Управління витратами в умовах бюджетування на підприємстві

Размещено на http://www.allbest.ru/

ДЕРЖАВНИЙ ВИЩИЙ НАВЧАЛЬНИЙ ЗАКЛАД

«КИЇВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ імені ВАДИМА ГЕТЬМАНА»

УДК658.14/17 (043.3)

Автореферат

дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

Управління витратами в умовах бюджетування на підприємстві

Спеціальність 08.00.08 - Гроші, фінанси і кредит

Шумило Юлія Олексіївна

Київ - 2010

Дисертацією є рукопис.

Роботу виконано на кафедрі фінансів підприємств ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» Міністерства освіти і науки України.

Науковий керівник: доктор економічних наук, професор, Білик Марія Дмитрівна ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» професор кафедри фінанси підприємств.

Офіційні опоненти:

доктор економічних наук, професор Воробйов Юрій Миколайович Національна академія природоохоронного та курортного будівництва (м. Сімферополь) завідувач кафедри фінанси і кредит;

кандидат економічних наук, доцент Партин Галина Остапівна Національний університет «Львівська політехніка» професор кафедри фінансів.

Захист відбудеться «9» грудня 2010 року о 14-00 годині на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.006.04 у ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана» за адресою: 03680, м. Київ, пр. Перемоги, 54/1, ауд. 203.

З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана»: 03113, м. Київ, вул. Дегтярівська 49 г, ауд. 601.

Автореферат розісланий «9» листопада 2010 року.

Вчений секретар спеціалізованої вченої ради, кандидат економічних наук, професор А.М. Поддєрьогін.

Загальна характеристика роботи

Актуальність теми. Світова економічна криза зумовила падіння попиту на продукцію та скорочення зовнішніх і внутрішніх ринків збуту, що призвело до різкого зменшення доходів підприємств. Одночасне зростання рівня витрат погіршило фінансовий стан суб'єктів господарювання. В зв'язку з цим, менеджери і власники підприємств стали приділяти підвищену увагу управлінню витратами та відносинам з постачальниками і замовниками з метою збереження довіри з боку кредиторів та ділових партнерів.

Кризові умови господарювання зумовлюють необхідність економного використання ресурсів підприємствами, а прийняття гнучких управлінських рішень повинно враховувати кон'юнктуру ринку. Керівникам підприємств необхідна оперативна інформація про динаміку, структуру витрат та доходів від реалізації продукції, її кількість, стан дебіторської і кредиторської заборгованості, інші показники.

Конкуренція між суб'єктами господарювання спонукає їх до вибору ефективних методів управління бізнесом, серед яких фінансове планування та аналіз відіграють першочергову роль.

В зв'язку з цим, відповідальною за якість планування, аналіз, оцінку та контроль рівня витрат є фінансово-економічна служба, яка самостійно формує систему управління витратами на підприємстві. Значні обсяги управлінської інформації потребують розробки відповідних форм її подання керівництву - операційних бюджетів.

Дослідженню управління витратами та бюджетування на підприємствах присвячені праці вітчизняних та зарубіжних авторів: М. Білик, І. Білоусової, І. Бланка, Ю. Брігхема, М. Бухалкова, Ю. Воробйова, С. Голова, К. Друрі, І. Зятковського, Т. Карпової, Т. Каменської, В. Ковалева, С. Котлярова, Г. Краюхина, О. Ліхачової, И. Мейтленда, В. Моссаковського, Л. Нападовської, С. Онищенка, Г. Партин, В. Савчука, Дж. Г. Сігела, О. Терещенка, В. Хруцького, М. Чумаченка, Дж Шим.

Однак недостатньо вивчений взаємозв'язок управління витратами з бюджетуванням на підприємствах, хоча останнім часом проводяться дослідження і з'явилися публікації І. Гущина, О. Кузьміна, Г. Партин та інших фахівців з цього питання.

Необхідність вдосконалення планування, аналізу, оцінки та контролю рівня витрат зумовлюють ґрунтовне дослідження системи управління та бюджетування на підприємствах.

Зв'язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертаційне дослідження виконане відповідно до плану наукових досліджень кафедри фінансів підприємств ДВНЗ «Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана» і є складовою комплексної науково-дослідної теми «Напрями фінансового оздоровлення суб'єктів підприємництва в умовах ринкової економіки» (номер державної реєстрації 0101U004358). Особисто дисертантом розроблено пропозиції щодо вдосконалення методичних підходів до аналізу, оцінки, планування, контролю рівня витрат та механізму функціонування бюджетування на підприємстві з урахуванням специфіки його діяльності.

Мета і завдання дослідження. Метою дисертаційної роботи є узагальнення теоретичних положень та вдосконалення методичних підходів до аналізу, оцінки, планування і контролю витрат підприємства в системі їх бюджетів. У відповідності до поставленої мети визначено такі завдання:

- уточнити сутність поняття „витрати”, систематизувати та доповнити їх класифікаційні ознаки;

- розкрити роль і значення системи управління витратами та її завдання;

- з'ясувати сутність бюджетування, уточнити його визначення і характеристики;

- дослідити взаємозв'язок витрат і фінансового стану підприємств;

- розкрити особливості планування витрат підприємств;

- охарактеризувати методичні підходи до контролю за виконанням бюджетів витрат;

- вдосконалити методичні підходи по управлінню витратами на основі використання норм;

- визначити залежність між рівнем витрат і прибутком підприємств, використовуючи кореляційний та регресійний методи;

- розробити послідовність етапів автоматизації бюджетного процесу, враховуючи специфіку діяльності підприємства та визначити їх вплив на форми звітності бюджетів витрат.

Об'єктом дослідження є процес управління витратами в умовах бюджетування на підприємстві.

Предметом дослідження є методичні засади планування, аналізу, оцінки і контролю рівня витрат в сукупності операційних бюджетів підприємства.

