Налоговое планирование в Республике Казахстан

Таким образом, налоговый план предприятия должен иметь следующие разделы:

1. Календарь налогоплательщика по каждому налогу;

2. Перечень мероприятий по оптимизации налоговых потоков, временные параметры реализации оптимизационных мероприятий, ответственные исполнители, ресурсы и инструментарий, необходимые для реализации указанных мероприятий;

3. График налоговых выплат с учетом применения мероприятий по оптимизации налогового портфеля и налоговых льгот по конкретным налогам;

4. График повышения квалификации специалистов налоговой сферы;

5. Иные вопросы.

Заключительным этапом постановки налогового планирования на предприятии является организация работы по формированию, ведению и хранению базы данных планово-экономической информации, внесению изменений в справочную и нормативную информацию, используемую при обработке налоговых данных. Налоговое планирование предусматривает несколько уровней, каждый из которых требует определенных знаний и навыков:

- уровень первый - выучить налоговые законы и научиться своевременно и правильно платить налоговые платежи. Для этого нужно знать только перечень всех налогов и сборов, их объекты налогообложения, ставки, источник и сроки уплаты. Вычислить базу налогообложения, умножить ее на ставку и отнести за счет соответствующего источника - это все, что нужно сделать, чтобы налог был начислен. При принятии решения относительно осуществления любой хозяйственной операции следует внимательно выучить законодательное поле и пользоваться только официальными нормативными документами;

- уровень второй - научиться оптимально платить налоговые платежи (планировать соразмерность доходов и затрат в одном налоговом периоде, избегать дебиторской задолженности, то есть не платить лишнего), анализировать финансовое состояние предприятия;

- уровень третий - научиться платить минимально, используя законные методы уменьшения налогового давления. Таким образом, эффективность налогового планирования значительно повышается при условии правильной и целенаправленной организации, которая предусматривает формирование коллектива людей, которые будут заниматься этой работой, разработкой плана, целей и задач налогового планирования, а также разработкой и реализацией схем минимизации налоговых платежей.

Среди множества экономических рычагов, при помощи которых государство воздействует на рыночную экономику, важное место занимают налоги. В современных условиях налоговая система является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансово- кредитного механизма государственного регулирования экономики.

Кризис финансовой системы страны потребовал принятия законодательства о новой налоговой системе, правил и инструкций, регламентирующих ее деятельность, дающих возможность управлять этой системой, а также создания надлежащего налогового механизма, где важным является налоговое планирование.

В налоговом планирование важно учесть саму составляющую природу налогов в системе доходов и формировании бюджетов различных уровней бюджетной системы Республики Казахстан. В этом случае в интересах налогового планирования важным элементом являются удельный вес каждого из налогов в системе доходов в бюджеты разных уровней, структура налогов и порядок их исчисления и взимания, организация контроля за полнотой и своевременностью перечисления налогов налогоплательщиками в соответствующие бюджеты и в целом та политика, которую проводит государство в налоговой сфере.

При осуществлении налогового планирования организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово - хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты налогового планирования с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи налогового планирования наилучшим образом. Схема налогового планирования представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям. При осуществлении налогового планирования необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т.д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

1.3 Методы и формы осуществления налогового планирования

Необходимость налогового планирования заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает те или иные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает различные методы для исчисления налоговой базы и предлагает налогоплательщикам различные налоговые льготы, если они будут действовать в желательных властным органам направлениях.

Важный элемент, способствующий проведению налогового планирования на предприятии, -- это организация бухгалтерского и налогового учета: выбранная форма, методология, содержание и способы ведения.

На практике в процессе налогового планирования используются общеизвестные и широко применяемые традиционные методы: балансовый, экспертных оценок, корреляции, ранжирования, построения хронологических рядов, факторного анализа и другие. Использование этих методов совершенно правомерно, так как они являются унифицированными и не зависят от специфики исследуемых процессов. Эффективность выбранного метода оценивается с помощью системы показателей эффективности налогообложения, при расчете которых используется отношение совокупности налоговых издержек или их составляющих к объему продаж, себестоимости или прибыли .

Налоговое планирование наиболее эффективно на этапе организации бизнеса, так как целесообразно изначально грамотно подойти к выбору организационно-правовой формы, места регистрации предприятия, разработке организационной структуры предприятия.

По видам налоговое планирование подразделяется на корпоративное (для предприятий) и личное (для физических лиц). Для указанных субъектов возможности законного обхода налогов могут определяться:

1) спецификой объекта обложения (например, могут не облагаться налогами доходы от государственных лотерей);

2) спецификой субъекта налога (например, малые предприятия имеют определенные льготы в виде налогового кредита);

3) особенностями метода обложения, способа исчисления и уплаты налога (так, кадастровое обложение особенно выгодно при высоком уровне инфляции);

4) видом системы налогообложения (при шедулярной системе по разным ставкам могут облагаться доходы по облигациям, дивиденды и банковские депозиты);

5) использованием «налоговых убежищ», ибо существующие различия в налоговых режимах отдельных стран могут уменьшить налоговое бремя или обеспечить уход от налогообложения вообще.

Когда речь идет о предприятии, следует отметить, что необходимо соотносить цели налогового планирования со стратегическими (коммерческими) приоритетами и интересами предприятия. Кроме того, эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами на его проведение.

Поскольку необходимость и объем налогового планирования напрямую связаны с тяжестью налогового бремени в той или иной налоговой юрисдикции, то ее можно рассчитать по формуле: a = (b : c ) х 100%, где a - налоговое бремя; b - налоги, начисленные за отчетный период; c - объем реализованной продукции.

