми ставками, налоговыми вычетами и льготами, а также другими элементами налога позволяет разным странам по-разному использовать подоходный налог в качестве регулятора социальной сферы. Например, в Швеции за счет данного налога в бюджет государства поступают существенные денежные ресурсы, которые впоследствии направляются на финансирование социальных расходов. Во Франции, напротив, подоходный налог призван стимулировать расходы граждан на социальную сферу, в частности, путем установления налоговых вычетов в суммах, направленных на содержание престарелых родителей, на благотворительность и т.д.

Определение налоговой базы как совокупного дохода семьи также является особенностью подоходного налога некоторых зарубежных государств, что позволяет при расчете налога учесть в числе прочих и личные потребности налогоплательщика (например, наличие иждивенцев).

Стоит отметить высокий уровень налогового администрирования в зарубежных странах, который, к сожалению, на сегодняшний день несравним с российским. В зарубежных странах сумма налога, как правило, рассчитывается самими налоговыми органами, которые имеют доступ ко всем данным, необходимым для осуществления расчета (Швеция, Дания).

Много внимания со стороны налоговых властей в зарубежных странах уделяется уровню собираемости налога, для повышения которого устанавливаются высокие штрафы за неполную или несвоевременную уплату, а также применяется поощрение в виде выплаты процентов на переплаченную в течение года сумму налога (Дания).

Некоторые элементы подоходного налога, используемые в зарубежных странах, могут быть применены в практике подоходного налогообложения в России, при этом внедрение данных элементов в налоговое законодательство необходимо осуществлять поэтапно.

Переход к прогрессивной шкале налоговых ставок в настоящее время очевидно требуется, однако данное нововведение следует реализовывать постепенно, и представляется целесообразным начать с установления необлагаемого минимума, соответствующего на начальных этапах реформы прожиточному минимуму, официально установленному для соответствующего субъекта. В дальнейшем необлагаемый минимум подлежит увеличению с параллельным установлением прогрессивной шкалы налоговых ставок в зависимости от размера получаемого дохода. При этом в процессе реализации данных преобразований необходимо осуществлять постоянный контроль статистических данных об уровне доходов граждан и при установлении ставок прогрессии исходить из их размеров, чтобы избежать несоблюдения одного из основных принципов налогообложения - учета финансовых возможностей налогоплательщика.

Параллельно преобразованию шкалы налоговых ставок следует осуществлять постепенный переход к качественно новому уровню налогового администрирования, что является основополагающим элементом новой системы подоходного налогообложения. Целесообразным видится организация базы данных с ведением информации по каждому налогоплательщику по примеру Швеции с возможностью доступа налоговых органов к данным, которые фиксируются другими органами власти. Это позволит налоговым органам самостоятельно рассчитывать сумму налога. Также имеет смысл организация бесплатных семинаров, информирование посредством почты или сети Интернет налогоплательщиков о правилах и особенностях уплаты налога на доходы физических лиц.

Следующим важным шагом является изменение системы расчета налогооблагаемой базы. По примеру зарубежных стран налоговую базу необходимо рассчитывать путем вычитания из суммы полученных доходов суммы расходов, осуществленных с целью получения доходов. Кроме того, необходимо произвести коренную перестройку системы налоговых вычетов, в частности, увеличить их размер соответственно текущей экономической ситуации. Манипулирование налоговыми вычетами является в настоящее время тем инструментом, который будет способствовать реализации социальной функции налога, так как на начальных этапах реформы подоходного налогообложения резкое введение высоких налоговых ставок невозможно. Таким образом, в настоящее время реализовывать регулирующую функцию налога необходимо по примеру Франции.

Дополнительным нововведением может стать налогообложение совокупных доходов семьи, что позволит учитывать личные потребности и особенности финансового положения каждого налогоплательщика, такие как необходимость содержания иждивенцев, престарелых родителей, неработающих членов семьи, несовершеннолетних детей и т.п.

