1.1 Этапы налоговой реформы в Российской Федерации

В Российской Федерации налоговая реформа в своем развитии прошла три этапа. Долгие годы регулирование налоговой сферы не признавалось важнейшей государственной задачей и осуществлялось подзаконными актами, в том числе множеством ведомственных инструкций. Чисто фискальная функция налогов выражалась в прямом их изъятии и накоплении на союзном уровне с последующим распределением средств сверху - вниз . Проведение реформ в России потребовало коренного изменения налоговых отношений.

В 1991 году начинается первый этап налоговой реформы. Принимается целый комплекс законов. Базовым стал Закона Российской Федерации Об основах налоговой системы в Российской Федерации , принятый 27 декабря 1991 года 2118-1. Этот закон определил общие принципы построения налоговой системы в Российской Федерации, виды налогов, сборов, пошлин и других платежей (федеральные, субъектов Федерации и местные налоги), а также права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых органов.

Вслед за ним были приняты и другие законы. Закон Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. О налоге на добавленную стоимость . Закон Российской Федерации от 7 декабря 1991 г. О подоходном налоге с физических лиц . Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. О налоге на прибыль предприятий и организаций . Закон Российской Федерации от 20 декабря 1991 г. Об инвестиционном налоговом кредите . Закон Российской Федерации О налогах на имущество физических лиц . Закон Российской Федерации от 13 декабря 1991 г. О налоге на имущество предприятий . Закон Российской федерации О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения .

В соответствие с Законом об основах налоговой системы установление и отмена налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также льгот их плательщикам осуществляются Верховным Советом Российской Федерации и другими органами государственной власти.

По смыслу закона под другими органами государственной власти не понимались ни Президент Российской Федерации, ни Президиум Верховного Совета, а только Верховные Советы республик в составе Российской Федерации и местные советы народных депутатов.

На уровне Российской Федерации полномочия по всем ключевым налоговым вопросам принадлежали Верховному Совету Российской Федерации, который принимал по ним законы и постановления, имеющие определенное значение для всей системы налогового законодательства. Только Верховный Совет Российской Федерации был вправе вводить и отменять налоги, а также вводить льготный режим налогообложения на территории Российской Федерации. Верховный Совет Российской Федерации мог делегировать право установления определенных налогов, а также льготного налогообложения на территории Российской Федерации другим законодательным или представительным органам власти.

После распада СССР начались центробежные процессы, которые коснулись взаимоотношений центра и регионов по поводу взимания налогов. Поэтому потребовалось более жесткое закрепление принципа единства налоговой политики. Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 10 июля 1992 г. О мерах по обеспечению сбора и поступлений налоговых платежей в республиканский бюджет Российской Федерации было определено, что законодательные и нормативные акты органов власти и управления по вопросам налогообложения применяются постольку, поскольку они не противоречат закону РФ Об основах налоговой системы в Российской Федерации . Фактически же вопреки Конституции и закону об основах налоговой системы правовые акты по налоговым вопросам, входящим в компетенцию высшего представительного органа Российской Федерации принимали другие органы: Президент Российской Федерации, Президиум Верховного Совета, Правительство Российской Федерации. Президенту Российской Федерации V Съездом народных депутатов Российской Федерации было предоставлено право принимать указы, носящие нормативный характер и изменяющие действующие законы.

22 декабря 1993 г. Президентом Российской Федерации был принят Указ 2268 О формировании республиканского бюджета Российской Федерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994 году . Этим Указом был осуществлен переход от принципа единства налоговой политики к налоговой децентрализации. Указ установил, что дополнительные налоги и сборы в республиках в составе Российской Федерации, краях, областях, автономных округах, городах Москве и Санкт-Петербурге, дополнительные местные налоги и сборы, не предусмотренные законодательством Российской Федерации, могут вводиться решением органов государственной власти субъектов Российской Федерации, местных органов государственной власти. При этом уплата этих налогов должна производиться за счет прибыли, остающейся у предприятий и организаций после уплаты налога на прибыль . Таким образом, в дополнение к налогам, установленным федеральным законодательством, органы власти субъектов Федерации и местные органы власти могли устанавливать и вводить в действие любые налоги без ограничения их размера.

