Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

По дисциплине «Налоги»

Тема

«Тактика и методика производства проверочных действий при выездной налоговой проверке»

• Содержание

Введение

1. Теоретические основы тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке

1.1 Формы и методы проведения налогового контроля

1.2 Цели, методы проведения выездной налоговой проверки

1.3 Оформление и обжалование результатов выездной налоговой проверки

2. Тактика и методика производства проверочных действий при выездной налоговой проверке (на материалах г. Ставрополя)

2.1 Анализ и оценка налоговых платежей и контрольной деятельности на примере г. Ставрополя

2.2 Методика проведения выездной налоговой проверки

3. Совершенствование тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке

3.1 Проблемы налогового контроля

3.2 Тенденции совершенствования налогового администрирования и зарубежный опыт

Заключение

Литература

Введение

Бесперебойное финансирование предусмотренных бюджетами мероприятий требует систематического пополнения финансовых ресурсов на федеральном и местных уровнях. Это достигается в основном за счет уплаты юридическими и физическими лицами налогов и других обязательных платежей. В соответствии с действующим налоговым законодательством и другими нормативными актами плательщики обязаны уплачивать указанные платежи в установленных размерах и в определенные сроки. Но, к сожалению, на практике юридические и физические лица допускают несвоевременную уплату налогов и других обязательных платежей в связи с рядом объективных и субъективных причин. В связи с этим сегодня перед налоговыми органами встает серьезная проблема - контроль за правильностью, своевременностью и полнотой взимания налогов и его совершенствование.

Налоговый контроль - это специализированный (только в отношении налогов и сборов) государственный финансовый контроль, сущность которого состоит не только в проверке соблюдения налогового законодательства, но и в проверке правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, а также в устранении выявленных нарушений. Налоговый контроль как одна из функций государственного управления представляет собой систему наблюдения за финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщиков с целью ее оптимизации для качественного исполнения законодательства о налогах и сборах.

Налоговый контроль использует разнообразные формы практической организации для наиболее эффективного выполнения стоящих перед ним задач.

Основной и наиболее эффективной формой налогового контроля является выездная налоговая проверка, так как она основана на изучении объективных, фактических данных, которые не всегда предоставляются налогоплательщиками в налоговые органы из-за нежелания уплачивать налоги и, тем самым, снижать свое финансовое благополучие.

Целью данной работы является изучение механизма применения действующих форм и методов налогового контроля, оценка их эффективности, определение путей совершенствования контрольной работы налоговых органов.

Задачи:

1. Рассмотреть теоретические основы тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке.

2. Проанализировать тактику и методику производства проверочных действий при выездной налоговой проверке в городе Ставрополе.

3. Наметить пути совершенствования тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке.

Объект исследования: налоговый контроль.

Предмет исследования: выездная налоговая проверка.

1. Теоретические основы тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке

1.1 Формы и методы проведения налогового контроля

Налоговый контроль представляет собой комплексную и целенаправленную систему экономико-правовых действий компетентных органов государственной власти, которая базируется на законодательстве в области налогообложения и направлена на сбор и анализ информации об исполнении налогоплательщиками обязанности по уплате налогов [8].

Цель проведения налогового контроля - выявление фактов нарушения налогового законодательства, их пресечение, обеспечение достоверности данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов, а также проверка законности операций и действий и привлечение к ответственности налогоплательщиков.

Налоговый контроль является необходимым условием функционирования налоговой системы. При отсутствии или низкой эффективности налогового контроля трудно рассчитывать на то, что налогоплательщики будут своевременно и в полном объеме уплачивать налоги и сборы. Таким образом, налоговый контроль позволяет пополнять государственный бюджет и дисциплинировать налогоплательщиков [8].

В широком смысле налоговый контроль охватывает все сферы деятельности уполномоченных органов, включая ведение налогового учета, налоговых проверок, а также все сферы деятельности контролируемых субъектов, связанные с уплатой налогов и сборов, предоставлением налоговой отчетности и т.д.

В узком смысле под налоговым контролем подразумевается проведение налоговых проверок уполномоченными органами [13].

Перед налоговым контролем стоят следующие задачи:

· обеспечить полноту и своевременность выполнения налоговых обязательств перед бюджетом;

· содействовать правильному ведению бухгалтерского и составлению налогового учета и отчетности;

· обеспечить соблюдение действующего налогового законодательства;

· выявить и пресечь налоговые правонарушения.

Методы налогового контроля - это совокупность приемов и способов, с помощью которых контролирующие органы осуществляют налоговый контроль. При проведении налогового контроля уполномоченные органы применяют общенаучные методы:

· диалектический подход;

· принципы логического и системного анализа;

· методы экономического анализа и статистических группировок;

· визуальный осмотр;

· выборочная проверка документов и др. [13]

Субъектами налогового контроля выступают участники налоговых правоотношений: налоговые, таможенные, финансовые органы; сборщики налогов; органы государственных внебюджетных фондов, которые действуют в рамках своей компетенции.

Объектами налогового контроля выступают действия (бездействие) налогоплательщиков, налоговых агентов, сборщиков налогов и сборов.

Налоговый контроль состоит из следующих стадий:

1) учет налогоплательщиков;

2) проведение налоговых проверок;

3) производство по делам о налоговых правонарушениях (наложение и взимание штрафных санкций) [15].

