Анализ процесса налогообложения в бюджетном учреждении (на примере Федерального государственного учреждения "Исправительная колония №12")

В данном подпункте рассмотрим как на уровне налоговой системы решают снизить налоговую отчетность предприятия и облегчить работу бухгалтера. И дадим рекомендации чтобы снизить налоговую нагрузку в «Исправительная колония №12».

Большинство изменений, касающихся вопросов администрирования, было внесено в первую и вторую части Налогового кодекса РФ в прошлом году и вступило в силу с 2007 г. Между тем в изменениях и комментариях к ним почти ничего не говорится о формах отчетных документов, о методиках расчета налогов, о налоговом учете, хотя именно здесь кроются большие резервы упрощения налоговой и бухгалтерской отчетности и повышения собираемости налогов.

Известно, что работа бухгалтера не только не романтична, но и очень сложна. Например, налоговый отчет с приложениями включает около 100 страниц текста и расчетов, а декларация по каждому налогу имеет объем до 20 листов.

Сложность отчетности воспринимается как что-то неизбежное. Все внимание бухгалтера сосредоточено не на ведении учета, необходимого организации, а на подготовке отчетов в налоговую инспекцию.

Разработчики форм налоговых деклараций постоянно их меняют, так как, по их мнению, в формах должны быть учтены все положения НК РФ и всех новых документов, регламентирующих уплату налогов. Например, если будет установлена льгота по налогам для слепых, новую форму декларации введут для всех. Такой подход представляется не самым лучшим.

Так, в 2005 г. введены новые формы декларации по НДС. Наиболее серьезные отличия новой декларации от старой: исключен разд. 3 в отношении поставок за рубеж нефти, включая стабильный газовый конденсат; появились новые налогооблагаемые объекты, например реализация работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами; появились новые строки, связанные с экспортом в Республику Беларусь (раньше проблем не было, теперь появились); увеличено количество знаков для указания номера страницы декларации (раньше было три знака, а теперь их шесть), согласно Инструкции заполнять эти поля, как и прежде, надо справа налево, а в свободных разрядах проставить нули. Объем новой декларации всего 13 страниц, зато какие резервы (в запасе четыре разряда)! Тот, кто поставляет продукцию на внутренний рынок, на экспорт и в Республику Беларусь, заполняет три декларации по разным формам. К декларациям приложена Инструкция по заполнению на 22 страницах.

Но и эта форма декларации по НДС оказалась недолговечной. С 01.01.2006 введена новая форма. В ней не упоминаются иностранные представительства и космическое пространство, зато появился разд. 00005, посвященный расчету НДС за недвижимость.

Встречаются и другие интересные нововведения. Например, согласно Приказу МНС России от 05.06.2003 N БГ-3-05/300 "значения соответствующих показателей по графам 15 - 20 в индивидуальных карточках налогоплательщикам рекомендуется отражать цифрами, имеющими 4 - 5 знаков после запятой", т.е. до одной тысячной доли копейки. Этот Приказ был отменен в связи с выходом нового, действующего по настоящее время, Приказа МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443, согласно которому "...в индивидуальных карточках значения показателей рекомендуется отражать цифрами, имеющими несколько знаков после запятой". Что означает "несколько", в Приказе не уточняется.

Тем не менее, бывают и позитивные изменения. Еще недавно (в 2002 г.) каждый налог уплачивался в определенный банк на определенный счет. Это казалось незыблемым. Сегодня все налоги и сборы (за исключением страховки от несчастных случаев) уплачиваются в адрес Федерального казначейства на один счет, но разными платежными поручениями (до 15 штук).

Еще одна проблема - недостаточно продуманный курс на автоматизацию, взятый разработчиками налогового и бухгалтерского учета, который ведет к увеличению его трудоемкости, необходимости привлечения организациями и налоговыми инспекциями дополнительных специалистов, а также к увеличению числа конфликтных ситуаций между налогоплательщиками и налоговыми органами.