Методи дослідження. В процесі виконання дисертаційного дослідження були використані загальнонаукові методи пізнання (аналіз, синтез, аналогія, наукова абстракція, порівняння, історичний) та економетричні (методи кореляційного та регресійного аналізу). Для вирішення поставлених задач в дисертаційному дослідженні використовувалися такі методи: метод аналогій для уточнення визначень понять „витрати”, „управління витратами”, „бюджетування”, „бюджет” та виділення спільних і відмінних ознак різних класифікацій витрат; історичний метод для дослідження генезису понять „витрати” і „управління”; семантичний аналіз для виокремлення спільного та відмінного між поняттями „затрати” - „витрати” - „витрати обігу”; коефіцієнтний метод, аналіз, синтез і порівняння для оцінки фінансового стану та рівня витрат підприємств; горизонтальний та вертикальний аналіз для дослідження динаміки змін показників фінансового стану підприємств вибіркової сукупності; методи кореляційного та регресійного аналізу для прогнозування розміру прибутку на наступний плановий рік залежно від рівня витрат попередніх років.

Інформаційною базою дисертаційного дослідження були законодавчі та нормативно-правові акти з питань ведення обліку витрат та фінансових результатів; монографії, підручники і посібники, статті, матеріали науково-практичних конференцій всеукраїнського і міжнародного значення; статистична інформація Державного комітету статистики та фінансова звітність сукупності досліджуваних підприємств.

Наукова новизна одержаних результатів заключається у таких особисто сформульованих здобувачем положеннях, що виносяться на захист:

вперше:

- розроблено методичні підходи до визначення нормативів витрат за центрами фінансової відповідальності залежно від видів, кількості і ціни матеріалів, необхідних для виробництва продукції, що дозволить постійно контролювати величину витрат та ідентифікувати місця їх економії;

- запропоновано послідовність етапів автоматизації бюджетного процесу з урахуванням специфіки діяльності підприємств, що дозволить надати операційним бюджетам електронного вигляду, скоротити документообіг та витрати робочого часу працівників фінансово-економічної служби;

удосконалено:

- обґрунтування вибору бюджетів витрат на підприємстві критерієм, в основу якого покладено розмір їх питомої ваги у структурі собівартості продукції, що сприятиме підвищенню ефективності бюджетного процесу та скороченню часу на бюджетування;

- зміст та форму бюджетів витрат з урахуванням специфіки діяльності досліджуваних підприємств, що дозволить використовувати гнучкий перелік статей витрат у бюджетах: основної сировини та інших матеріалів, оплати праці, загальновиробничих, адміністративних та витрат на збут;

- форми звітності про виконання бюджетів витрат, за якими оцінюється їх фактичний рівень по кожному з вище вказаних бюджетів, визначаються відхилення та розробляються заходи по внесенню в них змін, що забезпечить гнучкість бюджетування;

набуло подальшого розвитку:

- з'ясування сутності понять: „витрати”, з точки зору функціонального підходу; „управління витратами” - функціонального й системного, оскільки з одного боку це наукове поняття, а з іншого - елемент системи управління підприємством; „бюджетування”, як однієї з технологій управління, що охоплює всі сфери діяльності підприємства; „бюджет” - оперативний фінансовий план підприємства, який представлено у формі доходів і витрат або лише витрат (кошторису), що забезпечує ефективне використання ресурсів;

- класифікація витрат. Дисертантом виявлено невідповідність видів витрат класифікаційним ознакам, які упорядковано та доповнено - за способом обчислення рівня витрат залежно від об'єкту розподілу, що сприятиме поліпшенню управлінню витратами.

Практичне значення одержаних результатів. Дисертаційне дослідження має теоретичне і практичне значення, оскільки може бути використане в подальших теоретико-прикладних дослідженнях. Прогнозна модель оцінки величини прибутку залежно від рівня витрат допоможе поліпшити якість планування на підприємствах. Рекомендації, наукові розробки, пропозиції і висновки дисертанта мають прикладний характер та впроваджені на двох виробничих підприємствах: ВАТ „ПіСіБі-Радіозавод” (довідка від 16.09.2008р. № 24/09-08) та ВАТ „Елміз” (довідка від 20.07.2010р. № 967/1). Результати аналітичного дослідження фінансового стану вітчизняних підприємств були використані при розробці прогнозу макроекономічних показників соціального та економічного розвитку України на середню- та короткострокову перспективу Міністерством економіки України (довідка від 02.02.2009р. №3002-20/19). Наукові результати дисертаційного дослідження були використані у навчальному процесі ДВНЗ «Київського національного економічного університету імені Вадима Гетьмана» при читанні студентам лекційних курсів, проведенні семінарських і практичних занять по дисциплінам «Фінанси підприємств», «Фінансовий менеджмент», «Бюджетування діяльності суб'єктів господарювання» (довідка від 10.02.2010 р.).

Особистий внесок здобувача. Дисертаційна робота самостійно виконана здобувачем, в якій особисто ним досліджено процес управління витратами підприємства в умовах бюджетування. Рекомендації, пропозиції і висновки є авторським науковим доробком.

Апробація результатів дисертації. Результати дисертаційного дослідження були оприлюднені на таких наукових конференціях: «Управління економічним потенціалом підприємства» (26-28 вересня 2008р., м. Харків); «Проблеми і перспективи розвитку підприємництва» (19-20 грудня 2008р., м. Харків); «Проблемы развития финансовой системы Украины в условиях глобализации» (25-28 березня 2009 р., м. Симферополь); «Інноваційні процеси економічного і соціально-культурного розвитку: вітчизняний та зарубіжний досвід» (26-27 березня 2009р., м. Тернопіль); «Розвиток України в XXI столітті: економічні, соціальні, екологічні, гуманітарні та правові проблеми» (11 березня 2010 р., м. Вінниця).

Публікації. За темою дисертації опубліковано 15 одноосібних наукових праць загальним обсягом 5,1 друк. арк., з них: 10 - у фахових наукових виданнях, 5 - матеріали і тези конференцій.

Структура та обсяг дисертації. Дисертаційне дослідження складається зі вступу, трьох розділів, висновків, додатків та списку використаних джерел. Загальний обсяг дисертації викладено на 166 сторінках. Наукове дослідження містить 37 таблиць на 19 сторінках, 20 рисунків на 10 сторінках, 22 додатки на 66 сторінках. Список використаних джерел включає 234 найменувань, розміщених на 21 сторінках.

