Таким образом, перед российской налоговой системой стоит задача постепенного ограничения доли косвенного налогообложения, что должно, с одной стороны, уменьшить относительное налоговое давление на законопослушных налогоплательщиков, а с другой стороны, снизить ограничение спроса и способствовать тем самым подъёму российской экономики.

Налоговый кодекс России несколько улучшает структуру налоговой системы в пользу налогоплательщика, признавая в целом отмену налогов, уплачиваемых с выручки. Вместе с тем налог на пользование автомобильных дорог, дорожный налог будут еще функционировать не менее двух лет, хотя и с уменьшенной ставкой обложения.

И, пожалуй, последний фактор, в немалой степени искажающий сводный показатель налоговой нагрузки в российской налоговой системе, - неоднородность экономического развития отдельных отраслей экономики России, регионов и видов хозяйственной деятельности в части получаемых ими доходов. При этом налоговая система России предусматривает возможность предоставления значительного числа налоговых льгот и преференций в виде инвестиционного налогового кредита, налоговых отсрочек и рассрочек и других форм вне зависимости от уровня получаемых доходов. Зачастую подобные преференции получают как раз те предприятия и организации, которые имеют относительно большой доход. С точки зрения экономической политики в условиях необходимости государственной поддержки это правильно, но с позиции налоговой нагрузки её распределение осуществляется неравномерно, и сводный показатель налогового бремени подлежит корректировке с учетом этих условий.

Немаловажное значение имеет и то обстоятельство, что в нашей стране установлен различный налоговый режим для предприятий разных отраслей экономики. В частности, освобождены от большинства видов налогов предприятия, производящие сельскохозяйственную продукцию, а также предприятия, осуществляющие её переработку.

Проведённое МНС России обследование нескольких десятков предприятий различных отраслей экономики показало, что предприятия по производству сельхозпродукции уплачивают в бюджет примерно 7 коп. с каждого полученного от реализации продукции рубля. В то же время средний показатель налоговой нагрузки по обследованным предприятиям составил более 25 коп. с рубля выручки. Естественно, когда в целом в стране через систему налогов перераспределяется около трети ВВП, то этот показатель не может учитывать указанную выше неоднородность налоговой нагрузки. Поэтому ясно, что налогоплательщики, не имеющие льготных условий налогообложения, платят в бюджет несколько больше, чем это получается в среднем по стране.

Из сказанного можно сделать вывод, что российская налоговая система построена таким образом, что реальное налоговое давление на предприятия в значительной мере выше, чем в странах с развитой рыночной экономикой.

В связи с этим при анализе воздействия налогов на предпринимательскую деятельность в нашей стране необходимо учитывать особенности российской экономики, обязывающие сопоставлять не уровень среднего налогового бремени, не величину налоговых ставок важнейших видов налогов, а распределение налогов между категориями плательщиков и специфику формирования налогооблагаемой базы.

В принципе, налоговая система России построена таким образом, что перед нею все равны. Не существует какой-либо “дискриминации” налогоплательщиков, скажем, по формам собственности или территориальному расположению. Но вместе с тем в российской налоговой системе налоговое бремя перекладывается на определённый круг налогоплательщиков, вследствие чего они испытывают чрезмерное налоговое давление. Одновременно негативное влияние на сбор налогов и формирование показателя среднего налогового бремени во всё большей степени оказывает теневой сектор экономики. Поэтому проблема снижения налогового бремени в российской налоговой системе в значительной степени связана с расширением налогооблагаемой базы в результате вовлечения в сферу уплаты налогов теневого бизнеса, “расчистки” неплатежей в экономике, укрепления налоговой и финансовой дисциплины. Создание благоприятных условий для функционирования легальной экономики, законопослушных налогоплательщиков целиком и полностью зависит от решения этих проблем. Поэтому необходимо, чтобы Налоговый кодекс России, или, как его еще называют, налоговая конституция страны, после принятия всех его глав кардинально изменил ситуацию с реальным снижением налогового бремени для российских налогоплательщиков.[39,101]

1.3 Оптимизация налогообложения хозяйствующих субъектов

Наиболее актуальными в настоящее время, в период становления и усовершенствования системы налогообложения в РФ представляются вопросы связанные с легализацией и одновременно оптимизацией налогообложения предприятий и организаций. Знание налогового законодательства позволяет грамотно подойти к решению данного вопроса. Налогоплательщикам предоставлены широкие возможности в решении вопросов минимизации налогового бремени, поэтому главной задачей остаётся изучение законодательства РФ и выбор направлений и методов, оптимальных для конкретной организации и её специфики деятельности.

Вопросы управления налогами являются одними из самых актуальных среди стоящих перед организациями в настоящий момент. Одновременно следует признать, что они являются и одними из наименее разработанных. При разработке какой либо методики нужно отталкиваться от следующих положений:[5,30]

1. Создавать новый вид учета не имеет смысла. Если рассматривать каждый вид учета как информационную подсистему организации, то появление нового вида учета потребует дополнительных ресурсов на его создание, ведение, поддержание актуальности, наконец, просто организационное оформление. Кроме того, необходимо будет найти место нового вида учета среди уже существующих в организации и каким-то образом “вписать” его в сложившуюся систему взаимоотношений. Однако современные организации как правило страдают от нехватки соответствующих ресурсов при одновременной перегруженности информацией. Современные концепции менеджмента склоняются к тому, что управлять необходимо не информацией, а системой знаний организации. В этой связи создание какого-либо нового вида учета является скорее шагом назад, чем шагом вперед.

