Налогообложение лизинговых операций

Размещено на http://www.allbest.ru/

1.Анализ налогообложения лизинговых операций

налогообложение лизинговый операция амортизация

Налогообложение лизинговых операций в Российской Федерации осуществляется в соответствии с общими подходами, применяемыми для ряда других сфер деятельности, но, вместе с тем, существуют принципиальные отличия. Для этого мы рассмотрим специфику уплаты следующих налогов лизингодателя и лизингополучателя:

1) налог на добавленную стоимость;

2) налог на прибыль организаций;

3) налог на имущество предприятий;

Конечно, при лизинговых операциях возникают и другие налоговые обязательства. Для налогообложения лизинговых операций принципиальное значение имеет вопрос выбора стороны, учитывающей объект лизинга на балансе. Важно отметить, что выбор стороны, учитывающей объект лизинга на балансе, определяет некоторые аспекты налогообложения каждой конкретной лизинговой операции, поэтому имеет большое значение. Влияние данного фактора на процесс расчета и уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и налога на имущество лизингодателем и лизингополучателем будет рассмотрено в соответствующих пунктах данной работы.



2.1 Налогообложения лизингодателя

2.1.1 Налог на добавленную стоимость

Объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг); передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; а также ввоз товаров на территорию Российской Федерации. ст.146 Налогового кодекса Российской Федерации

Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается: п.1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации

-- передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;

-- возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу;

-- передача права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (в ряде случаев, предусмотренных законодательством).

В итоге, у лизингодателя возникает обязанность уплатить налог на добавленную стоимость в части лизинговой деятельности: 1) при приобретении лизингового имущества у продавца; 2) при расчетах с бюджетом после получения лизинговых платежей от лизингополучателя за переданное по договору лизинга имущество.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость (в том числе и для лизинговых операций) определяется согласно ст.40 Налогового кодекса Российской Федерации, без включения налога на добавленную стоимость.

Налогообложение данным налогом производится по ставкам, определяемым в соответствии со ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации. В отношении лизинговых операций применяется ставка 20%. В целом при осуществлении лизинговой операции возникает следующая схема уплаты налога на добавленную стоимость лизингодателем: п.3 ст.164 нк рф

1) Лизингодатель приобретает объект лизинга и уплачивает налог на добавленную стоимость, предъявляемый ему продавцом.

2) Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная лизингодателем продавцу, подлежит налоговому вычету, так как приобретенное имущество используется для осуществления операций, признаваемых объектом обложения налогом на добавленную стоимость (передача в лизинг и уплата лизингополучателем сумм налога на добавленную стоимость в составе лизинговых платежей).

При этом продавец имущества обязан выставить лизингодателю счет - фактуру, оформленный в соответствии с требованиями законодательства не позднее пяти дней считая со дня отгрузки этого имущества. Лизингодатель вправе предъявить к вычету сумму налога, уплаченную продавцу только при наличии соответствующей счета - фактуры.

3) Лизингодатель передает приобретенное имущество в лизинг лизингополучателю. Не зависимо от того, какая из сторон учитывает данное имущество у себя на балансе, лизингополучатель обязан выплачивать лизингодателю лизинговые платежи на условиях, предусмотренных договором лизинга. В состав лизинговых платежей входит сумма налога на добавленную стоимость, рассчитанная лизингодателем в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

4) Лизингодатель согласно договору лизинга получает лизинговые платежи от лизингополучателя и рассчитывается с бюджетом по соответствующим налогам. В части НДС лизингодатель уплачивает в бюджет разницу между суммами НДС, полученными от лизингополучателя в составе лизинговых платежей и суммами НДС, уплаченными продавцу при приобретении объекта лизинга.

В соответствии с методическими рекомендациями по расчету лизинговых платежей в общую сумму лизинговых платежей включается:

- амортизация лизингового имущества за весь срок действия договора лизинга;

- компенсация платы лизингодателя за использованные им заемные средства;

- комиссионное вознаграждение;

- плата за дополнительные услуги лизингодателя, предусмотренные договором лизинга;

- стоимость выкупаемого имущества, если договором предусмотрен выкуп и порядок выплат указанной стоимости в виде долей в составе лизинговых платежей;

- налог на добавленную стоимость уплаченный лизингодателем за предмет лизинга;

- иное, предусмотренное договором лизинга.

