Анализ факторов, влияющих на эффективность администрирования налога на добавленную стоимость

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Введение

Последнее десятилетие социально-экономическая сфера жизнедеятельности людей характеризуется крайней нестабильностью. Практически всем странам мира пришлось столкнуться с мировым кризисом 2007 - 2009 годов, а некоторые успели пережить кризис уже несколько раз за этот период. В этих условиях, большую роль начинают играть различные меры государств, направленные на стабилизацию национальных экономик, но для планирования, внедрения и контроля этих мер требуются значительные затраты. Бюджеты государств, в данном случае, выступают в роли «воздушной подушки», которая может на некоторое время помочь сохранить стабильность.

В данном исследовании рассматриваются вопросы эффективности, действующих в странах, налогообложений, на примере налога на добавленную стоимость (НДС). Этот налог на потребление, созданный около 60 лет назад, сумел с успехом реализовать себя и закрепиться в налоговых системах многих стран. Доходы в бюджетные статьи от НДС составляют в среднем 20-25% всех налоговых доходов государства и, именно поэтому, роль его грамотного администрирования - одна из ключевых задач правительств любого государства.

В отечественной литературе крайне недостаточно исследований и разработок на тему эффективности администрирования НДС, в силу самых разных причин - начиная от недостаточного количества данных и заканчивая результатами, которые не имеют возможность воплощаться в жизнь. С начала 90х годов двадцатого столетия, зарубежные профессоры и эксперты из самых разных областей финансов и государственного управления начали основательно изучать вопросы качества администрирования НДС. Основная цель - его модификация, адаптация налога под постоянно меняющиеся условия экономики.

Актуальность изучения данной тематики основана на возможности грамотно и эффективно планировать государственную политику. Постоянные межстрановые взаимодействия, возникающие в результате процессов глобализации, ведут к тому, что экономики стран начинают функционировать отлично от прежних времен: так, к примеру, отдельные стадии производства продукта могут сегодня протекать в разных локациях. Для того чтобы правильно организовывать налоговую политику, и как следствие, иметь достаточно средств в государственном бюджете для поддержки различных незащищенных слоев населения, а также для общего развития страны и ее составных сфер, необходимо вводить налоги, которыми облагается каждый процесс производства, которые не противоречат принципам двойного налогообложения и т.д. Именно таким налогом стал НДС.

Последний год, Государственной Думой РФ ведутся активные обсуждения повышения ставки НДС с 18% до 20%. Различные общественные объединения и союзы России (к примеру, РСПП) предлагают введение налогового моратория на 1 - 4 года, для сохранения стабильности развития малого, среднего и крупного предпринимательства в России. В условиях постоянных рыночных колебаний, российские предприятия лишаются множества конкурентных преимуществ по сравнению с западными и постоянно изменяющиеся «правила игры» наносят существенный ущерб их финансовым показателям. Ввиду этого, государство должно вести расчет по проведению грамотной налоговой политики, отвечающей интересам всех и каждого.

Практическая значимость данной темы - сохранение бюджетов стран, возможность увеличения различных показателей налоговых доходов - в данной работе - за счет повышения эффективности и качества администрирования НДС.

Цель исследовательской работы заключается в поиске, определении и анализе факторов влияющих на эффективность администрирования НДС. Особый интерес представляет составление рекомендаций по возможной реформе российского системы налогообложения по результатам проведенного анализа.

Основные задачи стоящие перед автором работы:

1. Определение НДС и описание его общих характеристик по странам мира.

2. Изучение аргументов в пользу использования НДС по сравнению с налогом с продаж.

3. Описание основных принципов НДС на примере российского налога.

4. Анализ отечественной и зарубежной литературы, поиск потенциальных факторов, влияющих на качество администрирования налога.

5. Эмпирические исследования показателя качества администрирования VRR, сбор необходимых данных.

6. Выявление закономерностей влияния факторов на VRR и составление практических рекомендаций в заключении работы.

Объектом данного исследования являются системы налогообложений стран мира. Под системой налогообложения, автор понимает виды налогов, их структуру и основные принципы.

Предметом исследования является налог на добавленную стоимость (НДС) и качество его администрирования.

Необходимым условием достижения целей данной работы является тщательное изучение зарубежных методологических подходов к оценке качества администрирования НДС. Основным инструментом анализа данного исследования является многофакторный регрессионный анализ VRR, основанный анализе факторов, влияющих на его величину.

Для исследования были использованы данные World Development Indicators, Heritage Foundation и IMF, имеющиеся в открытом доступе. Теоретическая составляющая работы состоит из описания причины перехода стран Европы и Азии к использованию НДС, как отправного налога. Приведены примеры расчетов различных производных от НДС показателей - налоговая ставка, налоговая база, налоговые периоды - на примере российской системы налогообложения и с учетом современных реалий российского законодательства.