Основний зміст дисертаційної роботи

У Вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, сформульовано мету і визначено завдання дослідження, його об'єкт і предмет, інформаційну базу, наукову новизну, практичне значення та апробацію одержаних результатів.

У розділі 1 «Теоретичні основи управління витратами підприємства» досліджено сутність понять „витрати”, „управління витратами”, „бюджетування” і „бюджет”, їх принципи, методи та функції.

В дисертації послідовно розглянуто історичний генезис поняття „витрати” від Аристотеля, Сміта та Рікардо до сучасних економічних трактувань. На основі проведеного узагальнення поглядів українських, російських вчених та практиків виділено три основні підходи щодо його трактування: ресурсний (економічний), управлінський, нормативно-правовий, які запропоновано доповнити історичним підходом. Поняття „витрати” розглянуто дисертантом з точки зору процесу використання всіх наявних ресурсів (фінансових, трудових, матеріальних і нематеріальних) для виробництва та реалізації продукції (надання робіт, послуг) з метою досягнення керівництвом поставлених цілей підприємства: отримання економічної вигоди від своєї діяльності та зростання вартості його капіталу. При дослідженні сутності поняття „витрати” виявлено дискусійні питання ідентичності таких понять як: „затрати”, „витрати”, „витрати обігу” та доведено вони не ідентичні, що зумовлено їх функціональною приналежністю.

В дисертації розглянуто класифікації витрат, запропонованих науковцями, систематизовано і уточнено зміст класифікаційних ознак, доповнено їх новою ознакою.

У дослідженні з'ясовано також сутність поняття „управління” та його характеристики, що є однією з основ визначення „управління витратами”.

На основі вивчення різних тлумачень науковців поняття „управління витратами”, дисертант виділив окремі групи, що представляють такі сутнісні характеристики: процес, система, функції управління, фактор підвищення конкурентоспроможності підприємства, функціональний підхід та контроль за процесом формування і розподілом витрат. Здобувач дійшов висновку, що наведені групи визначень „управління витратами” доцільно оцінити за системним та функціональним підходом. За системним підходом управління витратами є системою взаємопов'язаних елементів: прогнозування; планування витрат; організація, координація і регулювання; активізація і стимулювання; контроль на основі обліку і аналізу витрат. За функціональним підходом управління витратами - це постійний контроль за дотриманням планованого рівня витрат на основі їх норм центрами фінансової відповідальності (функціональних центрах), які виявляють відхилення фактичного рівня витрат від планового та розробляють рекомендації по удосконаленню планування і контролю витрат.

Дослідження ролі і значення управління витратами для діяльності підприємства дозволило уточнити перелік його характеристик серед яких: суб'єкти і об'єкти, умови створення системи управління витратами, механізм управління ними з описом його етапів, процедури організації, цілі та завдання, методи та напрями вдосконалення цієї системи. За цих умов дисертант прийшов до висновку, що визначальними є концепції управління витратами, які розкривають особливості різних підходів до аналізу та оцінки рівня витрат, їх планування та контролю: стандарт-кост, поопераційна (попроцесна) та позамовна системи калькуляції витрат, неповна собівартість або маржинальна методика, концепція стратегічного управління витратами, таргет і кайдзен-костінг, управління витратами за центрами відповідальності, концепції бенчмаркетінгу та інші.

Збору та аналізу інформації про рівень, структуру та динаміку доходів і витрат на підприємстві сприяє впровадження різних управлінських технологій, однією з них є бюджетування.

На основі проведеного дослідження сутності і ролі бюджетування в управлінні підприємством, дисертант виявив значні його можливості в цій сфері.

Дисертантом систематизовані сутнісні характеристики поняття „бюджетування”, запропоновані науковцями, відповідно до таких критеріїв: процес планування, розробка бюджетів підприємства, процес розрахунку та узагальнення фінансових показників, управління (функції менеджменту), фінансове планування та сучасна технологія фінансового менеджменту (рис. 1.).

Рис. 1. Питома вага підходів до сутнісних характеристик бюджетування, визначених дисертантом

Оцінка наведених визначень „бюджетування” дозволяє стверджувати, що жодне з них не розкриває його сутності, а лише виділяє один із аспектів. Дисертантом уточнено поняття „бюджетування” і запропоновано визначити його, як оперативне фінансове планування на підприємстві в розрізі центрів відповідальності, що забезпечує управління доходами, витратами, фінансовими результатами на основі використання бюджетів.

Проведене в дисертації дослідження дозволило встановити походження бюджету від норманських слів „bouge”, «bougtte”, які означають «кишеня», „торба”, „шкіряний мішок”. При використанні цього поняття змінено його зміст на „budget”, що стало основою для визначення всієї етимології.

Узагальнені дефініції науковців поняття „бюджет” підприємства характеризують його як: план, кількісне та вартісне вираження плану, документ, інструмент (управління, фінансового планування і контролю), саморегулююча система та інші. Дисертант стверджує, що жодне з наведених визначень не розкриває сутності поняття „бюджет” підприємства, оскільки використовуються не однозначні сутнісні характеристики науковцями і практиками.

В результаті проведеного дослідження дисертантом дано власне визначення сутності поняття „бюджет” підприємства. Бюджет - це оперативний фінансовий план підприємства, який представлено у формі доходів і витрат або лише витрат (кошторису), що забезпечує ефективне використання ресурсів.

Важливе місце в роботі приділено дослідженню ролі і значенню бюджету підприємства. Дисертант дійшов висновку, що показники бюджетів дають можливість оцінити ефективність використання фінансових ресурсів, оскільки вони узагальнюють інформацію про рівень та структуру витрат підприємства та діяльність структурних підрозділів - центрів відповідальності за періодами (тиждень, місяць, рік).