Согласно методическим рекомендациям, а также Налоговому кодексу Российской Федерации, размер НДС, начисляемого на сумму лизингового платежа, определяется по формуле:

НДС = В * СТ / 100, (1)

где: НДС - величина налога, подлежащая уплате в расчетном периоде,

В - выручка от сделки по договору лизинга в расчетном периоде,

СТ - ставка налога на добавленную стоимость в расчетном периоде, в процентах.

При этом в состав выручки в расчетном периоде (В) включаются различные элементы лизингового платежа, если они предусмотрены договором лизинга и при условии, что, в соответствии с законодательством о налогах и сборах, они облагаются НДС.

На практике возникает ряд вопросов, касающихся налога на добавленную стоимость, входящего в лизинговый платеж. В частности, по данному налогу неточно определена налогооблагаемая база. В методических рекомендациях в качестве налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость выступает выручка от сделки по договору лизинга. На практике возникает большое количество разногласий между участниками лизинговых сделок и налоговыми органами по поводу правомерности включения отдельных элементов лизингового платежа в состав выручки для последующего обложения их налогом на добавленную стоимость. Поэтому возникает необходимость в разработке разъяснений по данному вопросу или принятии новых нормативных документов. Если возникает ситуация, при которой лизингодатель уплатил поставщику сумму НДС большую (если в договоре лизинга, предусмотрены значительные промежутки времени между датами внесения лизинговых платежей), чем получил от лизингополучателя, то разница может быть засчитана в счет предстоящих платежей или возмещена за счет общих платежей налогов.

2.1.2 Налог на прибыль организаций

Объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов ст.247 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключение отдельной группы расходов, не учитываемых в целях налогообложения, ст. 270). Это определение объекта обложения в равной степени справедливо и для субъектов лизинговых отношений.

Общая классификация доходов и расходов для целей налогообложения изложена в статьях 248 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации соответственно.

При этом к доходам относят:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации);

2) внереализационные доходы.

Расходы подразделяются на:

1) Расходы, связанные с производством и реализацией;

2) Внереализационные расходы.

Применительно к лизинговой деятельности деление доходов и расходов имеет свои особенности.

Во-первых, для лизингодателя нет такой категории, как доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав. Доходы от сдачи имущества в аренду (в том числе финансовую аренду, лизинг) относятся к внереализационным доходам. Можно предположить, что доходом лизингодателя от сдачи имущества в лизинг считается сумма лизинговых платежей, полученных от лизингополучателя, за минусом начисленной амортизации, а также, согласно п. 2 ст.248 Налогового кодекса Российской Федерации, налогов, предъявленных лизингополучателю (см. пп.2.1.4. данной работы). Тем не менее, данный вопрос остается спорным и нуждается в подробном разъяснении со стороны законодателей.

Лизингодатель не относит какие-либо расходы по передаваемому в лизинг имуществу на расходы, связанные с производством и реализацией продукции. Расходы на содержание переданного по договору лизинга имущества (в том числе амортизацию по нему) включаются лизингодателем в состав внереализационных расходов. Из этого следует, что лизингодатель может относить к расходам амортизацию и другие обоснованные затраты, связанные с приобретением и сдачей в лизинг имущества, уменьшая свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Однако правомерность отнесения данных видов расходов (в том числе амортизации) к внереализационным расходам может быть оспорена.

Налоговой базой по налогу на прибыль организаций является денежное выражение прибыли, полученной в качестве объекта обложения. в соответствии со ст.274 Налогового кодекса Российской Федерации

Ставка налога установлена ст.284 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 24%.

Основная особенность налогообложения лизинга в части налога на прибыль лизингодателя связана с амортизацией лизингового имущества, в том числе ускоренной.

С 1 января 2002 года основные правила учета лизингового имущества и начисления амортизации регулируются положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Амортизируемым имуществом, признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. согласно ст.256 Налогового кодекса Российской Федерации, Эта формулировка содержит ряд неточностей, противоречий с другими положениями Налогового кодекса Российской Федерации. Подробно данный вопрос рассмотрен в третьей главе данной работы.

Первоначальной стоимостью амортизируемого имущества, являющегося предметом лизинга признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов. ст.277 Налогового кодекса Российской Федерации,

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации и на основании классификации основных средств, определяемой Правительством Российской Федерации.