Результат первого этапа налоговой реформы был не велик.

Сравнительный анализ с налоговом законодательством СССР показал, что принятый в декабре 1991 г. пакет налоговых законов России в значительной мере основывался на той же нормативной базе. Это прежде всего касалось вопросов терминологии, понятийного аппарата, определений (важнейших для налогового права нормативных элементов), конструкций норм, построения отдельных институтов (особенно показателен Закон о налогообложении доходов физических лиц, в котором основным классифицирующим признаком режимов налогообложения является наличие места основной работы). Неразработанными остались основные общие и общерегулирующие институты (прежде всего касающиеся прав налогоплательщиков, обязанностей и ответственности налоговых органов); процедурно-процессуальные (порядок проведения проверок, производство по делам о налоговых правонарушениях), остались вне законодательного регулирования такие важнейшие институты, как представительство в налоговых правоотношениях, защита и другое.

В 1992 - 1993 гг. налоговая реформа пошла не по пути решения этих проблем, а по пути усиления фискального характера налогообложения, административной и уголовной репрессии. Высокие ставки налога, незначительный объем льгот, отсутствие или расплывчатость основных терминов, сложных экономических понятий и категорий, нечеткость процедур расчета делали налоговый климат в стране неблагоприятным.

Второй этап налоговой реформы начинается с принятием Конституции Российской Федерации 12 декабря 1993 года. К этому времени все острее назревали потребности обновления и дальнейшего развития налогового законодательства, которое впервые приобретает значение подотрасли финансового законодательства.

Нормы Конституции РФ, касающиеся защиты прав и свобод человека и гражданина, установлены, чтобы на практике реализовать конституционную защиту частной собственности при осуществлении налоговых отношений, подтвердить приоритетность защиты прав налогоплательщика при толковании и коллизии правовых норм, обеспечить законность в налоговых правоотношениях.

Конституционные нормы и принципы, по которым построены налоговая система можно разделить на две группы: Первая - принципы определяющие основы налоговой политики и налоговых отношений между Федерацией и субъектами. Вторая - принципы определяющие основы поведения и правовой статус участников налоговых отношений.

На этом этапе с 1 января 1994 года Указом Президента РФ N 2270 от 22 декабря 1993 года вводятся новые федеральные налоги:

- специальный налог с предприятий, учреждений и организаций для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства Российской Федерации и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей;

- транспортный налог с предприятий, учреждений и организаций (кроме бюджетных) в размере 1 процента от их фонда оплаты труда, с включением уплаченных сумм в себестоимость продукции (работ, услуг).

С 1 января 1996 года специальный налог с предприятий, учреждений и организаций для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства Российской Федерации и обеспечения устойчивой работы предприятий этих отраслей отменен.

С 15 ноября 1997 года транспортный налог отменен, так как Указ Президента РФ от 22.12.93г. N 2270, в соответствии с которым был введен транспортный налог с предприятий, учреждений и организаций (кроме бюджетных) утратил силу с 15.11.97г. на основании Указа Президента РФ "О признании утратившими силу некоторых указов Президента Российской Федерации" от 15.11.97г. N 1233.

Важная особенность второго этапа налоговой реформы заключалась в том, что впервые в истории России на конституционном уровне была закреплена норма, устанавливающая право вводить налоги только законодателю.

В связи с этим с принятием Конституции 1993 г. возникла острая потребность обновления и дальнейшего развития налогового законодательства, которое на этом этапе впервые приобретает значение подотрасли финансового законодательства. Неурегулированность налоговых правоотношений являлось одним из факторов экономической и социальной напряженности. Важнейшей задачей в этих условиях являлось принятие Налогового кодекса Российской Федерации. Только в рамках кодекса можно было закрепить основные цели и задачи налоговой политики, создать отвечающую требованиям экономической и социальной эффективности налоговую систему.

Третий этап налоговой реформы начался в 1998 году и продолжается до сих пор. Его начало было ознаменовано принятием 31 июня 1998 года части первой Налогового кодекса. Это дало возможность более детально реализовать на практике принцип разграничения полномочий между государственными органами Российской Федерацией, ее субъектов и органами местного самоуправления.