Если необходимость (a) не более 20%, то можно обойтись четким ведением бухгалтерского учета и внутреннего документооборота. Возможно использование прямых льгот. Рекомендуются также повышение профессионального уровня главного бухгалтера, разовые консультации внешнего налогового консультанта или аудитора.

Если необходимость налогового планирования более 20%, но менее 45%, то требуются специальная подготовка персонала, контроль и руководство со стороны финансового директора, а налоговое планирование нужно делать частью общей системы финансового управления и контроля. Необходима разработка контрактных схем типовых, крупных и долгосрочных контрактов. По мере необходимости следует прибегать к услугам внешних консультантов, а при возможности - встать на абонентское обслуживание.

Если необходимость налогового планирования превышает 45%, но меньше 70%, то оно становится одним из важнейших элементов стратегического планирования деятельности организации. В данном случае потребуются наличие специально подготовленного персонала и организация его тесного взаимодействия со всеми финансовыми службами компании, обязательный налоговый анализ и экспертиза любых организационных, юридических или финансовых мероприятий и инноваций. Рекомендуется сотрудничество с профессиональным налоговым консультантом, а лучше адвокатом, специализирующимся в области налогообложения и налогового права.

Согласно уставу предприятия и на основе гражданского законодательства, формируется система договорных отношений (договорное поле). Далее подбираются типичные хозяйственные операции, которые предстоит выполнять предприятию; разрабатываются различные ситуации с учетом налоговых, договорных и хозяйственных наработок; выбираются наилучшие варианты, которые оформляются в виде блоков бухгалтерских и/или налоговых проводок; из оптимальных блоков составляется журнал типовых хозяйственных операций, который служит основой ведения финансового и налогового учета; оценивается получение максимального финансового результата с учетом налоговых рисков (возможных штрафных санкций), осуществляется наиболее рациональное с налоговой точки зрения размещение активов и прибыли предприятия; определяются альтернативные способы учетной политики организации.

Налоговое планирование, осуществляемое предприятиями в рамках закона, предполагает использование двух основных групп методов: классическое налоговое планирование заключается в планировании правильной и своевременной уплаты налогов. Содержание классического налогового планирования вытекает из организации правильного налогового учета и отчетности, а также планирования деятельности в определенных законом рамках. Один из основных методов классического налогового планирования - выявление ошибок, допущенных предприятием, когда обнаруживается переплата налогов либо их недоплата. Самостоятельно выявленные и должным образом исправленные ошибки, связанные с недоплатой налогов, исключают применение штрафов и пеней к предприятию, а выявление ошибок в сторону переплаты налогов может принести ему экономию на налоговых платежах. Оптимизационное налоговое планирование заключается в том, что предприятие планирует и организует свою деятельность так, чтобы платить по возможности меньше налогов.

Возможные пути достижения поставленных целей реализуются за счет последовательного и грамотного выбора метода налогового планирования применением всех составляющих минимизации и оптимизации налогообложения. К этим элементам относятся следующие:

1. Состояние бухгалтерского и налогового учета, а также взаимодействие между ними должно строго соответствовать нормативно-правовым актам; необходимо верное толкование законодательства о налогах и сборах и реагирование на постоянные изменения в нем. Разумеется, данные бухгалтерского учета и отчетности должны позволять получать необходимую информацию для налоговых целей.

2. Учетная политика - выбранная предприятием совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета; документ, который утверждается налогоплательщиком, поскольку законодательство в ряде случаев предоставляет ему возможность выбрать те или иные методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, способы погашения стоимости активов, методы определения выручки и др.

3. Налоговые льготы и организация сделок. Далеко не все хозяйствующие субъекты правильно и в полном объеме применяют льготы устанавливаемые законодательством по большинству налогов. Кроме того, необходим анализ возможных форм сделок (договоров) с учетом их налоговых последствий.

4. Налоговый контроль. Составление налогового бюджета является основой для осуществления контрольных действий со стороны руководителя предприятия и финансового менеджера. Снижению ошибок способствует применение принципов и процедур технологии внутреннего контроля налоговых расчетов. Кроме того, организация контроля предусматривает в первую очередь недопущение просрочки уплаты налогов. Однако следует не упускать любые возможности отсрочить уплату, если это допускает законодательство о налогах и сборах.

5. Налоговый календарь необходим для проверки правильности исчисления и соблюдения сроков уплаты всех налоговых платежей, а также представления отчетности. Всегда надо помнить о высоких рисках, связанных с несвоевременной уплатой налоговых платежей, ибо в случае нарушения налоговых обязательств перед государством наступает жесткая ответственность в соответствии с Налоговым кодексом, административным, таможенным и уголовным законодательством.

6. Стратегия оптимального управления и план реализации этой стратегии. Наиболее эффективным способом увеличения прибыли является построение такой системы управления и принятия решений, чтобы оптимальной оказалась вся структура бизнеса. Именно подобный подход обеспечивает более высокое и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. На основе стратегии разрабатываются налоговые модули среднесрочных и текущих планов.

7. Льготные режимы налогообложения. Имеются в виду способы снижения налогов за счет создания оффшорных компаний за рубежом и низконалоговых компаний на территории Казахстана. При этом соответствующие построения должны логично и естественно вписываться в общую схему бизнеса, служить обоснованием законного снижения налогового бремени. В противном случае контролирующие органы всегда найдут доводы, чтобы оспорить неубедительную схему целиком либо доставить неприятности налогоплательщику постоянными проверками.