Согласно ст.258 Налогового кодекса Российской Федерации, амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Имущество, полученное (переданное) в лизинг по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора лизинга. .7 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации На практике это означает, что если балансодержателем лизингового имущества является лизингодатель, то он включает это имущество в соответствующую группу и начисляет по нему амортизацию. В случае, если объект лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то лизингодатель не начисляет амортизацию и отражает лизинговое имущество на забалансовых счетах.

При начислении амортизации по лизинговому имуществу балансодержатель этого имущества вправе выбрать одну из следующих альтернатив:

1) Применение линейного метода амортизации;

2) Применение нелинейного метода амортизации (за исключением ситуаций, когда объект лизинга относится к восьмой, девятой или десятой амортизационной группе. В таком случае может использоваться только линейный метод);

При линейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной стоимости имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Формула для определения нормы амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода выглядит следующим образом:

где: K - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

В случае если используется нелинейный метод, сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение остаточной стоимости имущества и нормы амортизации, принятой для данного объекта.

Норма амортизации объекта амортизируемого имущества при применении нелинейного метода определяется по формуле:

где: K - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигает 20% от первоначальной, амортизация исчисляется в следующем порядке: остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов. Далее сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Этот порядок начисления амортизации, выбранный законодателем предполагает, что нелинейный метод (в сущности, это метод уменьшаемого остатка, применявшийся до 2002 года) трансформируется в линейный. В целом, специалисты оценивают такой способ исчисления амортизации как один из наиболее оригинальных в мире. При его применении будет преодолена важная проблема, связанная с бесконечным начислением амортизации, которая возникала при использовании метода уменьшаемого остатка, а также проблема фиксирования небольших величин с последующим их списанием (как первоначально предусматривалось в законопроектах). Вместе с тем, практика показывает, что положения Налогового кодекса Российской Федерации, касающиеся порядка амортизации 20% остатка первоначальной стоимости, содержат большое количество неточностей и разночтений. Подробно данный вопрос будет рассмотрен ниже.

Одной из наиболее значимых для лизинга в Налоговом кодексе Российской Федерации является норма, закрепляющая право использования участниками лизинговой сделки коэффициента ускоренной амортизации, применение которого позволяет увеличить амортизационные отчисления и, соответственно, уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль и налогу на имущество организаций. Согласно п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации, для лизингового имущества может применяться специальный коэффициент ускорения не выше 3. Это положение применимо как при линейном методе начисления амортизации, так и при нелинейном. Однако для нелинейного метода существует ограничение. Право использования коэффициента ускоренной амортизации не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам (то есть со сроком полезного использования от 1 до 5 лет). По этим группам ускоренная амортизация может начисляться только линейным методом. Кроме того, в случае применения нелинейного метода начисления амортизации делает бессмысленным лизинг как метод долгосрочного инвестирования.

2.1.3 Налог на имущество предприятий

Объектом обложения этим налогом являются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика.

Плательщиком данного налога признаются предприятия, учреждения и организации, считающиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Следовательно, лизингодатели могут быть признаны плательщиками налога на имущество предприятий в части лизингового имущества при выполнении следующих условий:

1) Если лизингодатель является юридическим лицом по законодательству Российской Федерации.

2) Если, согласно договору лизинга, лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя. В противном случае плательщиком данного налога является лизингополучатель.

Налоговая база налога на имущество лизингодателя в части лизингового имущества определяется как среднегодовая стоимость этого имущества. Среднегодовая стоимость имущества предприятия (в том числе и лизингодателя) за отчетный период (год) определяется путем деления на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных кварталов отчетного периода. Для осуществления данного расчета стоимость лизингового имущества включается в формулу за минусом амортизации по этому имуществу.

Следует отметить, что при расчете лизингового платежа лизинговые компании в их составе учитывают налог на имущество по объекту лизинга. Соответственно на практике возникает ситуация, когда, согласно законодательству, плательщиком налога на имущество предприятий по объекту лизинга, находящегося на его балансе, является лизингодатель, но, вместе с тем, суммы этого налога ему перечисляет лизингополучатель в составе лизинговых платежей.

Размещено на Allbest.ru