Налогообложение акцизами товаров с содержанием спирта в государствах-членах Таможенного союза

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ АКЦИЗАМИ ТОВАРОВ С СОДЕРЖАНИЕМ СПИРТА В ГОСУДАРСТВАХ - ЧЛЕНАХ ТАМОЖЕННОГО СОЮЗА

Введение

Традиционно в государствах - членах Таможенного союза алкогольная продукция относится к подакцизным товарам. Налоговые кодексы государств - членов Таможенного союза, а также Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе, подписанный в г. Санкт-Петербурге 11 декабря 2009 г., являются основными нормативными правовыми актами, регулирующими порядок уплаты акцизов.

В связи с тем, что в вышеуказанных налоговых кодексах применяется различный понятийный аппарат и налогообложение акцизами алкогольной продукции зависит и от акцизной политики в отношении иной спиртосодержащей продукции, в настоящей работе применим термин "товары с содержанием спирта".

В налоговых кодексах государств - членов Таможенного союза предусмотрен ряд особенностей налогообложения акцизами подакцизных товаров с содержанием спирта, отличающих его от налогообложения других подакцизных товаров, - это и условия освобождения от налогообложения акцизами, и порядок применения ставок, и сроки уплаты. Действующие в государствах - членах Таможенного союза механизмы налогообложения акцизами подакцизных товаров с содержанием спирта также имеют ряд различий.

акциз спирт алкоголь налогообложение

1. Перечень подакцизных товаров с содержанием спирта

Первое различие акцизной политики Беларуси, России и Казахстана следует из различий, применяемых в национальных законодательствах понятийных аппаратов, и касается в первую очередь перечня подакцизных товаров с содержанием спирта.

Следует отметить, что в основном позиции облагаемых акцизами товаров с содержанием спирта во всех государствах - членах Таможенного союза совпадают. Видимые на первый взгляд несовпадения основаны на различии применяемой в национальных законодательствах терминологии.

Алкогольная продукция во всех трех странах относится к подакцизным товарам (подп. 1.2 п. 1 ст. 111 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - НК РБ); подп. 2) ст. 279 Кодекса Республики Казахстан "О налогах и других обязательных платежах в бюджет" (Налоговый кодекс) (далее - НК РК); подп. 3 ст. 181 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)). Однако в определение самого термина "алкогольная продукция" заложены различные понятия.

Для целей налогообложения акцизами в Российской Федерации под алкогольной продукцией понимаются спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,5%. В отдельные позиции перечня подакцизных товаров выделены этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья (в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый) и спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9% (за исключением алкогольной продукции - подп. 1 и 2 п. 1 ст. 184 НК РФ). При этом к спиртосодержащей продукции отнесены растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде.

В Республике Казахстан согласно нормам Закона Республики Казахстан от 16 июля 1999 г. N 429-I "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта и алкогольной продукции" алкогольная продукция включает пищевую продукцию с объемной долей этилового спирта также более 1,5%, произведенную с использованием этилового спирта из пищевого сырья и (или) спиртосодержащей пищевой продукции. При этом к алкогольной продукции относятся: водки и водки особые, ликероводочные изделия, виноматериал, вина, коньяк, бренди, пиво. Одновременно к подакцизным товарам отнесены все виды спирта (подп. 1) ст. 279 НК РК). Спиртосодержащая продукция медицинского назначения, зарегистрированная в соответствии с законодательством Республики Казахстан в качестве лекарственного средства (подп. 8) ст. 279 НК РК), также относится к подакцизным товарам.

В Республике Беларусь определение термина "алкогольная продукция" приведено в статье 2 Закона Республики Беларусь от 27 августа 2008 г. N 429-З "О государственном регулировании производства и оборота алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции и непищевого этилового спирта" (с изменениями и дополнениями; далее - Закон N 429-З). Под алкогольной продукцией понимается коньячный, плодовый и этиловый спирт, получаемый из пищевого сырья, алкогольные напитки и составные спиртовые полуфабрикаты для их производства (виноматериалы, сброженно-спиртованные и спиртованные соки, настои, морсы и водно-спиртовые экстракты, концентрированные пищевые основы, ароматизаторы пищевые), иные полуфабрикаты с объемной долей этилового спирта 7% и более.