Структура работы тесно коррелирует с поставленными автором задачами. Работа состоит из трех крупных глав: первая глава посвящена описанию общих характеристик НДС и истории его возникновения и применения экономиками различных стран, рассмотрены основные принципы и расчеты по российскому НДС; вторая глава посвящена поиску, отбору и анализу данных, используемых в исследовании, приведена оцениваемая эмпирическая модель VRR; в третьей главе автор проводит регрессионный анализ отобранных данных, сравнивает различные регрессионные спецификации и определяет самую эффективную модель. Помимо основного содержания, исследование содержит введение, отражающее актуальность изучаемой проблемы и степень ее разработки в отечественной и зарубежной литературе, и заключение, в котором подводятся общие выводы, принимаются или отвергаются гипотезы, возникающие в ходе исследования.

1. Теоретическая база НДС

1.1 История НДС и его общая характеристика

На сегодняшний день, использование налога на добавленную стоимость (НДС) государствами различных стран практически вытеснило налог с продаж в системе налогов на потребление. Количество стран, использующих НДС, за последние 50 лет значительно увеличилось: по различным данным их число колеблется от 135 до 140. Следует отметить, что его применяют как развитые так и развивающиеся страны, за исключением США, который использует налог с продаж, с налоговой ставкой в диапазоне от 3% до 15%.

Распространение НДС в Европе, начиная с 1965 года, было, в первую очередь, связано с экономико-политическими процессами интеграции. Основной задачей страны Европы видели замену неоднородного, каскадного налога с продаж единым унифицированным налогом, который смог бы свободно функционировать на просторах европейских стран, а также соответствовал бы основным принципам налогообложения.

Массовое введение НДС, на тот момент, было вызвано процессом глобализации экономических и политических отношений, а также развитием международной торговли. НДС позволял облагать поставки в соответствии с основным принципом - страны назначения и полностью отвечал логике распределения налогового бремени.

1.2 Дизайн НДС в России

В России НДС был введен 1 января 1992 года и с тех пор регулируется главой 21 Налогового кодекса РФ. Аппарат администрирования, а также основные правила взимания НДС были заимствованы на основе лучших практик европейских стран.

В современной России, НДС - налог, имеющий существенную долю в ВВП страны, а также одна из основных доходных статей федерального и региональных бюджетов. Как и любой другой налог, НДС характерно наличие налогоплательщика, объекта налогообложения, налоговой базы, налоговой ставки, а также конкретный налоговый период и сроки уплаты.

Налогоплательщик и фундаментальные расчеты по НДС.

Согласно ст. 143 НК РФ плательщиками НДС являются российские организации, обособленные подразделения иностранных организаций в РФ (зарегистрированных в налоговых органах), иностранные организации не имеющие подразделений в РФ - по облагаемым российским НДС операциям (причем уплату НДС осуществляет налоговый агент), индивидуальные предприниматели (ИП), а также импортеры (НДС уплачивается на таможне). Перечень тех, кто не является плательщиком НДС указан в ст. 145, 145.1 НК РФ.

Российским законодательством предусмотрено освобождение от уплаты НДС в случае, если общая выручка, не учитывая НДС, за 3 последних месяца не превышает 2 млн. руб., за исключением налогоплательщиков, которые занимаются реализацией подакцизных товаров и организаций со статусом проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов. Здесь важно отметить, что организация освобождается от уплаты НДС на 12 последовательных месяцев, при условии, что не будет заниматься реализацией подакцизных товаров и выручка за 3 месяца не превысит 2 млн. руб. Однако, организации, получившие освобождение от уплаты НДС, не могут принимать к вычету НДС по приобретенным ценностям.

Таблица 1. Выручка ООО «Сказка» с января по май 2014 года

Месяца	Сумма, тыс. руб.
Январь	767
Февраль	826
Март	708
Апрель	800
Май	1000

Проведя несложные арифметические расчеты по Таблице 1, можно сделать вывод о том, что ООО «Сказка» не будет освобождаться от уплаты НДС начиная с 1 июня, так как сумма выручки за три предшествующих месяца превысит 2 млн. руб.

Для того, чтобы понять как рассчитывается НДС приведена Таблица 2.

Таблица 2. Механизм взимания НДС как косвенного налога

Организация 1	Организация 2	Организация 3	Организация 4
Закупка зерна у организации, применяющей ЕСХН	Производство и продажа замороженного теста	Производство и продажа пончиков в розницу	Физ. лицо - покупатель пончиков
Продажи = 100 Исх. НДС = 18 НДС к уплате = 18	Продажи = 150 Исх. НДС = 27 Вх. НДС = 18 НДС к уплате = 9	Продажи = 200 Исх. НДС = 36 Вх. НДС = 27 НДС к уплате = 9	Невозмещаемые затраты на уплату НДС = 36

Итак:

НДС к уплате в бюджет - один из основных источников формирования доходной части федерального и региональных бюджетов.

Основные объекты налогообложения. Специфика формирования налоговой базы.

Полный перечень объектов налогообложения НДС указан в п.1 ст. 146 и ст. 147, 148 НК РФ. Особый интерес для нас представляют объекты не подлежащие налогообложению, указанные в п.2 ст. 146, п.3 ст. 39. ст. 149 НК РФ. Основные проблемы, связанные с администрированием НДС, вызывает грамотное разделение объектов на те, что облагаются и не облагаются налогом. Если операция освобождена от НДС, то входящий НДС по различным услугам, товарам и работам по осуществлению этой операции не может быть принят к вычету.

