Налоги и налоговая система Украины

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Сущность налогов, понятие и принципы налоговой системы Украины

2. Система налогообложения Украины, элементы налогообложения

3. Упрощенная система налогообложения

Заключение

Список использованных источников

Приложение А - Кривая Лаффера

Приложение Б - Система налогообложения Украины

Приложение В - Упрощенная система налогообложения

Введение

Налоги являются одной из важнейших финансовых категорий. Исторически это самая старая форма финансовых отношений между государством и членами общества. Налоговая система предусматривает вычисление, оплату, изъятие, а так же организацию работы, касающуюся контроля исполнения налогов, сборов и прочих обязательных платежей.

«Налоги сегодня являются главным инструментом перераспределения доходов и финансовых ресурсов. Такое перераспределение осуществляют государственные органы с целью обеспечения тех лиц, предприятий, программ, секторов и сфер экономики, которые испытывают потребность в ресурсах, но не в состоянии обеспечить ее из собственных источников» [9; С.254].

Проблемы налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных стран и эпох. Фома Аквинский, например, определил налоги, как дозволенную форму грабежа. Ш. Монтескье полагал, что ничто не требует столько мудрости и ума, как определение той части, которую у подданных забирают, и той, которую оставляют им. А один из основоположников теории налогообложения Адам Смит говорил о том, что налоги существуют для тех, кто их выплачивает, как признак не рабства, а свободы.

Изучению налогов и созданию налоговых систем были посвящены работы: среди украинских ученых: А.Даниленко, О.Орлюк, И.Лютый, К.Приб, В.Федько, О.Близнюк, П.Бечко, О.Захарчук и др., среди российских ученых: Е.Борисов, Е.Вечканов, Н.Крылова, А.Перов и др., среди западных ученых: Монтескье, Гоббс, Вольтер, Мирабо, Дж. Мак-Куххол, А.Тьер, А.Смит, К.Макконелл, Д.Рикардо, Дж.Кейнс, М.Фридман, М.Берне, Г.Стайн, А.Лаффер, С.Брю и др.89

С 1 января 2011 года вступил в действие Налоговый кодекс Украины (в дальнейшем «НК»). Основной задачей данного нормативно-правового акта является регламентация отношений, возникающих в сфере налогообложения, в частности, установление исчерпывающего перечня налогов и сборов, которые взимаются в Украине и порядок их администрирования, правосубъектность участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков и контролирующих органов), а также ответственность за нарушения налогового законодательства.

С принятием Налогового кодекса полностью изменена система налогообложения в Украине. Количество налогов уменьшено почти в два раза. Предусмотрено поэтапное, в течение нескольких лет, снижение базовых ставок по основным налоговым платежам. Введена дополнительная ставка по налогу на доходы физических лиц, тем самым создано подобие прогрессивной шкалы налогообложения. Изменены «правила игры» для плательщиков единого налога.

Объект исследования: Налоговая система Украины как экономическая категория.

Предмет исследования: Особенности налоговой системы Украины.

Цель работы: определить текущее состояние, раскрыть сущность налоговой системы Украины, её особенностей.

Задачи работы: 1) раскрыть основы, определить сущность налоговой системы, роль и функции налогов, как основных её элементов; 2) анализ структуры налоговой системы, налогового механихма; 3) анализ упрощенной системы налогообложения.

Теоретические и методологические основы исследования: абстрактно-логический, метод деконструкции при работе с научными текстами, статистический, сравнительный, обзорный, проблемный и обобщающий анализ налоговой системы Украины.

Информационная база: законы Украины и специальная литература по экономике (учебники, учебные пособия, справочная информация).

Изучение спектра вопросов налоговых отношений относится к проблематике, постоянно актуальной и затребованной в исследовательской среде. Свидетельством этому являются многочисленные работы отечественных и зарубежных авторов. Работа основывается на исследованиях А.Лаффера, А.Смита, К.Макконелла (США), Е.Борисова, Е.Вечканова (Россия), и отечественных экономистов - А.Даниленко, О.Орлюка, И.Лютого, К.Приба и др.

Структура работы определена в соответствии с задачами работы:

В ? разделе рассмотрены теоретические аспекты налоговой системы Украины как экономической категории. В ?? разделе исследуется механизм функционирования налоговой системы Украины, ее основные и дополнительные элементы. В ??? разделе исследуется упрощенная система налогообложения в Украине.

Работа иллюстрирована графиками и таблицами, которые, чтобы не утяжелять основной текст, вынесены в приложения.



1. Сущность налогов, понятие и принципы налоговой системы Украины

В научной литературе существует много определений понятия «налог». В учебном пособии под редакцией И.О.Лютого, дается, например, такое: «Налоги - это объективные экономические категории, которые отражают финансовые отношения, складывающиеся между органами государственной власти, юридическими и физическими лицами по поводу мобилизации в бюджеты и целевые фонды части стоимости ВВП, определенной на законодательном уровне по обеспечению граждан общественными благами и услугами» [13; С.9].

Согласно мнению Бечко П.К. и Захарчук О.А., «Налог как экономическая категория имеет различные формы, выступает в основном как принудительное изъятие части дохода предприятия в государственную казну на основании действующей законодательной базы. Поэтому в основе налогов содержатся отображения всех позитивных и отрицательных черт конкретной экономической политики государства и системы государственного руководства. От налогообложения зависит развитие государства или по прогрессивной или регрессивной пути. При этом большое значение имеют взаимоотношения: между государством и налогоплательщиками; налоговой базой; степени ответственности налогоплательщиков за соблюдение действующего налогового законодательства». [5; C.5].