8. Имитационные финансовые модели. Они позволяют менеджеру управлять значениями одной или нескольких переменных, рассчитывать совокупную налоговую нагрузку и прибыль. Такие модели, больше известные как модели «что если», имитируют экономический эффект от различных предположений (например действие факторов внешней среды, изменение организационной структуры бизнеса, проведение альтернативной налоговой политики).

9. Отчетно-аналитическая деятельность налогового менеджмента. Любая компания должна располагать информацией за несколько лет о том, какие приемы и способы налоговой оптимизации дали положительные результаты, по каким причинам они не достигнуты, какие факторы повлияли на конечный финансовый результат и т. п. Тем самым создается основа для факторного анализа деятельности компании, успешной разработке бизнес-плана и налогового бюджета.

Налоговое планирование на предприятии является составной частью единой триады:

1) стратегического финансового планирования (более широкое понятие, чем налоговое планирование) предпринимательской деятельности,

2)бизнес-плана,

3) бюджета организации.

Исходя из вышеприведенных планов организации налогового планирования, фирма, осуществляющая деятельность на долгосрочной основе, должна прогнозировать свою деятельность в зависимости от приоритетности поставленных задач и сроков их реализации, то есть обозначение стратегических, тактических и операционных задач фирмы.

Можно сделать вывод что: Методы налогового планирования являются одной из главных составляющих частей процесса финансового планирования, основной задачей которой является предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности по отношению к конкретной сделке или проекту (группе сделок) в зависимости от различных правовых форм ее реализации.

Налоговое планирование при правильном выборе методе организации дает возможность предприятию:

- придерживаться налогового законодательства путем правильности расчета налогов, сборов и других платежей налогового характера;

- свести к минимуму налоговые обязательства;

- максимально увеличить прибыль;

- разработать структуру взаимовыгодных соглашений с поставщиками и заказчиками;

- эффективно руководить денежными потоками;

- избегать штрафных санкций.

Налоговое планирование целесообразное всегда: и когда предприятие процветает, и когда оно балансирует на гране рентабельности или, что худшее, на гране банкротства. При грамотном подходе улучшение финансового состояния предприятия не будет связано с налоговыми нарушениями.

2. Анализ налогового планирования в Республике Казахстан на современном этапе

2.1 Анализ практики налогового планирования предпринимательской деятельности в РК в сфере малого и среднего бизнеса

Давая определение малому и среднему бизнесу в условиях Казахстана, учитывая имеющийся зарубежный опыт, можно предложить следующую квалификационную характеристику малому бизнесу. Предприятиями малого бизнеса следует считать тех, которые создаются одним или несколькими инвесторами, функционируют в географически ограниченных зонах и имеют ограниченную долю рынка, управление осуществляется основателями, которые принимают все основные стратегические решения; характер управления отличается гибкостью, отсутствием формализма в принятии решений; наблюдается высокая взаимозаменяемость работников как в сфере управления, так и в сфере производства.

Также на основе анализа мнений зарубежных и отечественных ученых экономистов можно дать следующее определение малым формам предпринимательской деятельности; это наименьший элемент системы экономических отношений рыночной экономики осуществляющее на основе спроса и предложения, обеспечивающий инновационную активность и поддержание конкурентной среды.

Можно сказать, что в Республике Казахстан выполняется большая работа по развитию малого и среднего бизнеса. Необходимость поддержки малого и среднего предпринимательства в Казахстане сегодня признана в качестве приоритетной сферы экономической политики. Выдвижение ее в приоритет является предпочтительной с точки зрения обеспечения занятости населения и создания отечественного товаропроизводителя на рынке потребительских товаров. Развитие малого предпринимательства - это свидетельство появления экономической инициативы в массовом порядке. Если же смотреть глубже, то можно вспомнить о том, что рыночные преобразования практически во всех странах СНГ были начаты потому, что за годы советской власти произошло отторжение людей от собственности, которая, будучи всенародной, стала ничьей. Поэтому цель реформ, если брать ее в глобальном аспекте была такова: вернуть людям чувство хозяина в своей стране. Малый бизнес для этого - идеальное поле деятельности.

Анализ отчетных данных показывает, что в малом предпринимательстве, также как и во всей экономике, имеет место увеличение задолженности по обязательствам. На 1 января 2015 года неплатежи составили по малым предприятиям 621,4 млрд. тенге, по предприятиям "малого бизнеса" - 92,2 млрд. тенге и увеличились по сравнению с началам года по малым коммерческим предприятиям в 1,6 раза, а по предприятиям "малого бизнеса уменьшились на 5,5%, в тоже время против аналогичного периода предыдущего года задолженность увеличилась соответственно в 1,9 и 1,6 раза.

это объясняется наличием общеизвестных для данного сектора экономики проблем в области налогообложения, кредитования, взаимодействия с государственными органами и т.д., которые существуют со времени зарождения в Казахстане малого предпринимательства. При этом следует отметить, что в соответствующих нормативно-законодательных и программных документах на протяжении ряда лет содержатся меры по их решению.

Важнейшей задачей государства на современном этапе является оказание реальной поддержки развитию предпринимательства. В целях решения этой задачи активно изменяются законодательный нормы, в том числе и налоговые.

Наряду с этим изменяется и характер взаимоотношений государственных органов с предпринимателями. Обусловлено это, прежде всего, тем, что предприниматель сегодня уже имеет опыт работы, знает новейшее законодательство, осознает значимость своего вклада в экономику страны.

