Система непрямого налогообложения в Украине

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Налоги для тех, кто их платит, - признак не рабства, а свободы.

Адам Смит

Налоги возникли с появлением государства как один из методов мобилизации денежных средств. На ранних этапах исторического развития они взимались с населения и имели либо натуральную форму, либо форму трудовых повинностей. Вместе с доходами в виде дани, контрибуции (т.е. неналоговыми доходами) государство покрывало налогами свои расходы. Но с увеличением территорий, ростом экономической и политической мощи государство начинает взимать налоги со своих подданных. С развитием товарно-денежных отношений налоги приобретают преимущественно денежную форму.

Таким образом, налоги как экономическая категория имеют исторический характер. Они менялись вместе с развитием государства. Современное государство, экономика которого основана, прежде всего, на рыночных отношениях, должно обеспечивать те интересы общества, решение которых слабо регулируется рынком или находится за пределами рыночных отношений. В состав таких интересов включается:

· необходимость удовлетворения общественных потребностей (управление, оборона, обеспечение правопорядка, безопасность, социальные расходы и т.п.);

· необходимость регулирования экономической деятельности субъектов хозяйствования, наносящих вред окружающей среде;

· долгосрочные капиталовложения и переложение повышенных рисков с экономических субъектов на государство (например, освоение космоса).

Решение этих задач и обеспечивается через налогообложение.

Наше косвенное налогообложение находится в стадии становления, так как ранее она, как таковая отсутствовала. Раньше система косвенного налогообложения была направлена на пополнение бюджета и перекачки средств из фонда потребления в фонд производственного накопления посредством введенного в 1930 г. налога с оборота. Он представлял собой комплексный налог, объединяющий и заменяющий собой целый ряд косвенных и прямых налогов, приняв форму надбавки с оптовой цены и взимаемой с населения при продаже товаров и услуг в сети розничной торговли. И это стало мощным и весьма эффективным инструментом, и мог существовать только в рамках этой системы.

С переходом нашей страны на путь рыночных отношений возникла потребность в новой системе косвенного налогообложения. И эта потребность реализовалась в принятии новых налогов, в настоящее время к ним относятся: налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы и акцизные сборы, тарифно-таможенные сборы, импортно-экспортные пошлины и сборы. Наиболее существенную роль как в составе данных налогов и сборов, так ив составе доходных источников бюджетов всех уровней играет НДС. Обложение данным налогом охватывает как товарообмен на внутреннем рынке, так и оборот, складывающийся при осуществлении внешнеторговой деятельности Украины со странами ближнего и дальнего зарубежья.

Часто НДС называют “европейским” налогом, отдавая должное его роли в становлении и развитии европейского интеграционного процесса.

В Законе Украины «Про систему налогообложения» от 25.06.91 указано: «Под налогом и сбором (обязательным платежом) в бюджеты и в государственные целевые фонды следует понимать обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или государственного целевого фонда, осуществляемый плательщиком в порядке и на условиях, которые определяются законами Украины про налогообложение» Во всех определениях налогов подчеркиваются следующие их особенности:

· тесная связь налогов с государственной властью, для которой они являются важнейшим источником доходов;

· принудительный характер платежей, осуществляемый на основе законодательства;

· участие в экономических процессах общества.

Необходимость налогов вытекает из функций и задач государства. Оно выполняет разнообразную деятельность (политическую, экономическую, социальную), требующую средств. В докапиталистическую эпоху значительная часть государственных потребностей покрывалась доменами - доходами от недвижимости, главным образом земли, находящейся в собственности главы государства - короля, императора, монарха, и регалиями - доходами от монопольного права государства на занятие определенной хозяйственной деятельностью.

По мере развития товарно-денежных отношений государственная собственность постепенно сокращается (продается, дарится) и доход от нее сводится к минимуму. Одновременно расширяются старые и появляются новые функции государства, а значит, возрастают расходы. Сокращение собственных доходов государства (регалий и доменов) приводит к тому, что налоги становятся главным видом доходов государства.

Кроме налогов у государства по существу нет иных методов мобилизации средств в казну. Оно может использовать для покрытия расходов государственные займы, но их необходимо возвращать и уплачивать проценты, что также требует дополнительных поступлений. При особых обстоятельствах власть прибегает к выпуску денег в обращение, однако это связано с тяжелыми экономическими последствиями для страны - инфляцией. В результате остается главный доход государства - налоги; других более приемлемых методов в условиях рынка оно не изобрело.

В настоящее время на долю налогов, являющихся важнейшим средством формирования финансовых ресурсов государства, приходится от 0,8 до 0,9 всех поступлений казны в развитых странах. В сводном бюджете Украины доля налогов составляет в среднем 70%.

Предмет курсовой работы - объективно обусловленные финансовые отношения, складывающиеся у государства с юридическими и физическими лицами по поводу мобилизации денежных средств в распоряжение государства.

Объект курсовой работы - рассмотреть систему непрямого налогообложения в Украине.

1. Непрямое налогообложение, его значение

Доходы бюджета выражают экономические отношения, возникающие у государства с предприятиями, организациями и гражданами в процессе формирования бюджетного фонда страны. Формой проявления этих экономических отношений служат различные виды платежей предприятий, организаций и населения в государственный бюджет, а их материально-вещественным воплощением - денежные средства, мобилизуемые в бюджетный фонд. Бюджетные доходы, с одной стороны являются результатом распределения стоимости общественного продукта между различными участниками воспроизводственного процесса, а с другой - выступают объектом дальнейшего распределения сконцентрированной в руках государства стоимости, ибо последняя используется для формирования бюджетных фондов территориального отраслевого и целевого назначения.

Состав бюджетных доходов, формы мобилизации денежных средств в бюджет зависят от системы и методов хозяйствования, а также от решаемых обществом экономических задач. В нашей стране, где собственником преобладающей массы средств производства до недавнего времени выступало государство, доходы бюджета базировались в основном на денежных накоплениях государственных предприятий. Система взимания платежей в период 1930 - 1990 гг. отличалась тем, что носила ярко выраженный фискальный характер, была жестко централизованной, строилась на использовании индивидуальных ставок. Эти черты отражали административно командный подход мобилизации финансовых ресурсов в распоряжение государства, свидетельствовали о стремлении центра сосредоточить в своих руках максимально возможную величину денежных средств.

Отсутствие объективных критериев, в соответствии с которыми обоснованно определялась бы доля участия каждого субъекта хозяйствования в формировании бюджетного фонда страны, приводило к подрыву финансовой самостоятельности предприятий, пренебрежению их экономическими интересами.

Переход на рыночные основы хозяйствования потребовал использования экономических методов руководства общественным производством, а неэффективность применявшихся ранее форм мобилизации части дохода чистого дохода предприятий в бюджет обусловила коренное изменение системы доходных поступлений - она стала строиться на базе налоговых платежей; взаимоотношение предприятий с бюджетом были переведены на правовую основу, регулируемую законом.

Экономическая сущность налогов характеризуется денежными отношениями, складывающимися у государства с юридическими и физическими лицами. Эти денежные отношения объективно обусловлены и имеют специфическое общественное назначение - мобилизацию денежных средств в распоряжение государства. Поэтому налог может рассматриваться в качестве экономической категории с присущими ей тремя функциями - фискальной, экономической и контрольной .

С помощью фискальной функции формируется бюджетный фонд. Налоги непосредственно связаны с распределительной функцией финансов в части перераспределения созданного ВНП между государством и юридическими и физическими лицами. Одновременно они выступают методом централизации ВНП в бюджете на общегосударственные потребности. Фискальная функция является важной в характеристике сущности налогов, она определяет их общественное назначение. Глядя на эту функцию государство должно получать не просто достаточно налогов, а главное - надежных налогов. Налоговые поступления должны быть постоянными, стабильными, равномерно распределяться в региональном разрезе.

Постоянство означает, что налоги должны поступать в бюджет не в виде разовых платежей с неопределенными терминами, а равномерно на протяжении бюджетного года в четко установленные сроки. Так как назначение налогов заключается в обеспечении расходов государства, то сроки их поступлений должны быть согласованны с терминами финансирования расходов бюджета.

Стабильность поступлений определяется высоким уровнем гарантий того, что предусмотренные законом про бюджет на текущий год доходы будут получены в полном объеме. Бессмысленно устанавливать такие налоги, которые таких гарантий не дают, так как тогда неопределенной становится вся финансовая деятельность государства.

Равномерность распределения налогов в территориальном разрезе необходима для обеспечения достаточными доходами всех звеньев бюджетной системы. Без этого возникает потребность в значительном перераспределении денежных средств между бюджетами, что снижает уровень автономности каждого бюджета, степень регионального самоуправления и самофинансирования.

Налоги, как уже отмечалось, характеризуются движением стоимости от юридических и физических лиц к государству. Их выплата приводит к уменьшению доходов плательщика, причем объективно каждый плательщик заинтересован выплатить как можно меньшую сумму налога. Таким образом в сущность каждого налога заложена экономическая или регулирующая функция. Суть ее заключается во влиянии налогов на разные стороны деятельности налогоплательщиков. Так как регулирующая функция является объективным явлением, то влияние налогов осуществляется независимо от воли государства, которое их устанавливает. Вместе с тем, государство может сознательно использовать налоги с целью регулирования определенных процессов в социально-экономической жизни общества. Реализуя эту функцию, государство влияет на производство, стимулируя или сдерживая его развитие, усиливая или ослабевая накопление капитала, расширяя или уменьшая платежеспособный спрос населения.

Использование налогов в качестве финансовых регуляторов - очень сложное и тонкое дело. Тут не может быть главного и второстепенного - все главное. Иногда незначительные детали в налогообложении могут коренным образом изменить суть влияния налога: сделать его прямо противоположным по сравнению с предусмотренным. Проблема заключается в том, что налоги затрагивают все общество, а это - безграничная гамма интересов, учесть которые очень тяжело, но крайне необходимо. Не может быть оценки регулирующей функции по сальдовому методу - чего больше позитивного или негативного. Само по себе присутствие негативного влияния, даже незначительного, свидетельствует о недостатке того или другого налога.

Налоги и их функции отражают базисные отношения, которые используются государством в налоговой политике через широкий арсенал надстроечных инструментов (налоговых ставок, способов обложения, льгот и т. д.).

Конкретными формами проявления категории налога являются все виды налоговых платежей, устанавливаемых законодательными властями. С организационно правовой стороны налог - это обязательный платеж, поступающий в бюджетный фонд в определенных законом размерах и в определенные сроки. Совокупность разных видов налогов, в построении и методах исчисления которых реализуются определенные принципы, образует налоговую систему страны.

Налоги являются экономической базой функционирования государства и важнейшей финансовой формой регулирования рыночных отношений. Налоги - главный доход государственной казны. В мире они составляют от 60 % до 95 % доходной части государственного бюджета. Все, сто связано с потреблением государства, заложено в налогах.

Налоги - это плата обществу за выполнение государством его функций, это отчисление части стоимости валового национального продукта на общественные потребности, без удовлетворения которых современное общество существовать не может. Налоги устанавливаются для содержания государственных структур и для финансового обеспечения выполнения ими функций государства - управления, обороны, социальных и экономических функций.

Налоговая система большинства стран мира, в том числе и Украины строится на сочетании прямых и косвенных налогов. Первые устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, вторые включаются в виде надбавки в цену товара или тарифа на услуги и оплачиваются потребителем. При прямом налогообложении денежные отношения возникают между государством и самим плательщиком, вносящим налог непосредственно в казну; при косвенном - субъектом этих отношений становится продавец товара или услуги, выступающий посредником между государством и плательщиком (потребителем товара или услуги).

Использование в единой системе разнообразных по объектам обложения и методам исчисления прямых и косвенных налогов позволяет государству полнее реализовать на практике функции налогов - фискальную, экономическую и контрольную: под налоговым воздействием оказываются и имущество предприятий и граждан, и потребляемые в процессе производства разные виды ресурсов, и рабочая сила, и получаемый доход.

В зависимости от характера торговой деятельности, проводимой субъектами экономических отношений косвенные налоги делятся на 2 группы. Внутренняя торговля связана с использованием двух видов косвенных налогов: акцизов и фискальной монополии. Внешняя торговля связана с использованием таможенной пошлины на товары, которые экспортируются или импортируются.

Акцизы - это косвенные налоги, которые устанавливаются в виде надбавки к рыночной цене. Они характерны для систем рыночного ценообразования, в котором государство прямо не вмешивается в этот процесс.

В зависимости от метода установления надбавки различают фиксированные и пропорциональные ставки акцизов. Фиксированные - устанавливаются в денежном выражении на единицу товара. Они не зависят не от цены, ни от качества товара. Пропорциональные ставки акцизов устанавливаются в процентах к обороту реализации. В отличие от фиксированных ставок они реагируют на колебания рынка. В зависимости от охвата товаров налогом пропорциональные акцизы делятся на специфические и универсальные.

Специфические акцизы устанавливаются на отдельные виды товаров с целью ограничения их рентабельности, а также с целью ограничения выпуска и импорта вредных товаров (например, табачные изделия). Универсальные акцизы устанавливаются для всего объема реализации. Исторически сначала возникли специфические акцизы, а потом круг подакцизных товаров расширился на столько, что целесообразно было установить один акциз на весь объем реализуемых товаров. Этот акциз принял название универсального. Примером специфических акцизов на Украине может служить акцизный сбор, а универсальных - налог на добавленную стоимость.

Другим видом косвенного налогообложения является фискальная монополия. Если при использовании акцизов государство устанавливает фиксированную надбавку к рыночной цене, то фискальная монополия заключается в том, что государство устанавливает такую цену, которая обеспечивает ему необходимые поступления. Экономический смысл фискальной монополии - прибыль государства от реализации монопольных товаров. Монополия государства может быть полной или частичной. При полной монополии государство предоставляет себе эксклюзивное право на производство и реализацию отдельных товаров (как правило товаров широкого потребления). При частичной монополии государство монополизирует либо только процесс производства, либо ценообразование и реализацию. Сейчас, как правило, фискальная монополия в странах с рыночной экономикой не используется. Пример фискальной монополии можно найти в экономике СССР, где государство монополизировало производство ценообразование и реализацию как предметов первой необходимости, так и предметов роскоши.

Третьим видом косвенных налогов является таможенная пошлина, которая взимается при перемещении товаров через границу страны. Исторически множество стран этим способом получали доход от использования своего выгодного географического положения.

Крупнейшим среди косвенных налогов, используемых в Украине, является налог на добавленную стоимость. Он введен в 1992г. и вместе с акцизным сбором количественно заменил ранее действовавшие налог с оборота и налог с продаж. Налог с оборота, основанный на применении фиксированных оптовых и розничных цен, в условиях их либерализации уже не мог существовать, поэтому его пришлось заменить налогом на добавленную стоимость. Однако взимание НДС в 1992г. отразило существенный недостаток вновь введенной налоговой системы - слабую увязку между собой отдельных ее элементов, допускающих возможность многократного обложения одних и тех же объектов. В будущем, совершенствуя систему косвенного налогообложения, следует осторожно обращаться с косвенными налогами, непродуманное применение которых может привести к резкому ухудшению материального положения значительной части граждан.

Одновременно с налогом на добавленную стоимость в системе косвенного налогообложения используются акцизы, устанавливаемые на отдельные группы товаров. Их введение в 1992г. было обусловлено отменой налога с оборота. Включаются в систему непрямого налогообложения Украины так же таможенные пошлины.

Как и любое другое явление, косвенные налоги следует рассматривать комплексно. Непрямые налоги устанавливаются в ценах товаров и их размер не зависит прямо от доходов плательщика. Подчеркиваем, только прямо, так как косвенные налоги включаются в цены товаров, то в абсолютном размере их платит больше тот, кто больше потребляет, а больше потребляет тот, кто имеет более высокие доходы.

В недалеком прошлом, косвенные налоги рассматривались лишь с негативной точки зрения. Но характеризовать косвенные налоги только лишь как финансовое бремя на население - бессмысленно, так как токовым являются все налоги. Речь может идти только про одно: насколько они затрагивают интересы разных слоев населения и как выполняют свое бюджетное назначение.

Преимущества непрямых налогов связаны в первую очередь с их ролью в формировании доходов бюджета. Однако, это нисколько не означает, что они не выполняют регулирующей функции. При умелом использовании, косвенные налоги могут быть эффективными финансовыми инструментами регулирования экономики.

Во-первых, косвенным налогам характерно быстрое поступление: осуществилась реализация -проводится перечисление налога на добавленную стоимость и акцизного сбора в бюджет. Это, в свою очередь, дает средства для финансирования расходов.

Во-вторых, так как косвенными налогами охватываются товары народного потребления и услуги, то достаточно высокой есть вероятность их полного или почти полного поступления. Остановить процесс потребления товаров и услуг невозможно, так как без этого невозможна сама жизнь. А, например, прибыль то или другое предприятие может и не получить.

В-третьих, потребление более-менее равномерно в территориальном разрезе, а поэтому косвенные налоги снимают напряжение в межрегиональном распределении доходов. Если доходы бюджета базируются на доходах предприятия, то вследствие неравномерности экономического развития возникает проблема неравноценности доходной базы разных бюджетов. Так как нигде в мире до сих пор не удалось достигнуть равномерного развития всех регионов, то без использования косвенных налогов возникают трудности в сбалансировании местных бюджетов.

В-четвертых, косвенные налоги осуществляют существенное влияние на само государство. Используя все свои возможности и инструменты, оно должно обеспечить соответствующие условия для развития производства и сферы услуг, так как чем больше объем реализации, тем больше поступления в бюджет. Единой проблемой при этом является правильный выбор товаров для акцизного налогообложения. С одной стороны, якобы лучше установить акциз на товары не первой необходимости, например, алкогольные напитки. А, с другой, тогда для государства выгоднее продавать именно эти изделия. Такое противоречие полностью природное и выражает диалектику нашей жизни.

В-пятых, косвенные налоги влияют на потребителей. При умелом их использовании государство может регулировать процесс потребления, сдерживая его в одних направлениях и стимулируя в других. Такое регулирование должно быть гласным и открытым, так как не всегда интересы государства совпадают с интересами общества. Такое регулирование также никогда не сможет удовлетворить все слои населения. Однако это регулирование необходимо, поэтому дифференциация ставок акцизного сбора в Украине оправдана. Вместе с тем следует сказать, что единая для всех товаров става НДС снижает его регулирующую роль. Мировой опыт убеждает целесообразности использования нескольких разных ставок. Структура потребления разных слоев населения существенно отличается, поэтому принцип справедливого налогообложения может быть реализован через дифференцированный подход к установлению косвенных налогов на отдельные товары, работы, услуги. Однако, тут тоже есть некоторые ограничения. Установление более высоких ставок только на так называемые товары первой необходимости и роскоши сужает сферу косвенного налогообложения и сокращает налоговые поступления в бюджет. Наоборот, даже невысокий уровень косвенного налогообложения товаров ежедневного спроса обеспечивает государству постоянные стабильные и значительные доходы, так как постоянным, стабильным и значительным есть общественное потребление.

С точки зрения решения фискальных заданий косвенные налоги всегда эффективнее прямых. Это связано с целым рядом причин. Одна из главных причин заключается в разных базах налогообложения: прибыли или дохода при прямом налогообложении, объема и структуры потребления - при косвенном. Известно, что экономическое развитие всех без исключения стран имеет циклический характер с тем или другим периодом колебаний, экономический рост чередуется спадами в экономическом развитии. Именно в период кризисного падения экономики, когда уменьшаются макроэкономические показатели развития, происходит и уменьшение базы налогообложения, что приводит при неизменных ставках к уменьшению доходов бюджета. Практика свидетельствует, что база прямых налогов является более чуткой к изменениям в экономическом развитии, чем база косвенных.

С точки зрения влияния на экономическое развитие прямые налоги традиционно связывают со стимулами и антистимулами для трудовой и предпринимательской деятельности, косвенные - с их влиянием на цены.

Очевидно, что косвенные налоги осуществляют тем большее влияние на общий уровень цен, чем больший объем производимых в стране товаров они охватывают, чем выше их ставки. Исследования экономистов свидетельствуют про то, что введение непрямых налогов или увеличение их ставок может привести к повышению общего уровня цен в стране даже при неизменности всех основных экономических факторов. Поэтому, как свидетельствует зарубежный опыт, их пытаются вводить только в период экономической стабильности.

При некоторых условиях косвенные налоги, в отличие от прямых, благоприятнее влияют на процессы накопления, так как они в меньшей степени затрагивают прибыль предприятий, который является одним из основных источников накопления, а также потому, что с их помощью государство может изменять соотношение между потреблением и накоплением, если израсходует средства, полученные за счет сокращения потребления, на инвестиционные цели.

Недостатки косвенных налогов:

1) Их выплата не зависит от суммы дохода плательщика. Чем ниже доход граждан, тем большая его часть тратится на потребление, а не на сбережения. Поэтому, чем ниже уровень дохода, тем больший в нем удельный вес косвенных налогов. Таким образом, косвенные налоги становятся тяжелым бременем особенно для малоимущих слоев населения.

Регрессивность косвенных налогов покажем на примере. Допустим, преуспевающий бизнесмен получает месячный доход в размере 2000 грн., в то же время пенсионер получает 300 грн. в месяц. Бизнесмен тратит на потребление 1000 грн., а 1000 откладывает в сбережения. Пенсионер тратит на потребление 200 грн., а в сбережения откладывает 100 грн. В 1000 грн., которую платит бизнесмен за товары и услуги находится 1000 * 0,2/1,2= 167 грн., что составляет 167/2000 * 100 % = 8,4 % его дохода. Пенсионер платит государству в форме НДС 200 * 0,2/1,2 = 33 грн., что составляет 33/300 *100 % = 11,1 % дохода пенсионера. То есть получается, что бизнесмен, имеющий доход в 6,5 превышающий доход пенсионера, платит НДС почти на 3 % своего дохода меньше, чем пенсионер. К сожалению эта проблема заложена в самой сути непрямых налогов, она имеет место даже в развитых странах, и избежать ее невозможно. Ее можно только ослабить путем применения мудрой политики ставок акцизов и дифференциации ставок налога на добавленную стоимость в зависимости от назначения товара (предмет первой необходимости, предмет роскоши).

2) Также косвенные налоги ограничивают размер прибыли, т.к. в условиях конкуренции не всегда возможно повышать цены.

Для того, чтобы убедиться в том, что косвенные налоги аккумулируют в бюджете значительную сумму, обратимся к статистике.

пошлина акцизный добавленный стоимость

Таблица 1. Доходы сводного бюджета по косвенным налогам (по НДС и АС)

	Млн грн
	1997	1998	1999	2000	2001
НДС	8242,3	7460,1	8409,2	9441,4	10355,1
Акцизный сбор	1207,9	1288,8	1787,6	2239,7	2654,3
Таможенная пошлина	2730			9020
Доходи	28112	28915,8	32876,4	49117,9	53993
ВВП	93395,34884	102538,3	130461,9	169958,1	201466,4
В % к Доходам
НДС	29,32%	25,80%	25,58%	19,22%	19,18%
Акцизный сбор	4,30%	4,46%	5,44%	4,56%	4,92%
Таможенная пошлина	9,71%	0,00%	0,00%	18,36%	0,00%
В % к ВВП
НДС	8,83%	7,28%	6,45%	5,56%	5,14%
Акцизный сбор	1,29%	1,26%	1,37%	1,32%	1,32%
Таможенная пошлина	2,92%	0,00%	0,00%	5,31%	0,00%
Доходи	30,1	28,2	25,2	28,9	26,8

2. Налог на добавленную стоимость

Впервые налог на добавленную стоимость как замена налога с оборота был введен во Франции в 1954 году французским экономистом М. Лоре. Затем он получил распространение в странах--членах Европейского Союза (ЕС). Одним из необходимых условий вступления в эту влиятельную европейскую организацию является наличие в стране-претенденте функционирующей системы НДС, поэтому в настоящее время налог действует практически во всех странах Европы. На его долю приходится в среднем около 14% налоговых поступлений. Основными причинами роста популярности НДС являются:

· возможность вступления в ЕС;

· стремление увеличить государственные доходы за счет налогов на потребление. НДС способствует значительному увеличению поступлений в бюджет страны по сравнению с другими налогами;

· НДС позволяет оперативно проводить налоговые операции с помощью технических средств и определенной системы документооборота.

С 1992 г. в Украине НДС, в частности, был введен по образцу французской налоговой системы. Стал одним из основных общегосударственных налогов.

Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и обращения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Налог регулируется Законом Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.1997г. №168/97-ВР, с последующими изменениями и дополнениями.

НДС имеет универсальный характер, поскольку взимается со всех товаров, работ и услуг в течение всего производственного цикла - от завода до магазина. Причем каждый промежуточный участник этого процесса уплачивает налог.

НДС имеет ряд преимуществ для бюджета: это стабильный, регулярный источник доходов.

Плательщиками налога на добавленную стоимость являются лицо, объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) которого в течение какого-либо периода из последних двенадцати календарных месяцев превышал 3600 необлагаемых минимумов доходов граждан.

Объектами обложения являются операции плательщиков налога по:

· продаже товаров (работ, услуг) на таможенной территории Украины, в том числе операции по оплате стоимости услуг по договорам оперативной аренды (лизинга) и операций по передаче права собственности на объекты залога заемщику (кредитору) для погашения кредиторской задолженности залогодателя;

· ввозу (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины и получению работ (услуг), предоставляемых нерезидентами для их использования или потребления на таможенной территории Украины, в том числе операции по ввозу (пересылку) имущества по договорам аренды (лизинга), залога и ипотеки;

· вывозу (пересылке) товаров за пределы таможенной территории Украины и предоставлению услуг (выполнению работ) для их потребления за пределами таможенной территории Украины

Не является объектом налогообложения операции по:

· выпуску (эмиссии), размещение в какой-либо форме ценных бумаг

· передача имущества арендодателя, который является резидентом, в пользование арендатору в соответствии с условиями договора аренды и его возвращения арендодателю после окончания действия договора аренды и уплата арендных платежей

· операции ипотечного кредитования

· предоставление услуг страхования и перестрахования

· обращение валютных ценностей

· предоставление услуг по инкассации, расчетно-кассового обслуживания, привлечения, размещения и возвращения денежных средств по договорам займа, депозита, вклада, страхования или поручения

· торговля долговыми обязательствами

· оплата стоимости государственных платных услуг

· выплата заработной платы, пенсий, стипендий, субсидий, дотаций

· передача основных фондов как взноса в уставной фонд юридического лица

· предоставление уполномоченными банками услуг по доверительному управлению фондами банковского управления

Операции, освобожденные от налогообложения:

· продажа продуктов детского питания молочными кухнями и специализированными магазинами

· продажа и доставка периодических изданий печатных средств массовой информации отечественного производства

· предоставление услуг высшего, среднего, профессионально-технического и начального образования

· продаже товаров специального назначения для инвалидов по перечню, установленным КМУ

· услуги по доставке пенсий и денежной помощи населению

· предоставление услуг по регистрации актов гражданского состояния

· продаже медицинских средств и изделий медицинского назначения

· предоставление услуг охраны здоровья

· продаже путевок на санаторно-курортное лечение и отдых детей

· предоставление услуг по перевозке пассажиров городским и пригородным транспортом

· приватизация государственного и коммунального имущества

· продаже или передаче в собственность новопостроенного жилья физическим лицам для его использования как места проживания

· предоставление благотворительной помощи

· другие операции

База налогообложения операций по продаже товаров (работ, услуг) определяется из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободных или регулированным ценам (тарифам) с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других налогов и сборов (обязательных платежей), за исключением налога на добавленную стоимость, включаемых в цену товаров (работ, услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения. В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, передаваемых плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (работ, услуг), проданных (выполненных, предоставленных) таким плательщиком налога.

Для товаров, которые ввозятся (пересылаются) на таможенную территорию Украины плательщиками налога, базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких товаров, но не меньшая таможенной стоимости, указанной во ввозной таможенной декларации с учетом расходов на транспортировку, погрузку, разгрузку, перегрузку и страхование в пункте пересечения таможенной границы Украины, других расходов. Определенная стоимость пересчитывается в украинские гривни по валютному курсу Национального банка Украины, действовавшем на момент возникновения налоговых обязательств.

Для работ (услуг), которые выполняются (предоставляются) нерезидентами на таможенной территории Украины, базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких работ с учетом акцизного сбора, а также других налогов, сборов (обязательных платежей), а исключением налога на добавленную стоимость, включаемых в цену продажи работ согласно законам Украины по вопросам налогообложения. Определенная стоимость пересчитывается в украинские гривни по валютному курсу Национального банка Украины, действовавшему на момент возникновения налогового обязательства.

В случае, когда после продажи товаров (работ, услуг) осуществляется любое изменение суммы компенсации за продажу товаров (робот, услуг), включая перерасчет в случаях возвращения проданных товаров или права собственности на такие товары продавцу, а также в связи с признанием долга покупателя безнадежным в порядке, определенном законодательством Украины, налог, начисленный в связи с такой продажей, пересчитывается в соответствии с изменениями базы налогообложения. При этом продавец уменьшает сумму налогового обязательства на сумму излишне начисленного налога, а покупатель соответственно увеличивает сумму налогового обязательства на такую же сумку в период, в течение которого была уменьшена сумма компенсаций продавцу. В обратном порядке происходит пересмотр сумм налоговых обязательств при увеличении суммы компенсации продавцу.

Датой возникновения налоговых обязательств по продаже товаров (работ, услуг) считается дата, которая приходится на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, происшедших ранее:

- или дата зачисления средств от покупателя (заказчика) на банковский счет плательщика налога как оплата товаров (работ, услуг) , подлежащих продаже, а в случае продажи товаров (работ, услуг) за наличные денежные средства - дата их оприходования в кассе плательщика налога, а при отсутствии таковой - дата инкассации наличных средств в банковском учреждении, обслуживающем плательщика налога;

- или дата отгрузки товаров (валютных ценностей) или услуг с использованием торговых автоматов или другого подобного оборудования, не предусматривающего наличия кассового аппарата, контролируемого уполномоченным на это физически лицом ; датой возникновения налоговых обязательств считается дата выемки из таких торговых аппаратов или подобного оборудования денежной выручки.

Налоговая декларация по НДС является отчетным документом. Отчетный период равняется одному календарному месяцу или одному календарному кварталу, в зависимости от объема налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) за предыдущий календарный год. Определение налогового периода для каждого предприятия осуществляется на начало каждого предстоящего календарного года у учетом сданной налоговой отчетности за предыдущий календарный год.

Ставки налога:

- налог составляет 20% базы налогообложения

- для оборота, включающего сумму налога на добавленную стоимость используется ставка 16,67 %.

- налог с нулевой ставкой применяется для операций:

· поставки для заправки или снабжения морских (океанских), воздушных суден

· предоставления нерезидентам в аренду, чартер, фрахт морских или воздушных суден, используемых на международных линиях

· предоставление услуг по передаче авторских прав, лицензий, патентов

· предоставление услуг по организации рекламы за пределами Украины, культурной, образовательной, спортивной деятельности за границами Украины

· продажа услуг туризма резидентам на таможенной границе Украины

· предоставление транспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов за границами таможенной границы Украины

· продажа перерабатывающим предприятиям молока и мяса живой массой с/х товаропроизводителями

Не позволяется применение нулевой ставки налога к операциям по вывозу (экспорту) товаров (работ, услуг) в случае, когда такие операции освобождены от налогообложения на таможенной территории Украины.

Начисление и взимание налога на добавленную стоимость требует четкого определения объекта налогообложения. Она является частью полной стоимости товара или услуги. Полная стоимость товара или услуги включает такие составные части:

. заработная плата работников, которые занимаются производством данного вида товаров либо предоставлением данного вида услуг;

. прибыль.

Первая часть полной стоимости не зависит от производителя: она чисто арифметически включается в полную стоимость товара или услуги. В свою очередь заработная плата и прибыль создаются на данном этапе производства и являются добавленной стоимостью.

. стоимость сырья и материалов, а также услуг производственного характера, которые относятся на себестоимость;

Вычислить объем добавленной стоимости можно двумя способами:

От полной стоимости вычесть стоимость сырья, материалов и услуг производственного назначения.

Суммировать объем заработной платы и прибыли.

Наиболее удобный, а поэтому и наиболее распространенный метод вычисления добавленной стоимости является первый. Он и применяется в нашей стране.

Согласно двум методам исчисления суммы добавленной стоимости в мировой практике существует два способа исчисления НДС:

Сумма НДС = Ставка НДС * (Зарплата + Прибыль)

Сумма НДС = Ставка НДС * (Выручка от реализации - Материальные затраты)

Именно последний метод был принят странами Европейского Сообщества для исчисления суммы налога на добавленную стоимость.

Методика расчета суммы НДС. Расчет суммы налога на добавленную стоимость, надлежащей выплате в бюджет, зависит от вида деятельности предприятия.

Для производственных предприятий она состоит из следующих этапов:

Формирование цены реализации производителя, которая включает в себя акцизный сбор и НДС:

ЦР = (Себестоимость + Прибыль + Акцизный сбор ) * 1,20

Расчет суммы НДС, полученной от покупателей продукции (НДС входящего)

ВР = ЦР * ОР; НДС входящий = ВР * 0,20 / 1,20;

где ВР - выручка от реализации;

ЦР - цена реализации (с учетом НДС);

ОР - объем реализации.

Расчет суммы НДС, оплаченной или надлежащей оплате поставщикам материалов, основных производственных фондов, нематериальных активов и др. (НДС выходящий):

Сумма НДС, Общая сумма,

Выплаченная = надлежащая оплате * 0,20

поставщикам поставщикам

без учета НДС

либо

Сумма НДС, Общая сумма,

Выплаченная = надлежащая оплате * 0,1667;

поставщикам поставщикам

с учетом НДС

Расчет суммы НДС, надлежащей выплате в бюджет:

Сумма НДС, Сумма НДС, Сумма НДС,

Надлежащая = полученная от - выплаченная

выплате в покупателей поставщикам

бюджет (итог 2) (итог 3)

Для коммерческих предприятий методика несколько отличается:

Определение цены реализации товаров с учетом НДС:

Торговая наценка = Затраты реализации + Прибыль;

Цена реализации Покупная цена Торговая

товаров с учетам = товаров без учета + наценка * 1,20;

НДС НДС

Определение налогооблагаемого оборота:

Налого- Цена реализации Покупная цена

облагаемый = товаров - товаров * Объем

оборот с учетом НДС с учетом НДС реализации

Определение суммы НДС, надлежащей выплате в бюджет:

Сумма НДС, Налого

надлежащая = облагаемый * 0,1667 Данная ставка касается только предприятий, реализующих отечественные товары. Предприятия, реализующие импортные товары, умножают на коефициент 0,20..

выплате в бюджет оборот

Возмещение НДС:

Бюджетное возмещение НДС, согласно подпункту 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закона №168, осуществляется в течение месяца после подачи декларации. Основанием для получения возмещения являются данные только налоговой декларации за отчетный период. Налоговая декларация вместе с приложениями к ней является основным, но не единственным для всех случаев документом, который необходимо подать в орган государственной налоговой службы для получения возмещения НДС. Срок получения заявленной к возмещению суммы НДС также не всегда равен одному месяцу, о чем свидетельствуют строки 23 и 25 самой налоговой декларации о НДС.

В связи с этими особенностями можно определить несколько видов возмещения НДС:

1. Экспортное возмещения НДС - применяется при осуществлении при вывоза (пересылки) товаров (работ, услуг) за пределы таможенной территории Украины, в соответствии со ст. 8 Закона №168. При выполнении всех определенных статьей условий плательщик НДС имеет право получить экспортное возмещение в течение 30 календарных дней после подачи декларации с приложением 1 (Расчет экспортного возмещения).

2. Для операций по продаже товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по нулевой ставке, на таможенной территории Украины порядок возмещения отрицательной разницы между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом регулируется Указом Президента Украины от 07.08.98 г. №857/98 "О некоторых изменениях в налогообложении". Возмещение осуществляется в течение месяца, следующего после месяца подачи декларации с Расчетом части бюджетного возмещения.

Круг плательщиков НДС, имеющих право, согласно действующей редакции Закона №168, применять нулевую ставку на территории Украины, указан выше.

3. Если речь идет о бюджетном возмещении на общих основаниях, то имеется в виду статья 4 Указа Президента Украины от 07.08.98 г. №857/98 "О некоторых изменениях в налогообложении", в соответствии с которой отрицательная разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом зачисляется в погашение задолженности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость, возникшей в прошлых отчетных периодах, а если задолженности нет - в уменьшение налоговых обязательств трех последующих отчетных периодов; если такое погашение не произошло, сумма НДС возмещается в течение месяца, следующего после подачи декларации за третий отчетный период после возникновения отрицательного значения налога.

Пример

Налоговые декларации по НДС за апрель 2001 г. поданы в налоговую инспекцию 21.05.2001 г. ООО "Альфа", ООО "Терра", ООО "Омега" задекларировали НДС к возмещению из бюджета.

Отрицательная разница между налоговыми обязательствами и налоговым кредитом обусловлена разными причинами:

- ООО "Альфа" осуществляло экспорт металлопродукции, операции продажи на территории Украины не производились;

- ООО "Терра" имеет статус сельхозпроизводителя и продавало молоко перерабатывающим предприятиям;

- ООО "Омега" приобрело стройматериалы для ремонта производственных помещений на значительную сумму.

Сроки бюджетного возмещения таковы:

для ООО "Альфа" - экспортное возмещение - до 20.06.2001 г.;

для ООО "Терра" - возмещение при операциях, облагаемых НДС по нулевой ставке на территории Украины, в течение июня 2001 г.;

для ООО "Омега" - возмещение на общих основаниях, то есть если по результатам мая, июня, июля дебетовое сальдо по НДС не перекроется кредитовым, заявленная сумма будет возмещена на протяжении сентября 2001 года.

Кто имеет право на возмещение НДС

Рассмотрим, какие категории плательщиков данного налога имеют право на получение каждого из упомянутых его видов (табл. 1).

Таблица 1 Права плательщиков НДС на получение возмещения НДС

Вид бюджетного возмещения НДС	Отчетный период плательщика (форма декларации)
	Квартал	Месяц
	Сокращенная	Полная	Сокращенная	Полная
1. Экспортное возмещение	-	-	-	+
2. При продаже товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по нулевой ставке, на таможенной территории Украины	-	+	-	+
3. На общих основаниях	-	+	-	+

Выводы очевидны:

- плательщики НДС, отчитывающиеся по сокращенной форме декларации, получить бюджетное возмещение не могут: отрицательная разница между суммой налоговых обязательств и налогового кредита отражается по строке 21 декларации и уменьшает налоговые обязательства следующих отчетных периодов. Отрицательное значение строки 24 переносится в строку 22 налоговой декларации (сокращенной) следующего отчетного периода и таким образом учитывается в расчетах с бюджетом.

Кроме того, согласно подпункту 5.13.2 Порядка заполнения и подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНАУ от 30.05.97 г. №166 в редакции от 02.11.2000 г. №568 (далее - Порядок №166), при достижении объема налогооблагаемых операций налогоплательщика 3600 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан в первом отчетном периоде, в котором были достигнуты указанные объемы операций, в налоговую инспекцию подается налоговая декларация по полной форме, а значение строки 24 налоговой декларации (сокращенной) предыдущего отчетного периода переносится со знаком "-" в строку 8 налоговой декларации за указанный отчетный период, то есть указанная отрицательная разница "не теряется" в любом случае;

- плательщики НДС, отчитывающиеся по полной форме декларации, но имеющие отчетный период, равный кварталу, даже при наличии экспортных операций не могут получить экспортное возмещение на протяжении 30 календарных дней с даты подачи Расчета экспортного возмещения, поскольку не соответствуют требованиям статьи 8 Закона №168. Это подтверждено также письмом ГНАУ от 28.11.2000 г. №15863/7/16-0115-26 "О возмещении НДС по операциям по экспорту товаров". Указанное разъяснение апеллирует к статье 4 Указа Президента Украины от 07.08.98 г. №857/98 "О некоторых изменениях в налогообложении", согласно которой возмещение производится на общих основаниях.

Итак, если плательщик НДС, отчетный период которого равен кварталу, заявил об экспортном возмещении в декларации за 1 квартал 2001 года, то получить его он сможет лишь на протяжении марта 2002 г. Учитывая такую ситуацию, даже ГНАУ в вышеупомянутом письме советует квартальным плательщикам-экспортерам использовать подпункт 7.9.2 статьи 7 Закона №168 и перейти на сдачу месячной отчетности по НДС, поскольку на протяжении календарного года разрешается смена квартального налогового периода на месячный с начала любого квартала текущего года (обратное изменение не разрешено). Заявление о такой смене подается в налоговую инспекцию по месту регистрации за один месяц до начала квартала.

По двум другим видам возмещения НДС для плательщиков с квартальным отчетным периодом ограничений нет;

- плательщики НДС, отчитывающиеся по полной форме декларации, ежемесячно имеют право на получение всех видов возмещения НДС.

Условия получения экспортного возмещения НДС можно обобщить следующим образом:

1) плательщик налога осуществляет операции по вывозу (пересылке) товаров (работ, услуг) за пределы таможенной территории Украины (экспорт);

2) экспортер имеет отчетный период по НДС, равный календарному месяцу;

3) предприятие подает в налоговую инспекцию вместе с декларацией расчет экспортного возмещения (приложение 1);

4) дополнительно с расчетом подаются следующие документы:

а) для подтверждения части расчета, касающейся проведения экспортной операции:

- для товаров - ГТД типа "ЕК 10", оформленная в соответствии с приказом Государственной таможенной службы Украины от 30.06.98 г. №380 "Об утверждении Порядка заполнения граф грузовой таможенной декларации соответственно таможенным режимам экспорта, импорта, транзита, временного ввоза (вывоза), таможенного склада, магазина беспошлинной торговли", подтверждающая факт вывоза товаров за пределы таможенной границы Украины;

- для работ (услуг) - акт или другой документ, удостоверяющий передачу права собственности на работы (услуги), предназначенные для потребления за пределами таможенной территории Украины;

б) для подтверждения части расчета, касающейся проведения денежных расчетов с поставщиками за товары (работы, услуги), НДС при приобретении которых включен в состав налогового кредита отчетного периода:

- для товаров (работ, услуг), приобретенных на таможенной территории Украины, - копии платежных поручений (или их реестров), заверенных банком, проведенных последними в период с первого числа отчетного месяца до момента сдачи Расчета экспортного возмещения и свидетельствующих о перечислении денежных средств на счет плательщика налога, у которого были приобретены товары (работы, услуги), с учетом налогов, начисленных на цену такого приобретения;

- для товаров, ранее импортированных на таможенную территорию Украины, - ГТД, подтверждающая факт таможенного оформления товаров для их свободного потребления на территории Украины.

Порядок возмещения НДС можно выбрать

Данные приложения 1, а также приложения 3 к налоговой декларации по НДС являются основанием для заполнения ее раздела III "Расчеты с бюджетом за отчетный период", где прежде всего декларируется порядок (или направление, форма возмещения).

Это отражается в процентном отношении от общей суммы возмещения по соответствующим подстрокам строки 23 (24, 25):

1) зачисление в счет платежей, полное или частичное:

- 1.1. - по налогу на добавленную стоимость;

- 1.2. - других платежей (раздел бюджетной классификации);

2) перечисление на счет в учреждении банка;

3) выдача казначейского чека.

Возможность возмещения НДС в счет платежей по налогу на добавленную стоимость установлена абзацем 2 подпункта 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закона №168, согласно которому по желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично зачислена в счет платежей по этому налогу.

При этом необходимо отметить, что если налогоплательщик имеет непогашенную задолженность по налогу на добавленную стоимость минувших налоговых периодов или непогашенный налоговый вексель, выданный в соответствии с п. 11.5 ст. 11 Закона №168, сумма экспортного возмещения или ее часть направляются на погашение такой задолженности или зачисляются в счет погашения такого векселя.

Возмещение НДС путем зачисления в счет других платежей регламентировано статьей 4 упомянутого Указа Президента №857. Обязательное условие подобной "переброски": другие налоги и сборы, так же, как и НДС, должны зачисляться в Государственный бюджет Украины.

Возмещение НДС путем выдачи казначейского чека на сегодняшний день не распространено в Украине, однако такая возможность предусмотрена абзацем 3 подпункта 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закона №168, согласно которому казначейский чек принимается к немедленной оплате (погашению) любыми банковскими учреждениями. Правила выпуска, оборота и погашения казначейских чеков устанавливаются законодательством. Но самим Порядком возмещения НДС такой способ возмещения налога не предусмотрен.