Дисертантом обґрунтовано взаємозв'язок між бюджетуванням і управлінням витратами. Останні мають плануватися за формою і змістом бюджетів витрат, які виступатимуть основою для аналізу, оцінки та контролю їх фактичної величини. Аналіз та оцінка фактичних показників бюджетів витрат, дозволяє зробити висновок про якість планування. Система управління витратами підприємства буде повноцінною лише за відповідності форми і змісту бюджетів витрат звітам про їх виконання. Дисертантом доведено, що критерієм вибору необхідних бюджетів підприємства має бути питома вага кожного виду витрат в структурі його собівартості продукції.

У Розділі 2 «Оцінка витрат в системі бюджетів підприємства» здійснено аналіз та оцінку рівня витрат по промисловості України (структурні зрушення операційних витрат реалізованої продукції та їх динаміку на одиницю реалізованої продукції у 2004-2008 роках порівняно з базовим роком). Оцінено вплив витрат на фінансовий стан підприємств вибіркової сукупності, визначено їх рівень витрат, розкрито особливості та запропоновано методичні підходи до планування і контролю кожного виду витрат.

При дослідженні структурних зрушень операційних витрат реалізованої продукції у 2004-2008 роках порівняно з базовим роком, виявлено значне зростання частки матеріальних витрат у структурі операційних витрат при одночасному зменшенні частки інших операційних витрат (до 7,5%) і поступовому скороченні питомої ваги амортизації та витрат на оплату праці. Виявлені тенденції свідчать про чітку закономірність, оскільки зростання частки матеріальних витрат (до 7%) супроводжується зменшенням частки інших витрат (від 0,1% до 7,5%).

Проведений в дисертації аналіз рівня операційних витрат на одиницю реалізованої продукції протягом 2004-2008 років, засвідчив їх високий рівень, перевищення величини фактичних операційних витрат на 1 гривню реалізованої продукції, що призвело до зменшення прибутковості значної кількості підприємств та збиткової діяльності інших.

Результати дослідження поглиблено дисертантом завдяки здійснення аналізу фінансового стану підприємств вибіркової сукупності підприємств за 2005-2009 роки. Проведений комплексний аналіз фінансового стану цих підприємств підтвердив їх незадовільний стан, з точки зору рівня ліквідності та платоспроможності, ділової активності, ефективності використання майна та прибутковості (загальної рентабельності і рентабельності капіталу). Отже, ці показники є тими індикаторами, за допомогою яких попередньо оцінюють діяльність підприємств протягом певного періоду часу та виявляють недоліки системи управління витратами. Детально проаналізовано та оцінено динаміку і структуру рівня витрат підприємств вибіркової сукупності, згрупованих відповідно до П(С)БО №16 та розкрито методичні підходи до планування і управління ними (рис. 2).

Рис. 2. Динаміка рівня витрат підприємств вибіркової сукупності протягом 2005-2009 років

В результаті проведеного аналізу рівня прямих матеріальних витрат, на оплату праці, загальновиробничих, інших операційних витрат, адміністративних та витрат на збут виявлено значні динамічні коливання рівня цих витрат підприємств вибіркової сукупності, що свідчить про низьку якість планування та контролю їх величини.

Наступним етапом дослідження було виявлення особливостей планування кожного виду названих витрат. Основою для планування прямих матеріальних витрат на виробничих підприємствах є план замовлень і норми витрат сировини та матеріалів, таким чином, нормативна система витрат має значний вплив на методичні підходи до планування їх рівня на підприємствах. В ціні виробу цей вид витрат становить від 40 до 50%.

Практичний досвід планування витрат і формування цін на продукцію в Україні за останні роки вимагає удосконалення існуючих методик. Дисертантом розроблено єдині методичні підходи до планування статей витрат для всіх підприємств вибіркової сукупності та запропоновано обрати форму бюджетів витрат, які будуть містити планові дані в розрізі статей, що дозволить легко зібрати, узагальнити та проаналізувати їх.

Дисертант дійшов висновку, що за умови наявності контролю рівня витрат, система управління ними набуває комплексного характеру. На етапі становлення і функціонування системи контролю рівня витрат фахівці підприємства стикаються з розрізненістю та великим масивом фактичних даних про їх рівень, які потребують відповідної форми узагальнення - звіт про виконання бюджетів витрат.

Для ефективної системи контролю за рівнем витрат підрозділів в розрізі бюджетних статей дисертант пропонує закріпити додаткові обов'язки безпосередньо за лінійними менеджерами на місцях. Всі процедурні моменти мають бути викладені в бюджетному регламенті, який доводиться до всіх учасників бюджетного процесу на підприємстві і повинен чітко виконуватися. Дисертант запропонував всі регламентні процедури викласти в спеціальному документі під назвою „Положення про бюджетування на підприємстві”, в основі якого лежать чітко описані дії учасників бюджетного процесу із зазначеними строками і конкретними виконавцями. Дисертант вважає, що без вирішення окреслених проблем використання однієї з сучасних технологій управління, бюджетування, втрачає сенс.

У Розділі 3 «Вдосконалення управління витратами на підприємстві» розглядається управління витратами на основі їх норм за центрами фінансової відповідальності, планування витрат підприємства з використанням кореляційного та регресійного методів, послідовність етапів автоматизації бюджетного процесу з урахуванням специфіки діяльності підприємств та його вплив на форми звітності бюджетів витрат.

Дисертантом розроблено методичні підходи до обліку і контролю рівня витрат за центрами фінансової відповідальності, що дозволить контролювати як прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, так і інші витрати підприємства. Найбільшу увагу в дисертації приділено визначенню нормативних витрат матеріалів, сировини, покупних напівфабрикатів, енергії для технологічних цілей, виробничих послуг, що надаються додатково, в основу яких покладено:

1) фізичні норми за видами і кількістю необхідних матеріалів;

2) нормативні ціни на необхідні матеріали виходячи з поточних або передбачуваних ринкових цін на період їх дії.

Відповідно до запропонованих додаткових обов'язків лінійних керівників центрів відповідальності повинні визначити відхилення по кількості матеріалів та знайти можливі способи їх економії. Запропоновано встановити відхилення за рахунок кількості матеріалів (Ом) розрахунковим шляхом:

Ом = (ФО_м х НЦ_м) - (НО_м х НЦ_м),

де ФО_м, НО_м - фактичний і нормативний обсяг використання матеріалів;

НЦ_м - нормативна ціна матеріалу.