В третье тысячелетие Россия вступила с Налоговым кодексом, и это впервые за всю историю российской государственности. Создана совершенно новая основа правового регулирования налоговой системы в период перехода к рыночной экономике.

Часть первая НК РФ, принятая Федеральным законом от 31 июля 1998 г. 147-ФЗ в редакции Федеральных законов от 9 июля 1999 г. 154-ФЗ и 155-ФЗ, действует с 1999 г. формулирует основные принципы современной системы налогообложения в Российской Федерации, дает определения, касающиеся таких понятий, как налоги и сборы по уровням бюджетов , налоговая база , налоговый агент , налогоплательщик , налоговые ставки , налоговые правонарушения , меры ответственности за налоговые правонарушения , налоговый контроль и др.

Первые главы части второй НК РФ приняты Федеральным законом от 5 августа 2000 г. 118-ФЗ. К концу 2002 года вторая часть НК РФ состоит уже из 11 глав, половина которых была принята в 2002 году и которыми определен порядок исчисления и уплаты основных налогов.

Большинство положений второй части Кодекса отличается несомненной новизной.

Во-первых, часть вторая Кодекса является особенной и включает нормы, регулирующие конкретные виды налогов. Как уже говорилось, их одиннадцать: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог; налог на прибыль, налог на добычу полезных ископаемых, налог с продаж, единый налог на сельскохозяйственных товаропроизводителей, упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, транспортный налог.

Во-вторых, положения части второй Кодекса вносят принципиальные изменения в систему законодательства о налогах и сборах. Появились совершенно новые налоги, например, единый социальный налог. Правовое регулирование ранее существующих налогов идет по пути их объединения и упрощения, что значительно видоизменяет его характер.

В-третьих, часть вторая Кодекса очень часто дополняет, а также изменяет, уточняет) нормы первой части. Например, все элементы налога, которые перечислены в статье 17 части первой НК РФ, а также специфические понятия ("объект налогообложения", "налоговая база", "особенности определения налоговой базы", "освобождение от налогообложения по конкретным видам налогов") конкретизируются и раскрываются применительно к каждому налогу во второй части Налогового кодекса.

Таким образом, в настоящее время в Российской Федерации происходит быстрое развитие налогового права. Появляются новые виды налогов и существенно меняются уже существующие. Многие нормы налогового права долгое время носили подзаконный характер, т. е. регулировались в основном указами президента и постановлениями правительства. Но сейчас наконец-то появился единый кодифицированный законодательный акт - Налоговый кодекс, - который является значительным шагом вперед в налоговой реформе в России. Только в рамках кодекса можно было закрепить основные цели и задачи налоговой политики, создать отвечающую требованиям экономической и социальной эффективности налоговую систему. Общие нормы и принципы Налогового кодекса Российской Федерации распространяют свое действие на все нормы налоговых институтов, что способствовало развитию правовых возможностей разрешения споров в налоговом праве. Форма целостного, комплексного акта дала возможность увязать и сбалансировать права и обязанности, как налогоплательщика, так и налоговых органов. Это также дало возможность более детально реализовать на практике принцип разграничения полномочий между государственными органами Российской Федерацией, ее субъектов и органами местного самоуправления.

Активно начали работать основные качества кодифицированных актов:

- всеобщность применения, что особенно важно в условиях поиска баланса интересов, прав и обязанностей Российской Федерации и ее субъектов;

- системность - целостный и комплексный охват экономического и правового материала;

- особая правовая значимость;

- высокая технико-юридическая отработанность;

- длительность действия, стабильность юридических режимов.

Осуществление налоговой реформы по перечисленным направлениям привело к более справедливому распределению налоговой нагрузки, существенно ослабило стимулы к уклонению от уплаты налогов, позволило стабилизировать и снизить номинальные ставки налогов.

Важнейшим результатом проведения налоговой реформы стал рост доходов бюджета, что существенно облегчило решение задачи сокращения бюджетного дефицита.

налоговый акциз реформа законодательство

1.2 Основы законодательства о налогах и сборах в Российской Федерации

Основу функционирования налоговой системы РФ на современном этапе составляет НК РФ, в соответствии с которым законодательство РФ о налогах и сборах включает в себя:

· НК РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах;

· законы и нормативные правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ в соответствии с НК РФ;

· нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ.