2. Существующие в организации системы учета содержат всю необходимую для управления налогами информацию, необходимо только её правильно использовать. Задача заключается в том, каким образом объединить имеющуюся информацию в систему знаний по ее использованию. Как уже упоминалось, управлять системой знаний с современной точки зрения более правильно и эффективно, чем управлять системой информации.

3. Система налоговой информации в том или ином виде в организации сложилась и функционирует уже в силу необходимости платить налоги и подавать требуемую отчетность в налоговые органы. Просто эта информация является разрозненной, и при анализе различных видов учета, используется каждым из них в своих целях, а не в целях организации. Поэтому налоговая информация должна использоваться для достижения целей организации, позволяя при этом достигать целей каждого из видов учета.

4. В некоторых организациях уже создана и работает часть системы знаний. Имеются в виду организации, применяющие методы налогового планирования. Методы налогового планирования позволяют снижать абсолютную величину платежей в бюджет легальными методами, то есть учитывая вышесказанное, используют налоговую информацию для достижения целей организации. Однако, налоговое планирование в большей степени использует внешнюю по отношению к организации информацию и почти совсем не работает с внутренней. Строго говоря, по отношению к организации результаты налогового планирования являются воздействующим фактором, призванным перестроить внутреннюю среду организации таким образом, чтобы достигнуть целей и задач последней. Таким образом, остаётся только создать ту часть системы знаний, которая работала бы по большей части с внутренней информацией.

5. Наилучшим образом с поставленной задачей позволяют справиться методы управленческого учета, как наиболее адаптированные для работы с внутренней информацией организации. Необходимо только перестроить управленческую информацию таким образом, чтобы, во-первых, в ней находили должное отражение и другие виды учета, а во-вторых, чтобы эта информация в полной мере отвечала потребностям управления налогами.

Учетная политика организации является одним из основных документов, позволяющих налогоплательщику уменьшить налоговое бремя. Учетная политика - это определённые принципы, основы, обычаи, правила и практические приемы, принятые предприятием для формирования бухгалтерского учёта и подготовки финансовой отчётности. Не секрет, что все большее количество организаций и индивидуальных предпринимателей переходят на путь легального бизнес, тем более что этому способствует и реформа в налоговой политике, проводимая государством. И так, теперь для того, чтобы разумно подойти к расчёту предполагаемых налогов следует не уводить денежные поступления из под налогообложения, формируя тем самым черную кассу, а разобраться в системе налогообложения, и, с помощью учетной политики, создать модель минимизации налогов, приемлемую для конкретной организации.

При разработке учетной политики предстоит решить следующие задачи:[37,29]

1. Сделать бухгалтерский учет прозрачным и доступным в понимании, позволяющим осуществить анализ хозяйственной деятельности предприятия.

2. Создать оптимальную систему налогового учёта.

3. Предусмотреть определённые направления минимизации налогов, не противоречащие действующему законодательству РФ.

4. Создать систему организации бухгалтерской службы, которая способствовала бы своевременному и четкому документообороту и учёту информации.

Учетная политика, отвечающая на все вышеперечисленные задачи, может стать реальным источником необходимой информации, который сможет оказать настоящую помощь организации, а не тем формальным документом, который организация, во избежание проблем, должна представить в налоговый орган. При разработке учетной политики необходимо также учитывать специфику деятельности организации.

Есть еще один положительный аргумент в пользу разработки учетной политики: не секрет, что в силу различных обстоятельств, бухгалтер, работающий в организации не всегда в состоянии своевременно изучать нормативные документы и использовать их в своей деятельности. Так вот именно разработка учетной политики будет способствовать изучению новых направлений и изменений в законодательстве РФ с целью их правильного использования.

Порядок формирования учетной политики для бухгалтерского учета установлен ПБУ 1/98 “Учетная политика организаций”. Под учетной политикой организации, согласно указанного положения, понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приёмы.

Понятие учетной политики для целей налогообложения базируется на ряде законодательных налоговых документов. Так п. 1 ст. 167 гл. 21 “Налог на добавленную стоимость” Налогового кодекса РФ установил:[2,158]

- принятая организацией учетная политика для целей налогообложения утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации;

- учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения её соответствующим приказом, распоряжением руководителя;

- учетная политика для целей налогообложения, принятая организацией, является обязательной для всех обособленных подразделений организации;

- учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается непозднее окончания первого налогового периода;

- учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, считается применяемой со дня создания организации.

В ст. 313 гл. 25 “Налога на прибыль организаций” НК РФ установлено: “Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом руководителя.[2,404]

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета.

Решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета применяется с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.