Налог можно назвать также сложной системой отношений, включающей в себя ряд взаимодействующих составляющих, каждое из которых имеет самостоятельное юридическое значение. В теории права эти составляющие именуются как элементы налога, элементы налогового обязательства. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Только при наличии полной совокупности элементов обязанность по уплате налога может считаться установленной.

Слагаемые налоговых формул - элементы налогообложения, имеют универсальное значение, хотя структура налогов различна и число их велико. Элементы, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться определенными, называют существенными элементами закона о налоге. Налоговое законодательство на различных этапах своего развития, предусматривало различные элементы налога, при наличии которых последний считался законно установленным.

Понятие налоговой системы является развитием более общего определения финансов. Налоговая система присуща каждому государству независимо от уровня экономического развития.

В экономическом смысле налоги представляют собой способ перераспределения новой стоимости -- национального дохода, выступают частью единого процесса воспроизводства и специфической формой производственных отношений. При перераспределении национального дохода налоги обеспечивают государственную власть частью новой стоимости в денежной форме. Часть национального дохода, перераспределенная с помощью налогов, становится централизованным фондом финансовых ресурсов государства. Процесс принудительного отчуждения части национального дохода имеет одностороннюю направленность от налогоплательщика к государству.

Налоговые доходы государства формируются за счет новой стоимости, созданной в процессе производства (трудом, капиталом, природными ресурсами). Налоги выражают реально существующие денежные отношения, проявляющиеся в процессе изъятия части стоимости национального дохода в пользу общегосударственных потребностей. Экономическое содержание налогов выражается во взаимоотношениях государства и хозяйствующих субъектов (физических и юридических лиц) по поводу формирования государственных финансов. Налоговые отношения как часть финансовых отношений находятся в постоянном изменении.

«Изменяя ставки, налогов на различные виды доходов, предоставляя налоговые льготы, снижая необлагаемый минимум доходов и т. п., государство стремится добиться возможно более устойчивых темпов экономического роста и избежать резких взлетов и падений произвоства» [6; C.231].

Совокупность взимаемых в государстве налогов и других платежей (сборов, пошлин) образуют налоговую систему. Это понятие охватывает и свод законов, регулирующих порядок и правила налогообложения, а также структуру и функции государственных налоговых органов. Налоговая система базируется на соответствующих законодательных актах государства, которые устанавливают конкретные методы построения и взимания налогов, т.е. определяют элементы налогов. Налоговая система включает также органы сбора и надзора за их внесением в лице налоговой инспекции и налоговой полиции [7].

Принципы построения системы налогообложения, виды налогов, сборов и обязательных платежей, плательщики налогов, объекты налогообложения, порядок начисления и распределения налогов, порядок их исчисления и сроки уплаты, а также ответственность за нарушение налогового законодательства установлены Налоговым кодексом Украины.

Принципы налогообложения -- это базовые идеи и положения, применяемые в налоговой сфере. В системе налогообложения можно выделить экономические, юридические и организационные принципы.

Экономические принципы впервые были сформулированы А.Смитом. Эти принципы присущи налогу как объективной экономической категории вне зависимости от конкретного государства и времени, поэтому их иногда называют фундаментальными принципами. В настоящее время экономические принципы претерпели некоторые изменения. Они именуются иначе и могут быть кратко охарактеризованы следующим образом.

Принципы налогообложения:

а) экономические

- принцип хозяйственной независимости

- принцип справедливости

- принцип соразмерности

- принцип учета интересов

- принцип экономичности

б) юридические

- принцип нейтральности (равного налогового бремени)

- принцип установления налогов законами

- принцип приоритета налогового закона над неналоговым

- принцип отрицания обратной силы налогового закона

- принцип наличия в законе существенных элементов налога

- принцип сочетания интересов государства и субъектов налоговых отношений

в) организационные

- принцип единства налоговой системы

- принцип подвижности налогообложения

- принцип стабильности налоговой системы

- принцип множественности налогов

- принцип исчерпывающего перечня налогов.

Организационные принципы налогообложения - положения, на которых базируется построение налоговой системы и осуществляется взаимодействие ее структурных элементов.

Социально-экономическая сущность и роль налогов проявляется в их функциях, т.е. в основных направлениях воздействия налогов па развитие общества и государства. Функции налогов являются способом выражения их различных свойств. Функции показывают, каким путем реализуется общественное назначение налогов как инструмента распределения и перераспределения государственных доходов [8].

Юридические принципы налогообложения - это общие и специальные принципы налогового права, ибо налогообложение есть смена форм собственности.

Налоговую систему государства можно рассматривать в нескольких аспектах.

По организационной структуре налоговая система - это совокупность налоговых органов и институтов, осуществляющих управление денежными потоками.

Совокупность налоговых отношений национальной экономики образует налоговую систему государства.

Сущность налогов проявляется в их функциях: распределительной, контрольной, стимулирующей, фискальной.

Основными принципами налогового законодательства являются принципы, в которых определено содержание и направленность правового регулирования налоговых правоотношений.

Принципы (от лат. principium - начало, основа) в юридической литературе определяют как "основные принципы, исходные идеи, которые характеризуются универсальностью, общей значимостью, высшей императивностью и отображают существенные положения теории, учения, науки, системы внутреннего и международного права" [18; C.110].

Принципы налогообложения - это основополагающие, руководящие идеи, на которых основывается налоговая система государства, основные принципы, в соответствии с которыми устанавливаются и взыскиваются налоги и сборы. В статье 4 НК перечислены основные, определяющие принципы налогообложения в Украине

Согласно принципу справедливости (равенства налогообложения) каждый должен принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. Ему присущи две центральные идеи: а) сумма взимаемых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов налогоплательщика; б) кто получает больше благ от государства, тот должен больше платить в виде налогов.