За период, прошедший с момента принятия Указа Президента Республики Казахстан «О мерах по усилению государственной поддержки и активизации развития малого предпринимательства», сделано не мало как центральным аппаратом Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан, так и территориальными налоговыми комитетами Министерства.

На практике налоговое планирование деятельности малого и среднего бизнеса становится частью общей системы финансового управления и контроля, производится специальная подготовка (планирование) контрактных схем типовых, крупных и долгосрочных хозяйственных контрактов. В частности, составляются прогнозы налоговых обязательств организации и последствий планируемых схем сделок, которые впоследствии учитываются при формировании прогнозов финансовых потоков предприятий, являющихся базовым критерием принятия инвестиционных решений; разрабатывается график соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения финансовых ресурсов организации; прогнозируются и исследуются возможные причины резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

В целях налогового планирования следует применять комплекс мероприятий, направленных на экономию налоговых платежей, а именно:

1. Выбор места нахождения юридического лица.

При выборе местонахождения юридического лица довольно интересные возможности открывают свободные экономические зоны, где предусмотрен льготный режим налогообложения.

Так, налогооблагаемый доход юридических лиц, зарегистрированных и осуществляющих деятельность на территории специальной экономической зоны, подлежит облажению подоходным налогом по ставке 20 % при обычной ставке 30 %.

Кроме того, на территории СЭЗ действует режим свободной таможенной зоны. Обороты по реализации товаров, не зависимо от страны их происхождения, вывозимых с территории Р.К. на территорию СЭЗ и заявленных для последующего экспорта за СНГ, освобождаются от уплаты акцизов и облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке

Обложение по нулевой ставке означает начисление сумм налога на добавленную стоимость в размере равном нулю. Налогоплательщик, реализующий товары по нулевой ставке, имеет право на зачет (уменьшение платежей в бюджет) или возмещение из бюджета сумм налога по приобретенным товарно-материальным ценностям, работам или услугам, используемым в предпринимательской деятельности.

При импорте сырья, материалов, комплектующихся из-за пределов Р.К. на территорию СЭЗ, их переработке и экспорте готовой продукции за пределы СНГ налог на добавленную стоимость и акцизы не надо платить ни при экспорте , ни при импорте.

2. Выбор организационно - правовой формы осуществления предпринимательской деятельности.

С принятием Закона от 19 июня 1997 г. «Об индивидуальном предпринимательстве» , подкрепленного указом Президента Р.К. от 6 марта 1997г. «О мерах по усилению государственной поддержке и активизации развития малого предпринимательства» , предпринимательскую деятельность практически на одинаковых основаниях можно осуществлять как через юридическое лицо, так и от имени физического лица - индивидуального предпринимателя, в собственности или в аренде которого может находиться любое имущество, включая предприятия как имущественный комплекс. Однако в отличие от юридического лица, который платит подоходный налог по ставке 30% от налогооблагаемого дохода, индивидуальный предприниматель вправе платить подоходный налог на основе налогового патента.

К тому же предприниматели - физические лица не являются плательщиками отчислений пользователей автомобильных дорог в Дорожный фонд. Поэтому есть смысл сопоставить размер подлежащих к уплате налогов в случае, когда определенная предпринимательская деятельность будет осуществляться от имени одного индивидуального предпринимателя, уплатившего налог на основе налогового патента. С точки зрения ныне существующих размеров платы за патент, в большинстве случаев размер этой платы будет гораздо ниже размера подлежащего уплате юридическим лицом налога.

Или другой пример. Некоммерческие организации освобождаются от уплаты подоходного налога. При этом они могут заниматься предпринимательской деятельностью. Правда, Указ о налогах предусматривает, что доходы от такой деятельности подлежат налогообложению. Между тем, основное отличие коммерческих организаций от некоммерческих заключается в том, первые преследуют извлечение дохода в качестве основной цели своей деятельности, вторые- не имеют извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяют чистый доход между участниками. В этом же заключается отличие предпринимательской деятельности от непредпринимательской. Как экономическая категория, «чистый доход» представляет собой доход (валовую выручку), оставшийся после производства предусмотренных налоговым законодательством вычетов и уплаченных налогов. Заработная плата входит в состав вычетов, и ее выплата не рассматривается как способ распределения чистого дохода и вообще не является свидетельством того, что деятельность, приносящая доход, относится к предпринимательской деятельности. Надо так же отметить, что соотношение между некоммерческой деятельностью и разрешенной уставом предпринимательской деятельностью не выступает каким либо критерием для признания или напротив, непризнания юридического лица некоммерческой организацией. Поэтому, если, скажем, товарищество с ограниченной ответственностью (коммерческая организация) реорганизуется в некоммерческую организацию в виде общественного фонда, имеющего благородную цель в виде бесплатного ремонта квартир детей-сирот, то эта организация может осуществлять туже самую строительную деятельность, которой занималось в виде ТОО. Разумеется, надо будет отремонтировать пару другую квартир детей-сирот. Однако понесенные при этом издержки наверняка будут компенсированы той выгодой, которое получит данное лицо от осуществления своей деятельности в форме некоммерческой организации. К тому же общество получит реальную материальную поддержку в виде бесплатно отремонтированных квартир, принадлежащих социально уязвимым членам.

3. Использование налоговых льгот.