Одновременно в отдельные позиции перечня в Республике Беларусь выделены: спирт, пиво, пивной коктейль, слабоалкогольные напитки, вина с объемной долей этилового спирта от 1,2% до 7%, сидры, непищевая и пищевая спиртосодержащая продукция в виде растворов, эмульсий, суспензий, произведенных с использованием этилового спирта (подп. 1.1, 1.3 - 1.5, 1.13 и 1.14 п. 1 ст. 111 НК РБ).

В таблице 1 представлен перечень товаров, относимых к подакцизным товарам.

Таблица 1

В НК РБ и НК РФ определены перечни товаров с содержанием спирта, не признаваемых подакцизными товарами, которые приведены в таблице 2.

Таблица 2

В Республике Казахстан освобождается от обложения акцизом спиртосодержащая продукция медицинского назначения (кроме бальзамов), зарегистрированная в соответствии с законодательством Республики Казахстан в качестве лекарственного средства (подп. 4 п. 2 ст. 281 и подп. 5 п. 2 ст. 299 НК РК).

2. Ставки акцизов на подакцизные товары с содержанием спирта

С учетом применяемой терминологии в целях сравнения применяемых ставок акцизов условно можно выделить пять общих групп для государств - членов Таможенного союза подакцизных товаров с содержанием спирта:

1) спирт. В Республике Беларусь к этой группе относится спирт этиловый; в Республике Казахстан - спирт этиловый, спиртовые настойки и прочие спиртные напитки; в Российской Федерации - этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый;

2) алкогольная продукция. В Республике Беларусь к этой группе относится алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта 7% и более; в Республике Казахстан - алкогольная продукция; в Российской Федерации - алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9%;

3) слабоалкогольная продукция. В Республике Беларусь к этой группе относятся слабоалкогольные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,2% и менее 7%, сидры, вина с объемной долей этилового спирта от 1,2% до 7%; в Республике Казахстан - алкогольная продукция; в Российской Федерации - алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9% включительно;

4) пиво. В Республике Беларусь к этой группе относятся пиво и пивной коктейль; в Республике Казахстан - пиво; в Российской Федерации - пиво и напитки, изготавливаемые на основе пива, произведенные без добавления этилового спирта;

5) спиртосодержащая продукция. В Республике Беларусь к этой группе относятся спиртосодержащие растворы; в Республике Казахстан - спиртосодержащая продукция медицинского назначения, зарегистрированная в соответствии с законодательством Республики Казахстан в качестве лекарственного средства; в Российской Федерации - спиртосодержащая продукция.

Исходя из такого группирования сравнение применяемых ставок акцизов приведено в таблице 3. Ставки акцизов для сопоставления переведены в доллары США по официальному курсу, установленному в странах на 1 августа 2012 г.

На все виды подакцизных товаров с содержанием спирта установлены специфические ставки акцизов, в большинстве случаев в расчете на 1 литр безводного (стопроцентного) спирта. На алкогольную продукцию, произведенную без добавления этилового спирта, как правило, установлены ставки на 1 литр готовой продукции (пиво, вина натуральные и т.п.).

Размеры ставок акцизов существенно различаются не только между данными группами, но и внутри групп. Самые низкие размеры ставок акцизов на алкогольную продукцию установлены в Республике Казахстан. При сравнении ставок акцизов, установленных в Российской Федерации и Республике Беларусь, отмечается, что по отдельным позициям размеры ставок акцизов в Российской Федерации выше, чем в Республике Беларусь, а по отдельным позициям ниже (спирт, вина натуральные, иные слабоалкогольные напитки, спиртосодержащие растворы).

В Республике Беларусь и Российской Федерации виноматериалы не являются подакцизными товарами, тогда как в Республике Казахстан на данный вид продукции установлена ставка акцизов.