Принцип соразмерности предусматривает сбалансированность интересов налогоплательщика и государственного бюджета. Принцип соразмерности характеризуется кривой Лаффера, показывающей зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, а также зависимость бюджетных доходов от налогового бремени. Эффект кривой состоит в росте поступлений в бюджет с ростом налогов, если ставка до 50%, и в падении поступлений, если ставка более 50%. Данная концепция получила признание в 70--80-е годы XX в.

Кривая Лаффера показывает изменения поступлений в бюджет в зависимости от размера налоговых ставок (исчисляемых в сопоставимых ценах). Эта кривая блестяще иллюстрирует, как при суммарном повышении ставок налога и иных обязательных платежей выше 37--40% происходит резкое снижение поступлений в бюджет. Вызвано это не столько уклонением от уплаты налогов, сколько простым обнищанием плательщиков налогов и фактическим уменьшением их числа. В этом случае уклонение от уплаты налогов начинает совпадать со стремлением сохранения деловой активности в предпринимательской среде. То есть законодатели, запуская механизм подавления налогами деловой активности, выпускают из бутылки нескольких джиннов: стремление предпринимателей жить одним днем, формирование параллельной экономики - экономики "черного нала", крыш, разборок. Подавление же активности некоммерческого сектора разрушает возможность решения проблем общества силами граждан и увеличивает нагрузку на бюджет.

Кривая Лаффера приведена на рисунке 1 приложения А.

Принцип учета интересов налогоплательщиков рассматривается через призму двух принципов А. Смита, а именно: принципа определенности (сумма, способ и время платежа должны быть точно известны налогоплательщику) и принципа удобства (налог взимается в такое время и таким способом, которые представляют наибольшие удобства для плательщика). Проявлением этого принципа является также простота исчисления и уплаты налога.

Принцип экономичности базируется еще на одном принципе А.Смита, согласно которому «каждый налог должен быть так устроен, чтобы он извлекал из кармана плательщика возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства». По своей сути принцип экономичности (эффективности) означает, что суммы сборов по отдельному налогу должны, превышать затраты на его обслуживание, причем -- в несколько раз.

Согласно принципу всеобщности налогообложения, каждое лицо, признанное в НК плательщиком того или другого вида налога, должно платить эти налоги в обязательном порядке. Ни на одно лицо не может быть положена обязанность относительно уплаты налога (сбора), не предусмотренного в НК. Принцип всеобщности налогообложения воссоздает конституционный принцип, закрепленный в ст.67 Конституции Украины, в соответствии с которым "каждый обязан платить налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом".

Принцип равенства предусматривает участие всех граждан и юридических лиц в распределении нагрузки публичных расходов, недопущения индивидуальных льгот при налогообложении, ответственность каждого плательщика в случае осуществления налогового правонарушения. Равенство должно достигаться путем справедливого перераспределения доходов, дифференциации налогов и сборов. Не допускается установления правил налогообложения (связанных с дифференциацией ставок налогов, предоставлением налоговых льгот, регистрацией налогоплательщиков, налоговой отчетностью и тому подобное), которые допускают дискриминацию налогоплательщиков в зависимости от правовой формы, содержания, виду их предпринимательской деятельности, их национальности, места происхождения капитала и тому подобное [10].

В основе принципа равенства всех плательщиков перед законом лежит ст.24 Конституции Украины, в соответствии с которой граждане имеют равные конституционные права и свободы и являются равными перед законом. Не могут быть привилегий или ограничений по признакам расы, цвета кожи, политических, религиозных и других убеждений, пола, этнического и социального происхождения, имущественного состояния, местожительства, по языковым или другим признакам.

Принцип неотвратимости наступления ответственности в случае нарушения налогового законодательства устанавливает, что любое лицо (плательщик налога, налоговый агент, их должностные лица, должностные лица органов государственной налоговой службы, таможенных органов), которое осуществило налоговое правонарушение, будет привлечено к юридической ответственности. Виды ответственности за налоговые правонарушения названы в ст.111 НК: финансовая, административная, криминальная ответственность. В ст.ст.117 - 128 и ст.ст.131, 132 НК рассматривается содержание отдельных видов нарушений налогового законодательства, устанавливается пеня или определяются размеры финансовых санкций.

Принцип стабильности можно рассматривать как предоставление плательщику налога гарантии для реализации его экономических прав, в первую очередь предусмотренного ст. 42 Конституции Украины права на занятие предпринимательской деятельностью.

В НК налоговое законодательство считается стабильным при его неизменности в течение одного года, хотя в большинстве других стран этот срок устанавливается в пределах 5 - 10 лет. Закон Украины "О системе налогообложения" в ст.3 также провозглашал принцип стабильности (Закон утратил силу с 1 января 2011 р.). Однако практика его приложения свидетельствует, что он был преимущественно декларацией и не получил реального воплощения в налоговом законодательстве. Большинство налоговых законов и изменения к ним принимались с нарушением этого принципа.

Несоблюдение этого принципа прослеживается и в настоящее время, при применении норм НК. Так Законом Украины от 7 апреля в 2011 г. N 3221 - VI "О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины" были временно до 31 июля 2011 года изменены ставки акцизного налога относительно бензинов. Новые ставки налога начали применяться со вступлением в силу данного Закона, то есть с 20 апреля в 2011 г.

Принцип равномерности и удобства уплаты налогов требует учитывать два основных аспекта: а) налог должен обеспечить своевременное пополнение доходов бюджета с целью своевременного выполнения расходной части бюджета; б) уплата плательщиком налога должна быть удобной для плательщика как по срокам, так и по процедуре. С этой целью установлен институт налоговых агентов, продлен до 1 мая срок представления налоговой декларации физическими лицами и тому подобное. Данный принцип подтвержден повторно в п.4.3 ст. 4 НК.

Впервые он был провозглашен Адамом Смитом в 1776 году в книге "Исследования о природе и причинах богатства народов", где указывалось, что "налоги должны справляться в наиболее удобное для плательщика время и в наиболее выгодный для него способ" [15; C.588].

В соответствии с принципом единого подхода к установлению налогов и сборов все обязательные элементы налога устанавливаются исключительно законом. Установление налога в соответствии с ст.7 НК предусматривает обязательное определение таких элементов как объект налогообложения, база налогообложения, ставка налога, порядок исчисления налога, налоговый период, сроки и порядок уплаты налога, срок и порядок представления отчетности о начислении и уплате налога. Данный принцип отвечает конституционному требованию, закрепленному в ч.2 ст.92 Конституции Украины относительно установления налогов исключительно законом. В п.4.4 ст.4 НК устанавливается, что налоги и сборы, не предусмотренные в НК (а именно в ст.9 и ст.10 НК), не является обязательными к уплате.

«Налоговые отношения сочетают в себе признаки как фискального, так и социально-экономического характера. Функции налогов существуют не отдельно, а только в единстве. Однако первоосновой является именно фискальное их назначение, ибо без фискальной действия не может быть и социально-экономической» [13; C.9].



2. Система налогообложения Украины, элементы налогообложения

налоговый система упрощенный украина

Налоговая система Украины - это урегулированная нормами правая совокупность общегосударственных и местных налогов, сборов, которые справляются на территории государства в порядке, установленном в НК.

Поскольку налоги - это по сути продукт эволюции экономики и государства, то налоговая система формируется прежде всего под влиянием объективных факторов. В то же время в современном демократическом правовом государстве введения тех или иных форм налогообложения является результатом волеизъявления членов парламента, компромисса интересов различных политических групп, которые в свою очередь представляют интересы разных слоев общества [12; C.118].

Налоговый режим - это особенный порядок правового регулирования отдельных видов налогов и сборов относительно определенных категорий субъектов ведения хозяйства, который закреплен правовыми нормами и обеспеченно совокупностью юридических средств. Согласно ст.11 НК, установлены общий налоговый режим и специальный налоговый режим.

Общий налоговый режим применяется при налогообложении всех налогоплательщиков, за исключением тех субъектов, на которых законодатель прямо распространяет специальный налоговый режим.

Содержание специальных налоговых режимов раскрывается в разделе XIV НК, который имеет название "Специальные налоговые режимы". Под специальные налоговые режимы подпадает, в соответствии с разделом XIV НК, уплата

- единого налога;

- фиксированного сельскохозяйственного налога;

- сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию, кроме электроэнергии, выработанной квалифицированными когенерациоными установками;

- сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на природный газ для потребителей всех форм собственности;

Под специальный налоговый режим могут подпадать лишь лица, которые имеют статус субъекта ведения хозяйства.

Основные понятия элементов налоговой системы:

Субъект налогообложения - юридическое или физическое лицо, являющееся плательщиком налога. Существуют определенные механизмы переложения налогового бремени на других лиц, поэтому специально выделяется такое понятие, как носитель налога. Носитель налога - лицо, которое фактически уплачивает налог.

Объект налогообложения - доход (прибыль), имущество (материальные ресурсы), цена товара или услуги, добавленная стоимость, на которые начисляется налог.

В настоящее время общей чертой большинства налоговых систем является материально - денежный, а не личностный характер объектов налогообложения .

Использование в качестве объекта налогообложения физического лица (подушный налог) утратило свое значение, практически этот вид налога нигде не используется. Объект налогообложения не всегда совпадает с источником взимания налога, т.е. доходом из которого выплачивается налог.

Понятие налога - это основное, определяющее понятие НК, которое является исходным при формулировке всех других дефиниций в Налоговом Кодексе. Налог в НК употребляется в узком значении и не отождествляется с другими видами обязательных платежей, как это было до 1 января 2011 года при применении ст.2 Закона Украины "О системе налогообложения". Налог определяется как обязательный, безусловный платеж в соответствующий бюджет, который взимается с плательщиков налога в соответствии с НК.

При определении понятия "налог" законодатель акцентирует внимание на его чертах. К основным чертам, которые характеризуют этот платеж, относятся:

а) обязательность платежа;

б) его безусловность;

в) уплата в бюджет (в государственный бюджет ли, или в местный бюджет);

г) к уплате привлекаются лица, которые приобрели в соответствии с нормами ПК статус плательщика того или иного налога.

Обязательность налога достигается его принудительным характером. Любой налог, независимо от того, исполняет ли свою обязанность относительно его уплаты добровольно, или к нему применяются принудительные мероприятия, является принудительным платежом. Добровольная уплата происходит в связи с тем, что плательщик понимает неотвратимость исполнения обязанностей относительно уплаты платежа и возможность применения к нему мероприятий финансово-правового принуждения. Слово "обязательный" означает безусловный для выполнения [11; C.86].

Безусловность налога предусматривает, что его уплата конкретным плательщиком не приводит к возникновению у государства, государственных органов или органов местного самоуправления каких-то взаимных обязательств перед таким плательщиком, выраженных в предоставлении ему адекватных материальных ценностей или услуг.