Жизнь налогоплательщиков существенно усложнило введение двадцатизначных кодов бюджетной классификации (КБК). Для каждого налога, штрафа или пени назначен свой код, который постоянно меняют. Ошибка в КБК при оформлении платежного поручения или при обработке информации в налоговой инспекции ведет к тому, что платеж попадает в группу "невыясненных", а за якобы несвоевременную уплату налога начисляются пени за каждый день просрочки. Чтобы прояснить ситуацию, необходимо провести сверку данных налогоплательщика и налоговой инспекции. В связи с перегруженностью инспекций работой попасть на сверку не так-то просто. А до прояснения надо платить вторично, а то будет хуже. Судя по названию, КБК нужны тем, кто работает с бюджетом. Так почему бы им самим не закодировать десяток статей налоговых поступлений, а не заставлять это делать миллионы бухгалтеров?

В совершенствовании администрирования нуждаются все налоги, но особенно это касается НДС и ЕСН.

Во многих работах было показано, что существующая методика расчета НДС ошибочна и нуждается в корректировке. Ошибочность методики состоит в том, что при взаимодействии предприятий, применяющих различные ставки НДС, экономический и здравый смысл этого налога теряется: одни предприятия НДС переплачивают, другие могут его не платить, а третьи получают налог из бюджета.

Суть корректировки состоит в том, чтобы за налоговую базу при расчете НДС принимать добавленную стоимость по данным бухгалтерского отчета. Тогда весь расчет НДС выразится одной строкой.

ЕСН включает в себя пенсионные взносы, а также сборы на социальное и медицинское страхование. В соответствии со ст. ст. 236, 237 НК РФ объектом обложения и налоговой базой по ЕСН являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. Ставка налога для большинства налогоплательщиков составляет 26% налоговой базы. Казалось бы, все очень просто: заплатил 26% и спи спокойно, но это не так.

В соответствии с п. п. 1, 3 и 6 ст. 243 НК РФ налогоплательщики обязаны платить ЕСН ежемесячно не позднее 15 числа следующего месяца в адрес Федерального казначейства отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, Пенсионный фонд РФ (страховую и накопительную части), Фонд социального страхования и федеральный и территориальный фонды медицинского страхования. При этом отчетный период - квартал, налоговый период - год. Для граждан 1966 г. рождения и старше финансирование накопительной части пенсии не предусмотрено, и вся пенсия идет в страховую часть. Естественно, что в ежемесячных платежных поручениях накопительные и страховые взносы не персонифицированы. Ежеквартально предприятие сдает в налоговую инспекцию, Пенсионный фонд и Фонд социального страхования отчеты по ЕСН также без привязки к конкретным фамилиям сотрудников. Не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, предприятие сдает в налоговую инспекцию декларацию по ЕСН и персонифицированный отчет с указанием страховой и накопительной частей пенсии каждого сотрудника. Согласно п. 7 ст. 243 НК РФ копию налоговой декларации с отметкой налоговой инспекции следует сдавать в территориальный орган Пенсионного фонда РФ не позднее 1 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Только после этого Пенсионный фонд делает начисления накопительной части пенсий физическим лицам. Так для чего же мы ежемесячно считали и платили налоги во все фонды и во все бюджеты, если распределение средств происходит только через полгода после окончания налогового периода?

Очевидна целесообразность уплаты ЕСН (пусть даже ежемесячной) одним платежным поручением в один адрес, а распределение по фондам и бюджетам и указание КБК следует поручить Федеральному казначейству. Распределение страховой и накопительной частей пенсий по сотрудникам, как и теперь, следует производить Пенсионному фонду по данным персонифицированного отчета или по копиям платежных ведомостей, в которых указана реальная зарплата каждого сотрудника. Необходимые данные по-прежнему могут представляться в территориальный орган Пенсионного фонда до 1 июля года, следующего за истекшим.

Заметим, что идея уплаты ЕСН одним платежным поручением была высказана и заместителем руководителя ФНС России В.В. Гусевым. Интересно, что (или кто) ему мешает реализовать свою идею?