Відхилення за закупівельною ціною визначають, як різницю між фактичними цінами на придбання матеріалу, сировини тощо і нормативною ціною, по якій були розраховані нормативи прямих матеріальних витрат.

Відхилення за рахунок цін на матеріали (О_ц) визначати за формулою:

О_ц = (ФО_м х ФЦ_м) - (фО_м х НЦ_м),

де ФО_м - фактична кількість використаного матеріалу з закупівель;

ФЦ_м, НЦ_м - фактичні і нормативні ціни закупівель.

Норматив прямих витрат на оплату праці являє собою грошову суму, необхідну для оплати одиниці продукції при виконанні норм виробітку і планових витрат робочого часу. Нормативні витрати на оплату праці розраховано нами виходячи з кількості робочого часу робітників зайнятих у виробництві, який потрібний для виконання всіх операцій по виготовленню продукту і ставки заробітної плати за одиницю робочого часу. Нормативи оплати праці розраховуються на одиницю продукції, напівфабрикатів та кожну виробничу операцію, таким чином, пропонуємо планувати витрати за різними центрами відповідальності.

Відхилення за нормативними витратами на оплату праці визначимо залежно від відхилень у нормах робочого часу і оплати праці. Оскільки витрати робочого часу безпосередньо відбивають продуктивність праці, то відхилення від норм робочого часу розглянуто також як відхилення по ефективності, яке розраховують за такою формулою:

О_рв= (ФВ-НВ) х НТ,

де О_рв - відхилення від нормативу робочого часу;

ФВ, НВ - фактичні і нормативні витрати часу на виконання операцій (ч);

Т - нормативна годинна ставка оплати праці.

Відхилення за нормативною ставкою оплати праці є різницею між фактичною і нормативною ставкою заробітної плати, якщо перша змінюється під впливом різних факторів: підвищення заробітної плати, зміна кваліфікації працівників, оплати понаднормових робіт за підвищеною ставкою, то це відхилення дисертант пропонує розраховувати за формулою:

О_от = (ФТ - НТ) х ФВ,

де ФТ, НТ - фактична і нормативна годинна тарифна ставка заробітної плати;

ФВ - фактичні витрати робочого часу на виконання операцій (ч).

Дисертантом запропонований, особливий підхід до групування і відображення витрат за центрами відповідальності передбачає виділення в окрему групу бухгалтерських рахунків другого порядку, які мають самостійну систему записів та балансову ув'язку оборотів і сальдо по рахунках. Ці рахунки повинні мати аналітичну деталізацію не тільки за центрами відповідальності, але і по статтях відповідного бюджету витрат, статтях нормативних витрат, що зумовлює необхідність виділяти відповідно рахунки третього і четвертого порядків.

Важливі пропозиції дисертанта пов'язані з вдосконаленням планування витрат, оскільки в його основу покладено раціональне використання та розподіл наявних і майбутніх видів ресурсів. Процес планування витрат допомагає керівництву підприємства координувати дії різних структурних підрозділів. В результаті досягається головна мета - виготовлення якісної продукції з мінімальним використанням матеріальних, трудових, фінансових та інших видів ресурсів.

Важливим кроком в процесі управління витратами є розробка форми і змісту операційного бюджету. В основі формування системи бюджетів витрат має бути результат деталізованого аналізу структури собівартості продукції. У структурі видів витрат найбільшим за питомою вагою будуть відповідати одноіменні бюджети з постатейною деталізацією кожної із цих статей, а управління витратами стане більш деталізованим та наглядним. На думку дисертанта необхідно чітко визначити перелік статей витрат, які будуть відноситися до кожного з бюджетів, щоб узагальнити їх в операційному бюджеті підприємства.

Можливість зміни структури собівартості продукції у майбутньому зумовлять необхідність виділяти додаткові бюджети за іншими видами або зменшувати їх кількість тим чи іншим видом витрат, що свідчить про одну з переваг бюджетування - гнучкість, яка дозволяє користуватися такою кількістю бюджетів, що необхідна для якісного управління витратами на підприємстві.

Важливе місце в дисертації займають пропозиції дисертанта щодо етапів автоматизації бюджетного процесу з використанням програмних продуктів, які дозволяють своєчасно і в повній мірі отримувати та надавати керівництву підприємства інформацію по плануванню, аналізу і контролю рівня його витрат. На досліджуваному підприємстві використовують систему „1С Підприємство”, до складу якої входять наступні модулі: бухгалтерський і податковий облік, управління реалізацією і закупками, персоналом і обладнанням, грошовими потоками та бюджетуванням. Діяльність фінансово-економічної служби, що пов'язана з модулем програми - управління грошовими потоками і бюджетуванням - має таку будову.

В основу модуля управління грошовими потоками і бюджетуванням покладено довідникову інформацію операційного бюджету цього підприємства, заявки на витрати грошових коштів та їх планові надходження. Дисертантом розроблено перелік етапів автоматизації бюджетного процесу цього підприємства, виконання якого вимагає чіткої послідовності. Початковим етапом є затвердження фінансовим директором планового операційного бюджету з відповідними даними по рівню витрат і доходів в електронному вигляді щомісячно. Бюджет в електронному варіанті формується на основі заявок на витрати грошових коштів по кожній статі.

Дохідну частину бюджету формує торговий відділ, який розміщує отримані замовлення покупців у виробництво через механізм передачі до планово-диспечерського відділу документів під назвою „Замовлення покупців” з переліком і кількістю замовлених товарів. На основі документів по реалізації торгового відділу, фінансово-економічна служба формує документи під назвою „Планові надходження грошових коштів”.

Відповідно до розміщених замовлень покупців планово-диспечерський відділ готує документи під назвою „Внутрішнє замовлення” для відділу матеріально-технічного постачання з номенклатурою та кількістю необхідних матеріалів і сировини для виробництва цих замовлень.