То есть факт уплаты налога плательщиком налога не порождает любых обязанностей у властного субъекта относительно данного плательщика. Лишь наличие объекта налогообложения приводит к обязанности плательщика оплатить тот или другой вид налога, не обусловливая эту уплату любыми условиями. Именно этот принцип (безусловности налога) является определяющим для проведения разницы между налогом и сбором, поскольку уплата последнего всегда связана с выполнением властным субъектом определенных условий (действий) в пользу плательщика сбора.

Налог зачисляется исключительно в бюджет - государственный или местный, а также может распределяться между ними, если это будет предусмотрено в Бюджетном кодексе Украины (дальше - БК) или законе Украины о Государственном бюджете на соответствующий год. Во внебюджетные фонды засчитываются не налоги, а другие обязательные платежи. Например, взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.

Взимание налога осуществляется с плательщиков налога, то есть с тех лиц, которые в соответствии с нормами НК, которые регулируют уплату того или другого вида налога, получили статус плательщика. Взимание налога должно осуществляться именно с его плательщика, то есть лица, у которого возникает объект налогообложения, и за счет его доходов. А непосредственно платить налог может не только плательщик налога, но и его представитель (законный или уполномоченный), или в случаях, предусмотренных нормами НК, - налоговый агент.

В определении понятия "сбор" сделан акцент на таких его определяющих чертах как:

а) обязательность;

б) уплата в бюджет;

в) уплата сбора связывается с определенными условиями - получением плательщиком сбора специальных выгод от властного субъекта, в том числе в результате совершения в пользу плательщика сбора юридически значимых действий.

Сбор, как и налог, является обязательным платежом. Но в отличие от налогов, обязательность уплаты сбора наступает в результате свободного выбора плательщика. Обязанность относительно уплаты возникает у плательщика сбора лишь при условии обращения последнего к властному субъекту (государственному органу или органу местного самоуправления, другому уполномоченного органу) относительно предоставления публичной услуги, осуществления в его пользу юридически значимого действия.

В отличие от налога, сбор всегда является целевым платежом. Его уплата связана со специальной целью и специальными интересами плательщика. Их отличает как специальная цель - покрытие расходов учреждения, в связи с деятельностью которого осуществляются выплаты, так и специальный интерес, связанный с предоставлением услуг или осуществлением действий публично-правового характера, а также с предоставлением определенных прав участия и использования материальных и нематериальных объектов.

Сбор имеет компенсационный, возмездный характер. Сборы являются индивидуальными платежами, а их оплата выражается в опосредствованной связи платежа и услуги. Указанные платежи не являются прямым и непосредственным эквивалентом оказанной публичной услуги, как ни связанные они и с гражданско-правовыми обязанностями. Уплата сбора является условием осуществления в пользу плательщика встречных действий или предоставления ему специальных прав со стороны уполномоченных на то государственных органов, органов местного самоуправления.

В соответствии с ч.2 ст.92 Конституции Украины налоги и сборы устанавливаются исключительно законами. Мировое законодательство является почти единодушным относительно запрета установления налогов по результатам референдума. В статье 74 Конституции Украины провозглашается: "референдум не допускается относительно законопроектов по вопросам налогов".

Зачисление выше перечисленных платежей в государственный или местный бюджеты регулируется нормами Бюджетного кодекса Украины. Состав доходов Государственного бюджета Украины закреплен в ст.29 Бюджетного кодекса Украины.

Установление налога предусматривает обязательное определение законодателем его основных элементов. Налог считается установленным лишь при условии определения в НК плательщика налога и таких элементов налогообложения, как объект налогообложения, база налогообложения, ставка налога, порядок исчисления налога, налоговый период, сроки и порядок уплаты налога, срок и порядок представления отчетности о начислении и уплате налога. Перечисленные выше элементы является обязательными при установлении любого налога - или общегосударственного или местного. Они определяются исключительно в НК.

Налоговые льготы являются также элементом налога. Они рассматриваются законодателем как дополнительный элемент, который устанавливается лишь относительно отдельных видов налогов и могут иметь как постоянный так и временный характер. Установление налоговых льгот относительно того или другого налога, порядок их применения, отмены определяется исключительно в НК.

Исключительно в НК регулируются любые вопросы налогообложения. В других законах Украины эти вопросы могут рассматриваться лишь в двух аспектах:

а) законы о внесении изменений к НК;

б) законы, в которых закреплены нормы относительно ответственности за нарушение налогового законодательства.

Плательщики налога - это лица, на которых положена обязанность из уплаты налогов, собраний и выполнения других обязанностей, связанных с такой уплатой (например, представление налоговой декларации). Ст.15 НК к плательщикам налогов относит:

а) физических лиц - резидентов и нерезидентов;

б) юридических лиц - резидентов и нерезидентов;

в) отделенные подразделения юридических лиц. В соответствии с ст. 95 Гражданского кодекса Украины к отделенным подразделениям юридического лица принадлежат филиалы и представительства.

Плательщиком налога может быть только лицо, которое наделено налоговой правосубъектностью - установленной нормами налогового права способностью субъекта быть носителем и реализовывать юридические права и обязанности в сфере налогообложения. Налоговая правосубъектность любого субъекта налогового права всегда является специальной, то есть она предусматривает способность лица быть участником лишь четко определенного круга правоотношений в рамках налогового права. В этой связи, каждый из субъектов наделен ограниченной совокупностью налоговых прав и обязанностей, выходя из их абстрактного перечня, предусмотренного действующим законодательством. Например, отдельное физическое лицо не может непосредственно принимать участие в отношениях относительно установления налогов или их отмене.