А тут еще одна напасть, которая касается не всех, но многих: одновременно с бухгалтерским учетом предприятия должны вести налоговый учет. Вот что говорил по этому поводу в интервью журналу "Консультант" президент Палаты налоговых консультантов России, бывший начальник Управления Госналогслужбы России по г. Москве Д.Г. Черник: "Введено такое понятие, как налоговый учет. Честно говоря, я не знаю, чем плох бухгалтерский учет, но если он действительно плох, то почему бы его не усовершенствовать? Вместо этого ввели учет, которого вообще в природе не существует, который надо создавать заново". Это мнение поддержали бы многие предприниматели и налоговики.

Растет нагрузка на предприятия. Это только кажется, что затраты, связанные с бухгалтерским учетом и расчетом налогов, малы. Они малы для крупных и особо крупных предприятий, а для субъектов малого бизнеса эти непроизводительные затраты составляют существенную часть накладных расходов.

Испытывают трудности и налоговики: вместо того чтобы обеспечивать поступление налогов в бюджет и консультировать предприятия, налоговые инспекторы вынуждены обрабатывать тысячи страниц отчетов и деклараций. Введение системы сдачи отчетов на магнитных носителях проблемы не снимает, так как формы остаются теми же, а читать их на экране монитора труднее и вреднее для здоровья, чем на бумажном носителе.

Во многих странах малые и средние предприятия своих бухгалтеров не имеют, а платят специальным фирмам, которые ведут их бухгалтерский учет и отвечают перед налоговой инспекцией. Например, в Германии один бухгалтер специализированной фирмы ведет 50 - 150 предприятий. При нашей системе учета и отчетности больше 3 - 4 фирм не потянет никто.

Информация, содержащаяся в налоговом отчете, должна быть необходимой и достаточной для решения поставленных задач. Переизбыток информации затрудняет работу как тех, кто ее готовит и представляет, так и тех, кто ее получает и с ней работает. Чем проще и прозрачнее отчетная форма, тем проще платить налоги и проверять правильность их уплаты; соответственно, тем труднее уклоняться от налогообложения и тем эффективнее налоговая система в целом. Именно этот принцип, по-видимому, положен в основу изменений в части первой НК РФ, введенных в действие с 01.01.2007.

В частности, согласно ст. 80 Кодекса в новой редакции "налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога". Это же касается расчета авансовых платежей и расчета сборов.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Это положение представляет особый интерес: "иное" может предусматривать представление одной декларации по нескольким налогам, что в случае законодательного закрепления может существенно упростить процедуру.

Кроме того, в новую редакцию ст. 80 Кодекса введен п. 7 следующего содержания:

"Министерство финансов Российской Федерации не вправе включать в форму налоговой декларации... сведения, не связанные с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением:

1) вида документа: первичный (корректирующий);

2) наименования налогового органа;

3) места нахождения организации (ее обособленного подразделения или места жительства физического лица);

4) фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения);

5) номера контактного телефона налогоплательщика".

Уточнение перечня включаемых в декларацию сведений представляется нам очень важным. Ранее действовавшая редакция п. 5 ст. 80 НК РФ гласила: "Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщика включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов".

Связаны или нет сведения с исчислением и уплатой налогов, решали разработчики форм. С 01.01.2007 их инициатива ограничена установленным перечнем, и такие сведения, как код по ОКАТО, основной государственный регистрационный номер (ОГРН), код бюджетной классификации (КБК), код постановки на учет (КПП) и т.п., в декларации указывать не нужно. И действительно, для чего нужен, например, КПП, если налоговая декларация представляется в конкретную налоговую инспекцию, которая свой код знает и без декларации?

Если в налоговой декларации указывать только то, что предписано новой редакцией ст. 80 НК РФ, а также необходимые для исчисления и уплаты налогов их названия, налоговые базы, ставки налогов и начисленные, уплаченные и подлежащие к уплате суммы налогов, то объем декларации не превысит одной страницы обычного формата. На этой же странице может быть помещена информация налоговой инспекции о том, насколько совпадают данные налогоплательщика о начислении и уплате налогов со сведениями, имеющимися в налоговой инспекции: многие предприятия имеют проблемы и месяцами стоят в очередях на сверку.