Посредством льгот государство освобождая налогоплательщика полностью или частично от уплаты налогов, решает самые разнообразные задачи: социальные, экономические, политические. В результате, пользование налогами не только вполне легитимная вещь, но и отвечает интересам государства. И в данном случае задача налогового планирования заключается в том, чтобы ввести налогоплательщика в то состояние, которое соответствовало бы признакам льготируемого субъекта.

Так, совокупный годовой доход производственной организации, в которой инвалиды составляют не менее 30% от общего числа их работников, дополнительно уменьшается на 2-кратную сумму расходов по оплате труда инвалидов, на государственное социальное страхование и в государственный фонд содействия, касающихся инвалидов. Поэтому, если, скажем, производственный кооператив состоит из двух человек (а именно такое количество его членов определено законодательством в качестве минимального), один из которых является инвалидом, а остальные работают в качестве наемных работников, то такой кооператив вполне подходит под признаки льготируемого субъекта.

4. Размещение доходов налогоплательщика.

От того, как налогоплательщик распорядится полученным доходом, во многом зависит размер подлежащего к уплате налога, поскольку конструкция подоходного налога, используемого в Казахстане, такова, что объектом облажения выступает не сам доход, именуемый «совокупный годовой доход», куда включаются денежные и другие средства за реализованный товар (работы, услуги), полученные (подлежащие к получению) налогоплательщиком, а так называемый «налогооблагаемый доход», который определяется как разница между совокупным годовым доходом и вычетами.

Следовательно, для того чтобы уменьшить размер уплачиваемого налога, надо либо уменьшить получаемый доход, либо увеличить расходы, относящиеся к вычетам. Первый путь явно бесперспективен, поскольку смыслом любой предпринимательской деятельности является получение дохода. При этом мы не касаемся темы о том, что в силу высокого уровня налогообложения заниматься предпринимательской деятельностью вообще бессмысленно, т.к. весь доход изымается посредством налога.

Первое, на что следует обратить внимание, так это на элементарное использование тех возможностей, которые представлены налоговым законодательством. Между тем приходится констатировать, что в силу низкой квалификации своих работников.

Ответственных за ведение объекта налогообложения и исчисление размера налога, налогоплательщик переплачивает налоги, в результате того, что, не произведя всех установленных законом вычетов, завышает сумму налогооблагаемого дохода. Здесь в первую очередь следует обратить внимание вычеты, связанные с амортизацией, с использованием категории «нематериальные активы», корректировки на инфляцию, индексации основных фондов, приобретение технологического оборудования, категория, заметим, запутанная, но вполне понятная для понимания ввиду сложности и запутанности текстов Указа о налогах и соответствующих инструкций. И это приводит к тому, что бухгалтера налогоплательщика просто-напросто не понимают, как обсчитать размеры этих вычетов и как вообще их производить.

Есть и специальные способы осуществления таких расходов, которые можно отнести к вычетам, и которые благоприятно сказываются не только на режиме налогообложения, но и на хозяйственной деятельности в целом. Здесь можно упомянуть о заемных операциях, совершении банковских операций и особенно страхования, где суммы страховых платежей относятся к вычетам, а полученное страховое возмещение не входит в состав доходов.

Например, согласно Налоговому кодексу РК при исчислении налогооблагаемой базы из дохода вычитаются суммы по полученным кредитам.

Допустим, АО имеет 2 способа привлечения капитала:

1. Выпуск акций - при распределении доходов следует выплачивать дивиденды по 20%;

2. Оформить кредит под 20% годовых.

Таблица 1 - Пример распределения и исчисления налоговых преференций по КПН исходя из способа привлечения капитала.

№	Действия	Вариант 1, Тыс. тг.	Вариант 2, Тыс. тг.
1	Выпуск акций	4000,0	-
2	Кредит	-	4000,0
3	Дивиденды	800,0	-
4	Вознаграждения банку	-	800,0
5	СГД	10000,0	10000,0
6	Вычеты	4000,0	4800,0
7	Налогооблагаемый доход	6000,0	5200,0
8	Ставка КПН	20%	20%
9	КПН	1200,0	1040,0

Таким нехитрым образом отнесения расходов по привлечению капитала можно сократить налоговые выплаты в бюджет на сумму 160000 тенге.

В заключении отметим, что налоговое планирование представляет собой законную минимизацию налогов и поэтому не формирует состава налогового правонарушения, т.е. представляет собой правомерные действия налогоплательщика. Поэтому оно не подлежит осуждению ни с юридических, ни с моральных позиций.

Исследования экономистов, а также опрос мнения бизнесменов, работающих в сфере малого предпринимательства, позволяют сделать вывод о том, что одним из основных факторов, тормозящих развитие производственных предприятий малого и среднего бизнеса, является высокий уровень налогообложения.

Требует корректировки и действующий механизм исчисления ряда налогов. Определение совокупного налогового бремени на основе упрощенной методики, показано, что наибольший удельный вес в общем налоговом бремени от действия подоходного налога, налога на добавленную стоимость и «социального» налога принадлежит налогу на добавленную стоимость. Несмотря на то, что косвенные налоги позволяют перекладывать часть налогового бремени на потребителей продукции, в конкретных экономических условиях тяжесть от них испытывают и производители продукции. Причем, как показатели расчеты, налоговое бремя от налога на добавленную стоимость значительно выше, чем от прямых налогов.