Содержание налоговой правосубъектности определяется исходя из:

а) налоговой правоспособности;

б) налоговой дееспособности;

в) налоговой деликтоспособности (ответственности);

Содержание налоговой правосубъектности физического и юридического лица существенно отличаются между собой за всеми структурными элементами - налоговой правоспособностью, налоговой дееспособностью и налоговой деликтоспособностью.

Налоговая правоспособность - это способность субъекта налоговых правоотношений иметь права и обязанности в сфере налоговой деятельности. Налоговая правоспособность физического лица возникает с момента рождения такого лица и определяется как способность лица иметь налоговые права и обязанности.

Реализация налоговой правоспособности осуществляется при помощи налоговой дееспособности.

Налоговая дееспособность - это способность субъекта налоговых правоотношений самостоятельно реализовывать налоговые права и обязанности.

В Украине действующее налоговое законодательство, не содержит ответа на вопрос с какого возраста наступает налоговая дееспособность физического лица в нашей стране. В НК Украины, определяя плательщика налога на доходы физических лиц, законодатель прямо называет несовершеннолетних плательщиками этого налога (например, в п.179.4 ст.179 НК Украины). Физическое лицо становится фактически налогодееспособным с момента, когда оно приобретает способность получать имущество или доходы. Это происходит в первую очередь тогда, когда лицо вступает в трудовые или гражданские правоотношения.

Украинский законодатель плательщиками налога среди других признает не только несовершеннолетних, но и недееспособных лиц (например, пункт 179.4 и пункт 179.6 ст.179 НК Украины). Поэтому, как об участнике налоговых правоотношений, можно говорить и о лице, которое имеет налоговые права и обязанности, но в состоянии реализовывать лишь часть из них (в частности, такие лица имеют возможность получить идентификационный код плательщика налога). Отмеченные лица, наделенные налоговой правоспособностью, имеют частичную налоговую дееспособность и, как правило, лишены налоговой делликтоспособности. То есть, как плательщик налога это лицо наделено полной или частичной правосубъектностью.

Частичную налоговую правосубъектность можно определить, как способность субъекта быть носителем налоговых прав и обязанностей, самостоятельно реализовывать часть из них, но лишенного возможности самостоятельно отвечать за допущенные налоговые правонарушения.

То есть частичная правосубъектность дает возможность плательщику реализовать права и обязанности (или часть из них) в сфере взимания налогов, сборов, но не предусматривает требования относительно ответственности плательщика.

Объект налогообложения. Признать лицо плательщиком того или другого налога (сбора) можно лишь в соответствии с нормами НК, которыми урегулировано взимание данного платежа. Условие, при котором физическое лицо, юридическое лицо или отделенное подразделение юридического лица становятся плательщиками, - наличие объекта налогообложения. То есть такие лица должны иметь, получать, передавать объекты налогообложения или осуществлять деятельность (операции), которая является объектом налогообложения. Объект налогообложения по каждому виду налога или сбора определяется в НК. Общая характеристика объекта налогообложения содержится в ст.22 НК.

Объектом налогообложения признаются обстоятельства, с наличием которых налоговое законодательство связывает возникновение у плательщика налоговой обязанности. Например, получение дохода физическим лицом является обстоятельством для возникновения у него обязанности относительно уплаты налога на доходы физических лиц.

В истории налогового права известны разнообразные объекты налогообложения. На разных этапах развития общества, в зависимости от потребностей и приоритетов в государстве определялись разные объекты налогообложения: 1) лицо (подушный налог); 2) предметы потребления; 3) отдельные источники получения дохода; 4) имущество плательщика; 5) общий доход плательщика и тому подобное [17].

Перечень видов объектов, с которыми Налоговый кодекс Украины связывает возникновение налоговой обязанности по уплате того или другого вида налога установлен ст.22 НК. Указанный перечень не исчерпывающий. То есть, названные в статье объекты налогообложения составляют лишь часть из общей совокупности тех объектов, которые перечислены в отдельных разделах НК, посвященных правовому регулированию того или другого налога (сбора).

В каждом разделе НК, в котором урегулировано взимание отдельного вида налога (сбора), есть статья, которая закрепляет объект конкретного налога (сбора). Например, в разделе IV "Налог на доходы физических лиц" содержится ст.163 "Объект налогообложения", в которой раскрыт объект налогообложения налога на доходы физических лиц.

В статье 22 НК к объекту налогообложения законодатель в частности относит: имущество, товары, доход (прибыль) или его часть, обороты по реализации товаров (работ, услуг), операции по поставке товаров (работ, услуг).

База налогообложения. Определение понятия "база налогообложения" содержится в ст.23 НК. Понятия "база налогообложения" и "объект налогообложения" не являются тождественными, они отличны по своему содержанию. Однако между ними существует прямая связь. База налогообложения является стоимостной, количественной, физической или другой характеристикой объекта налогообложения в показателях, относительно которых установленная ставка налога.

Вид объекта налогообложения (доход, товар, имущество и тому подобное) влияет на выбор базы налогообложения. Она устанавливается в НК по каждому налогу отдельно. В каждом разделе НК, посвященном конкретному виду налога (сбору), есть норма, которая определяет базу налогообложения этого налога (сбора). Например, раздел IV "Налог на доходы физических лиц" содержит ст.164 "База налогообложения", а раздел V "Налог на добавленную стоимость" включает несколько статей относительно базы налогообложения. Это связано с тем, что законодатель в ст.185 НК называет несколько объектов налогообложения НДС и по каждому из них определяет отдельно базу налогообложения (ст. ст. 188 - 192 НК).

База налогообложения является важным элементом налогообложения:

а) согласно которому применяется ставка налога;

б) который применяется для определения размера налогового обязательства.