Налоговая база: НДС начисляется на выручку от реализации товаров, работ, услуг, а также имущественных прав; таможенную стоимость товаров, включая таможенные платежи и акцизы, ввозимых на территорию РФ, либо на территорию, находящуюся под юрисдикцией РФ ( 200 морских миль от побережья, континентальный шельф); стоимость материальных средств - безвозмездных или использованных для собственных нужд (в случае, если расходы на их приобретение не учитываются в налоге на прибыль). НДС с авансом - также уплачивается в бюджет, причем в момент отгрузки, начисляется НДС со всей выручки. Ранее уплаченный НДС принимается к вычету, а разница между НДС с полной стоимости и НДС с аванса уходит в бюджет.

Важным фактом является то, что налоговая база определяется на момент более раннего из двух событий. К примеру: в 1 квартале 2014 года ООО «Сказка 1» отгрузило ООО «Сказка 2» продукцию на сумму 118 млн. руб., включая НДС. В за отгруженную в 2013 году продукцию в этом же квартале было получено от ООО «Сказка 3» 59 млн. руб., включая НДС. НДС к вычету в 1 квартале нет. Тогда НДС к уплате в 1 квартале равен 18 млн. руб. Налоговая база по реализации ООО «Сказка 2» сформировалась на момент отгрузки, так как это событие произошло раньше оплаты.

Таблица 3 описывает бухгалтерские проводки по моменту возникновения обязательства по НДС.

Таблица 3. Начисленный НДС, момент возникновения обязательства по НДС

Отгрузка
Дт 62 Расчеты с покупателями и заказчиками	Продажная цена, включающая начисленный НДС
Кт 90 Продажи
Дт 90 Продажи	Сумма начисленного НДС
Кт 68 Расчеты с бюджетом (Начисленный НДС)
Получение предоплаты
Дт 51 Расчетные счета	Сумма аванса, включая НДС
Кт 62 Расчеты с покупателями и заказчиками (Авансы полученные)
Дт 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами (Авансты от покупателей)	Сумма НДС с полученного аванса
Кт 68 Расчеты с бюджетом (Начисленный НДС)

Умение грамотно определять операции, которые облагаются и не облагаются налогом - залог качественного администрирования НДС. По этой причине, в теоретической части исследования приведен пример по распределению НДС по приобретенным ценностям между облагаемой и необлагаемой деятельностью:

Предположим, завод «Стекло» производит очки разного вида, в том числе солнцезащитные. Реализация очков освобождается от НДС, согласно действующему законодательству РФ (за исключением солнцезащитных, которые стандартно облагаются 18%). Выручка от реализации очков в 1 квартале составила 100 тыс. руб. В свою очередь, выручка от реализации солнцезащитных очков в 1 квартале составила 1062 тыс. руб., включая сумму НДС. Стоимость материалов в производстве - 590 тыс. руб., включая НДС: из них 450 тыс. руб. затраты на солнцезащитные очки, остальные - на обычные.

Вся продукция, произведенная в 1 квартале, реализована по состоянию на 31 марта. Основной вопрос - определить сумму НДС к вычету.

Так как доля ресурсов, использованная в необлагаемых операциях в общей стоимости имеет долю большую чем 5%, то соответствующий НДС подлежит распределению между операциями (50 : (50 + 450) = 10% > 5%).

Доля выручки от реализации необлагаемых НДС операция в общей выручке составляет 10% (100 : (100 + 900) = 10%), они не подлежат вычету и включаются в затраты (10% * 90 = 9 тыс. руб.). Остальные 90% подлежат вычету (81 тыс. руб.).

Классификация налоговых ставок и налоговый период.

Налоговые ставки, действующие сегодня на всей территории РФ:

Таблица 4. Налоговые ставки НДС

0%	экспорт
	международная перевозка товаров
10%	некоторые продовольственные товары
	некоторые товары для детей
	определенные медицинские товары
	некоторые виды книжной продукции
	товары, предусмотренные ст. 164 НК РФ
18%	основная ставка
Расчётная ставка (10/110 или 18/118)	при получении предоплаты от покупателей или при удержании налога налоговыми агентами

Налоговый период для НДС является квартал, а предоставление декларации осуществляется не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Уплата налога производится равными частями.

1.3 Причины перехода к использованию НДС

Для перехода к НДС существовали различные причины, среди которых:

1. Тесная связь с эффективностью производства, а также возможность сохранения потребительского выбора без значительных искажений. Так, к примеру, при инвестировании прибыли в увеличение основных средств, НДС предполагает полное возмещение налога, так называемый налоговый кредит. Это обеспечивает нейтральность НДС к выбору между вложениями или потреблением.

2. Широкая база для налогообложения - розничные продажи; непроизводственные приобретения и покупки, в которых предприятие является конечным потребителем; работы, выполненные для собственных потребностей и нужд.

3. Увеличение расходной части статьи у государств, связанный с постоянно растущим уровнем социально-экономических потребностей населения. При двух возможных выходах из ситуации, либо увеличение налоговых ставок (интенсивный сценарий), либо поиск дополнительных источников доходов для бюджета государств (экстенсивный сценарий), выбор был сделан в пользу налогообложения потребления. НДС предполагает стабильные поступления в бюджет в течении финансового года, вне зависимости от фаз экономического цикла.