В случае если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Итак, понятие “учетная политика” установлено как законодательными документами в области бухгалтерского учета, так и законодательными документами в области налогообложения, соответственно учетная политика должна нести в себе два этих направления. Совершенно не принципиальным вопросом является разработка двух учетных политик, каждая из которых несёт в себе отдельные направления: бухгалтерского учета и налогообложения, или совмещение двух этих направлений в одной учетной политике. Каждая организация выбирает для себя свой приемлемый метод.

Разработка учетной политики начинается с тщательного изучения нормативных документов, которыми для бухгалтерского учета являются Положения по бухгалтерскому учету. В 2004 г. для применения организации могут использовать 20 положений по бухгалтерскому учету. Для целей налогообложения основным документом является Налоговый кодекс РФ, включающий в себя две основные главы: гл. 21 “Налог на добавленную стоимость” и гл. 25 “Налог на прибыль организаций”.

Основными разделами учетной политики являются:

1. Порядок организации бухгалтерского учета.

2. Методы оценки активов и обязательств.

3. Порядок контроля за хозяйственными операциями.

4. Порядок документооборота и технология обработки учетной информации.

5. Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации.

6. Рабочий план счетов бухгалтерского учета.

7. Формы первичных учетных документов.

8. Порядок формирования налоговой базы и налогового учета для целей налогообложения.

Одним из первых подвергается тщательному анализу положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 “Учет основных средств”. Указанное положение устанавливает, что в качестве основного средства организация принимает к бухгалтерскому учету активы, отвечающие одновременно следующим требованиям:

- используются в производстве продукции, при выполнении работы или оказания услуг, либо для управленческих нужд организации;

- используются в течении длительного периода времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

- способны приносить организации экономические выгоды в будущем.

Организация должна правильно подойти к понятию единицы бухгалтерского учета при принятии к учету объектов основных средств. В ПБУ 6/01 установлено, что инвентарным объектом основных средств, признаётся объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определённых самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определённой работы.

Итак, в зависимости от способа выполнения работы основное средство может быть оприходовано на учет либо как:

обособленный предмет;

обособленный комплекс.

И в том и в другом случае, это инвентарный объект. Если организация нарушит в своём бухгалтерском учете этот принцип, то ее ждут негативные последствия и в части налогообложения. Еще одним направлением в учете основных средств является возможность списывать объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу на затраты на производство (затраты на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. Представим, что организация приобрела объекты основного средства, каждый из которых самостоятельно не может выполнять определенную работу. Для выполнения определённой работы их необходимо соединить в отдельный комплекс. Бухгалтер, не вникая в суть выполнения работы данным комплексом, ставит на учет в качестве основного средства каждый объект отдельно. Первым нарушением является нарушение методологии учетной политики. Второе нарушение может нести в себе уменьшение налоговой базы по налогу на имущество. Ведь теперь стоимость указанных отдельных объектов может быть в пределе 10000 руб., а это значит, что бухгалтер спишет их на затраты, чем уведёт из под расчета среднегодовой стоимости имущества. Третье нарушение будет заключаться в неправомерном увеличении расходов организации, и, возможно, в занижении налоговой базы по налогу на прибыль, если для целей налогообложения бухгалтер примет тот же расчет.

Следующим методом оценки основного средства является формирование первоначальной стоимости основного средства. Первоначальной стоимостью основного средства является сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление объектов, которая включает в себя:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациями за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основного средства;

- регистрационные сборы и государственные пошлины;

- таможенные пошлины;

- не возмещаемые налоги;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретён объект основного средства;

- проценты по заёмным средствам, если они начислены до момента принятия объекта основного средства к бухгалтерскому учёту;

- суммовые разницы, возникающие в случае, когда оплата производится в рублях в сумме эквивалентной сумме в иностранной валюте;

- иные суммы, непосредственно связанные с приобретением основного средства.

Формируя первоначальную стоимость объекта с учетом вышеуказанных требований правильно формируется и налоговая база для расчета налога на имущество организаций.

Следующим элементом формирования учетной политики должно быть определение правильности признания доходов организации. В бухгалтерском учете доходы организации признаются исходя из следующих условий, установленных положением по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99:

- организация должна иметь право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

- сумма выручки должна быть определена;

- есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

- право собственности на продукцию, работы, услуги перешло к покупателю;

- расходы по указанной операции могут быть определены.

Указанные условия подчёркивают, что в бухгалтерском учете доходы следует признавать исходя из требований, установленных ПБУ 9/99 в отличие от признания момента формирования выручки для целей налогообложения. При чем, в отдельных случаях признание доходов и момент формирования выручки для целей налогообложения могут совпадать, однако это не должно быть общей закономерностью, подход к каждому моменту формирования должен определяться исходя из норм и требований законодательства.

Следующий элемент учетной политики устанавливается исходя из условий признания расходов организации. В ПБУ 10/99 “Расходы организации” дано определение расходов. Расходами организации признаётся уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации. В силу ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:[37,31]

- производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательства и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расходов может быть определена;

- есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдёт уменьшение экономических выгод организации.