Регулирующая функция налога может и должна быть использована в отечественном налогообложении, особенно в современной российской экономике, для которой характерно бурное развитие новых или традиционно высокодоходных производств с максимальным извлечением прибыли и крайне медленное развитие всех прочих отраслей. Отчасти именно этим обусловлен значительный разрыв в доходах граждан, на сокращение которого должна быть направлена предстоящая реформа. Для реализации названной задачи необходимо тщательно, с учетом зарубежного опыта и особенностей российской экономики и социальной сферы осуществлять плавный переход к такой системе подоходного налогообложения, которая будет обеспечивать высокими доходами бюджет и способствовать перераспределению национального дохода в пользу наименее социально защищенных слоев населения.



2. ОСОБЕННОСТИ ПОДОХОДНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РФ

2.1 Характеристика основных элементов налога

Налог на доходы физических лиц уплачивают физические лица, которые являются налоговыми резидентами Российской Федерации, или не являются, но получают доходы от источников в РФ.

Понятие "физическое лицо" как другое название понятия "гражданин" введено Гражданским кодексом РФ (глава 3). К "физическим лицам" в терминах Налогового кодекса РФ относятся граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства (п.2 ст.11).

В отдельную категорию плательщиков налога на доходы физических лиц выделены индивидуальные предприниматели. К ним относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы (п.2 ст.11 НК РФ).

Понятие "налоговый резидент" закреплено в статье 11 НК РФ, согласно которой им является физическое лицо, фактически находящееся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.

Налоговыми резидентами РФ на начало отчетного периода с последующим уточнением, исходя из количества дней фактического нахождения на территории Российской Федерации по итогам отчетного налогового периода, признаются:

1. Граждане РФ, зарегистрированные по месту жительства и по месту временного пребывания в пределах РФ;

2. Иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в Российской Федерации;

3. Иностранные граждане, временно пребывающие на территории Российской Федерации.

Трудовой контракт, заключенный с указанными гражданами, должен предусматривать, что в текущем календарном году они работают в РФ свыше 183 дней.

Если иностранное физическое лицо, временно пребывающее на территории РФ, в течение календарного года прекращает трудовые отношения с налоговым агентом и выезжает за пределы Российской Федерации до истечения 183 дней, оно перестает быть налоговым резидентом. Налог на его доходы пересчитывается по повышенной ставке (не 13%, а 30%).

Аналогичная ситуация может возникнуть и с российским гражданином, который выехал за границу в служебную командировку, на отдых или лечение и пробыл там более 183 дней по совокупности в течение календарного года, либо выехал на постоянное место жительства за границу до истечения 183 дней пребывания в России в календарном году.

Уточнение налогового статуса налогоплательщика производится:

На дату фактического завершения пребывания иностранного гражданина на территории Российской Федерации в текущем календарном году;

На дату, следующую после истечения 183 дней пребывания в Российской Федерации российского или иностранного гражданина;

На дату отъезда гражданина Российской Федерации на постоянное место жительства за пределы российской Федерации.

Объект налогообложения - это необходимый элемент состава налога. Ст.17 НК РФ он отнесен к одному из элементов, при отсутствии которого налог не считается установленным.

В соответствии со ст.224 НК РФ для разных видов доходов установлены разные пропорциональные налоговые ставки:

· общая налоговая ставка - 13%;

· налоговая ставка для обложения дивидендов - 6%;

· налоговая ставка для нерезидентов Российской Федерации - 30%;

· специальная налоговая ставка - 35%.

Ставка налога, которую надо применить при исчислении налога, зависит не от размера дохода, а от вида дохода. Статья 210 НК РФ содержит специальную оговорку, что налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

В соответствии со ст.210 НК РФ налоговая база для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов.

Дальнейшее описание налога затрагивает его регулирующую функцию, то есть насильственное вмешательство в природу налога для дифференциации его экономического воздействия на различных налогоплательщиков.

Статьями 218-221 НК РФ предусмотрены четыре вида налоговых вычетов: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Несмотря на то, что налогоплательщиками по НДФЛ являются физические лица, вопросы начисления и уплаты данного налога имеют большое значение и для юридических лиц, которые признаются налоговыми агентами.

Именно налоговым агентам необходимо в обязательном порядке рассчитывать и удерживать данный налог с доходов своих сотрудников и иных физических лиц, получивших от них доходы.