В Республике Беларусь и Российской Федерации спирт, отпущенный для производства алкогольной продукции, облагается по нулевой ставке. Однако условием применения нулевой ставки в Российской Федерации в отношении спирта этилового является:

- при реализации налогоплательщиком указанных подакцизных товаров - представление покупателями извещения об уплате покупателем - производителем алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции авансового платежа акциза либо извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза при представлении покупателем спирта этилового банковской гарантии;

- при передаче произведенного спирта этилового, в том числе этилового спирта-сырца, для производства ректификованного этилового спирта в структуре одной организации для дальнейшего производства алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции - представление налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета извещения об уплате авансового платежа акциза либо банковской гарантии и извещения об освобождении от уплаты авансового платежа акциза. Данное условие следует из нормы пункта 4 статьи 193 НК РФ.

В соответствии с пунктом 8 статьи 194 НК РФ под авансовым платежом акциза понимается предварительная уплата акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции до приобретения (закупки) спирта этилового (в том числе этилового спирта-сырца), произведенного на территории Российской Федерации, или до его передачи в структуре одной организации. В Республике Казахстан на все виды спирта и виноматериал ставки акциза дифференцируются в зависимости от целей дальнейшего использования спирта и виноматериала. На спирт и виноматериал, реализуемые для производства алкогольной продукции, ставка акциза установлена ниже базовой ставки, устанавливаемой на спирт и виноматериал, реализуемые лицам, не использующим их для производства алкогольной продукции. В основном во всех трех странах установлены единые ставки акцизов на подакцизные товары, как произведенные на территории страны, так и на ввозимые на территорию этой страны. Однако наблюдаются некоторые преференции для отечественного товара, применяемые путем установления пониженной ставки акцизов. Так, в Республике Казахстан ставка акцизов на коньяк, бренди, произведенные из коньячного спирта отечественного производства, практически в 2 раза ниже ставки акцизов на данную продукцию, произведенную из коньячного спирта импортного производства.

В Российской Федерации не применяется нулевая ставка на ввозимый этиловый спирт, реализуемый организациям, осуществляющим производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции в металлической аэрозольной упаковке, спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке, и организациям, уплачивающим авансовый платеж акциза. Тогда как в отношении этилового спирта отечественного производства нулевая ставка в этом случае применяется.

Вместе с тем, несмотря на некоторые различия в наименованиях видов алкогольной продукции, облагаемых по различным ставкам, прослеживаются единые подходы в акцизной политике трех стран в формировании ставок, направленные на стимулирование производства вин натуральных, ограничение доступности алкогольной продукции с высоким содержанием спирта путем установления ставки в зависимости от его содержания.

3. Плательщики акцизов на товары с содержанием спирта

Нет особых различий в определении плательщиков акцизов на товары с содержанием спирта. По общему правилу в Республике Беларусь, Республике Казахстан и Российской Федерации плательщиками акцизов признаются организации и индивидуальные предприниматели, деятельность которых связана с производством и импортом товаров с содержанием спирта. Такой вывод следует из анализа норм статей 109 и 113 НК РБ, статей 179 и 182 НК РФ и статей 277 и 278 НК РК.

4. Объекты налогообложения акцизами - товары с содержанием спирта

По общему правилу объектами налогообложения акцизами признаются товары с содержанием спирта согласно перечню, произведенные и реализуемые на территории государства - члена Таможенного союза, а также ввозимые на его территорию. Более подробно объекты налогообложения рассмотрены в таблице 3.

Кроме того, предусмотрены перечни операций, освобождаемых от уплаты акцизов.

В первую очередь, во всех трех странах экспорт подакцизных товаров не подлежит налогообложению акцизами.

Вместе с тем в статье 184 НК РФ предусмотрено условие освобождения от уплаты акцизов при экспорте. Налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров, передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенную процедуру экспорта, за пределы территории Российской Федерации либо при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в установленные сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и пеней.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации. При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза, в том числе в виде авансового платежа, подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

В остальном эти перечни значительно различаются.

Так, в Республике Казахстан объектом налогообложения является реализация конкурсной массы, конфискованных, бесхозяйных, перешедших по праву наследования к государству и безвозмездно переданных в собственность государства подакцизных товаров. В Российской Федерации к операциям, облагаемым акцизами, относится продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных, бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную, муниципальную собственность. Также к операциям, не облагаемым акцизами в Российской Федерации, отнесена первичная реализация (передача) конфискованных, бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку под контролем таможенных или налоговых органов либо уничтожение. В Республике Беларусь данные операции акцизами не облагаются.

В Республике Беларусь и Республике Казахстан от уплаты акцизов освобождаются подакцизные товары, ввезенные для официального пользования иностранными дипломатическими представительствами, спирт при его реализации (отпуске) для производства лекарственных средств.

Также в Республике Беларусь от уплаты акцизов освобождаются подакцизные товары, реализуемые в магазинах беспошлинной торговли.

5. Сроки уплаты акциза

Основной срок уплаты акцизов установлен: в Республике Беларусь - не позднее 22-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом; в Республике Казахстан - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом; в Российской Федерации - 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговым периодом во всех трех странах признается календарный месяц.

Особенностью законодательства Республики Казахстан является уплата акцизов на алкогольную продукцию, подлежащую маркировке акцизными, учетно-контрольными марками. Акцизы в этом случае уплачиваются до получения соответствующих марок (п. 4 ст. 292 и п. 2 ст. 298 НК РК). При этом следует подчеркнуть, что порча, утрата акцизных марок, учетно-контрольных марок на основании пункта 2 статьи 281 НК РК рассматриваются как реализация подакцизных товаров.

По подакцизным товарам, произведенным из давальческих сырья и материалов, акциз уплачивается в Республике Казахстан в день передачи продукции заказчику или лицу, указанному заказчиком.

В Российской Федерации установлены особенности по срокам уплаты акцизов по денатурированному этиловому спирту и авансового платежа акциза по алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Уплата акциза по денатурированному этиловому спирту налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, производится не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Организации, осуществляющие на территории Российской Федерации производство алкогольной продукции и подакцизной спиртосодержащей продукции, обязаны уплачивать в бюджет авансовый платеж акциза по алкогольной и спиртосодержащей продукции. Данное требование не распространяется на вина натуральные, в том числе шампанские, игристые, газированные, шипучие, натуральные напитки с объемной долей этилового спирта не более 6% объема готовой продукции, изготовленные из виноматериалов, произведенных без добавления этилового спирта.

От обязанности по уплате авансового платежа акциза освобождаются организации, осуществляющие производство спиртосодержащей парфюмерно-косметической продукции и спиртосодержащей продукции бытовой химии в металлической аэрозольной упаковке.

Налогоплательщики - производители алкогольной, подакцизной спиртосодержащей продукции освобождаются от уплаты авансового платежа акциза при условии представления банковской гарантии в налоговый орган по месту учета одновременно с извещением об освобождении от уплаты авансового платежа акциза.

В случае использования производителями алкогольной, подакцизной спиртосодержащей продукции этилового спирта-сырца, произведенного на территории Российской Федерации, для дальнейшего производства в структуре одной организации ректификованного этилового спирта, в дальнейшем используемого этой же организацией для производства алкогольной или подакцизной спиртосодержащей продукции, авансовый платеж акциза уплачивается до закупки этилового спирта-сырца или до совершения с этиловым спиртом-сырцом операции по его передаче на ректификацию.

Размер авансового платежа акциза определяется исходя из общего объема закупаемого (передаваемого в структуре одной организации для дальнейшего производства алкогольной, подакцизной спиртосодержащей продукции) спирта этилового, в том числе этилового спирта-сырца (в литрах безводного спирта), и соответствующей ставки акциза, установленной в отношении алкогольной, спиртосодержащей продукции. При этом размер авансового платежа акциза определяется в целом за налоговый период исходя из общего объема спирта этилового, закупаемого у каждого продавца, и при совершении операций по его передаче в структуре одной организации.

Авансовый платеж акциза уплачивается не позднее 15-го числа текущего налогового периода исходя из общего объема спирта этилового, закупка (передача) которого производителями алкогольной, подакцизной спиртосодержащей продукции будет осуществляться в налоговом периоде, следующем за текущим налоговым периодом.

Таблица 3. Объекты налогообложения акцизами в отношении товаров с содержанием спирта

Таблица 4. Операции, не облагаемые акцизами в отношении товаров с содержанием спирта

Размещено на Allbest.ru