4. Дизайн и техника сбора НДС предполагает поступления в бюджет средств от предприятий на всех стадиях производства. Это обеспечивает своего рода «щит» от внешних шоков, структурных сдвигов, конъюнктурных колебаний и поведения уклоняющихся налогоплательщиков. Помимо этого, изменение налоговой базы НДС зависит исключительно от показателей роста национальных экономик, так как она достаточно всеобъемлюща.

Начиная с момента внедрения, НДС постоянно увеличивал свою долю поступлений в бюджеты различных стран. К примеру, в РФ, за последние десять лет НДС значительно увеличил свою долю в структуре налоговых поступлений и имеет тенденцию к положительному росту (рис. 1.1.). На рисунке изображены только основные доходные статьи налоговых поступлений.

Практически во всех странах мира, использующих НДС, наблюдается усложнение налога на протяжении всего времени, за счет введения преференций и особых льгот, что приводит к затруднениям его расчета и возрастанию расходов к его администрированию. В результате, сокращаются поступления от НДС в соответствующие бюджеты и эффективность налога уменьшается.

На рис 1.2 изображена динамика прироста НДС в РФ за последние 8 лет: как видно, изменение законодательства, мировой кризис 2007-2009 годов, усложнение схемы сборы налога приводят к его нестабильности и способствуют появлению уязвимых мест в бюджетной системе РФ.

Постоянное усложнение схемы администрирования НДС порождает дискуссии в мировом сообществе о замене НДС на сборы с продаж, как было прежде, либо значительное снижение налоговой ставки. Однако практика показывает, что сложность администрирования данного налога, в первую очередь, связано с введением налоговых льгот и нулевых ставок для специальных категорий.

Вместе с тем, исследования показывают, что фиксированный платеж домохозяйству, как способ социальной и экономической поддержки, гораздо эффективнее введения нулевой ставки НДС для этого домохозяйства (Эбрилл, 2011).

Следующий аргумент против применения НДС - побуждение к уходу в теневой сектор экономики некоторых видов деятельности; кража бюджетных средств через неправомерный процесс возмещения налога. Здесь, следует помнить, что риски администрирования налога могут возникнуть в двух случаях: неполная уплата исходящего НДС, либо завышение уплаченного - входного НДС. Это приводит к сговору на искусственное завышение цен между контрагентами, среди которых, так называемые фирмы-однодневки, применяющие ЕВНД, УСН, либо фирмы имеющие иные налоговые преференции.

1.4 Классификация рисков при администрировании НДС

Риски, возникающие при администрировании НДС, можно условно разделить на две группы: основные и дополнительные, причем последние полностью определяются спецификой страны, в которой действует налог. С принципиальной точки зрения, нас интересует первая группа рисков - основная, имеющая одинаковую природу практически во всех странах, использующих НДС в системах налогообложения.



Рис. 1.1. Структура налоговых поступлений в РФ, %

Рис. 1.2. Динамика темпа прироста НДС в РФ

В контексте выбранной тематики, основные риски бывают двух типов:

· неполная уплата НДС

· завышение налога на ресурс

Главным критерием, разделяющим риск на два типа являются направление потока денежных средств.

В первом случае, предприятия стараются «недоплатить» федеральным и региональным бюджетам. Самые популярные механизмы - занижение размеров кассовых операций и товарооборота (сговор между двумя или несколькими контрагентами, целью которого является занижение цены реализации и удержание оборота по НДС в «однодневке»; неправомерная фиксация объемов товарооборота и, тем самым, занижение размеров платежей налога в бюджет), правонарушения при операциях импорта (как результат, недооцененная налоговая база, ввиду занижений таможенных стоимостей).

Во втором случае, пытаются «возместить» как можно больше средств из государственного бюджета. Эксперты относят к одним из наиболее популярных механизмов - фиктивный возврат (предприятие предоставляет поддельный документы для возмещения НДС из бюджета), скрытая профессиональность (умышленная неправильная классификация покупок, скрытие личных расходов за издержкам хозяйственной деятельности предприятия), ложные счета-фактуры (частичная или полная подделка счетов-фактур, ключевой идеей которой является завышение суммы по счетам), правонарушения при операциях экспорта (составление поддельных счетов-фактур на не экспортируемые товары для получения налоговых вычетов).

Возможно нам следует отметить тот факт, что НДС является зависимым от налоговых возмещений и вычетов и, в связи с этим, более рискован по администрированию чем тот же налог с продаж или подоходный налог. Предприятия, платящие большой входной НДС имеют право на возврат средств по сравнению с теми, что платят исходящий НДС. Это, таким образ, может повлечь хищение значительных денежных средств из государственного бюджет. Поэтому, аудит документов, которые предоставляются на возврат налога играет важную роль. К компаниям платящим большой входной НДС в основном относятся - сельскохозяйственные производители и экспортеры.