В соответствии со ст.7 НК база налогообложения является обязательным элементом налога. Определение этого элемента является обязательным условием при установлении конкретного вида налога. При его отсутствии налог не может считаться законно установленным.

База налогообложения рассматривается как стоимостная, физическая, количественная или другая характеристика объекта налогообложения в показателях, относительно которых установленная ставка налога.

В ст. 24 НК уточнены параметры базы налогообложения относительно которых может быть установленная ставка налога. Это может быть конкретная стоимостная, физическая или другая характеристика базы налогообложения, которая используется для ее количественного измерения. При налогообложении дохода, прибыли, как правило, используется в качестве единицы измерения базы налогообложения национальная денежная единица (в Украине - гривня), при производстве платы за землю (земельного налога) - метр квадратный земельного участка (при налогообложении земельных участков в пределах населенного пункта) или гектар (при налогообложении земельных участков сельскохозяйственных угодий).

Единица измерения базы налогообложения может быть определена не по всем видам налога, потому ее не включают в обязательные элементы налога. Например, сложно выявить этот элемент в акцизном налоге и НДС. При объекте НДС - «поставка товаров», место снабжения которых расположено на таможенной территории Украины (п.185.1 ст.185 НК), база налогообложения будет определяться, исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен (п.188.1 ст.188 НК). Ставка будет применяться не к единице измерения, а в целом к базе налогообложения (ст. 193 НК).

По каждой базе налогообложения устанавливается одна единица ее измерения.

В соответствии с пп.7.1.4 п.7.1 ст.7 НК ставка налога является его обязательным элементом. Ставка налога - это размер налоговых начислений относительно единицы, взятой за основу измерения базы налогообложения, в процентах или абсолютной сумме.

Виды ставок налога рассматриваются в статьях 26, 27 и 28 НК (базовая ставка налога; предельная ставка; абсолютная ставка; специфическая ставка; адвалорная ставка; относительная ставка). Конкретные размеры ставок по общегосударственным и местным налогам (сборам) закреплены в разделах НК, в которых урегулировано взимание отдельных видов налогов.

Ставка налога - это размер налоговых начислений относительно единицы, взятой за основу измерения базы налогообложения, в процентах или абсолютной сумме. Базовой является ставка налога, которая применяется к базе налогообложения без учета лица плательщика и вида деятельности.

Любой налог (сбор) обязательно должен включать такой элемент как ставку. Это требование сформулировано в пп.7.1.4 п.7.1 ст.7 НК. То есть, базовая (основная) ставка есть в структуре каждого налога (сбора).

Большинство налогов (сборов) в своей структуре имеют лишь базовую ставку. Законодатель в п.26.2 ст.26 НК указывает на возможность использования в регулировании налога нескольких базовых ставок. Например, при взимании НДС как о базовой следует говорить не только о ставке 20%, но и о ставке 0%. Разные объекты НДС предусматривают применение разных базовых ставок. Все ставки, которые применяются при налогообложении акцизным налогом подакцизных товаров, являются базовыми ставками. При взимании налога на доходы физических лиц базовая ставка составляет 15%.

Для применения других ставок законом установлен ряд условий (получение доходов из определенного источника, осуществление отдельных видов деятельности и тому подобное). Законодатель не формулирует названия ставок, которые применяются вместе с базовой (основной) ставкой, то есть является дополнительными. В юридической литературе дополнительные ставки получили название - "сниженная ставка налога" и "повышенная ставка налога"[16; C.147].

Налоговая льгота - это преимущества, которые предоставляются отдельным категориям налогоплательщиков, перед другими плательщиками и заключаются в полном или частичном освобождении их от налогообложения. Льготной может быть признанная деятельность плательщика налога или его принадлежность к определенной социальной группе, значение осуществляемых плательщиком расходов и тому подобное.

Налоговые льготы различают четырех видов:

а) осуществление налогового вычета (скидки), который уменьшает базу налогообложения к начислению налога и сбора (налоговая социальная льгота, которая предоставляется плательщикам налога на доходы физических лиц по ст.169 НК);

б) уменьшение налогового обязательства после начисления налога и сбора (предоставление налоговой скидки по налогом на доходы физических лиц - ст.166 НК);

в) установление сниженной ставки налога и сбора (например, п.167.4 ст.167 НК предусматривает сниженную ставку по налогу на доходы физических лиц для шахтеров в размере 10%);

г) освобождение от уплаты налога и сбора (освобождения от налогообложения налогом на прибыль предусмотрено ст.154 ПК).

Применение налоговых льгот является именно правом плательщика налога, а не его обязанностью. Основания для предоставления налоговых льгот сформулированы в общей форме и имеют преимущественно теоретическое, а не практическое значение.

К основаниям для предоставления налоговых льгот относятся:

- особенности, которые характеризуют определенную группу налогоплательщиков (например, как таковую группу можно рассматривать участников боевых действий; лиц, которые пострадали в результате Чернобыльской катастрофы и тому подобное);

- вид деятельности плательщика налога;

- объект налогообложения (например, в соответствии с пп.165.1.14 п.165.1 ст.165 НК алименты как вид доходов не включаются в объект налогообложения налогом на доходы физических лиц);

- характер и общественное значение осуществляемых плательщиком налогов расходов.

При установлении налоговых льгот учитываются требования Закона Украины от 11 января 2001 года N 2210 - III "О защите экономической конкуренции".

Экономическая конкуренция - это соревнование между субъектами ведения хозяйства с целью получения благодаря собственным достижениям преимуществ над другими субъектами ведения хозяйства, в результате чего потребители, субъекты ведения хозяйства имеют возможность выбирать между несколькими продавцами, покупателями, а отдельный субъект ведения хозяйства не может определять условия обороту товаров на рынке.

В соответствии с п.2 ст.15 указанного Закона антиконкурентными действиями признается предоставление органами власти, органами местного самоуправления отдельным субъектам ведения хозяйства или группам субъектов ведения хозяйства льгот или других преимуществ, которые ставят их в привилегированное положение относительно конкурентов, что приводит или может привести к недопущению, устранению, ограничению или искажению конкуренции.

Использование налоговых льгот - не обязанность плательщика, а его право. Плательщик имеет право:

а) воспользоваться налоговой льготой;

б) отказаться от использования налоговой льготы;

в) остановить использование льготы на один или несколько налоговых периодов.

Субъекты ведения хозяйства обязаны:

- вести учет сумм налогов (сборов) не оплаченных в бюджет в связи с полученными льготами;

- составлять отчеты по форме, утвержденной Кабинетом Министров Украины;

- подавать органам ГНС по месту регистрации указанные выше отчеты.

Органы Государственной налоговой службы Украины и Государственной таможенной службы Украины осуществляют контроль за правильностью предоставления льгот, их учетом и целевым использованием.

Налоговый период - это период времени, установленный относительно отдельных видов налогов (сборов) по окончании которого определяется база налогообложения, вычисляется сумма налога и происходит его уплата.

Статья 34 НК содержит перечень видов налоговых периодов в зависимости от такого критерия как сроки уплаты:

- календарный год;

- календарное полугодие;

- календарный квартал;

- календарный месяц;

- календарный день.

В каждом Разделе НК, в котором урегулировано взимание конкретного вида налога (сбора), отмечено, какой налоговый период применяется для исчисления и уплаты данного налога. Например,

-календарный год является налоговым периодом при уплате платы за землю (ст.285 НК), налога на недвижимое имущество (пп.265.6.1 ст.265 НК);

-календарный квартал - при уплате сбора за места для парковки транспортных средств (пп.266.5.3 ст.266 НК); туристического сбора (пп.268.7.3 ст.268 НК);

-календарный месяц - при уплате НДС (ст.202 НК), сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию, кроме электроэнергии, выработанной квалифицированными когенерационными установками (ст.313 НК); сбор в виде целевой надбавки к действующему тарифу на природный газ для потребителей всех форм собственности ст.317 НК);

-календарный день - как налоговый период применяется относительно физических лиц, которые платят НДС и акцизный налог при ввозе в Украину товаров в объемах, которые подлежат обложению пошлиной. Если товары ввозятся физическим лицом, которое не является предпринимателем, их налогообложение регулируется в соответствии с требованиями, изложенных в Законе Украины от 13 сентября 2001 года "О порядке ввоза (пересылки) в Украину, таможенного оформления и налогообложения личных вещей, товаров и транспортных средств, которые ввозятся (пересылаются) гражданами на таможенную территорию Украины".

Форма налога. Согласно статье 35 Налогового кодекса Украины, налоги должны платиться в денежной форме, в национальной валюте Украины (если другое не будет установлено в НК или в таможенном законодательстве). Статьей 99 Конституции Украины закреплено, что денежной единицей Украины является гривня.

В 90-х годах прошлого века рядом с денежной применялась и натуральная форма уплаты налога - при уплате фиксированного сельскохозяйственного налога. В настоящее время НК не содержит ссылок относительно уплаты налогов (сборов) в натуральной форме.

Уплата налога - это выполнение плательщиком налога его налоговой обязанности путем внесения определенной суммы средств в бюджет в размере исчисленном по установленным НК правилам в наличной или безналичной формах.

Физические лица - налогоплательщики должны платить налоги и сборы, установленные НК, через учреждения банков и почтовые отделения. В случае когда указанные лица проживают в сельской (поселковой) местности, они могут платить налоги и сборы через кассы сельских (поселковых) советов.

Общегосударственные налоги и сборы взимаются на всей территории Украины и устанавливаются Верховной Радой Украины. Наибольшее фискальное значение имеют НДС (20%), налог на прибыль предприятий (21%), налог с доходов физических лиц (15%) и акцизный сбор. Часть их в структуре налоговых поступлений сводного бюджета Украины составляет приблизительно 80%.

Согласно действующему Налоговому кодексу, ставка налога на прибыль предприятий систематически уменьшается. С 1 января 2012 г. налог на прибыль уменьшен с 23% до 21%. Согласно закону, ставка налога на прибыль в размере 21% будет действовать до 31 декабря 2012 года включительно. С 1 января по 31 декабря 2013 налог будет уменьшен до 19%, а с 1 января 2014 года и в дальнейшем будет установлен в размере 16%.

Разделение платежей, которые формируют налоговую систему Украины, на общегосударственные и местные содержится в ст.ст.9 и 10 НК. Статья 9 НК устанавливает перечень общегосударственных налогов и сборов, а ст.10 НК - местных налогов и сборов.

Состав общегосударственных и местных налогов и сборов указан в таблице 1 приложения Б.

Исключение составляет лишь пошлина. Хотя законодатель включил его в состав общегосударственных налогов и сборов, порядок его установления и взимания регулируется таможенным законодательством.

Особым видом налога, уплата которого совобождает от некоторых других налогов, является единый налог. Для того, чтобы стать плательщиком единого налога, физическое лицо в обязательном порядке должно зарегистрированться в качестве предпринимателя.

Взимание общегосударственных налогов является обязательным на территории всей страны, за исключением тех случаев, которые могут быть предусмотрены исключительно в НК.

Критерием разделения налогов и сборов на общегосударственные и местные является порядок установления налогов.