В случае, если физические лица получают от организаций, ИП и иных лиц налогооблагаемые доходы, НДФЛ с них в соответствии с требованиями НК РФ удерживается налоговыми агентами.

Кроме того, в соответствии с положениями п.2 ст.230 НК РФ, налоговые агенты представляют в ИФНС по месту своего учета сведения ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим годом:

· о доходах физических лиц истекшего налогового периода;

· о суммах НДФЛ начисленного, удержанного и перечисленного в бюджет за этот налоговый период.

Налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год (ст.216 НК РФ).

Так же положениями Налогового кодекса предусмотрена обязанность налоговых агентов по перечислению НДФЛ в бюджет. Это значит, что налоговые агенты несут ответственность за несвоевременную уплату НДФЛ, а так же ошибки в его расчете и начислении.

Перечислить суммы начисленного и удержанного НДФЛ налоговый агент обязан не позднее дня:

· фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода,

· перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В других случаях налоговые агенты перечисляют суммы начисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня:

· следующего за днем фактического получения налогоплательщиками дохода (для доходов, выплачиваемых в денежной форме),

· следующего за днем фактического удержания начисленной суммы НДФЛ (для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды).

Чем больше у организации (ИП) сотрудников, получающих различные доходы (заработная плата, отпускные, пособия по временной нетрудоспособности, материальную выгоду и т.д.), тем больше внимания бухгалтерии приходится уделять расчетам с бюджетом по НДФЛ.

Конечно, к основным доходам, с которыми чаще всего сталкивается налоговый агент, относится вознаграждение (и иные выплаты) за выполнение трудовых или иных обязанностей, работ, услуг, а проще говоря - зарплата сотрудников.

Так же довольно часто организации и ИП осуществляют выплаты физическим лицам по договорам ГПХ.

Теперь рассмотрим налоговый учет и отчетность. Прежде всего, сдается заполненная справка форма 2-НДФЛ. Данный документ заполняют налоговые агенты, то есть предприятия, на своих работников. Справки 2-НДФЛ заполняются на каждого работника и содержат информацию о доходах сотрудника, положенных ему вычетах, а также указываются суммы исчисленного и подлежащего уплате подоходного налога. Если ранее было необходимо для каждой налоговой ставки НДФЛ оформлять отдельную справку 2-НДФЛ, то есть на одного сотрудника оформлялось несколько справок, то теперь это можно сделать все в одном бланке.

Подать справки 2-НДФЛ можно в электронном виде, а если предприятие небольшое, численностью до 10 человек, то допускается заполнение бланков вручную.

В дополнение к справкам 2-НДФЛ прилагается реестр сведений о доходах, который подается в налоговую в бумажном виде.

Декларацию 3-НДФЛ подают индивидуальные предприниматели, отчитываясь о доходах своей предпринимательской деятельности, а также лица, занимающиеся частной практикой.

Кроме того, с помощью этой декларации отчитываются физические лица за свои доходы, полученные, например, при продаже квартиры, автомобиля или иного имущества.

За несвоевременную подачу отчетности по НДФЛ налагается штраф:

· если отчитывается физическое лицо, то от 100 до 300 руб.;

· если отчитывается предприятие о доходах своих сотрудников, то от 300-500 руб.



2.2 Особенности формирования налоговой базы и предоставление вычетов

Доход - это экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Экономическая выгода признается доходом физического лица, если одновременно соблюдаются три условия:

1. Она подлежит получению деньгами или иным имуществом;

2. Ее размер можно оценить;

3. Она может быть определена по правилам гл. 23 НК РФ.

Все доходы, которые получены физическим лицом, можно условно разделить на две группы:

1. Доходы, которые учитываются при налогообложении (ст. 208 НК РФ);

2. Доходы, которые не учитываются при налогообложении (п. п. 2, 5 ст. 208, ст. ст. 215, 217 НК РФ).

При этом доходы, которые учитываются при налогообложении, подразделяются:

· на доходы от источников в РФ;

· доходы от источников за пределами РФ (ст. ст. 208, 209 НК РФ).