Відділ матеріально-технічного постачання формує документи під назвою „Замовлення постачальникам” та отримує на їх основі рахунки-фактури під ці замовлення. Процес формування заявок на витрати грошових коштів здійснюється з врахуванням розміщених відділом матеріально-технічного постачання замовлень. Таким чином, формується витратна частина цього бюджету.

Всі рахунки-фактури на оплату з вказаними замовленнями постачальників реєструються у фінансово-економічній службі з метою фіксації фактичного рівня витрат в заявках на витрати грошових коштів (рис. 3).

Для щоденного отримання інформації про фактичний рівень витрат та порівняння з плановими сумами необхідно при проведенні банківської виписки, зокрема, її витратної частини в кожному з вихідних платіжних доручень у спеціально створеній ячейці під назвою „Заявка” вибрати відповідну заявку на витрати грошових коштів, щоб в іншому інформаційному полі під назвою „Стаття витрат” відобразився код статті витрат відповідно до операційного бюджету цього підприємства.

Після проведення банківської виписки керівництво підприємства щоденно може слідкувати за змінами рівня витрат в розрізі статей операційного бюджету в однойменному звіті, а також порівнювати їх планові суми з фактичними, в результаті автоматично визначатимуться відхилення по кожній із статей витрат на дату сформованого звіту, за тиждень або місяць в цілому.

Враховуючи значний вплив на форми звітів про виконанню бюджетів витрат на підприємстві процесу автоматизації бюджетного процесу, дисертантом, з метою підвищення ефективності бюджетування, розроблено нові форми звітів про виконання операційних бюджетів на підприємстві.

Рис. 3. Послідовність кроків автоматизації процесу бюджетування на підприємстві

Висновки

В дисертації проведене теоретичне узагальнення і нове вирішення наукової задачі стосовно удосконалення методичних підходів до аналізу, оцінки, планування і контролю витрат підприємства в системі їх бюджетів. Результати проведеного дослідження дозволили зробити наступні висновки і пропозиції.

1. Розглянуто генезис поняття „витрати” від Аристотеля, Сміта та Рікардо до сучасних економічних трактувань, що дозволило здобувачу виділити такі підходи до визначення його сутності: ресурсний, управлінський та нормативно-правовий, які запропоновано доповнити історичним.

Уточнено сутність витрат, як економічного поняття, що характеризує процес використання ресурсів підприємством у виробництві продукції з метою отримання економічної вигоди та зростання вартості капіталу. Доведено наявність взаємозв'язку між поняттями „затрати”, „витрати”, „витрати обігу” та виявлено протиріччя в їх трактуванні залежно від функціональної приналежності.

2. На основі проведеного аналізу існуючих точок зору щодо класифікацій витрат, дисертантом систематизовано і уточнено зміст класифікаційних ознак та доповнено їх: за способом обчислення рівня витрат залежно від об'єкту розподілу, що сприятиме поліпшенню управління витратами.

3. Узагальнено та систематизовано сутнісні характеристики поняття „управління витратами”, як: процес, система, функція управління, фактор підвищення конкурентоспроможності підприємства та характеристика рівня витрат підприємства. За результатами дослідження це поняття розглянуто з позиції системного та функціонального підходів. За першим підходом управління витратами є системою взаємопов'язаних елементів (прогнозування; планування витрат; організація, координація і регулювання; активізація і стимулювання; контроль на основі обліку і аналізу витрат), другим - контроль рівня витрат центрами фінансової відповідальності. Обґрунтовано дисертантом роль бюджетування, як особливої технології системи управління витратами.

4. Виділено основні сутнісні характеристики поняття „бюджетування” (процес планування, розробка бюджетів підприємства, процес розрахунку і узагальнення фінансових показників, управління (функція менеджменту), фінансове планування та сучасна технологія фінансового менеджменту). Дисертантом обґрунтовано сутність бюджетування як оперативне фінансове планування на підприємстві в розрізі центрів відповідальності, що забезпечує управління доходами, витратами, фінансовими результатами на основі використання бюджетів.

Узагальнення підходів до визначення сутності поняття „бюджет” розглянуто дисертантом з точки зору оперативного фінансового плану підприємства, який представлено у формі доходів і витрат, або лише витрат (кошторису), що забезпечує ефективне використання ресурсів. В дисертації доведено взаємозв'язок між бюджетуванням та управлінням витратами.

5. На основі проведеного дослідження структури та рівня операційних витрат реалізованої продукції за видами економічної діяльності доведено необхідність вдосконалення планування операційних витрат, використовуючи бюджети. В основу побудованої структури операційних бюджетів покладено результати аналізу рівня і структури виробничої собівартості та ціни реалізованої продукції відповідно до запропонованого критерію: розмір питомої ваги витрат в структурі собівартості по кожному з їх видів, що дозволяє визначити ієрархію бюджетів витрат з врахуванням специфіки діяльності підприємства.

6. Проведено оцінку фінансового стану підприємств вибіркової сукупності, в результаті якої виявлено значну кількість збиткових суб'єктів господарювання. При дослідженні використовувався коефіцієнтний метод, який засвідчив низьку ліквідність та платоспроможність підприємств, не ефективне використання їх майна та недостатній рівень ділової активності (строк повернення дебіторської заборгованості щорічно зростає, перевищуючи строк повернення кредиторської заборгованості).

7. Запропоновано методичні підходи до розробки нормативів прямих матеріальних витрат та оплати праці за центрами відповідальності, зокрема, визначено нормативні витрати по основній сировині, матеріалах і напівфабрикатах виготовленої продукції. Розкрито послідовність етапів визначення цих нормативів та охарактеризовано їх відповідно до переліку технологічних операцій, форм системи оплати праці робітників та відхилень, виявлених цими центрами.

8. Доведено, що за глибокої деталізації витрат необхідно розробити форми та зміст операційних бюджетів з чіткою ієрархією статей по кожному з них, що сприятиме підвищенню якості планування витрат на підприємстві. Здобувачем розроблено модель прогнозу прибутку залежно від рівня витрат з використанням кореляційного та регресійного методів, яка дозволить на практиці спрогнозувати величину прибутку підприємств вибіркової сукупності досліджуваного виду економічної діяльності.