Налоговый кодекс Российской Федерации состоит из двух частей. Часть первая (Общая) действует с 1 января 1999 г. и устанавливает налоговую систему РФ, основы правоотношений, возникающих при уплате налогов и сборов, виды налогов и сборов, порядок возникновения и исполнения обязанностей налогоплательщиков, формы и методы налогового контроля, ответственность за налоговые нарушения, порядок обжалования действий (бездействия) налоговых органов, методы взимания налогов и т.д. В части первой НК РФ определен порядок изменение перечня налогов, ставок, методов исчисления налогооблагаемой базы, объектов налогообложения и методов взимания налогов, а также установлен порядок внесения изменений в налоговое законодательство.

Действующим налоговым законодательством не допускается установление дифференцированных ставок налогов и сборов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (ст. 3 НКРФ).

Налоги и сборы не могут иметь дискриминационного характера и применяться в зависимости от социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев.

Допускается установление особых видов пошлины либо дифференцированных ставок ввозных таможенных пошлин в зависимости от страны происхождения товара в соответствии с НК РФ и таможенным законодательством РФ.

Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Не правомерно вводить налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

Не допускается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономическое пространство РФ, в частности прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах территории РФ товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать не запрещенную законом экономическую деятельность физических и юридических лиц или создавать препятствия для такой деятельности.

Налоги, сборы, пошлины и другие платежи формируют бюджетную систему РФ, которая представлена федеральным, региональным и местным уровнями. В процессе формирования налоговой составляющей доходов государственного бюджета разные налоги составляют определенный удельный вес от всех налоговых поступлений (налог на добавленную стоимость -- около 36%, таможенные платежи -- около 23%, акцизы -- 22%, налог на прибыль -- 9%, налог на доходы физических лиц -- 6,3% и т.д.).

Часть первая НК РФ регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в РФ.

При уплате налога возникают имущественные отношения между плательщиком и получателем, основанные на властном подчинении первого последнему. Именно поэтому к налоговым отношениям неприменимы нормы гражданского законодательства, основанного на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности сторон, т.е. нормы Гражданского кодекса Российской Федерации (далее -- ГК РФ).

К отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим при контроле уплаты таможенных платежей, обжаловании актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечении к ответственности виновных лиц законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное непосредственно не предусмотрено НК РФ.

В соответствии с НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Важной характеристикой законодательства о налогах и сборах является действие его актов во времени, которое определено ст. 5 НКРФ.

Действие во времени законодательства о налогах и сборах

Официальным опубликованием федеральных законов считается первая публикация их полного текста в «Парламентской газете», «Российской газете» или «Собрании законодательства Российской Федерации», а не дата их подписания.

Часть вторая НК РФ устанавливает порядок исчисления и уплаты отдельных налогов: федерального, регионального и местного уровней, а также порядок применения специальных налоговых режимов.

Дополняют нормативную базу налогового законодательства РФ федеральные и региональные законы по отдельным налогам (например, налоге на землю), инструкции Министерства по налогам и сборам РФ (МНС России) -- теперь Федеральной налоговой службы (ФНС России), циркулярные письма, указания, телеграммы ФНС России. Кроме того, сложилась обширная арбитражная практика по вопросам налогообложения. Таким образом, нормативно-правовая база, регламентирующая налоговые правоотношения, достаточно велика, что, кстати, является существенным недостатком действующей системы налогообложения.

Все, что предусмотрено НК РФ, обязательно к исполнению. Все, что противоречит НК РФ, трактуется в пользу налогоплательщика. Можно признать любой нормативный правовой акт не соответствующим НК РФ, если он изменяет или ограничивает права налогоплательщиков, запрещает им какие-либо действия (бездействие), разрешает или запрещает положения, установленные НК РФ.

В НК РФ изложены следующие общие условия установления налогов и сборов: при введении налогов должны быть определены все элементы налогообложения; в необходимых случаях могут предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком; акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить; все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

2. Определение налогооблагаемой базы акцизов. Порядок исчисления сумм акцизов и применения налоговых вычетов. Сроки и порядок уплаты акцизов