Оценить величину потерь государства, в случае ложного «возмещения» или «недоплаты» денежных средств очень сложно. На сегодняшний день, только в Великобритании проводятся подобные расчеты через показатель VAT Theoretical Tax Liability (VTTL). Мошенничество и разрыв измеряется при помощи показателя разрыва tax gap (VTG). В европейских странах он обычно составляет порядка 10% от интегрированной суммы поступлений налога.

В связи с этим, основной целью является поиск оптимального соотношения между уменьшением административной нагрузки и минимизацией риска администрирования НДС. Так к примеру, можно расширить срок рассмотрения документов на возмещение НДС налоговым инспекторам, Однако это может привести к задержке выплат по возмещению и нанесет значительный финансовый ущерб компаниям. В мире существует статистика по нормативной длительности рассмотрения документаций предприятий на возмещение НДС (в среднем от 12 до 20 дней). Также существуют страны, в которых расходы по администрированию НДС ниже аналогичных показателей по НДФЛ и налогу с продаж. По Европе на администрирование НДС в среднем приходится 0,5 - 1% совокупных сборов НДС.

1.5 Отечественные и зарубежные разработки в области администрирования НДС

Исследуемая тема была изучена во многих зарубежных работах и публикациях. Отечественной литературы, напротив, оказалось всего несколько.

Общую характеристику поступлений НДС в долях ВВП, конечного потребления, других налоговых сборах приводили в своих работах такие исследователи как Косс (2003) и Айзенман (2004).

Вопросами выгод переключения на НДС, в свою очередь, занимались такие ученые как Ерман и Штиглиц (2005). Их основной вывод заключался в том, что при высокой доле теневого сектора в экономике переключение на НДС может быть весьма сомнительным вопросам. Продолжая тематику неэффективности использования НДС, Баунсгаард и Кин (2005), пришли к заключению о том, что для развивающихся стран выигрыш от переключения на НДС может составлять всего не более 50 центов на каждый, потерянный от снижения таможенных сборов, доллар. Аналогичный результат для слаборазвивающихся стран еще хуже. О сборах налогов в развивающихся странах, вобщем, писали Гордон, Ли (2005) и Жинжарак (2005).

Способность НДС покрыть потери от либерализации торговли, преимущественно в развивающихся странах широко описана в работе Кина (2005). Согласно большинству исследований, НДС является единственной реальной возможностью увеличить поступления в государственный бюджет для стран, характерищующихся среднем уровнем развития (Паган, Содемир, 2001). Совместное исследование Эбрилла, Кина и Саммерса (2010) посвящена преимущественно выявлению положительных и отрицательных моментов при использовании НДС: авторы проводили крупный межстрановой анализ и получили свыше 6 подтвержденных гипотез.

Первая теоретическая модель качества администрирования НДС была представлена Эдвардсом и Табеллини в 1992 году и развита Айзенманом в 2005. Модель демонстрирует основные проблемы, связанные с реформированием систем налогообложения в развивающихся странах и оценивает качество администрирования, используемых государствами, налогов.

В целом, среди отечественных исследователей следует выделить Кнобеля и Казакову, который опубликовали научный труд о качестве администрирования НДС в РФ и основное внимание уделяли показателю Ci-efficiency.

2. Эмпирическая модель и анализ основных факторов VRR

2.1 Практическая модель оценки качества администрирования НДС

Для того, чтобы определить зависимость качество администрирования НДС по странам мира необходимо, в первую очередь, определить список детерминант, таких как уровень экономического развития, уровень институционального развития, индекс коррупции и т.д. Одна из главных задач - грамотное определение факторов влияющих на эффективность администрирования налога. Эмпирические оценки эффективности требуют данным по определенным переменным за длительный период по странам.

Среди всевозможных вариантов оценки эффективности и качества показателя НДС, автор данного исследования использует относительный показатель VRR (VAT Revenue Ratio) - прибыльность налога на добавленную стоимость:

где:

VRR - доля конечного потребления эффективно обложенная НДС (%),

VR - реальные поступления НДС в бюджет ($ США),

FCE - значение конечного потребления ($ США),

r - ставка НДС (%).

Показатель VRR принимает значения от 0 до 1 и является относительным. Еще одна интерпретация этого показателя - определение того объема поступлений НДС в долях базы, который приходится на 1 процентный пункт базовой ставки налога. Переменные VR и FCE, в данном исследовании, взяты в курсах доллара США на 2014 год, для обеспечения грамотности расчетов. Ставка налога своя для каждой страны, могла меняться в течение периода. Помимо этого показателя, существуют и другие: самый популярный в отечественной литературе Ci-efficiency. Экономический смысл последнего, практически полностью совпадает с VRR.

Основным методологическим инструментом исследовательской работы является эконометрический анализ данных, основанный на построеннии множественных регрессий. Среди всех инструментов для анализа качества администрирования НДС, регрессионый - представляется самым грамотным и эффективным. Во-первых, это обусловлено множеством факторов, которые одновременно влияют на качество администрирования НДС. Во-вторых, для написания рекомендаций на возможное реформирование налоговой системы тех или иных стран необходимо иметь представление об индивидуальных особенностях факторов и о степени их влияния на НДС.