9. Автоматизація бюджетного процесу на підприємстві, з врахуванням специфіки діяльності, дозволить оптимізувати його документообіг та скоротити витрати робочого часу працівників фінансово-економічної служби. Результатом автоматизації бюджетного процесу є розробка нових звітів про виконання бюджетів, які забезпечать керівництво оперативною інформацією про фактичний рівень витрат та дозволять оцінити діяльність підприємства в цілому. Розробка здобувачем форм звітів про виконання бюджетів витрат, поданих в дисертаційному дослідженні, дозволяє підвищити рівень контролю витрат та оцінити досягнення поточних і стратегічних цілей підприємства.

Список опублікованих праць за темою дисертації

Статті у наукових фахових виданнях:

1. Шумило Ю. О. Роль фінансової структури в системі бюджетування на підприємстві / Ю. О. Шумило // Вісник Нац. акад. держ. управ. при Президентові України. - 2007. - № 4. - С. 117 - 124 (0,48 др. арк.).

2. Шумило Ю. О. Бюджетування - важливий елемент операційного планування / Ю. О. Шумило // Актуальні проблеми економіки. - 2007. - № 7(73). - С. 105 - 111 (0,46 др. арк.).

3. Шумило Ю. О. Роль управлінського обліку в системі управління витратами / Ю. О. Шумило // Формування ринкових відносин в Україні. - 2007. - № 10(77). - С. 39 - 44 (0,53 др. арк.).

4. Шумило Ю. О. Основний елемент операційного планування - бюджетування / Ю. О. Шумило // Формування ринкової економіки. - 2007. - № 18. - С. 371 - 378 (0,37 др. арк.).

5. Шумило Ю. О. Уточнення теоретичної сутності категорії витрат в управлінні підприємством / Ю. О. Шумило // Формування ринкових відносин в Україні. - 2008. - № 3(82). - С. 117 - 119 (0,35 др. арк.).

6. Шумило Ю. О. Аналіз операційних витрат в системі бюджетів підприємств / Ю. О. Шумило // Актуальні проблеми економіки. - 2009. - № 2(92). - С. 117 - 119 (0,4 др. арк.).

7. Шумило Ю. О. Аналіз виробничих витрат в системі бюджетів підприємств / Ю. О. Шумило // Економіка &Держава. - 2009. - № 2(74). - С. 32 - 35 (0,63 др. арк.).

8. Шумило Ю. О. Моніторинг виконання бюджетів витрат на підприємстві / Ю. О. Шумило // Економіка. Фінанси. Право. - 2009. - № 1. - С. 13 - 16. (0,38 др. арк.).

9. Шумило Ю. О. Шляхи вдосконалення аналізу та оцінки операційних, фінансових та інших витрат на підприємствах / Ю. О. Шумило // Економіка. Фінанси. Право. - 2009. - № 3. - С. 25 - 28 (0,45 др. арк.).

10. Шумило Ю. О. Управління витратами в системі бюджетування / Ю. О. Шумило // Економіка. Фінанси. Право. - 2009. - № 12. - С. 19 - 23 (0,41 др. арк.).

Публікації в інших виданнях:

1. Шумило Ю. О. Роль і значення витрат у процесі формування чистого прибутку / Ю. О. Шумило // Управління економічним потенціалом підприємства: збірник матеріалів Всеукраїнської науково-практичної конференції. - Харьків: ХДУХТ, 2008. - С. 98-99 (0,1 др.арк.).

2. Шумило Ю. О. Вплив витрат від операційної діяльності на фінансовий результат підприємства / Ю. О. Шумило // Проблеми і перспективи розвитку підприємництва: збірник матеріалів міжнар. наук.-практ. конф. (19 грудня 2008 р.). - Харків: ХНАДУ, 2008. - С. 49 (0,1 др.арк.).

3. Шумило Ю. О. Роль операційних бюджетів в системі управління витратами / Ю. О. Шумило // Проблеми развития финансовой системы Украины в условиях глобализации: материалы V (XI) Международной научно-практической конференции аспирантов и студентов. - Симферополь: ТНУ им. В. Вернадського, 2009. - С. 184- 185 (0,1 др.арк.).

4. Шумило Ю. О. Взаємозв'язок планування з системою управління витратами на підприємстві в умовах кризи / Ю. О. Шумило // Інноваційні процеси економічного і соціально-культурного розвитку: вітчизняний та зарубіжний досвід: матеріали II Міжнародної конференції молодих учених і студентів. тез доп. (26-27 березня 2009 р.) - Тернопіль: ТНЕУ, 2009. - С. 561-563 (0,1 др.арк.).

5. Шумило Ю. О. Роль бюджетування в управлінні підприємством / Ю. О. Шумило // Розвиток України в XXI столітті: економічні, соціальні, екологічні, гуманітарні та правові проблеми : зб. наук. праць : матеріали Міжнар. наук.-практич. конференції, 11 березня 2010 р. / ред. В. Т. Сусіденко; Вінниц. держ. торгов.-економ. ун-т. - 2010. - ч. 1. - С. 443 - 446 (0,28 др.арк.).

Анотація

Шумило Ю.О. Управління витратами в умовах бюджетування на підприємстві. - Рукопис.

Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.00.08 - Гроші, фінанси і кредит - ДВНЗ «Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана», Київ, 2010.

Дисертацію присвячено плануванню, аналізу, оцінці та контролю рівня витрат в умовах бюджетування. Визначено сутність понять „витрати”, „управління витратами”, „бюджетування”, „бюджет” та їх характеристики. Узагальнено, систематизовано та доповнено класифікації витрат такою ознакою: спосіб обчислення рівня витрат залежно від об'єкту розподілу. Обґрунтовано взаємозв'язок між управлінням витратами та бюджетуванням.

Проведено аналіз рівня витрат по промисловості України, підприємств досліджуваного виду економічної діяльності та їх вибіркової сукупності.