Затраты организации, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском учете отдельной статьёй как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объёму продукции и др.) в течении периода к которому они относятся. Классификация отдельных операций расходов на расходы будущих периодов или авансы выданные оказывает влияние на облагаемую базу по налогу на имущество. Исходя из этого, в качестве расходов следует признавать:

- расходы, связанные с подготовкой и освоением новых видов производств;

- расходы на приобретение лицензий, дающих право на осуществление определённых видов деятельности;

- платежи за предоставление прав на использование нематериальных активов (признаются в течение срока действия договора);

- расходы по различным видам добровольного страхования;

- расходы на сертификацию продукции (товаров) работ, услуг.

Однако осторожные бухгалтеры продолжают учитывать в составе будущих периодов суммы авансов, в частности по арендной плате, по подписке на периодические печатные издания, рекламу, что приводит к излишнему увеличению налоговой базы по налогу на прибыль.

Учетная политика организации позволяет налогоплательщику уменьшить налоговое бремя, при чем опираясь на совершенно законные основания содержащиеся в налоговом законодательстве РФ. Учетная политика позволяет оптимизировать налоговую базу в части двух налогов:

- налога на добавленную стоимость;

- налога на прибыль.

Не секрет, что два этих налога представляют наибольшую сложность и в части формирования налоговой базы и в части величины самой суммы налога, так как у многих предприятий именно по этим налогам возникают наибольшие суммы к уплате в бюджет.

Для правильного определения момента формирования налоговой базы по налогу на добавленную стоимость необходимо определить момент получения организацией денежных средств от своих покупателей:

- если по условиям договоров, связанным с предоставлением своим покупателям и заказчикам товаров, продукции, работ, услуг, организация получает денежные средства в качестве аванса или предоплаты, то в большинстве случаев, для нее не имеет значения момент формирования налоговой базы. Для таких организаций в учетной политике для целей налогообложения может быть утвержден момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов;

- если оплата предоставленной продукции, товаров, работ, услуг осуществляется по истечении времени, т.е. в следующих временных периодах (например, на условиях коммерческого кредита), то в учетной политике следует утвердить момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств.

Следующие направления оптимизации налогообложения следует рассмотреть при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. Ключевым моментом является выбор налогоплательщиком метода признания доходов и расходов. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов, поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права признаются для целей налогообложения в соответствии со ст. 271 или 273 гл. 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 271 налогоплательщик может выбрать метод начисления, т.е. доходы и расходы для целей налогообложения будет признавать в том отчетном (налоговом периоде), в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств. Ст. 273 позволяет для целей налогообложения признавать доходы и расходы по оплате (по кассовому методу), но только тем организациям, у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров, работ, услуг без налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Следовательно, кассовый метод признания доходов и расходов приемлем не для всех организаций. И так, если в части выбора методов признания доходов и расходов существуют ограничения, то нужно искать другие возможности минимизации налогообложения, которые и представляет нам Налоговый кодекс.

Для организаций, признающих доходы и расходы от реализации товаров, работ, услуг по методу начисления имеет смысл рассмотреть вариант создания резервов, тем более, что гл. 25 Налогового кодекса РФ предоставляет нам широкий выбор резервов. Для признания сумм резервов в расходах для целей налогообложения необходимо установить возможность и порядок его создания в учетной политике для целей налогообложения. Создание резервов позволяет производить учет расходов равномерно с начала налогового периода, тем самым, увеличивая расходы и уменьшая налоговую базу для целей исчисления налога на прибыль. Организация может осуществить выбор в создании следующих резервов:

Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам.

Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

Порядок создания указанных резервов определён ст. 324 гл. 25 Налогового кодекса РФ. В соответствии с указанной статьёй организации, принявшие решение о создании такого резерва обязаны составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом, процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату отпусков. Резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работников должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений единого социального налога.

Резерв под предстоящие ремонты основных средств.

Указанный резерв создается на основании ст. 324 гл. 25 НК РФ. В сумму создаваемого резерва включаются стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами. Отчисления в создаваемый резерв рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утвержденных налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.01.2002 года, принимается восстановительная стоимость. Предельная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств определяется исходя из периодичности осуществления ремонтов объектов основных средств, частоты замены элементов основных средств и сметной стоимости указанных ремонтов. При этом, предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние годы. Если же налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств, то он может сформировать такой резерв на срок более налогового периода, а предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Резерв на формирование расходов по сомнительным долгам.

Порядок создания такого резерва установлен ст. 269 гл. 25 НК РФ. Создание указанного резерва осуществляется на основе проведения инвентаризации и выявления суммы сомнительных долгов. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнюю дату отчетного периода инвентаризации дебиторской задолженности следующим образом:

- по сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной задолженности;

- по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 % от суммы выявленной задолженности;

- сомнительные долги со сроком возникновения до 45 дней не увеличивают сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва не может превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода. Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации. Суммы резервов по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Суммы резерва по сомнительным долгам, не полностью использованные налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадёжным долгам, могут быль перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в отчетном (налоговом) периоде. Если же сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном налоговом периоде.

Преимущества в части уменьшения налогообложения при создании резервов следующие:[37,33]

1. Организация имеет возможность уменьшать налоговую базу с начала налогового периода, тем самым не возникает излишней переплаты сумм налога на прибыль в бюджет.