Среди всех возможных факторов влияющих на качество администрирования НДС автор выделил шесть, согласно его мнению, самых подходящих. Ниже представлено описание показателей, который используются в регрессионном анализе и служат отправными точками для построения базовых гипотез:

1. Качество администрирования, и, как следствие, развитость институтов отражает показатель VRR (регрессант). Чем выше развитость институтов государства, тем выше долен быть показатель эффективности администрирования. В качестве индикатора уровня развитости институтов взята переменная ВВП на душу населения (ед. измерения - долл. США) - GDP_per_cap. Основная гипотеза - положительная зависимость GDPpc и VRR.

2. Следующая гипотеза относится к показателю «ставка НДС» или rate (ед. измерения - %). По мнению автора исследования, чем выше % ставка, тем выше эффективность администрирования НДС, так как высокая ставка предполагает широкую налоговую базу и, возможно, отсутствие налоговых преференций и льгот у отдельных категорий налогоплательщиков. С другой стороны, чем выше налоговая ставка, тем ярче проявляется стимул к уклонению от уплаты налога.

3. Импортная ориентированность стран представляет для нас отдельный интерес и является третьей регрессионной переменной. Налогообложение при импорте, на практике, гораздо проще, чем обложение товаров внутри страны. Отсюда и гипотеза того, что при прочих равных, чем выше импортная ориентированность страны, тем выше эффективность сборов НДС. Показатель является относительным и рассчитывается как отношения общая стоимость импорта всех товаров и услуг на величину конечно потребления в стране (ед. измерения - долл. США).

4. Одним из самых явных факторов является доля теневого сектора в экономике, но к сожалению переменную довольно сложно оценить. Однако автором данной работы была выявлена высокая корреляция между показателем доли теневого сектора экономики и индексом коррупции, посчитанном на базе данных Heritage Foundation. Корреляция составляет около 85%, поэтому достаточно включить один показатель в регрессию. Значения индекса варьируются от 0 до 100, чем ближе к 100, тем благоприятнее атмосфера в стране и ниже уровень коррупции. Гипотеза - чем выше показатель индекса коррупции, тем ниже эффективность администрирования налога.

5. Следующим показателем включенным в регрессионный анализ является длительность применения НДС в стране - age. С одной стороны, чем дольше используется НДС, тем качественнее должен он администрироваться на основе наработанной базы лучших практик. С другой, за это время лучшие практики выработались и у тех, кто от налога уклоняется. Единица измерения - год.

6. Чем выше доля сельского хозяйства, тем вероятнее всего ниже уровень институционального развития страны, это очевидно. Кроме этого, для сельскохозяйственной отрасли, законодательством предусмотрено свыше дюжины налоговых преференций. Это налагает определенную долю бремени на налоговые органы и значительно затрудняет их работу по администрированию. В связи с этим, гипотеза автора заключается в том, что доля сельского хозяйства в конечном потреблении должна отрицательно влиять на показатель VRR. Показатель является относительным, единица измерения - долл. США

2.2 Данные: основные свойства и описательная статистика выборки

Выборка включает в себя 22 страны: Австралия, Австрия, Бельгия, Великобритания, Венгрия, Германия, Греция, Дания, Ирландия, Исландия, Испания, Италия, Мексика, Нидерланды, Норвегия, Польша, Португалия, Франция, Финляндия и Россия. Период с 2005 по 2012 года.

Регрессии были построены на основе базы данных World Development Indicators и Heritage Foundation.

На рисунке 2.1. приведена матрица парных корреляций. Согласно таблице, эффективность НДС сильнее всего коррелирует с индексом коррупции, хотя и это связь не превышает 44%. Самая сильная корреляция наблюдается между индексом коррупции и величиной ВВП на душу населения.

Рис. 2.1. Матрица парных корреляций

Для проверки приведенных в исследовании гипотез рассмотрим несколько эконометрических моделей:

 (1)

(2)

(3)

(4)

Для начала рассмотрим общую характеристику данных.

В выборке всего 20 стран и 6 переменных, из которых 1 регрессант и 5 регрессоров. Общее число наблюдений: 20*6*8 = 960.

Рис. 2.2. Описательная статистика данных

Среднее значение индекса коррупции достаточно благоприятное для эффективного администрирования НДС. Относительный показатель доли сельского хозяйства к конечному потреблению в среднем превышает единицу, что свидетельствует о экспортной ориентации стран. Показатель импортной ориентированности также превышает 50%, что вполне естественно для стран уровня выше среднего. Страны, включенный в выборку, активно участвуют в международной торговле.

3. Регрессионный анализ эффективности администрирования НДС по странам мира

3.1 Построение и анализ регрессионных моделей

Регрессии (1) и (2) являются обычными сквозными, а (3) и (4) регрессиями с фиксированными эффектами. Регрессии со случайным эффектом автором даже не рассматриваются, в связи с тем, что случайности в определении качестве администрирования налога быть не может, а индивидуальные эффекты, заключающиеся в особенном дизайне налога, методе его сбора или в специфическом законодательстве той или иной страны имеют место быть. Модели (2) и (4) не содержат индекса коррупции, в связи с тем, что он сильно коррелирует с величиной ВВП на душу населения. По причине того, что в выборке участвуют в основном достаточно развитые страны Европы и Россия, ожидается, что влияние макроэкономических показателей будет примерно одинаковое, поэтому нет смысла строить общую модель.

На первом этапе, каждая переменная была протестирована на нормальность распределения для безопасной дальнейшей работы. Было сгенерировано несколько новых переменных для устранения гетероскедастичности: ln_age, ln_imp_cons.

Общая тенденция изменений показателя эффективности администрирования НДС представлена в Приложении 2. Карта сгруппирована по странам и отражает основные тренды. Следует отметить, что России больше чем другим странам свойственна нестабильность показателя эффективности НДС.



Рис. 3.1. Пул-регрессия

В целом, можно отметить, что практически все показатели оказались статистически значимыми и обычная сквозная регрессия получилась довольно успешной. Значение Фишера также указывает на значимость модели в целом. Незначимым оказался показатель сельского хозяйства, остальные переменные значимы на 5% уровне. Не будем останавливаться на интерпретации знаков при коэффициентах, отметим только то, что константа положительна - а, значит, у стран хорошие стартовые позиции по администрированию НДС. Не стоит забывать, что придавая значение 0 всем остальным регрессорам мы лишаем смысла данную модель.

Команда robust, умышленно была не использована: для проверки данных модели на гетероскедастичность проведем тест Бреуша-Пагана:

Рис. 3.2. Тест Бреуша-Пагана на гетероскедастичность

Значения полученные нами гетероскедастичны, а значит требуют робастную поправку.

Прежде чем построить исправленную модель (1), проверим данные на мультиколлинеарность:

Рис. 3.3. Расчет VIF. Проверка на мультиколлинеарность.

Среднее значение VIF меньше 5, а следовательно полной мультиколлинеарности в регрессии не наблюдается.

Оценим распределение остатков регрессии для этого, чтобы элиминировать возможные последствия - построение неправильных доверительных интервалов, неэффективная оценка МНК - не соблюдение условий Гаусса-Маркова.

График распределения остатков отражает нормальность распределения последних. Следовательно, условия Гаусса-Маркова выполняются и можно считать модель самой оптимальной в классе всех несмещенных и эффективных оценок.

Построим аналогичную регрессию с учетом индивидуальных фиксированных оценок (3) и исправим регрессию (1) с учетом робастности:



Рис. 3.4. Распределение остатков.

Рис. 3.5. Сравнением пул-регрессии с FE-регрессией.

Регрессия с индивидуальным фиксированным эффектом исключило две переменные из регрессии в силу коллинеарности. На основе сравнения моделей, без дополнительных корректировок модели (3), можно сделать вывод, что обычная сквозная регрессия лучше чем с фиксированным эффектами. Однако, значимость коэффициентов FE гораздо выше, чем у пул-регрессии, хоть эти данные и не отражены в таблице.

Построим соответственно регрессии для моделей (2) и (4). Для этого необходимо исключить переменную коррупция, которая сильнее остальных факторов проявляет корреляцию и приводит к проблемам при построении модели с фиксированными индивидуальными эффектами (3).

В модели (2) все регрессоры получились значимыми на 1% уровне, модель достаточно качественно отражает реальные связи.

Рис. 3.6. Сквозная регрессия, модель 2

При относительно не высоком показателе R, модель получилась значима в целом.

Модель (4) с индивидуальным фиксированным эффектом оказалась значима в целом, все регрессоры значимы на 5% уровне, кроме ВВП на душу населения. Пропущена переменная rate. Наличие корреляции между ошибкой и регрессорами = -0.73, вполне естественное явление и не представляет никакой угрозы, в отличие от случая корреляции с остатками.

Все четыре модели оказались на удивление качественными и значимыми. Этому свидетельствует хорошее значение статистики Фишера, значение R2, значимость полученных регрессоров на 1% и 5 % уровнях. Более подробно сравнение моделей представлено на рис. 3.8.



Рис. 3.7. Индивидуальные фиксированные эффекты. Модель 4.

Автором также проводилась попытка оценивания регрессии «between», однако, модель оказалось в целом не значима, так же как и регрессоры.

Рис. 3.8. Сравнение моделей 1-2-3-4.

3.2 Результаты оценивания пул-регрессии и модели с фиксированными индивидуальными эффектами

После того, как выбрана самая лучшая модель, необходимо интерпретировать коэффициенты регрессии, определить их экономический смысл и проверить заявленные гипотезы.

Во-первых, предполагалось, что величина ВВП на душу населения положительно влияет на качество администрирования НДС и соответственно VRR. Эта гипотеза полностью соотноситься с теми результатами, которые были получены на основе эмпирических данных. Доля влияния GDP per capita не велика, но все же, коэффициент положителен и благоприятно воздействует на эффективность взимания налога.

Во-вторых, появилась определенность касаемо влияния налоговой ставки на качество администрирования НДС. Вопрос конечно остается спорным, в силу ограниченности выборки и отсутствия учета индивидуальных специфик разных стран, но положительный коэффициент регрессии свидетельствует о том, что увеличивая ставку налога, можно увеличить и качество его администрирования. Вполне возможно перенаправляя собранные дополнительные средства на набор новых сотрудников в налоговые органы, вариантов может быть много.

В-третьих, доказана гипотеза того, что импортная ориентированность положительно влияет на качество администрирования. Как было отмечены, простота сбора налога на таможнях значительно облегчает процесс администрирования.

Согласно полученным результатам индикатор коррупции положительно влияет на качество администрирования. На первый взгляд может показаться, что это неверный вывод. Но согласно показателю, который был импортирован из Heritage Foundation, этот индекс принимает значения от 1 до 100, причем чем ближе значение к 100, тем выше свобода от коррупции. Основываясь на этом, можно смело делать вывод о правильном знаке коэффициента при переменной. Регрессия снова доказала гипотезу.

Спорным остается интерпретацию двух последних коэффициентов - при длительности использования налога и доле сельского хозяйства в единицах конечно потребления. Отрицательный коэффициент при длительности использования НДС может значить либо пропуск важных переменных, упущенных автором работы, либо то, что «отмывание» учится на ошибка быстрее чем «администрирование». Несмотря на незначимые коэффициент, как и предполагалось, сельское хозяйство негативно влияет на эффективность налога - налоговые преференции и льготы составляют сложность для налоговых органов. Не стоит также забывать о возможность уплачивать налог по ставке 0%, 5% и 10% в определенных случаях.

Значение константы в модели значимо и положительно во все моделях, это свидетельствует о том, что в целом, все страны обладают нужным потенциалом для качественного и эффективного администрирования НДС.

По результатам исследования, все модели оказались статистически значимыми и практически все коэффициенты не случайны. Показатели R2, отражающие долю общей вариации объясненной вариацией регрессоров, уступают по качеству, но в целом являются достаточно приемлемыми.

Заключение

добавленный налоговый стоимость регрессионный

Закономерное развитие НДС, его расширение через введение дополнительных налоговых льгот и преференций привело к тому, что доходы от налога имеют теперь тенденцию уменьшаться с каждым годом.

Для решения данной проблемы, автор исследования использовал множественный регрессионный анализ и богатый спектр других эконометрических и статистических инструментов. Все внимание работы было сосредоточено на показателе VRR, который отражал ту часть конечного потребления стран, которая была эффективно обложена налогом. Анализ значения VRR был напрямую связан с возможностью решить проблемы администрирования налога, с возможностью закрыть пробелы в нынешних налоговых системах.

Вторым большим блоком, требующим не меньшего внимания, было правильное определение переменных (регрессоров), которые бы также влияли на качество поступлений НДС и в рамках выбранных моделей, могли бы ответить на множество поставленных теоретических вопросов.

Задачи отмеченные во введении работы были поэтапно выполнены и привели к положительному результату и достижению основной цели исследования. В силу недостаточного количества данных, неосвещенным остались вопросы возможности реформирования налоговых систем различных стран, включая РФ. Однако, результаты исследования представляют собой рекомендательные материалы по возможному способу контроля качества администрирования НДС.

Основные выдвинутые автором и подтвержденные гипотезы:

1. Уровень институционального развития страны положительно сказывается на качества администрирования НДС

2. Чем выше импортная ориентированность страны, тем выше показатель администрирования НДС.

3. Уровень коррупции в стране обратно влияет регрессант.

4. Наличие большой доли сельского хозяйства в экономике страны негативно сказывается на регрессанте и это связано с широким спектром предоставляемых льготных налоговых ставок, контроль которых на сегодня не достаточно прозрачен и порождает административные издержки.

Литература

1. Baunsgaard T., Keen M. (2005). Tax Revenue and Trade Liberalization // Working Paper WP/05/112. International Monetary Fund, Washington.

2. Bird Richard M., Gendron Pierre-Pascal (2006). Is VAT the Best Way to Impose a General Consumption Tax in Developing Countries? // CREMA Working Paper 0602. Institute for International Business, University of Toronto, Ontario, March.

3. Bird R.M. 1989, `The administrative dimension of tax reform in developing countries' in M. Gillis (ed.) Tax Reform in Developing Countries, Duke University Press, Durham, North Carolina, pp. 315-346.

4. Bogetic Z., Hassan F. Determinants of value-added tax revenue: a cross section analysis. - The World Bank, 1993. - №. 1203.

5. Botman D., Kumar M. (2006). Fundamental Determinants of the Effects of Fiscal Policy // IMF Working Paper WP/06/72. International Monetary Fund, Washington, D.C., March.

6. Cukierman A., Edwards S., Tabellini G. (1992). Seigniorage and Political Instability // American Economic Review. Vol. 82.

7. Emran M.S., Stiglitz J.E. (2005). On Selective Indirect Tax Reform in Developing Countries // Journal of Public Economics. Vol. 89. P. 596

8. Evans, C. 2003, `The operating costs of taxing the capital gains of individuals: A comparative study of Australia and the UK, with particular reference to the compliance costs of certain tax design features', PhD Thesis, University of New South Wales, Kensington, Australia.

9. Gordon R., Li W. (2005). Tax Structure in Developing Countries: Many Puzzles and a Possible Explanation // NBER Working Paper No. 11267.

10. Jenkins G.P., Jenkins H.P., Kuo C.Y. Is the value added tax naturally progressive? //Available at SSRN 897677. - 2006.

Размещено на Allbest.ru