Оцінено фінансовий стан підприємств вибіркової сукупності. Обґрунтовано взаємозв'язок між фінансовим станом підприємств та їх рівнем витрат. Розглянуто методичні підходи до планування, аналізу, оцінки та контролю рівня витрат. Надано методичні рекомендації щодо вдосконалення управління витратами на основі їх норм за центрами фінансової відповідальності підприємств. Розроблено пропозиції по вдосконаленню планування витрат з використанням бюджетів витрат і методів кореляційного та регресійного аналізу на підприємствах. Зроблено пропозиції щодо етапів автоматизації бюджетного процесу та розробки форми звітів бюджетів витрат з урахуванням специфіки діяльності підприємства.

Ключові слова: витрати, управління витратами, бюджетування, бюджет, планування витрат, норми витрат, операційний бюджет, форми звітів бюджетів витрат, контроль витрат, автоматизація бюджетування, центр фінансової відповідальності.

Аннотация

Шумило Ю.А. Управление затратами в условиях бюджетирования на предприятии. - Рукопись.

Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.00.08 - Деньги, финансы и кредит - ГВУЗ «Киевский национальный экономический университет имени Вадима Гетмана», Киев, 2010.

Диссертационная работа посвящена теоретическим и практическим вопросам анализа, планирования, оценки и контроля затрат с учетом возможностей бюджетирования.

В результате обобщения различных точек зрения отечественных и зарубежных ученых и практиков выделено несколько подходов к определению понятия „затраты”: ресурсный, управленческий и нормативно-правовой. Соискателем предложено дополнить историческим подходом, учитывая генезис этого понятия. На основе проведенного исследования диссертантом предложено следующие определение: затраты - это экономическое понятие, которое характеризирует процесс использования всех имеющихся в распоряжении предприятия ресурсов для производства продукции с целью получения экономической выгоды и роста стоимости капитала.

В процессе изучения сущности и взаимосвязи понятий „затраты”, „расходы”, „издержки” выявлено противоречия в их трактованиях. Соискатель придерживается мнения, что эти понятия отличаются друг от друга в связи с разной их функциональной нагрузкой. „Затраты” - разные виды ресурсов, которые получены с помощью «расходов», характеризирующие процесс уменьшения денежных средств предприятия. „Издержки” - это планируемая сумма денежных средств, которую необходимо потратить для покупки материальных ресурсов, используемых в производственном процессе с целью получения экономической выгоды в будущем.

На основе изученных классификаций затрат проведено систематизацию существующих классификационных признаков с четким выделением видов затрат, которые к ним относятся. В связи с тем, что существует много классификаций затрат, которые за своим содержанием и критерием выбору классификационных признаков не соответствуют видам затрат, диссертантом обобщено, систематизировано и предложено дополнить их следующим признаком: способ расчета уровня затрат в зависимости от объекта распределения, что улучшит управление затратами.

В диссертационной работе уточнено сущность понятия „затраты” и управления ними. На основе рассмотренных определений понятия „управление затратами” соискателем выделено такие его сущностные характеристики: процесс, система, функция управления, фактор повышения конкурентоспособности предприятия. Диссертантом это понятие уточнено с позиции системного и функционального подходов. Согласно первого подхода управление затратами - это система взаимосвязанных элементов процесса управления предприятием (прогнозирование; планирование затрат; организация, координация и регулирование; активизация и стимулирование; контроль на основе учета и анализа затрат), второго - постоянный контроль исполнения планового уровня затрат на основе их норм по центрам финансовой ответственности (функциональных центрах).

Разнообразие инструментов и технологий, которыми обладает система управления затратами включает и современные технологии - бюджетирование. Диссертантом доказано, что бюджетирование есть особой технологией управления, которая охватывает все сферы деятельности предприятия от финансово-экономической до материально-технической, используя различные виды бюджетов. Система бюджетов обеспечивает управление затратами предприятия.

В результате исследования основных характеристик управления затратами и бюджетирования, соискатель пришел к выводу о их взаимосвязи. Планирование затрат осуществляется с помощью бюджетов, а разработанные нормы расхода основного сырья и материалов одновременно есть основой для нормативной системы управления затратами и одноименного бюджета.

В диссертационной работе осуществлено анализ уровня затрат промышленности Украины и оценку финансового состояния предприятий исследуемого вида экономической деятельности. В результате проведенного анализа финансового состояния установлено, что большое количество субъектов хозяйствования является убыточными. Используемый при исследовании коэффициентный метод продемонстрировал низкую ликвидность и платежеспособность предприятий, неэффективное использование имущества предприятий и недостаточный уровень деловой активности (строк возвращения дебиторской задолженности ежегодно увеличивается, превышая строк возврата кредиторской задолженности).

Проведено соискателем исследование изменений уровня и структуры затрат предприятий выбранной совокупности. С целью детализации проведенного исследования проанализировано динамику и структуру плановой производственной себестоимости и цены продукции, по результатам которого разработано структуру операционных бюджетов согласно такого критерия: удельный вес затрат в структуре себестоимости. Этот критерий позволяет установить иерархию бюджетов с учетом специфики деятельности предприятия.

Диссертантом предложено разработку нормативов прямых материальных затрат и оплаты труда по центрам ответственности. Основное внимание уделено определению нормативных затрат и их характеристикам по основному сырью, материалам и полуфабрикатам произведенной продукции. витрати фінансовий бюджетний

Разработано модель прогнозирования прибыли предприятий выборочной совокупности в зависимости от уровня затрат на основе использования корреляционного та регрессионного методов.

С целью оптимизации документооборота на предприятии и сокращения расхода рабочего времени работников финансово-экономической службы соискателем предложено этапы автоматизации бюджетного процесса с учетом специфики деятельности предприятий, что повлекло за собой необходимость разработки новых отчетов об исполнении бюджетов. Диссертантом разработано и предложено к внедрению формы отчетности о выполнении бюджетов, которые обеспечат руководство предприятия оперативной информацией о фактическом уровне затрат и послужат основой для оценки его деятельности. Кроме того, совершенствование контроля затрат позволит оценить достижения, а также определить поточные и стратегические цели предприятия.