В республики создается система государственного регулирования и поддержки развития предпринимательства. Механизм налогообложения предпринимательства занимает центральное место в этой системе. В этой связи решение проблем, связанных с налогообложением, являются актуальными, наиболее сложными на этапе становления и развития предпринимательства. Этот элемент экономического механизма развития республики подвергается критике и служит основой для жарких споров и дискуссий. Разработчики ныне действующей налоговой системы считают. Что на данном этапе развития рыночных отношений в республике действующие налоги и сборы в основном функционируют неэффективно и не соответствуют новым условиям рынка.

Следует заметить, что действующая налоговая система Республики Казахстан функционировала с 2001 года и тем самым дала возможность апробировать себя в новых условиях, когда отдельные элементы экономического механизма и финансовой системы стали отлаживаться в республики. Следовательно, она имела и имеет определенные недостатки.

В условиях дальнейшего углубления рыночных отношений роль и значение налогового планирования возрастают, и механизм ее функционирования становится сложным. Обоснованные предложения и рекомендации будут способствовать, дальнейшему совершенствованию механизма налогового планирования предпринимательства и тем самым создает возможность разработать единую политику государственного регулирования и поддержки малого и среднего предпринимательства в республики.

2.2 Анализ и расчет эффективности налогового планирования в Республике Казахстан

Заключительным этапом налогового планирования является расчет эффективности предполагаемой оптимизации с учетом издержек на его осуществление.

Исполняя налоговые обязанности, налогоплательщик вправе использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном действующим законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик в целях получения различных налоговых преимуществ и послаблений, а также уменьшения размера подлежащих уплате налогов и сборов может предпринять и целенаправленные действия, направленные на получение налоговых льгот, т.е. добиться для себя приемлемых условий налогообложения.

Уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных способов и приемов принято именовать налоговой оптимизацией. В данном случае налоговые платежи сводятся к минимуму (или, скорее, к оптимуму) на законных основаниях, в отличие от уклонения от уплаты налогов, совершаемого с применением незаконных методов и схем.

Текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае. Перспективная налоговая оптимизация основывается на применении таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя налогоплательщика в процессе его деятельности, имея долговременный характер и учитывая возможные изменения как внешних так и внутренних, влияющих на уровень налогообложения, факторов.

Методы налоговой оптимизации основываются на использовании особенностей налогообложения предусматриваемых в отношении определенных объектов налогообложения, в отношении определенных субъектов налогообложения и в отношении определенных видов деятельности субъектов налогообложения, действующих на отдельных территориях.

Метод уменьшения (или изменения) объекта налогообложения имеет целью снижение размера объекта, подлежащего налогообложению или замену этого объекта иным, облагаемым более низким налогом или не облагаемым налогом вовсе.

Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой оптимизации такой организационно-правовой формы ведения бизнеса, в отношении которой действует более благоприятный режим налогообложения.

Метод изменения вида деятельности налогового субъекта предполагает переход на осуществление таких видов деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени, по сравнению с теми, которые осуществлялись.

Примером использования этого метода может служить превращение торговой организации в торгового агента или комиссионера, работающего по "чужому" поручению с "чужим" товаром за определенное вознаграждение.

Метод замены налоговой юрисдикции заключается в регистрации организации в государстве, предоставляющем при определенных условиях льготное налогообложение.

Комплексное и целенаправленное использование перечисленных методов налоговой оптимизации для получения максимального экономического эффекта и называется налоговым планированием. Использование этих методов в сочетании с заменой налоговой юрисдикции представляет собой широко используемое в мире международное налоговое планирование. Причем налоговое планирование может с успехом применяться как организациями, так и физическими лицами.

Налоговая оптимизация является зависимым от финансового планирования действием на предприятии, и характеризует величину предприятия и величину его налоговых отчислений в бюджет. Само собой, налоговое планирование, как и финансовое планирование и прогнозирование, зависит от масштабов предприятия: если величина отчислений в бюджет не превышает 15% - в налоговом планировании нет необходимости, так как финансовое положение фирмы является нормальным и уменьшение налоговых выплат пожжет повлечь ненужные финансовые проверки со стороны налоговых органов. Если же налоговое планирование в общей сумме доходов предприятия составляет более 50%, в налоговом планировании так же нет необходимости, так как предприятию легче перейти в другую сферу деятельности, либо каким-то другим образом повысить эффективность своей деятельности.

Помимо представленных выше методов налоговой оптимизации эффективность налогового планирования в компании определяется расчетным путем.

Как известно, налоговое планирование осуществляется в несколько этапов. По такому же принципу приоритетности можно подразделять и оценку эффективности налогового планирования и бюджетирования (составления сметы затрат по налоговым выплатам и отчислениям в бюджет).

На первом этапе оценки эффективности налоговой оптимизации осуществляется систематизация информации о налоговых платежах за предыдущий период, оценка налоговых платежей в отчетном году в сопоставимых условиях налогообложения. Эти данные используются для расчета налоговой нагрузки организации - отношения сумм начисленных организации и уплаченных (если не полностью уплачены по причине недостаточности денежных средств, то и по уплаченным добавляется сумма недоимки отчетного года) налогов и сборов в течении года выручки организации:

Налоги в бюджет = начисленная сумма / уплаченные налоги и сборы.

Другими словами, определяется, какая часть выручки потрачена на уплату налогов. Кроме того, необходимо рассчитать показатели налогового бремени для отдельных налогов по объекту обложения.

На основе полученных данных составляется прогноз налоговых платежей на будущий период.

На втором этапе определяется коэффициент эластичности налогов, он показывает, как изменяется величина того или иного налога при изменении налоговой базы или ставки налога.