Форму декларации по нескольким налогам на одной странице нельзя назвать чем-то новым. Например, в Швеции, являющейся "чемпионом" по тяжести налогового бремени (налоги в Швеции составляют 51% от ВВП, тогда как в среднем по Европе - 41,5%, в России - около 35%), на одной странице декларации помещается отчет по ЕСН, НДФЛ и НДС.

Налоговая отчетность в Швеции выглядит следующим образом. Все шведские компании за месяц до установленного срока представления отчета получают из налогового органа умещающийся на одной странице бланк ежемесячной декларации о налогах на зарплату и НДС с замечаниями налогового органа о задолженности по каждому налогу. В течение месяца предприятие заполняет декларацию и возвращает ее налоговой службе. При этом фирмы, годовой оборот (реализация) которых ниже 40 млн шведских крон (155 млн руб.), сдают декларацию и платят налоги на свой налоговый счет один раз в месяц, а те, чей оборот превышает указанную сумму, отчитываются один раз, а платят два раза в месяц - 12-го и 26-го числа. На одной странице бланка помещаются реквизиты предприятия, налоговые базы, ставки налогов, налоговые вычеты, сами налоги и замечания налогового органа. У нас то же самое, но на 30 - 50 листах и без информации налогового органа о наличии или отсутствии у предприятия задолженности по налогам. Не здесь ли наши проблемы?

Выносим на обсуждение форму ежеквартальной налоговой декларации по шести налогам объемом в одну страницу. В ней приведены налоговые базы, налоговые ставки и следующие начисленные, уплаченные и подлежащие доплате налоги:

- единый социальный налог (ЕСН);

- налог на доходы физических лиц (НДФЛ);

- страховой взнос на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (СТП);

- налог на прибыль;

- налог на добавленную стоимость (НДС);

- налог на имущество.

В предлагаемой форме налоговой декларации предусмотрена необходимость указания информации о наличии или отсутствии задолженности предприятия по каждому налогу по данным налоговой инспекции.

Преимущества предлагаемой формы очевидны.

Во-первых, трудоемкость заполнения и чтения, а также число ошибок на одной странице будут существенно меньше, чем на ста страницах отчета по установленной в настоящее время форме.

Во-вторых, сопоставляя такие (представленные на одной странице) данные, как фонд оплаты труда, численность, объем реализации, себестоимость и др., легко оценить насколько успешно работает предприятие и насколько добросовестно оно платит налоги.

После вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ появились новые формы налоговых деклараций, которые мало отличаются от прежних. Возможно, в ходе дальнейшего совершенствования налоговой отчетности представит интерес предлагаемая нами декларация о начислении и уплате шести налогов, умещающаяся на одной странице.

Что бы снизить налоговые выплаты при общей системе налогообложения «Исправительной колонии №12» должна провести следующие мероприятия в налоговом прланировании.

Налоговое планирование - это один из способов управления налогообложением. Налоговое планирование организации основывается на трех подходах к минимизации налоговых платежей:

1) использование льгот при уплате налогов;

2) разработка учетной политики;

3) контроль за сроками уплаты налогов.

С помощью продуманной учетной политики организация может оптимизировать налогообложение. Однако прежде чем выбрать тот или иной способ учета, организации необходимо обосновать свой выбор с помощью расчетов налогов, величина которых зависит от альтернативного способа учета, и убедиться в правильности сделанного выбора.

Снизить размер налоговых обязательств, а также исключить случаи необоснованной переплаты налогов в бюджет можно, используя следующие методы учета:

1. Начислять амортизацию в бухгалтерском учете способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

2. Если организация имеет на своем балансе основные средства, которые являются предметом лизинга, то начислять амортизацию в бухгалтерском учете способом уменьшаемого остатка и применять коэффициент не выше 3.

3. Активы, удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01 и стоимостью до 20 000 руб., могут учитываться в составе материально-производственных запасов.

4. Для налогового учета выбрать нелинейный способ начисления амортизации по амортизируемому имуществу (для имущества, по которому срок полезного использования составляет до 20 лет включительно).

5. По возможности использовать в своей деятельности лизинговое оборудование. Если оборудование находится на балансе организации, то может быть использован специальный коэффициент 3 для амортизационных отчислений, причем как для целей бухгалтерского, так и налогового учета.

6. С помощью договоров на возвратный лизинг организация может свое же оборудование получить в лизинг и тем самым использовать в своей работе все преимущества лизинга.

7. Если у организации имеется амортизируемое имущество, используемое в режиме круглосуточной работы, необходимо оформить первичные документы, включающие перечень данного имущества и места его эксплуатации. Специальный коэффициент для амортизации по такому имуществу - 2.

8. Утвердить порядок учета расходов на ремонт неамортизируемого имущества в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ.

9. При получении имущества безвозмездно рассмотреть возможность оформления получения такого имущества от акционеров (участников), чья доля в капитале общества превышает 50%.

10. Для обоснования наличия имущества (не предназначенного на продажу) в помещениях предприятия можно рассмотреть возможность документального оформления поступления такого имущества по основаниям, предусмотренным ст. 251 НК РФ или иными договорами (например, договором ответственного хранения).

11. Обосновать любые затраты, направленные на извлечение дохода, особенно привычные для деятельности организации (бюджет, бизнес-план, даже убыточный в первые годы, и др.).

12. Включить в системные положения о персонале (коллективный договор, трудовой контракт, положение о премировании) наиболее широкие возможности. Предусмотреть любые варианты в части периодичности вознаграждений (единовременные, ежеквартальные, по итогам года), в части условий выплат (производственные результаты, финансовые показатели деятельности предприятия, отсутствие жалоб и нареканий, выполнение функций в необходимые сроки) и в части видов и величины вознаграждений (заработная плата, премии, компенсации и т.п.). Однако если организация учитывает расходы для целей налогообложения прибыли по статье "Расходы на оплату труда", то возникает налогообложение по ЕСН, что не всегда экономически целесообразно.

13. Утвердить критерий отнесения расходов к косвенным расходам для целей налогообложения самым жестким способом, включая в состав прямых расходов минимум затрат.

14. При подписании договоров, по которым предприятие имеет расходы, по возможности включать в текст договора те виды расходов, которые прямо указаны в гл. 25.

15. Предусмотреть в учетной политике формирование резервов в соответствии с гл. 25 НК РФ, а именно:

- резерва на ремонт основных средств;

- резерва предстоящих расходов на оплату отпусков;

- резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

- резерва по гарантийному ремонту;

- резерва на покрытие убытков по сомнительным долгам;

- резерва на покрытие убытков от обесценивания ценных бумаг (для профессиональных участников);

- резерва предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (для общественных организаций инвалидов и организаций, использующих труд инвалидов, если от общего числа работников такого налогоплательщика инвалиды составляют не менее 50% и доля расходов на оплату труда инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25%).

16. Превратить безнадежные долги в сомнительные для увеличения суммы резерва по сомнительным долгам. Например, получение от должника любого вида документа (протокол, письмо, уведомление), содержащего сведения о том, что должник признает задолженность. С получением такого документа срок исковой давности прерывается и начинается новый (то есть плюс три года) согласно ст. 203 ГК РФ.

17. Если организация использует метод начисления для целей гл. 25 НК РФ, то в договорах с заказчиками по возможности предусмотреть переход права собственности по моменту оплаты (согласно п. 1 ст. 39 НК РФ дате реализации товаров (работ, услуг) соответствует дата перехода права собственности на эти товары (работы, услуги)).

18. По возможности исключить из договоров условия о штрафных санкциях. При этом налоговая база не будет увеличиваться в соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. В то же время санкции могут взыскиваться кредитором в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства согласно действующему законодательству (ст. ст. 330 - 333 ГК РФ).