2. Организация имеет возможность уменьшить налоговую нагрузку в части налога на прибыль и в течении всего налогового периода, используя возможность создания резерва под предстоящий особо сложных и дорогих видов основных и создания резерва по сомнительным долгам.

Итак, в заключении еще раз хотелось бы подчеркнуть актуальность разработки учетной политики, включения в неё необходимых условий, способствующих оптимизации налогообложения, как одному из средств сбережения денежных ресурсов организации и своевременного направления их на решение производственных задач.

Другим направлением имеющим те же цели, что и учетная политика является налоговое планирование. С помощью этого метода удаётся снизить абсолютную величину налоговых платежей в бюджет легальными способами. Налоговое планирование перестраивает внутреннюю среду организации для достижения необходимого результата. Что бы наиболее полно овладеть методикой налогового планирования необходимо использовать методы управленческого учета. Эти методы наиболее адаптированы для работы с внутренней информацией. В свою очередь внутренняя информация является основным звеном оптимизации налогообложения как в налоговом планировании, так и в учетной политике. Конечно наилучшего эффекта можно достичь используя несколько методов оптимизации налогообложения, основным звеном которой является информация как внешняя, так и внутренняя.

Глава II. Анализ налоговой нагрузки ООО “Южстальконструкция”

2.1 Технико-экономическая характеристика предприятия ООО “Южстальконструкция”

Данное предприятие зарегистрировано администрацией города Крымска и Крымского района от 23.12.99.г. № 133

Устав данного предприятия утверждён решением общего собрания учредителей протокол № 1 от 10.12.99. года.

Общество с ограниченной ответственностью “ЮЖСТАЛЬКОНСТРУКЦИЯ”, создано для осуществления коммерческой и хозяйственной деятельности и обладает полной хозяйственной самостоятельностью в соответствии с Гражданским Кодексом и федеральным законом “Об обществах с ограниченной ответственностью”.

Общество является юридическим лицом по действующему на территории РФ законодательству. Правовое положение Общества определяется указанным законодательством, Учредительным договором и настоящим Уставом.

Предметом деятельности являются:

- строительно-монтажные работы, реконструкция промышленных и гражданских зданий и сооружений;

- капитальный ремонт зданий и сооружений, ремонт и строительство жилья по заказам населения;

- производство и реализация строительных материалов и изделий (блоки, кирпич, столярные изделия, раствор, бетон);

- изготовление и реализация металлических конструкций;

- производство, хранение, заготовка, переработка и сбыт сельскохозяйственной продукции;

- техническое обслуживание и ремонт автомобилей;

- реализация автомобилей и запчастей к ним;

- оказание транспортных услуг по перевозке грузов и пассажиров автотранспортом;

- производство столярных изделий;

- выполнение проектных работ;

- оказание коммунально-бытовых услуг населению;

- организация общественного питания (открытие кафе, баров);

- ремонт и обслуживание вычислительной техники;

организация торговли различными видами продукции на базе сети коммерческих магазинов;

- внешнеэкономическая деятельность, включая совершение экспортно-импортных операций, создание совместных предприятий и производств с участием иностранных партнёров, совершение бартерных сделок в соответствии с порядком, установленным действующим законодательством.

При осуществлении лицензионных видов деятельности общество обязано получить соответствующую лицензию в порядке, установленном действующим законодательством.

Уставный капитал составляется из номинальной стоимости долей его Участников. Уставный капитал Общества определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Уставный капитал Общества образуется в соответствии с положением Учредительного договора в размере 8400 (восемь тысяч четыреста) рублей.

Доли участников Общества:

- размер доли Помазан Александра Ивановича равен 4368 рублей, что составляет 52% Уставного капитала общества;

размер доли Деревянченко Тамары Семёновны равен 4032 рубля, что составляет 48% Уставного капитала общества;

Внесение вкладов осуществляется в следующем порядке: 50% вносится учредителями на момент государственной регистрации и 50% в течении года с момента государственной регистрации ОБЩЕСТВА.

В обществе создаётся резервный (страховой) фонд, который образуется путём ежегодных отчислений в размере 5% от суммы чистой прибыли Общества. Отчисления в указанный фонд продолжаются до тех пор, пока это фонд не достигает размера 15% Уставного капитала.

Краткая экономическая характеристика предприятия приведена в таблице 2.1.1

Таблица № 2.1.1 Технико-экономические показатели

Показатели	2001г.	2002г.	2003г.	Изменения +/-	ТЕМП РОСТА%
				2001-2002	2002-2003	2001-2002	2002-2003
1.Среднесписочная численность работников, чел.	11	11	20	---	9	----	182
2.Среднегодовая стоимость ОФ тыс.руб.	1502	2849	3270	1347	421	190	115
3.Среднегодовая стоимость остатков оборотных средств тыс.руб..	1455	2585	2580	1130	-5	178	99,8
4.Выручка от реализации в сопоставимых ценах, тыс.руб.	5337	2911	9041	-2426	6130	55	311
5.Затраты на пр-во реализованной продукции, тыс.руб. (себестоимость).	4835	920	8563	-3915	7643	19	931
6.Прибыль от реализ. Продукции тыс.руб.	502	1991	478	1489	-1513	397	24
7.Затраты на 1 руб. реализованной продукции, руб/руб. (п.5/п.4)	0,91	0,32	0,95	-0,59	0,63	35	297
8.Фондоотдача на 1 руб ОФ, руб/руб (п.4/п.2)	3,35	1,02	2,76	-2,53	1,74	29	271
9.Фондовооруж-ть, руб./чел (п.2/п.1).	136,5	259	141,45	122,5	-117,55	190	55
10.Производительность труда, руб/руб (п.4/п.1).	485,2	264,6	452,05	-220,6	187,45	55	171
11.Рентабельность продаж %, (п.6/п.4).	9,4	68,4	5,3	59	-63,1	728	0,08

Исходя из данных таблицы и проведенных нами расчётов можно сделать следующие выводы:

1. Среднесписочная численность рабочих организации два года подряд была неизменной (2001, 2002), а в 2003 году увеличилась на 9 человек. Это может трактоваться как производственная необходимость. В связи с открытием нового вида деятельности - оптовой торговли.

2. Среднегодовая стоимость ОФ по данным балансов в 2002 года и 2001 года увеличилась почти в 2 раза за счет ОС на 61 тыс. руб. и в большей части за счет незавершённого строительства 1735 тыс. руб., а в 2003 году на 362 тыс. руб. Это является положительным фактором характеризующим работу данного предприятия, так как расширение ОФ ведет к возможности расширения производственных мощностей. Общее отклонение составило за период 2001 - 2002 года 1347 тыс. руб. или 190 % роста, за 2003 - всего 421 тыс. руб. или 115 % роста.

3. Среднегодовая стоимость остатков оборотных средств в 2002 по отношению к 2001 году увеличилась за счет увеличения НДС с 45 до 227 тыс. руб., по приобретению товарно-материальных ценностей. Так же увеличение произошло за счет увеличения свободных денежных средств на счете 51 с 74 до 1264 тыс. руб. Общее отклонение по среднегодовой стоимости остатков оборотных средств составило 1130 тыс. руб. или 178 % роста, а в 2003 по отношению к 2002 (-5 тыс. руб.) или (-0,2 %), это можно объяснить снижением денежных средств на расчетном счете.

4. Выручка от реализации в сопоставимых ценах снизилась на 2426 тыс. руб. или 55 % от базисного года (2001). Но этот факт пока ни о чем не говорит, в дальнейшем при рассмотрении других показателей мы увидим положительный эффект. В 2003 году по отношению к 2002 возросла на 6130 тыс. руб. или на 311%.

5. Себестоимость продукции в 2002 году снизилась по отношению к 2001 году в 5,3 раза. Этот показатель говорит нам о том, что предприятие получит дополнительную прибыль, расчёт её размера будет выполнен далее, в 2003 году по отношению к 2002 себестоимость опять выросла в 9,3 раза по отношению к 2002 году и в 1,8 раза по отношению к 2001 , это негативный фактор работы организации, так как темп роста выручки за период 2002 -2003 год уступают темпу роста себестоимости в 3 раза, тогда как за период с 2001 - 2002 год темп роста выручки был больше темпа роста себестоимости почти в 3 раза.

6. Прибыль от реализации продукции в 2002 году по отношению к 2001 выросла с 502 тыс. руб. до 1991 тыс. руб., её отклонение составило 1489 тыс. руб., т.е. она выросла на 297%. Это произошло за счет снижения себестоимости СМР. В 2003 году прибыль 478 тыс. руб., что составляет около 24% от предшествующего года. Эти цифры наглядно показывают, что торговая деятельность в определённой степени уступает производительной, о чем говорили еще великие теоретики, такие как К. Маркс, Л. Вальрас, Н. Макиавелли.

7. Затраты на 1 руб. реализованной продукции так же снизились с 0,91 руб. до 0,32 руб., на 0,59 руб. или 65% за период с 2001 по 2002 год . Что также характеризует предприятие с положительной стороны, 2003 год - затраты возросли на 63 копейки на один рубль реализованной продукции, что составило 297% роста или увеличение по отношению к 2002 году на 197%, а по отношению к 2001 всего увеличились на 0,04 руб. или возросли на 4%.

8. Фондоотдача за период с 2001 по 2002 год снизилась с 3,55 руб. до 1,02 руб. т.е. на 2,53 руб. или 71%, что составило всего 29% от 2001 года. Это произошло за счёт увеличения ОФ и уменьшения выручки от реализации, 2003 год по отношению к 2002 - фондоотдача возросла на 74 копейки, что составило 271% роста.

9. Фондовооружённость увеличилась соответственно за счёт увеличения ОФ в 2002 году по отношению к 2001 на 122,5 тыс. руб./чел. или на 90%, а в 2003 по отношению к 2002 снизилась на 45% или по отношению к 2001 на 4% или 5,05 руб. на человека.

10. Производительность труда снизилась, хотя если посчитать сколько пришлось прибыли от реализации на каждого работника в прошлом году и в отчетном то результат будет противоположным производительности труда по таблице 2. 1. 1. В 2001 году 46 тыс. на человека, а в 2002 году 181 тыс. на человека соответственно, а 2003 году 24 тыс. руб. Сама же производительность в 2003 увеличилась на 71% по отношению к 2002 году, но по отношению к 2001 даже снизилась на 7%.

11. Рентабельность продаж в 2001 году составила 9,4 %, а в 2003 году 5,3 %, соответственно отклонение будет 4,1 %, почти в два раза. Это можно объяснить тем, что рентабельность продаж оптовой торговли гораздо ниже рентабельность продаж СМР. Этот вывод следует из того, что в 2003 году предприятие делегировало свою деятельность в двух направлениях СМР и оптовая торговля, последняя несет большие затраты и малую прибыль по сравнению с СМР.

Вывод: из данных таблицы видим что себестоимость в 2002 году снизилась на 81% или темп роста составил 19% по сравнению с базисным (2001) годом, что сыграло решающую роль в получении валовой прибыли (прибыли от реализации СМР) в отчётном году, также увеличились ОФ за счет чего увеличилась фондовооружённость, но снизилась фондоотдача, по балансу в отчетном году ОФ увеличились по строке 130 - незавершенное строительство, т.е. эти ОФ учитываются в балансе, но пока не задействованы в производстве или задействованы частично, поэтому фондовооруженность увеличилась, а фондоотдача уменьшилась. Еще один показатель из-за которого уменьшилась фондоотдача в 2002 году - выручка от реализации она снизилась по сравнению с базисным годом, за счёт снижения себестоимости, хотя снижение себестоимости это необходимое стремление каждого предприятия, для увеличения прибыли от реализации (валовой), а следовательно и чистой прибыли в идеале. В данном случае на предприятии “Южстальконструкция” данный механизм сработал и чистая прибыль увеличилась по отношению к базисному году на 297% или на 1489 тыс. руб.

Вывод 2: Из данных за 2002-2003 год мы видим, что увеличился штат работников на 9 человек, среднегодовая стоимость ОФ выросла на 15% или 421 тыс. руб, т.е. не значительно, среднегодовая стоимость остатков оборотных средств практически не изменилась, зато заметно выросла выручка от реализации, на 211% по отношению к 2002 году и на 69% по отношению к 2001 году. Очень сильно в 2003 году по отношению к 2002 изменилась себестоимость, увеличилась в восемь раз, а по отношению к 2001 всего в два раза. Прибыль 2003 года по отношению к 2002 значительно сократилась, руководство организации объясняет это сменой приоритета деятельности в направлении торговли, а не СМР, хотя по отношению к 2001 году прибыль изменилась незначительно всего на (-5%).

Таким образом, на работу предприятия оказали значительное влияние следующие факторы:

Не корректное использование учетной политики, результатом чего явилась низкая себестоимость в 2002 году по отношению к 2001 и 2003, и высокая прибыль как следствие низкой себестоимости. Данный факт наглядно показывает какой не должна быть учетная политика организации.

Резкое увеличение себестоимости в 2003 году по отношению к 2001, можно объяснить сменой приоритета деятельности. Так как рынок сбыта предоставляемых организацией услуг не достаточно объемен, резкое сокращение спроса на СМР заставило организацию заняться торговлей, доля которой (оптовой торговли) в выручке составила (8360715 / 9041048) = 93%, соответственно от СМР (680333 / 9041048) = 7%. Но в противоположность этому показателю приведём доли от чистой прибыли: от опта чистая прибыль по отношению к общей составила всего лишь (114212 / 389228) = 29%, а в свою очередь от СМР (275016 / 389228) = 71% соответственно. Это позволяет говорить о высокой прибыльности СМР.

2.2 Структура налоговых платежей

На данном предприятии не применяется специальных налоговых режимов. Структура налоговых платежей будет нам необходима для дальнейших расчетов и анализа в области налогообложения предприятия. Для полной картины структуры налоговых платежей предприятия рассмотрим их в разрезе с затратами, для этого составим таблицу 2.2.1

Таблица 2.2.1 Структура налоговых платежей ООО “Южстальконструкция”.

	2001	2002	2003
Выручка от реализации	6404400	3493590	10847724
В т.ч. НДС и п/продаж	1067400	582265	1806677
Выручка без НДС и н/продаж	5337000	2911325	9041048
Затраты:	4835089	920105	8562900
В т.ч.:
Субподряд	3376961	250917	----
З/плата	347830	355063	387260
Себестоимость товара	----	----	7557701
Пенсионный фонд	97391	98157	104280
Социальное страхование	13912	18229	19377
Медицинское страхование	12524	12620	13406
Хозяйственные расходы	121099	23045	150149
Налог с владельцев ТС и пользователей автодорог	771765	146865	---
Амортизация	71064	10920	132108
Спец одежда	22060	4198	3683
ГСМ	383	73	84413
З/части	100	18	22456
Мбп	----	----	73834
Регистрация а/тр	----	----	1328
Автострахование	----	----	12905
Прочие расходы	21731	24767	61927
В т.ч. транспортный налог	----	----	21250
Налог на имущество	21263	24299	40020
Налог на милицию	468	468	657
Получено прибыли	502111	1991220	416221
Прочие доходы	246074	158392	127200
Балансовая прибыль	748184	2149613	543412
Использование прибыли	---	530388	154193
В т.ч. налог на экологию	674	569	15632
Налог на прибыль	22451	515907	130421
Штрафы / пени	---	10117	950
Затраты на уменьш.н/обл.базу	---	---	---
Списание товара	---	3795	7190
Нераспределённая прибыль	725059	1619225	389228

Выделим налоговые платежи в отдельную сводную сравнительную таблицу. Структура налоговых платежей предусмотрена налоговым законодательством РФ. Организация лишь фиксирует документально свое согласие выполнять требования государства, в своей учетной и налоговой политике. Как излагалось в третьем параграфе первой главы она же (учетная политика), является одним из инструментов оптимизации налогообложения.

Таблица 2.2.2 Изменения в структуре налоговых платежей

Виды уплачиваемых налогов	2001 г.	2002 г.	2003 г.	Изменения +/-	Темп роста %
				2001-2002	2002-2003	2001-2002	2002-2003
Налоги с выручки в т.ч.:	1067400	582265	1806677	-485135	1224412	55	310
НДС	1067400	582265	1806677	-485135	1224412	55	310
Затраты в т.ч.:	4835089	920105	8562900	-3914984	7642795	19	930
Пенсионный ф.	97391	98157	104280	766	6123	101	106
Соц. страх	13912	18229	19377	4317	1148	131	106
Мед. страх	12524	12620	13406	96	786	101	106
Налог с валд. ТС и пользов. автодорог	771765	146865	---	-624900	---	19	---
Транспортный налог	---	---	21250	---	---	---	---
Нал. на имущество	21263	24229	40020	2966	15791	114	165
Нал. на милицию	468	468	657	0	189	100	140
Финансовый результат	748184	2149613	543412	1401429	-1606201	287	25
Налог на прибыль	23152	515907	130421	492755	-385486	2228	25
Налог на экологию	674	569	15632	-78	15063	84	2247
Штрафы / пени	---	3795	7190	---	3395	---	189
Чистая прибыль	725059	1619225	389228	894166	-1229997	223	24

Размещено на http://www.allbest.ru

87

Размещено на http://www.allbest.ru

Диаграмма 2.2.1 Структура налогов

Размещено на http://www.allbest.ru

87

Размещено на http://www.allbest.ru

Таким образом, отделив налоги от других хозяйственных затрат, мы можем проанализировать их. Данная структура налоговых платежей ООО “Южстальконструкция” наглядно показывает превалирующие налоги, соответственно наиболее влияющие на хозяйственную деятельность организации, то есть оказывающие определённую налоговую нагрузку. Для большей наглядности составим структурную диаграмму.

Данная диаграмма 2.2.1 показывает изменение структуры налоговых платежей в динамике за 3 года. Опираясь на данные можно сказать, что основная нагрузка на предприятие приходится со стороны таких налогов как: НДС и сумма налогов с владельцев транспортных средств и пользователей автодорог, налог которым заменили два предшествующие (транспортный налог), как видно из диаграммы не дает прежней нагрузки на предприятие. Но не следует забывать, специфика исчисления данного налога не могла так резко уменьшить налогооблагаемую базу. Это произошло из-за вывода из хозяйственного оборота определенных транспортных средств, тенденции данного вывода видны были уже в 2002 году, так как налог с владельцев ТС и пользователей автодорог в 2002 году сократился почти в 5 раз.

Для более наглядной иллюстрации представим секторные диаграммы по годам их исчисления.

Из данных диаграммы 2.2.2 видно, что процентное соотношение НДС за три года практически не изменилось, лишь в 2003 произошло его увеличение в отношении других налогов, но это легко объяснимо. Сменив приоритет деятельности с СМР на оптовую торговлю, у организации расширилась база подлежащая налогообложению НДС. Резкий скачек налога на прибыль в 2002 году по отношению к другим налогам, объясняется увеличением прибыли.

2.3 Сравнительный анализ определения налоговой нагрузки на предприятие

О непомерно высоких налогах заявления звучат довольно часто. Реже пытаются численно определить тяжесть налогового бремени. По некоторым данным, налоги в России составляют 30 - 32 % валового внутреннего продукта, по данным МНС РФ -- около 25 %, а предприниматель сетует, что в налоги уходит от 70 до 90 копеек с рубля дохода. Чтобы разобраться в значении этих показателей нужна специальная подготовка.

Налоговая нагрузка на экономику -- это доля налогов в ВВП. Этот показатель не сложен в определении -- это отношение величины всех поступивших в государственную казну налогов к ВВП. Экономический смысл его в том, что он показывает, какая часть ВВП перераспределяется с помощью налогов.

В научной литературе можно встретить разные методики определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты. Различие их проявляется в толковании таких ключевых моментов, как количество налогов, включаемых в расчет налоговой нагрузки, а также “определение интегрального показателя, с которым соотносится сумма налогов”. В поисках методики основная идея состоит в том, чтобы сделать показатель налоговой нагрузки универсальным показателем, позволяющим сравнивать уровень налогообложения в разных отраслях народного хозяйства.