Для физических лиц - работников организации основным видом доходов в соответствии с п.6 ст.208 Налогового кодекса РФ, будет вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

Некоторые доходы освобождены от налогообложения НДФЛ. Их перечень предусмотрен ст. ст. 215 и 217 НК РФ. В частности, к доходам, освобождаемым от налогообложения НДФЛ, относятся доходы в виде:

· компенсационных выплат, установленных законодательством и связанных с увольнением работников, а также с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов) (п. 3 ст. 217 НК РФ);

· вознаграждения донорам за сданную кровь (п. 5 ст. 217 НК РФ);

· -суммы единовременной материальной помощи, оказываемой: налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, а также членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена его семьи (п.8 ст.217 НК РФ);

· компенсаций стоимости путевок (п. 9 ст. 217 НК РФ);

· оплаты лечения и медицинского обслуживания (п. 10 ст. 217 НК РФ);

· других доходов, поименованных в ст. ст. 215 и 217 НК РФ.

Перечень освобождаемых доходов является закрытым (ст. ст. 215 и 217 НК РФ). Следовательно, все иные виды доходов, не поименованные в данном перечне, подлежат налогообложению НДФЛ.

Доходы физических лиц, которые облагаются по ставке НДФЛ в размере 13%, можно уменьшить (п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 224 НК РФ). Уменьшение производится на так называемые вычеты. НК РФ предусмотрел четыре группы таких вычетов:

1. Стандартные налоговые вычеты (ст. 218 НК РФ);

2. Социальные налоговые вычеты (ст. 219 НК РФ);

3. Имущественные налоговые вычеты (ст. 220 НК РФ);

4. Профессиональные налоговые вычеты (ст. 221 НК РФ).

Плательщиком налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, то есть физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Кроме этого плательщиками НДФЛ являются и физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ и получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в РФ, от которых налоговые резиденты получают доходы, именуются налоговыми агентами. Их обязанностями является:

· ведение учета доходов физических лиц, источниками которых они являются;

· формирование налоговой базы;

· исчисление налога;

· удержание налога;

· уплата сумм удержанного из доходов налогоплательщика налога в бюджет;

· представление сведений о полученных физическими лицами доходах и о начисленных и удержанных налогах в налоговый орган по месту учета налогового агента.

Налоговый агент должен иметь возможность удержать налог, т.е. располагать денежными средствами, которые нужно выплатить физическому лицу.

Налоговый период - это период, по итогам которого должна быть определена налоговая база и исчислена сумма налога, подлежащая уплате (п. 1 ст. 55 НК РФ).

По налогу на доходы физических лиц налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

Исчисление суммы налога на доходы физических лиц определяется с помощью произведения налоговой базы и налоговой ставки.

Налоговые ставки, применяемые при исчислении налога на доходы физических лиц, установлены ст. 224 НК РФ. Всего таких ставок пять - 9, 13, 15, 30 и 35%.

Если физическое лицо является налоговым резидентом РФ, то большинство его доходов будет облагаться по налоговой ставке в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). К таким доходам, например, относится заработная плата, вознаграждения по гражданско-правовым договорам, а также другие доходы, которые не поименованы в п. п. 2 - 5 ст. 224 НК РФ.

Налоговая база по НДФЛ представляет собой денежное выражение доходов налогоплательщика. А если доходы облагаются по ставке НДФЛ в размере 13%, то налоговая база - это денежное выражение доходов, уменьшенных на налоговые вычеты (п. п. 3, 4 ст. 210 НК РФ).

Налоговая база определяется как разность доходов и вычетов.

Доходы в виде заработной платы, отпускных, а также других выплат, входящих в систему оплаты труда, учитываются в налоговой базе того периода, за который они были начислены. Иные доходы (суммы материальной помощи, подлежащие налогообложению, вознаграждения по гражданско-правовым договорам и пр.) нужно включать в налоговую базу в периоде их выплаты, а не начисления.

НДФЛ удерживается непосредственно из доходов физического лица при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Это правило применяется в совокупности с положениями ст. 223 НК РФ, устанавливающей момент фактического получения дохода физическим лицом.

В частности, при выплате авансов по заработной плате удерживать НДФЛ не нужно, поскольку днем получения доходов в виде оплаты труда считается последний день месяца, за который они начислены (п. 2 ст. 223 НК РФ). Следовательно, удержать НДФЛ в полном объеме необходимо при выплате второй части заработка.

Если доход выдается в неденежной форме, удержать налог нужно при ближайшей выплате физическому лицу денежных средств. Причем такое удержание можно производить из любых выплачиваемых ему средств, - заработной платы, отпускных, материальной помощи и др. (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ).

При этом важно помнить, что удерживаемая сумма налога не может превышать 50% от денежной выплаты (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ). Оставшаяся часть налога удерживается из выплат в последующих месяцах.

Также следует обратить внимание на то, что налоговый агент не вправе уплачивать НДФЛ из собственных средств (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Если же у организации нет возможности удержать НДФЛ у физического лица в течение 12 месяцев после выплаты ему дохода, то об этом организация сообщает в свою налоговую инспекцию (пп. 2 п. 3 ст. 24, п. 5 ст. 226 НК РФ).

Налог, который исчислен и удержан у физического лица, уплачивается организацией по месту своего учета в сроки, установленные п.п. 6, 7 ст. 226 НК РФ. Как правило, это происходит в день перечисления средств на банковский счет физического лица.

Далее мы рассмотрим вычеты по НДФЛ.

В общем случае, вычеты предоставляются ежемесячно. Причем налогоплательщик может воспользоваться ими и за те месяцы, в котором у гражданина не было доходов, подлежащих налогообложению.

В настоящее время существует три вида стандартных налоговых вычетов.

Итак, на льготы имеют право:

1. Лица, участвовавшие в ликвидации ядерных катастроф, при ядерных испытаниях, а также инвалиды Великой Отечественной войны и другие военнослужащие, ставшие инвалидами при защите России. Размер - 3 тыс. руб.

2. Герои Советского Союза (России), участники Великой Отечественной войны, узники концентрационных лагерей, жители блокадного Ленинграда, инвалиды с детства, инвалиды I и II групп, родители и супруги военнослужащих, погибших при защите России. Размер - 500 руб.

3. Граждане, на чьем обеспечении находятся дети. Размер «детского» вычета не фиксирован и меняется, в зависимости от количества детей-иждивенцев, а также от некоторых других обстоятельств:

· на первого ребенка - 1400 руб.;

· на второго ребенка - 1400 руб.;

· на третьего и каждого последующего ребенка - 3 тыс. руб.;

· на ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет (инвалида I или II группы, который является учащимся очной формы обучения, аспирантом, ординатором, интерном, студентом в возрасте до 24 лет) - 3 тыс. руб.

До 1 января 2012 года действовал еще один тип вычета. Он распространялся на всех налогоплательщиков. Согласно действующему в то время подпункту 3 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса, гражданину ежемесячно предоставлялся вычет в размере 400 руб., но только до того месяца в налоговом периоде, в котором совокупный доход гражданина с начала года не превысит 40 тыс. руб.

По своей экономико-правовой сущности налоговый вычет - это сумма уменьшения облагаемых НДФЛ по ставке 13% доходов.

Получается, что предоставлять стандартный налоговый вычет следует в виде уменьшения в каждом месяце налогооблагаемой базы на размер соответствующего вычета. Такой подход подтверждает и Минфин России - смотрите, например, письмо от 21 июля 2011 г. № 03-04-06/8-175.

Если в первый месяц, когда у сотрудника в налоговом периоде появился доход и его размер оказался меньше совокупного объема накопленных вычетов, то соответствующая разница должна быть перенесена на следующий месяц. Так продолжается до полного погашения сумм вычета. Но только в пределах периода по НДФЛ. Если же до конца года использовать величину льготы полностью не удастся, то остаток обнуляется и на следующий год не переносится (см., например, письмо Минфина России от 22 октября 2009 г. № 03-04-06-01/269).