На третьем этапе осуществляется оптимизация налоговых платежей, при этом, кроме нормативов и льгот следует обратить внимание на минимизацию налога на имущество (переоценка), а также использовать установленные законодательством изменения сроков исполнения налогового обязательства по уплате налогов.

На четвертом этапе оценки эффективности налогового планирования составляется налоговый календарь, в котором указывается, когда и какие налоги необходимо заплатить. Это позволит избежать просрочки и пени.

Налоговой бюджет эффективен не только сам по себе, сколько в рамках существующей системы финансового бюджетирования.

Как один из операционных бюджетов он должен согласоваться с бюджетом движения денежных средств. Увязка бюджета по налогам с бюджетом движения денежных средств нацелена на сбалансированность денежных доходов и платежей в бюджет таким образом, чтобы ко времени уплаты налогов организацией был достигнут уровень достаточного числа денежных потоков.

Например, даны расчеты предприятия А за отчетный период:

1. чистый денежный поток организации (ЧДП)- 4100 тыс.тг.,

2. сумма дивидендов, выплаченных собственником (Д) - 400 тыс.тг.,

3.налоговые издержки, оплаченные в течении периода (НИ) - 3500 тыс.тг.,

4. выплаты по краткосрочным займам и крдитам (КиЗ) - 300 тыс.тг.,

5. Уровень запасов ТМЗ:

- на начало периода (ТМЗН) - 300 тыс.тг.,

- на конец периода (ТМЗК) - 500 тыс.тг.,

6. Предполагаемая налоговая оптимизация позволит сократить налоговые издержки на 600 тыс.тг. (НО)

Необходимо определить коэффициент достаточности денежного потока (КДДП) до и после налоговой оптимизации.

Решения:

1. Расчет коэффициента достаточности чистого денежного потока до налоговой оптимизации:

Кддп =	4100	= 0,89 < 1
	500 + (500 - 300) + 400 + 3500

2. Расчет коэффициента достаточности денежных потоков после налоговой оптимизации:

Кддп =	4100	= 1,025 > 1
	500 + (500 - 300) + 400 + (3500 - 600)

Мероприятия по налоговой оптимизации позволили увеличить коэффициент достаточности собственных средств и достаточности денежных потоков предприятия, то есть избежать штрафов и пени за несвоевременную уплату налогов в бюджет.

И, наконец, производиться расчет экономической эффективности налоговой оптимизации.

Приведем пример по оценке эффективности налоговой оптимизации. Необходимо рассчитать экономический эффект и эффективность предполагаемой оптимизации :

Талица 2 - Пример оценки эффективности налогового планирования на основе расчетных показателей.

Показатели	Условные обозначения	Значения показателей
		Без налоговой оптимизации	С налоговой оптимизацией
1. Ставка налога	S	20	20
2. Сумма налоговой базы	Б	125500	100000
3. Издержки, связанные с налоговой оптимизацией (тенге)	НО	-	5000

Решения:

1. Рассчитаем сумму КПН:

а) без налоговой оптимизации:

КПН = 125500 * 20% = 25100 тенге

б) с налоговой оптимизацией:

КПН = 100000 * 20% = 20000 тенге

2. Определим экономическую эффективность от проведенной налоговой оптимизации по КПН:

Эно = Нбо - Но - НО

Эно = 25100 - 20000 - 5000 = 100 тенге

3. Определим коэффициент экономической эффективности от проведения налоговой оптимизации:

Kопт = (Эно/ НО) * 100% = 100 / 5000 *100 = 2%

Таким образом, как видно из получившихся показателей, налоговое планирование, проведенное на данной корпорации, не эффективно, так как составляет всего 2% от полученного совокупного годового дохода, то есть эффективность его в денежном эквиваленте составляет всего 100 тенге.

Анализ эффективности налогового планирования в Казахстане показал, что пока цели не еще достигнуты. Недостаток упрощенной формы в том, что появляются «лазейки» для скрытия доходов предпринимателей, с одной стороны, и произвол налоговых служб, с другой стороны. В целом проигрывает бюджет страны. Поэтому основными задачами налоговой политики в отношении предпринимательства Республики Казахстан в современный период должно стать, прежде всего, создание условий развития предпринимательской деятельности, особенно, малого и среднего бизнеса

3. Проблемы и пути совершенствования налогового планирования

3.1 Проблемы проведения налогового планирования в Республике Казахстан

Система налогообложения как единство трех компонентов - основания для определения налога, его ставка и характер администрирования - оказывает значительное воздействие на функционирование малого и среднего бизнеса. При этом значимыми являются все три так называемых компонента. Так, выбранное основание для установления налога может оказывать искажающее влияние на поведение фирм; величина ставки может быть чрезмерной; а избранный порядок налогового администрирования даже при низкой ставке - возлагать значительные издержки налогоплательщиков. Например, ежеквартальная уплата небольшого по величине налога потребует от индивидуального предпринимателя сравнительно больших (для него) затрат на ведение специального учета и отчетности, обусловленных необходимостью найма бухгалтера. Вместе с тем, издержки предпринимателей в процессе налогообложения оказываются доходами (в том числе теневыми) работников налоговых органов, а выгоды фирм от снижения ставки налогообложения означают снижение доходов бюджета и тому подобное. Поэтому совершенствование системы налогообложения способно оказать существенное позитивное влияние на развитие сектора МСБ, если осуществляемые изменения будут учитывать их последствия для всех заинтересованных сторон, затрагиваемых этими изменениями. В условиях значительного снижения налоговых поступлений в бюджет в связи с финансовым кризисом активное управление налоговыми рисками становится особенно актуальным, поскольку позволяет сократить объем налоговых доначислений по результатам проверок, которые могут стать особенно болезненными для компаний, испытывающих проблемы с текущей ликвидностью. Актуальность задачи эффективного управления налоговыми рисками подтверждается результатами исследования вопросов управления налоговыми рисками, проведенного компанией «Эрнст энд Янг» в 2008 году. Исследование охватывало 541 представителя высшего руководства компаний из 18 стран, в чью компетенцию входят вопросы налогообложения. Традиционно принято разделять факторы налогового риска на внешние и внутренние. Согласно результатам исследования респондентов из стран БРИК (Бразилия, Россия, Индия и Китай), к ключевым внешним факторам риска относятся:

- изменения налогового законодательства и правоприменительной практики (88% респондентов указали на этот фактор риска как существенный);

- изменение правил отражения налогов в финансовой отчетности;

В качестве ключевых «внутренних» факторов риска респондентами были отмечены:

- недостаточность ресурсов налоговых департаментов компаний (52%);

- недостаточная автоматизация процесса подготовки налоговых деклараций (59%);

- недостаточный уровень осведомленности о налоговых рисках органов корпоративного управления компаний (54%);

- отсутствие процедур оценки налоговых последствий существенных операций компаний (56%).

Интересно отметить, что, несмотря на общую актуальность проблемы управления налоговыми рисками, налоговые менеджеры различных стран компаний видят риски по-разному. Наиболее показательным отличием является само определение налогового риска. Большинство отечественных компаний определяют налоговый риск исключительно как риск предъявления налоговых претензий и налоговых доначислений. В то же время крупные международные компании включают в это понятие также риск неэффективности налогообложения, то есть риск переплаты налогов. Это отличие является концептуальным, поскольку именно более широкое определение налогового риска создает необходимые стимулы для внедрения в компании полноценной системы внутреннего контроля, позволяющей не только предотвратить или снизить дополнительные доначисления налогов, но и достичь оптимального для конкретной компании уровня налогообложения. Также отечественные компании-участницы опроса отмечают, что основными факторами налогового риска являются внешние факторы, такие как частые изменения законодательства и позиции налоговых органов, в то время как иностранные компании считают, что внутренние факторы являются определяющими при возникновении налогового риска. Большинство компаний отметили, что в ходе налогового планирования в ближайшие годы они будут стремиться к минимизации рисков. Вместе с тем эти же компании уделяют значительно меньше времени налоговому планированию в своей повседневной деятельности (в среднем 10%) по сравнению с компаниями в мире (например, 20% для респондентов из стран БРИК). Другой проблемой для налоговых функций компаний остается внутрикорпоративная коммуникация по налоговым вопросам. Лишь 24% респондентов отметили, что регулярно отчитываются перед советом директоров или комитетом по аудиту по налоговым вопросам (45% в странах БРИК). Различия в понимании налогового риска и его факторов компаниями объясняются, прежде всего, разными стадиями развития налогового законодательства и практики налогового администрирования в Казахстане и странах, в которых налоговое законодательство и принципы налогового администрирования эволюционировали на протяжении десятков лет. В ряде стран на законодательном уровне установлены обязательства компаний иметь эффективную и формализованную систему внутреннего контроля (например в соответствии с Законом Сарбейнса-Оксли для компаний, акции которых торгуются на фондовых биржах США), в других странах (например, в Голландии) наличие формализованной системы внутреннего контроля, подтвержденной независимым аудитором, является основанием для освобождения компании от налоговой проверки. С другой стороны, в условиях бурного экономического роста в Казахстане в последние годы вопросы эффективности ведения бизнеса, в том числе эффективности налогообложения, не являлись приоритетными для большинства компаний. Но с изменением экономической ситуации можно ожидать повышения интереса отечественных компаний к росту эффективности налогообложения. Особого внимания заслуживает связь системы налогообложения МСБ с пенсионным обеспечением предпринимателей этой сферы экономики и их наемных работников. Исследования показали, что общие схемы пенсионного страхования при величинах ставок, приемлемых для крупного и среднего бизнеса, не подходят для малого бизнеса. Поэтому вопросы пенсионного обеспечения предпринимателей малого бизнеса требует отдельной проработки. Малый и средний бизнес во многих странах мира рассматриваются как особые объекты, заслуживающие в силу своей роли в экономике специальных систем (или режимов) налогообложения. Отличия от общего режима налогообложения, принятого в национальной экономике, могут прослеживаться по всем упомянутым компонентам: основанию налога, его ставке и характеру администрирования. При этом часто встречающиеся в различных режимах налогообложения, а также проблема перехода их режима в режим по мере роста размеров предприятия.

Однако, несмотря на достаточно ясные плюсы тщательного выбора оптимального и экономного варианта «налогового поведения», компания может столкнуться с определенными трудностями. Так, сложно выявить грань между законными способами и методами экономии налоговых расходов и уклонением от уплаты налогов. Между эффективным использованием схем, предложенных законом, и использованием мнимых или притворных сделок. Ведь в том и другом случае действия компаний формально соответствуют требованиям закона. Сейчас эта проблема очень актуальна. Ведь налоговые ораны, пользуясь формулировками судебных решений, признают, что любой, кто что-то не заплатил, нарушил пределы, установленные законом, и должен понести ответственность. Однако этим все проблемы не заканчиваются. Есть еще и чисто «технические» сложности для процесса планирования каких-то действий налоговых отношений: