Процесс формирования налоговой нагрузки

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Налоговое бремя экономики и оценка его уровня

2. Элементы ЕСН и их характеристика

Заключение

Список литературы

Введение

Поскольку главным критерием эффективности налоговой системы в современных условиях выступает уровень налоговой нагрузки на различные субъекты хозяйствования, наибольшую значимость приобретают теоретическое осмысление понятия «налоговое бремя» и методические рекомендации по его оценке для принятия тактических и стратегических решений.

Принципиальная важность проблемы налогового бремени обуславливается функциями налогов в рыночной экономике. На практике налогово-бюджетная политика становится особенно эффективной, если она основывается на оценке и анализе налогового бремени на макро- и микроуровнях.

Одной из наиболее сложных и противоречивых проблем в современной практике налогообложения является поиск оптимального уровня налоговых изъятий. Её решение зависит, прежде всего, от достоверной оценки налоговой нагрузки, её равномерного распределения между отраслями реального сектора экономики и различными категориями налогоплательщиков, а также от степени обоснования процесса формирования такой её величины, которая бы соответствовала условиям рыночной экономики переходного периода.

Естественно, в силу своей значимости, проблема налогового бремени постоянно находится в поле зрения отечественных и зарубежных учёных. В то же время недостаточно исследованными и дискуссионными остались вопросы определения; фактического уровня налоговой нагрузки на национальную экономику страны, а также в разрезе отраслей, регионов, хозяйствующих субъектов и населения, проблемы установления оптимального уровня налоговой нагрузки, устранения неравномерного ее распределения между отраслями, регионами и отдельными категориями налогоплательщиков.

Объектом исследования являются система налогообложения Российской Федерации. Предметом исследования работы является совокупность экономических отношений, возникающих между государством и хозяйствующими субъектами в процессе формирования налоговой нагрузки.

Теоретической и методологической основой исследования являются концептуальные положения ведущих экономических школ, теоретические выводы, обоснованные в трудах зарубежных и отечественных ученых в области теории финансов, налогообложения и государственного регулирования экономики, посвященные определению и оценке уровня налогового бремени и его влияния на экономический рост.

Информационной базой исследования послужили материалы Министерства финансов Российской Федерации, данные Государственного комитета статистики РФ.

1. Налоговое бремя экономики и оценка его уровня

Теория налогов как цены услуг государства реализуется на практике через процесс формирования и исполнения бюджета страны, в котором балансируются государственные расходы и доходы. В составе государственных доходов основную массу составляют налоговые источники (80-90 %). Поэтому ценовой характер налогов непосредственно реализуется в форме налогового бремени, в которой балансируются спрос государства на налоги и предложение источников их уплаты со стороны налогоплательщиков.

Как экономическое понятие и ценовой показатель налоговое бремя связано с процессами формирования и использования валового и чистого внутреннего продукта (валовой и чистой добавленной стоимости) страны, с пропорциями его распределения и перераспределения. Налоговое бремя на «рынке» государственных услуг может складываться стихийно, под влиянием фактора государственной монополии на налоги и общественные блага, а может регулироваться и оптимизироваться в рамках государственной налоговой политики.

Налоговое бремя следует рассматривать с двух позиций:

- как форму монопольной цены совокупных общественных благ, в которой выражается мера стоимости (ценности) государственных услуг по отношению к источникам уплаты налогов;

- как расчетный показатель количественного измерения ценовых параметров оценки услуг государства по принятой методике.

Сущность налогового бремени как формы монопольной цены услуг государства выражается в следующем. Государство, будучи единственным «продавцом» общественных благ и предъявителем спроса на налоги (на государственные расходы), заинтересовано в максимальном уровне налогов, объемах и темпах роста налоговых поступлений. Налогоплательщики, как вынужденные «покупатели» государственных услуг, от которых исходит предложение финансовых ресурсов для налогообложения, заинтересованы в получении больших общественных благ (особенно, социального характера) при минимальных налогах (минимальной цене за эти услуги).

Однако «рынок» государственных услуг - особый. Стоимость (ценность) общественных благ реализуется и может быть оценена только через государственные расходы, а «ценообразование» - формирование совокупного эквивалента ценности совокупных государственных услуг - происходит в форме обязательных налоговых начислений и носит монопольный характер со стороны государства. Налогоплательщики обязаны по закону внести в государственную казну (бюджет и внебюджетные фонды) налоговые платежи в полном объеме и в установленные сроки даже в том случае, если они не согласны с их величиной, размерами ставок и другими условиями их уплаты или у них отсутствуют источники для выполнения обязательств перед бюджетной системой. Налогоплательщики пытаются самостоятельно решить эту проблему, скрывая объекты и доходы от налогообложения или вообще уклоняясь от налогов, сокращая предложение финансовых ресурсов. Тем не менее, и само государство, в конечном счете, не заинтересовано в чрезмерно высоком налогообложении, которое подрывает основу будущих налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды. Анализируя фискальную эффективность налогообложения путем соотношения затрат по сбору налогов с суммами их фактических поступлений в бюджет, а также объемы и структуру налоговой задолженности, государство может периодически пересматривать налоговую систему, ставки и другие элементы налогообложения по отдельным фискально неблагополучным налоговым платежам, уменьшая спрос на налоговые ресурсы.

Таким образом, в результате столкновения интересов в любом демократическом обществе, стихийно или сознательно, со временем складывается совокупное равновесное налоговое бремя - равновесная доля налогов в совокупном источнике их уплаты (в валовом или чистом продукте страны), или по-другому, равновесная ставка совокупного налога, в основе которой лежат совокупные расходы государства на воспроизводство своих функций с учетом соотношения спроса государства на налоги и предложения налогоплательщиками доходных источников для налогообложения.

Однако, монополистический характер «рынка» государственных услуг порождает субъективизм и препятствует объективному процессу формирования равновесного налогового бремени, искажает ценовые пропорции. Чаще всего, это проявляется в завышенном, сверхпредельном уровне налогообложения (в завышенном спросе государства на налоги по сравнению с объемом предоставляемых общественных благ), а также в существенном превышении бремени начисленных в соответствии с законодательством, (запрашиваемых) налогов и бремени фактически уплаченных, поступивших в бюджетную систему налогов. Бремя начисленных налогов - это бремя спроса государства на ресурсы, а бремя уплаченных налогов - бремя предложения источников для налогообложения. Последнее условно можно назвать равновесным налоговым бременем (условным потому, что оно складывается на специфическом, монополизированном «рынке»).

«Ножницы» потенциального (начисленного) и фактического (условно равновесного) налогового бремени возникают по двум причинам: во-первых, в силу финансовой невозможности налогоплательщиков уплатить в полной мере и в установленные сроки причитающиеся по законодательству налоги; нежелания субъектов уплачивать завышенные налоги (завышенную цену общественных благ). В результате, либо у налогоплательщиков возникает задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами, либо или развиваются процессы сознательного уклонения налогоплательщиков от налогов. В условиях завышенного, сверхсильного спроса государства на налоговые ресурсы ухудшается финансовое положение налогоплательщиков, недополучает налоговых доходов и бюджетная система, поскольку налогоплательщики в массовом порядке стремятся сокрыть доходы и объекты от налогообложения (сознательно уменьшают предложение источников уплаты налогов). Снижение спроса государства на налоги путем корректировки их ставок может привести к обратному эффекту - к расширению предложения налогоплательщиками финансовых ресурсов для налогообложения. Хотя чрезмерно заниженное (ниже минимального налогового предела) налоговое бремя также неэффективно, поскольку может повлечь за собой существенные невосполнимые потери налоговых доходов для бюджета и объемов общественных благ для населения.

Однако в любом случае, по истечении определенного периода времени с момента установления новой или существенного изменения действующей системы налогов, фактически сложившееся налоговое бремя будет отражать некий уровень налоговой нагрузки на совокупный доход страны, близкий к равновесному, который может отличаться от потенциального (законодательно установленного, начисленного) налогового бремени.

Итак, с общеэкономических позиций, содержание налогового бремени составляют процессы формирования совокупный цены государственных услуг в виде доли налоговых изъятий совокупного дохода страны, или совокупной ставки налогов к добавленной стоимости, складывающихся под влиянием законов рыночной экономики и частных налоговых законов (стоимости, спроса и предложения, налогового предела и др.).

Если необходимое налоговое равновесие устанавливается в результате стихийной балансировки спроса на налоги и предложения доходных источников для налогообложения в условиях монопольного «рынка» государственных услуг и субъективной оценки налогоплательщиками объема получаемых общественных благ, то этот процесс растягивается на неопределенное время, в течении которого государство, налогоплательщики и общество в целом несут существенные потери потенциальных доходов и недопотребленных общественных благ. Потребители государственных услуг интуитивно определяют соответствие или несоответствие потенциального бремени начисленных налогов количеству и качеству фактически получаемых общественных благ, поскольку последние можно измерить лишь косвенно по объему бюджетных расходов, данные о которых либо недоступны основной массе налогоплательщиков, либо сами расходы не воспринимаются ими как относительная форма стоимости, а налоги как эквивалент стоимости (ценности) государственных услуг. Именно такое субъективное восприятие, количественная и качественная интуитивная оценка налогоплательщиками общественных благ по отношению к бремени начисленных налогов лежит в основе принятия ими решений об объемах легализации доходов и объектов для налогообложения, о масштабах сокрытия доходов и уклонения от налогов. К примеру, в скандинавских странах самое высокое в Европе налоговое бремя не смущает налогоплательщиков, они готов платить высокие налоги, поскольку реально ощущают на себе государственную социальную и экономическую поддержку в виде социальных благ и экономических выгод (в этих странах около 80 % составляет средний класс, в чем большая заслуга государства).

Однако, наибольшего фискального эффекта для государства и финансового эффекта для налогоплательщиков можно добиться в более короткие сроки на основе проведения политики государственного регулирования и оптимизации налогового бремени. Процесс оптимизации предполагает законодательное установление государством равновесных ценовых параметров налогового бремени: налогового оптимума в рамках нижней и верхней предельных границ налогообложения (налоговых пределов), оптимальных размеров ставок основных налогов и т. д., обеспечивающих максимально возможный фискальный, регулирующий и контрольно-регулятивный эффект в экономике.

Оптимальное налоговое бремя предполагает сведение к минимуму влияния фактора монополии в процессе формирования цены услуг государства, создает условия для органичного сочетания интересов всех субъектов налоговых отношений, для роста доходов государства и налогоплательщиков на базе общего экономического роста. Оптимальный уровень налогового бремени - это такой его равновесный уровень, при котором налогоплательщики относительно безболезненно для своих финансов согласны платить установленные налоги по основным элементам налогообложения (налоговым ставкам, объектам, базам), получая адекватное количество и качество общественных благ.

Процесс налогового регулирования, в частности оптимизации налогового бремени, непосредственно связан с такими понятиями, как «налоговые пределы», «налоговый оптимум». Оптимальное равновесное налоговое бремя и налоговые пределы (нижний и верхний уровни налоговых изъятий добавленной стоимости) индивидуальны в своих значениях для каждой отдельно взятой страны и временных периодов ее развития. Величина налогового бремени, считающаяся оптимальной для экономики одной страны на данном временном промежутке, может быть завышенной или заниженной для экономики другой или той же страны в разных временных измерениях (таблица 1 [10]).

Таблица 1

Удельный вес налоговых поступлений в различных странах по отношению к ВВП (налоговое бремя), %

Страна	Доля налогов и обязательных платежей	Доля налогов без обязательных платежей
Австрия	45,5	29,9
Бельгия	46,4	31,1
Великобритания	33,9	27,7
Германия	42,9	23,1
Дания	52,8	49,7
Испания	35,5	21,7
Италия	42,9	27,4
Канада	36,3	31,0
Нидерланды	44,8	26,6
США	31,8	22,7
Франция	46,3	24,9
Швеция	54,2	38,1
Япония	28,6	18,2
Россия	30,7	22,1

Налоговые пределы (нижний и верхний) также индивидуальны для каждой страны. Их необходимо рассчитывать для определения оптимального уровня налогового бремени. Нижняя граница налогообложения показывает минимальный уровень цены, ниже которого государство не сможет в полной мере удовлетворить общественные потребности в коллективных благах по стандарту, выработанному на данном этапе развития страны. Не следует забывать, что уровень налогообложения, установленный ниже минимальной границы может повлечь за собой невосполнимые потери потенциальных налоговых доходов для государства и недопотребление потенциальных общественных благ населением.

Превышение верхнего предела налогообложения чревато еще более серьезными последствиями, так как влечет за собой не только потери доходов государством и налогоплательщиками, массовое уклонение от налогов и уход легальной экономики в «теневую», но и требует довольно длительного периода времени для адаптации налогоплательщиков при снижении государством налогового бремени даже до оптимальных его параметров.

Соответственно, значение налогового оптимума (точки равновесия) находится между нижней и верхней границами налоговых изъятий валовой или чистой добавленной стоимости (валового или чистого продукта общества).

Налоговое бремя, будучи продуктом «обмена», распределения и перераспределения, само подлежит распределению в соответствии с выработанными мировой теорией и практикой подходами (концепциями) к решению этой важной проблемы построения системы налогообложения и налоговой системы страны. Общее налоговое бремя оценивается и распределяется по элементам валовой добавленной стоимости (валовая прибыль, оплата труда, другие доходы, амортизация), по сферам, отраслям и отдельным группам налогоплательщиков на основе определенных принципов.

Обычно выделяют два основных подхода (концепции, основополагающих принципа) к распределению налогового бремени в экономике: принцип полученных благ (выгод) и принцип платежеспособности.

Первый подход (принцип) также предусматривает, в свою очередь, два способа распределения налогового бремени.

Один из них предполагает, что предприниматели и домашние хозяйства должны приобретать государственные услуги так же, как продаются обычные товары и услуги. Поэтому непосредственно, в зависимости от объема потребляемых общественных благ, должно распределяться и налоговое бремя среди субъектов воспроизводства. Лица, получающие большую выгоду от таких благ и услуг, должны уплачивать адекватные налоги для финансирования соответствующих государственных расходов. На этом принципе строится обложение целевыми налогами и распределяется их бремя - единый социальный налог, отчасти налоги за пользование природными ресурсами, транспортный налог и иные налоги - источники формирования государственных дорожных фондов, лицензионные и регистрационные сборы, таможенная и государственная пошлины. Эти и некоторые другие налоговые платежи обычно напрямую привязываются к конкретным видам государственных расходов и (или) объемам конкретных благ (выгод). налоговый бремя социальный изъятие

С какой бы стороны не рассматривался принцип полученных благ (выгод) при распределении налогового бремени, его применение в большей или меньшей степени упирается в платежеспособность субъектов воспроизводства. К примеру, бессмысленно облагать налогами малоимущие слои населения для финансирования расходов государства по социальной и поддержке этой же группы населения, или заставлять платить налоги безработных для финансирования выплат им пособий по безработице. Поэтому в распределении налогового бремени должен быть учтен принцип платежеспособности, который предполагает, что тяжесть налогов должна быть поставлена в зависимость от финансовых возможностей, величины получаемых доходов и уровня благосостояния налогоплательщиков, то есть от их реальной возможности оплатить в полном объеме и в установленные сроки причитающиеся по закону налоги и сборы.

На концепции платежеспособности в большей степени строятся налоговые системы стран, в которых преимущественное положение занимают прямые налоги подоходного типа, например налоговая система США. Считается, что «ценность» суммы, изъятой в виде налогов, для бедного человека выше «ценности» такой же суммы налогов для богатого человека, поскольку первый тратит свой доход на необходимые товары, а второй - не только на необходимые товары, но и на предметы роскоши. Поэтому с целью сбалансирования ущерба от уплаты налогов бедными и богатыми устанавливается принцип распределения налогового бремени в соответствии с величиной получаемых налогоплательщиками доходов. Такой подход непосредственно реализуется при подоходном налогообложении путем установления необлагаемого минимума, минимальной налоговой ставки и шкалы прогрессивных ставок, а также при поимущественном налогообложении путем учета в налоговых ставках условной доходности имущества (недвижимости) и применения необлагаемого минимума его стоимости. Ставки и всех прочих налогов, включая косвенные, в конечном счете, хотя бы опосредованно, также должны учитывать платежеспособность типичного налогоплательщика, будучи важнейшим критерием оптимальности размера таких ставок.

При распределении налогового бремени для обеспечения равенства и справедливости в практике налогообложения развитые страны в большей или меньшей мере используются оба рассмотренных основополагающих принципа. Согласно принципу полученных благ, уплачиваемые совокупные налоги соответствуют совокупным выгодам, которые получают налогоплательщики от оказания им государственных услуг. Это позволяет увязать равенство и справедливость налогообложения со структурой государственных расходов. Принцип платежеспособности не привязывает налоги к структуре государственных расходов, но обязывает каждого налогоплательщика вносить в бюджет справедливую долю своего дохода в зависимости от его возможности заплатить установленные налоги.

С распределением налогового бремени при косвенном налогообложении связано понятие «избыточное налоговое бремя». По мнению американских экономистов, избыточное бремя означает потерю эффективности для общества вследствие введения налога. Это потеря для общества чистой выручки, поскольку потребление и производство облагаемого налогом товара падают ниже прежнего равновесного уровня.

Чаще всего избыточное бремя исчисляется по потерям чистой выручки. Таким образом, разница между потенциальным бременем косвенного налога и его фактическими поступлениями в бюджет составляет абсолютную величину избыточного бремени, то есть:

Избыточное бремя =Потенциальный налог - Налоговые поступления

Избыточное налоговое бремя можно рассматривать и более широко, не только в отношении косвенных, но и всей совокупности налогов. В этом случае, оно будет составлять разницу между суммой потенциальных, начисленных налогов и суммой фактически уплаченных, поступивших в бюджетную систему налогов (отдельных их видов или общей их совокупности). Такое избыточное налоговое бремя также будет характеризовать потери доходов для общества в целом (налогоплательщиков, населения, государства).

Налоговое бремя распределяется в экономике по элементам добавленной стоимости, сферам, отраслям и объектам налогообложения. Поэтому требуется его количественная оценка в целом и структурно, а также проведение сравнительного анализа для принятия стратегических решений в области налоговой политики.

Налоговое бремя как ценовой показатель, исчисляемый на формализованной основе (по принятой методике), характеризует налоговую нагрузку на источник уплаты налогов. В качестве последнего принимаются результаты показатели экономической деятельности, синтезирующие в себе различные виды доходов в экономике. На макроуровне - это показатели Системы национальных счетов: валовой внутренний продукт (ВВП), валовая добавленная стоимость (ВДС), добавленная или чистая добавленная стоимость (ЧДС), а также составляющие элементы этих показателей (амортизация, оплата труда, прибыль в экономике), личные доходы. На микроуровне в качестве базовых показателей чаще всего используют выручку предприятий, их добавленную стоимость, прибыль и расходы на оплату труда, денежные доходы населения.

Налоговое бремя можно рассчитывать по всей совокупности установленных налогов и сборов, по отдельным их группам и видам, а также для совокупного налогоплательщика и отдельных их групп (организации и физические лица, по отраслям и сферам деятельности).

Налоговое бремя исчисляется как отношение налоговой массы к базовому показателю, чаще всего, в процентах, реже в копейках на 1 руб. экономической базы. Чем выше налоговое бремя, тем меньше доходов остается у предприятий и населения для производственного, социального и личного потребления, а большая часть стоимости созданного продукта концентрируется у государства. И наоборот.

Сложившийся уровень налогового бремени показывает степень централизации и обобществления ВВП и его составных частей, которая, с одной стороны, несет в себе печать субъективных, монопольных действий правительства, а с другой стороны, отражает объективные рыночные и налоговые закономерности, особенности экономической модели и достигнутый уровень социально-экономического развития страны. Чрезмерная тяжесть налогового бремени угнетает рыночную экономику, не дает возможности нормально функционировать предприятиям и снижает жизненный уровень основной массы населения. Чрезмерно низкий уровень налогового бремени не позволяет государству в полной мере выполнять свои функции по обеспечению населения и хозяйствующих субъектов необходимыми общественными благами. Поэтому для решения данной дилеммы необходимо выйти на некий оптимальной уровень налогового бремени, учитывающий одновременно и общественные, и государственные, и частные (личные) интересы.

Но для этого необходимо, в первую очередь, точно оценить реально сложившееся налоговое бремя на основе качественной, объективной и справедливой методики его исчисления, определить налоговые пределы и оптимум, а затем провести сравнительный количественный и структурный анализ соответствия или несоответствия фактического уровня налогового бремени оптимальным параметрам.

К сожалению, приходится контрастировать тот факт, что официальная методика расчета налогового бремени, применяемая органами государственной статистики, не совсем соответствуют названным выше требованиям. Согласно этой методике, налоговое бремя (НБ) определяется как доля (в процентах) фактических налоговых поступлений в бюджетную систему (ФН) в ВВП, то есть:

НБ = ФН / ВВП * 100% (1)

Показатель доли уплаченных налогов в ВВП удобен для целей проведения международного сравнительного анализа налогового бремени, но не дает полного и объективного представления о действительной его тяжести в современной России. Поэтому он непригоден для целей определения приоритетов эффективной налоговой политики и требует своей корректировки.

В числителе показателя налогового бремени должна быть отражена сумма начисленных, а не уплаченных (фактически поступивших в бюджет) налогов. В действительности на налогоплательщика давит не столько бремя налогов, которые он согласен заплатить или уже заплатил, сколько бремя налоговых платежей, которые потенциально, по закону должно заплатить обязанное лицо. Методически сумму начисленных налогов можно определить путем сложения сумм фактически поступивших в бюджетную систему налоговых платежей и задолженности по налогам и сборам. Последняя продолжает давить на налогоплательщиков, поскольку должна быть обязательно погашена ими, переходя на последующие отчетные периоды и обрастая налоговыми санкциями. Учитывая, что на протяжении многих лет задолженность по налогам и сборам в России составляет в среднем около 30 % к фактическим налоговым поступлениям, долю налогов в ВВП следует скорректировать (увеличить) на эту величину [9].

Использование при расчетах налогового бремени в качестве базового показателя ВВП также представляется недостаточно обоснованным, так как он завышает фактическую величину доходов для налогообложения.

Во-первых, показатель ВВП в Системе национальных счетов исчисляется как сумма валовых добавленных стоимостей по отраслям экономики и чистых (без субсидий) косвенных налогов на продукты и импорт. ВВП и ВДС синтезируют в себе всю совокупность доходов в экономике, включая их валовую часть - амортизацию. Последняя не должна выступать постоянным источником уплаты налогов, у нее другое экономическое предназначение - быть источником финансирования расходов на воспроизводство изношенного амортизируемого имущества. Учет амортизации в базовом показателе заведомо занижает действительное бремя налогов по отношению к доходным источникам их уплаты.

Во-вторых, по принятой методике расчета ВВП органами статистики, этот показатель увеличивается в среднем на 22-25% на долю так называемого «теневого» сектора экономики. Эта часть экономики вообще не платит никаких налогов, поэтому включение ее в расчет налогового бремени в составе базового показателя также искусственно занижает фактическую налоговую нагрузку.

Таким образом, в знаменателе формулы расчета налогового бремени необходимо принять показатель чистой добавленной стоимости в рыночных ценах с учетом косвенных налогов, то есть величину ВВП без доли «теневой» экономики минус сумма амортизации, или, по-другому, ВДС, созданная легальным сектором экономики, плюс чистые косвенные налоги на продукты и импорт, минус амортизация.

Итак, в развернутом виде уточненная формула фактически сложившегося налогового бремени будет выглядеть следующим образом:

НБ₁ = (ФН+ЗН)/(ВВП-ВВП*Дт-А)*100%, (2)

НБ₁ = НН/ДСр *100%, (3)

где: ФН - фактические налоговые поступления в бюджетную систему;

ЗН - задолженность по налогам и сборам;

Дт - доля «теневой» экономики, принимаемая сейчас Госкомстатом РФ при исчислении ВВП;

А - амортизационные отчисления;

НН - начисленные налоги и сборы;

ДСр = ДСл + КН; (4)

ДСр - добавленная стоимость в рыночных ценах;

ДСл - добавленная стоимость легального сектора экономики в основных ценах;

КН - чистые (без субсидий) косвенные налоги на продукты и импорт (НДС, акцизы, таможенные пошлины).

Все косвенные налоги перекладываются через цены на конечного потребителя (население, государственные учреждения и общественные организации, оказывающие бесплатные услуги населению). В конечном счете, эти налоги оплачиваются за счет оплаты труда, или прибыли, если товар не нашел конечного потребителя. То есть, конечным источником уплаты косвенных налогов является чистая (без амортизации и чистых косвенных налогов) добавленная стоимость легального сектора экономики (ДСл). Поэтому имеет смысл, в дополнение к показателю НБ₁, производить расчет налогового бремени (НБ₂) по отношению к ДСл по формуле:

НБ₂ = НН/ДСл *100%, (5)

Используя описанные подходы, для аналитических целей и выработки налоговых решений можно рассчитывать также налоговое давление на отдельные элементы ВДС (валовой добавленной стоимости) в Системе национальных счетов: на оплату труда (с учетом страховых взносов или единого социального налога), на валовую прибыль в экономике (с учетом амортизации), на прибыль и другие смешанные доход в экономике (без амортизации). При этом в числителе должны отражаться только те начисленные налоги и сборы, источником уплаты которых выступает соответствующий базовый показатель. С оплатой труда связаны такие налоги, как налог на доходы физических лиц, единый социальный и подобные ему налоги, другие налоговые платежи, уплачиваемые физическими лицами (налог на имущество, налог с наследств и дарений и т. д.). Прибыль и другие смешанные доходы в экономике могут выступать источниками уплаты большинства прямых и косвенных налогов, уплачиваемых налогоплательщиками-организациями.

Существуют серьезные различия в определении налогового бремени предприятий (организаций) и физических лиц (населения).

Для анализа налоговой нагрузки на предприятии обычно используются такие базовые показатели как выручка, прибыль и оплата труда. Однако выручка включает в себя кроме доходов материальные и приравненные к ним затраты, в том числе амортизационные отчисления. Средства, поступающие предприятиям на расчетный счет в виде затратной части выручки, могут выступать лишь временными, но не постоянными источниками уплаты налогов. В противном случае, по истечении определенного срока такое предприятие, использующее собственные оборотные средства и амортизацию не по своему прямому назначению, а в основном для уплаты налогов, может обанкротиться или испытывать серьезные финансовые затруднения. Поэтому для расчета общей налоговой нагрузки на доходы конкретного предприятия (НБп) следует использовать базовый показатель добавленной стоимости:

НБп = НН / (ВП+РОТ+ФКН) = НН / (В-МЗ-А) = НН/ДС *100%, (6)

где: НН - начисленные налоги и сборы (уплаченные в бюджет налоги плюс задолженность);

ВП - валовая прибыль и доходы (до налогообложения);

РОТ - расходы на оплату труда (до налогообложения);

ФКН - косвенные налоги (НДС, акцизы), уплаченные в бюджет;

В - общая выручка предприятия (выручка от реализации плюс внереализационные доходы) с учетом НДС и акцизов;

МЗ - материальные (приравненные к ним) затраты и внереализационные расходы;

А - амортизационные отчисления;

ДС - добавленная стоимость (без амортизации).

Сложнее будет дело с методикой исчисления налоговой нагрузки на доходы населения. Обычно налоговое бремя физических лиц ассоциируется лишь с бременем подоходного и других налогов, непосредственно уплачиваемых населением из его личных доходов. Однако это не так. На денежные доходы физических лиц, и не только работников, давит как бремя прямых личных налогов, так и бремя косвенных налогов, оплачиваемых населением в составе розничных цен приобретаемых им товаров и услуг. Например, в России для косвенных налогов, оплачиваемых населением (домашними хозяйствами), как основным конечным потребителем, составляет около 60-70 %.

Таким образом, для более точной оценки фактического налогового бремени, которое несет население (домашние хозяйства), следует использовать следующую формулу:

НБн = (НЛН+НКН*Кд) / ДДН *100%, (7)

где: НЛН - начисленные личные налоги с физических лиц;

НКН - начисленные косвенные налоги;

Кд - коэффициент доли косвенных налогов, оплачиваемых населением (для современной России 0,6 - 0,7) [10];

ДДН - денежные доходы населения.

Оценка фактического налогового бремени в целом и по структуре на предмет оптимальности должна проводиться ежегодно, а оптимальные параметры определяться не реже одного раза в три года. Это правило касается любой развитой страны, в том числе и России.

Важнейшей чертой современного этапа налогового реформирования в России является проведение правительством политики обеспечения налогового равновесия путем реализации мер, направленных на оптимизацию налогового бремени. Отменены многие неэффективные, малозначимые налоги и сборы, не предусмотренные первой частью Налогового кодекса РФ, а также налоги - источники формирования дорожных фондов (их заменили транспортный налог и часть акцизов на нефтепродукты). Вместо множественных налогов и платежей за пользование недрами и воспроизводство минерально-сырьевой базы введен налог на добычу полезных ископаемых. При этом отменены такие крупные федеральные налоги, как акцизы на нефть и природный газ, а также региональный налог с продаж. Вместо трех поимущественных налогов (налог на землю, налоги на имущество организаций и физических лиц) готовится введение налога на недвижимость. Существенно снижены ставки крупных федеральных налогов: налога на прибыль организаций, НДС, единого социального налога.

Тем не менее, фактическое налоговое бремя остается завышенным по сравнению с оптимальным его уровнем, рассчитанным на реализацию эффективной налоговой политики ускоренного экономического роста в России. Такое оптимальное совокупное налоговое бремя должно составлять сейчас 27-28 % начисленных налогов к чистой добавленной стоимости в рамках следующих границ налогообложения: нижний налоговый предел - 24%, верхний налоговый предел - 31%. В пересчете на бремя уплаченных налогов к ВВП (официальный подход) его параметры составят: налоговый оптимум 17-18 % в предельных границах от 14 до 21 %. Напомним, что официально доля налоговых поступлений в ВВП за последние 7 лет колеблется в среднем на отметке 30% [8]. В пересчете на предложенную уточненную методику - это более 40% начисленных налогов к чистой добавленной стоимости. Последний параметр говорит сам за себя.

Велика в России налоговая нагрузка на денежные доходы населения. С учетом косвенных налогов она колеблется в среднем около 45% (по методике, представленной выше) [9]. Только прямые начисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога на оплату труда составляют более 49%. Если бремя косвенных налогов скрыто в розничных ценах, то высокий уровень налоговых начислений на оплату труда подталкивает работодателей к сокрытию от налогообложения этих доходов.

2. Элементы ЕСН и их характеристика

Единый социальный налог (ЕСН) -- федеральный налог в Российской Федерации, зачисляемый в Федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды - Пенсионный фонд Российской Федерации (далее- ПФР), Фонд социального страхования Российской Федерации (далее - ФСС), Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (далее - ФФОМС) и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (далее -ТФОМС) - и предназначенный для сбора средств на реализацию права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Налогоплательщики единого социального налога подразделялись на две категории. Первая категории - это работодатели. Они уплачивали налог за тех работников, труд которых использовали в процессе своей деятельности. К ним относились организации; индивидуальные предприниматели; родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования; крестьянские (фермерские) хозяйства; физические лица, выступающие в качестве работодателей. Вторая категория - это индивидуальные предприниматели; адвокаты, вне связи с их деятельностью в качестве работодателей; родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования; главы крестьянских фермерских хозяйств. Здесь глава крестьянского (фермерского) хозяйства мог выступать как индивидуальный предприниматель, а крестьянское (фермерское) хозяйство как юридическое лицо. При этом глава крестьянского (фермерского) хозяйства и крестьянское (фермерское) хозяйство могли выступать в качестве работодателя, следовательно, являться плательщиками налога, как со своего дохода, так и с выплат и вознаграждений, начисленных наемным работникам.

Если налогоплательщик одновременно относился к нескольким категориям, то он признавался отдельным налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию.

Если организация или индивидуальный предприниматель были переведены на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, но одновременно осуществляли и иные виды деятельности, то они уплачивали единый социальный налог (взнос) с выплат, производимых в пользу наемных работников по всем основаниям за выполнение работ по видам деятельности, не переведенным на уплату единого социального налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, а индивидуальные предприниматели - от доходов, полученных от таких видов деятельности.

С 1 января 2001 года взносы во внебюджетные фонды прекращают свое самостоятельное существование, но в рамках единого социального налога сохраняется их достаточная обособленность.

Плательщиками единого социального налога в соответствии со ст. 235, 236 Налогового кодекса признавались организации, производящие выплаты физическим лицам по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Поэтому, если организация не производила указанных выплат, она не являлась плательщиком ЕСН и, соответственно, не обязана была представлять налоговые декларации по ЕСН.

Согласно п. 3 ст. 243 Налогового кодекса данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражал в расчёте, представляемом в налоговый орган не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчётным периодом (I кварталом, I полугодием, 9 месяцами). Налоговая декларация по налогу представлялась не позднее 30 марта года, следующего за истёкшим налоговым периодом (годом). Копию налоговой декларации по налогу с отметкой налогового органа или иным документом, подтверждающим предоставление декларации в налоговый орган, налогоплательщик не позднее 1 июля года, следующего за истёкшим налоговым периодом, представлял в территориальный орган ПФР (п. 7 ст. 243 Налогового Кодекса РФ).

Для исчисления единого социального налога и взноса на обязательное пенсионное страхование объектом налогообложения для работодателей являлись:

- выплаты по трудовым договорам;

- вознаграждения в пользу физических лиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам;

Ставки налогов и их распределение определялись статьей 241 Налогового Кодекса РФ.

Ставка налога рассчитывалась, исходя из зарплаты сотрудника, при этом действовала регрессивная шкала: чем больше зарплата, тем меньше налог.

Обычный размер ставки - для наемного работника, имеющего годовой доход менее 280 тыс. руб. - составлял 26%. Типичный пример распределения этих денег для такого работника выглядит так:

- ПФР - 20%,

- ФСС - 2,9%,

- ФОМС - 3,1%,

Итого: 26%.

Все указанные проценты относились к заработной плате до вычитания из нее подоходного налога.

С 1 января 2010 года ЕСН отменен, вместо него установлены прямые страховые взносы работодателей (страхователей) в три внебюджетных фонда - ПФР, ФСС и ФОМС. В 2010 году совокупный объем страховых взносов сохранится на уровне ставки ЕСН - 26%, из которых 20% будут направляться в ПФР (на обязательное пенсионное страхования). При этом взносы будут уплачиваться с годового заработка до 415 тысяч рублей. В случае, если годовой заработок превышает 415 тысяч рублей, взносы сверх 415 тысяч рублей не взимаются, но и пенсионные права сверх этой суммы не формируются. С 2011 года размер совокупных взносов возрастет до 34 %, из которых 26% составят отчисления по обязательному пенсионному страхованию. Эта система позволяет существенно увеличить уровень пенсий в стране. Для лиц, полностью попадающих под действие страховой системы, коэффициент замещения пенсией зарплаты, с которой уплачивались страховые взносы, составит не менее 40 % после 30 лет уплаты этих взносов при наступлении страхового случая (то есть старости, определяемой путем достижения гражданином установленного законодательством возраста - 55 лет для женщин и 60 лет для мужчин).

Глава 24 Налогового кодекса РФ с 01.01.2010 исключена из Налогового кодекса Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

С 1 января 2010 года работодатели вместо ЕСН платят страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.

Суть необходимых изменений: Регрессивная шкала ЕСН отменена. Для работодателей база для начисления страховых взносов на каждого работника устанавливается в сумме, не превышающей 415000 рублей нарастающим итогом с начала расчетного периода. При этом сумма будет подлежать ежегодной индексации с учетом роста средней зарплаты по стране.

В отношении тарифов Закон № 212-ФЗ устанавливает переходные положения. В 2010 году общая величина тарифа страховых взносов равна максимальной ставке ЕСН - 26% (ст. 57 Закона № 212-ФЗ), в том числе:

в ПФР - 20%;

в ФСС России - 2,9%;

в ФФОМС - 1,1%;

в ТФОМС - 2%.

С 1 января 2011 года размер тарифов увеличился. В ПФР перечисляются взносы в размере 26%, в ФСС - 2,9%, в ФФОМС - 2,1%, в ТФОМС - 3% (ст. 12 Закона № 212-ФЗ). Таким образом, компаниям придется платить страховые взносы в размере 34 %.

С 2012 года предельная база для начисления страховых взносов будет равна 512000 руб. Такая величина утверждена постановлением Правительства РФ от 24.11.11 № 974. Однако, в отличие от предыдущих лет, с выплат, превышающих предельную базу, придется перечислять страховые взносы в ПФР.

Федеральный закон от 03.12.11 № 379-ФЗ для основной массы страхователей установил общий тариф страховых взносов на 2012 год на уровне 30%. Из них:

- в ПФР уплачивается 22% (тариф распределяется на индивидуальную и солидарную части);

- в ФСС - 2,9%;

- в ФФОМС - 5,1% (платежи в территориальные ФОМС отменены).

Взносы в таком размере платятся с суммы, не превышающей 512000 руб. Выплаты сверх этой суммы облагаются взносами в ПФР по ставке 10%.

Льготные категории страхователей, применяющих упрощенную систему, в 2012 году будут платить взносы в ПФР по ставке 20%, а взносы в ФОМС и ФСС им вообще платить не придется. При этом перечень таких льготников расширился за счет тех, кто занимается транспортом и связью; розничной торговлей фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями; производством гнутых стальных профилей (п. 8 ст. 1 ст. 58 Закона № 212-ФЗ в ред. Закона № 379-ФЗ). Также на пониженный тариф в 20% могут претендовать аптечные организации и предприниматели, получившие лицензию на фармацевтическую деятельность (плательщики ЕНВД), и некоторые другие категории страхователей.

Есть и другие нововведения в отношении льготников (также внесены Законом № 379-ФЗ). Так, IT-компании для применения тарифа взносов в размере 14% должны иметь среднюю численность работников за 9 месяцев предыдущего года не менее 30 человек. Добавлено, что льготный тариф для СМИ (27%) можно применять не с начала года, а с момента включения в реестр, и сказано, при каком условии деятельность по производству СМИ признается основной.

Заметим, что для льготных категорий страхователей не предусмотрено начисление взносов на выплаты, превышающие предельную величину базы. А если льготник теряет право на пониженный тариф, нужно пересчитать взносы по общему тарифу с начала периода, в котором допущено несоответствие, однако с 2012 года в этом случае не нужно уплачивать пени.

Заключение

Налоговая система выступает главным инструментом воздействия государства на развитие национального хозяйства, действенным механизмом определения приоритетов социально-экономического развития. От результативности совершенствования налогового механизма во многом зависят темпы экономического роста и решение насущных социальных проблем в обществе.

Вопросы повышения эффективности и оптимизации налоговой системы имеют важное значение. В этой связи наибольшую значимость приобретает теоретическое осмысление методические рекомендации по вопросу разумного уровня налогового бремени, как главного критерия эффективности мер налоговой политики в условиях трансформационных преобразований.

Определение величины «оптимального уровня» налоговых изъятий возможно на основе всестороннего анализа и оценки фактического уровня налоговой нагрузки и факторов, определяющих её, как на макро - и микроэкономическом уровнях.

Необходимо довести общее налоговое бремя до оптимальных параметров. Это позволит обеспечить бюджет необходимыми доходными источниками на базе общего экономического и инвестиционного роста.

При снижении совокупного налогового бремени не следует забывать о нижнем его пределе. Уровень налогообложения ниже этого предела чреват существенными невосполнимыми налоговыми потерями государства.

Следует оптимизировать структуру общего налогового бремени, особенно это касается налоговых начислений на оплату труда в форме страховых взносов. Они не должны превышать прямых налоговых начислений на прибыль, чтобы предотвратить сокрытие доходов налогоплательщиками и искусственный перелив средств из одной формы доходов в другую под влиянием фактора различий в налоговой нагрузке на них.

Снижать налоговое бремя необходимо постепенно и поэтапно. Единовременное, резкое уменьшение совокупной налоговой нагрузки приведет лишь к серьезным потерям текущих доходов, затруднит выполнение государством своих функций, подорвет основу для проведения дальнейших налоговых реформ. Поэтому, снижать налоговое бремя необходимо на 3-4 % в год, что позволит более безболезненно экономике пройти временную адаптацию к новым условиям и пропорциям распределения общественного продукта.

Решение проблемы неравномерного распределения уровня налоговой нагрузки в разрезе отраслей национальной экономики возможно и целесообразно на основе разработки на государственном уровне специальных мер по перераспределению отраслевой налоговой нагрузки в направлении ее относительного выравнивания.

Для стимулирования предпринимательской деятельности в приоритетных отраслях национальной экономики необходимо достижение эффективности использования налоговых инструментов. При определении предела налогообложения надо учитывать совокупное налоговое бремя и платежеспособность различных категорий налогоплательщиков. Тяжесть последствий налогов зависит от источника их уплаты.

Степень влияния налогообложения обусловлена отраслевой особенностью структуры и объёма затрат, скорости оборота капитала. Наиболее высокий уровень налоговой нагрузки в промышленности, низкий - в банковской сфере. Уровень налогового бремени в сельском хозяйстве был выше, чем в торговле до тех пор, пока не установили единый налог для товаропроизводителей сельскохозяйственной продукции. Наибольший удельный вес в затратах на уплату налогов имеют промышленность, строительство, транспорт и жилищно-коммунальное хозяйство.

Следует целенаправленно использовать систему дифференцированных налоговых льгот для приоритетных отраслей экономики. При изменении принципов налоговой политики целесообразно учитывать отраслевые особенности и экономические последствия налогообложения.

При разработке налогово-бюджетной политики государства необходимо выработать общую стратегию, базирующуюся на экономически обоснованном уровне совокупной налоговой нагрузки и ее справедливом распределении по отраслям и регионам, по категориям налогоплательщиков на основе методов математического моделирования.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ.

2. Федеральный закон № 212-ФЗ от 24.07.2009 «О страховых взносах в пенсионный фонд РФ, фонд социального страхования РФ, федеральный фонд обязательного медицинского страхования».

3. Федеральный закон № 379-ФЗ от 03.12.2011 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам установления тарифов страховых взносов в государственные внебюджетные фонды».

4. Постановление Правительства РФ от 24.11.11 № 974.

5. Анашкина А.К. «Единый социальный налог». М.: Статус-кво 97, 2010г.

6. Барулин С.В. «Налоговый менеджмент». М.: Омега-Л, 2010.

7. Гейц И.В. «Единый социальный налог. Практическое руководство для бухгалтеров и налоговых инспекторов» - М.: НОУ ЛИК, 2003.

8. Официальный сайт Министерства финансов - www.minfin.ru.

9. Официальный сайт МНС РФ - www.nalog.ru.

10. Официальный сайт Госкомстата РФ - www.gks.ru.

Размещено на Allbest.ru