На практике может сложиться и такая ситуация, когда у налогового агента нет возможности предоставить стандартные налоговые вычеты, так как он перестает производить в отношении сотрудника всякие выплаты. Это возможно, например, в ситуации, когда работница уходит в декрет. В этом случае ей придется самостоятельно подавать декларацию по форме 3-НДФЛ в свою инспекцию и писать соответствующее заявление на возврат причитающихся ей сумм. Это подтверждают и чиновники - см., например, письмо Минфина России от 6 мая 2013 г. № 03-04-06/15669.

2.3 Проблемы и основные направления совершенствования подоходного налогообложения на современном этапе

Методы исчисления налога достаточно просты и понятны. Ставки налога фиксированы, объекты - конкретны, а налоговая база определяется четко. Все это делает его достаточно простым для налогообложения, но в России до сих пор этот налог является предметом острых дискуссий и споров.

Рассмотрим основные проблемы налогообложения доходов физических лиц, которые существуют на сегодняшний день:

1. Достижение оптимального соотношения между экономической эффективностью и социальной справедливостью налога. Он прежде связан с потреблением, и в той или иной мере он может его стимулировать, либо минимизировать. Данная проблема наиболее осложнена, так как на общих этапах развития экономики ставится выбор приоритета между социальной справедливостью и экономической эффективностью налога, в соответствии, с чем и выбирается шкала налогообложения.

2. Низкий уровень доходов населения нашей страны, по сравнению с развитыми странами. Особенно остро стоит проблема в периоды экономического кризиса, когда заработную плату уменьшили у большинства граждан до прожиточного минимума.

3. Применяемые вычеты по НДФЛ. Для налогоплательщика они играют значимую роль в минимизации облагаемых доходов и уменьшении сумм уплачиваемых налогов. Вычет - это часть дохода, которая не облагается налогом. Проблема заключается в том, что не выполняется их основная функция - регулирующая. Большинство граждан не знают о том, что имеют право на ежегодный возврат денежных средств из бюджета государства, а достигается это путем предоставления им налоговых вычетов.

4. Система контроля налоговых органов за чрезмерными доходами физических лиц практически отсутствует. Налоговые органы РФ не могут обеспечить 100%-ую собираемость налогов, так как сама налоговая система недостаточно развита и требует реформирования.

5. Проблема выбора ставок налога на доходы физических лиц. Актуальность решения этой проблемы можно объяснить тем, что именно подоходный налог в основном определяет величину налогового бремени граждан. В данное время активно ведутся дискуссии по вопросу, связанному со справедливостью принятых ставок по НДФЛ. В настоящий момент в России действует 13-ти процентная плоская ставка, введённая ещё в 2001 году. Государственной Думой Федерального Собрания РФ был предложен законопроект, где рассматривается прогрессивная ставка налогообложения, которая существовала до 1 января 2001 года. Прогрессивная ставка налогообложения - это налоговая ставка, которая возрастает, прежде всего, по мере роста дохода.

Несмотря на то, что в России ставки по НДФЛ являются самыми низкими относительно других стран, всё же это не считается показателем эффективности налогообложения физических лиц. Возьмём в пример Японию. НДФЛ уплачивается по прогрессивной шкале, которая, в свою очередь, имеет 5 налоговых ставок: 10%, 20%, 30%, 40%, 50%. Помимо этого, есть дополнительные местные подоходные налоги и налог на каждого жителя, который составляет 3200 иен в год. Казалось бы, что подоходные налоги слишком высоки, но при всём при этом, есть много положительных моментов в данной системе обложения физических лиц: существует необлагаемый минимум, который учитывает, прежде всего, семейное положение человека, также от уплаты налога освобождаются средства, затраченные на лечение, плюс имеются дополнительные налоговые льготы.

Реформа по налогообложению, которая проводилась, в России в течение нескольких лет, безусловно, сыграла важную роль в реформировании налоговой системы. В основном изменению были подвержены суммы налоговых вычетов и порядок их представления, менялись некоторые ставки и виды доходов, расширился круг налогоплательщиков, также были введены налоговые льготы для физических лиц. Но вместе с тем нельзя сказать, что сложившаяся система в настоящее время совершенна, поэтому требуется тщательно продуманная комплексная программа по совершенствованию налогообложения физических лиц Российской Федерации