Место постановки на налоговый учет в зависимости от категории налогоплательщиков:

Категория налогоплательщиков	Место постановки на учет
Организации	По местонахождению организации По местонахождению обособленных подразделений организации По местонахождению имущества
Физическое лицо или индивидуальный предприниматель	По месту жительства По местонахождению имущества По местонахождению транспортных средств

Налоговые органы обязаны поставить на учет организацию или индивидуального предпринимателя в течение пяти дней после подачи заявления и предусмотренных законодательством документов и выслать по почте уведомление о постановке на учет в налоговом органе по формам, которые устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и в порядке, утвержденном Минфином России [22].

В случае ликвидации или реорганизации организации, открытия или закрытия филиала или обособленного подразделения налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган, который проводит снятие с учета, в течение 14 дней.

Каждому налогоплательщику присваивается единый идентификационный номер, который необходимо указывать во всех документах, подаваемых в налоговый орган, в том числе в декларациях, отчетах и заявлениях. Сведения о налогоплательщике с момента постановки на налоговый учет являются налоговой тайной. Законодательством также предусмотрен код причины постановки на налоговый учет (КПП), который присваивается в зависимости от вида деятельности, осуществляемой организацией [21].

При постановке на налоговый учет налогоплательщик получает соответствующее свидетельство, в котором указываются:

· название организации (индивидуального предпринимателя);

· ИНН;

· КПП;

· юридический адрес;

· данные о государственной регистрации;

· другие необходимые данные.

1.2 Цели, методы проведения выездной налоговой проверки

В настоящее время выездные налоговые проверки остаются основным видом налогового контроля. Существует два вида выездной налоговой проверки: комплексный и тематический [19].

Комплексная выездная налоговая проверка предусматривает полную проверку финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При тематической выездной налоговой проверке проверяется начисление и уплата одного или нескольких налогов.

Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествовавших году проведения проверки [19].

Выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя налогового органа. В данном решении должны быть отражены:

· фамилии, имена, отчества, должности, классный чин лиц, осуществляющих выездную налоговую проверку;

· фамилия, имя, отчество, должность и классный чин лица, вынесшего решение о проведении выездной налоговой проверки;

· ИНН налогоплательщика;

· проверяемые периоды;

· вопросы проверки (виды налогов, по которым выполняется проверка).

Наличие решения - единственное основание для допуска лиц, выполняющих выездную налоговую проверку, к ее проведению. Отсутствие хотя бы одного реквизита в тексте решения служит основанием, чтобы не допустить проверяющих к проверке [29].

Запрещают повторные выездные проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Исключением в этом случае являются проверки, проводимые вышестоящим налоговым органом в порядке контроля, а также проверки в связи с ликвидацией (реорганизацией) организации.

Срок проведения выездной налоговой проверки составляет не более двух месяцев. В исключительных случаях по решению вышестоящего налогового органа он может быть увеличен на один месяц. При наличии филиалов и обособленных подразделений срок проверки увеличивается на один месяц.

При выездной налоговой проверке работники налогового органа осуществляют расчет налоговых платежей на основании первичной бухгалтерской документации налогоплательщика и их сверку с суммами налогов, представленными налогоплательщиком в декларациях [32].

Особенности камеральных и выездных налоговых проверок показаны на схеме (см. рис. 1.).



Рис. 1. Особенности камеральных и выездных налоговых проверок

При проведении выездной налоговой проверки должностные лица налогового органа:

· могут вызывать любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо сведения или обстоятельства, имеющие значение для данной формы налогового контроля. Не могут привлекаться в качестве свидетелей несовершеннолетние лица и лица, не способные в силу своих физических либо психических недостатков правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значения для налогового контроля;

· имеют право доступа на территории и в помещения, используемые налогоплательщиком для получения дохода, с предъявлением служебных удостоверений и решения о проведении выездной налоговой проверки. При воспрепятствовании доступу должностных лиц налогового органа в эти помещения (на территории) составляется акт, в котором определяются суммы налогов, подлежащих уплате, на основе оценки имеющихся сведений о налогоплательщике или по аналогии;

· могут проводить осмотр помещений, территорий и документов, принадлежащих налогоплательщику, в присутствии понятых и самого налогоплательщика. По результатам осмотра составляется протокол.

По окончании выездной налоговой проверки руководитель проверяющей группы составляет справку с указанием предмета проверки и срока ее проведения. Один экземпляр справки вручается налогоплательщику, другой с отметкой о ее получении остается у налогового органа.

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки уполномоченным лицом должен быть составлен по установленной форме акт налоговой проверки, который в течение пяти дней с даты его подписания должен быть вручен налогоплательщику либо его представителю [9].

При выездной налоговой проверке должностные лица налоговых органов, проводящие проверку, имеют право истребовать у налогоплательщика документы, необходимые для ее осуществления. В этом случае составляется требование о представлении документов за подписью руководителя проверяющей группы, и лицо, которому адресовано данное требование, обязано представить документы в пятидневный срок.

Помимо представления документов налогоплательщик составляет опись данных документов, которую подписывают лицо, выполняющее налоговую проверку, и налогоплательщик. В случае непредставления или несвоевременного представления документов налогоплательщик несет ответственность в соответствии с налоговым законодательством [10].

При выездной налоговой проверке, когда имеются достаточные основания полагать, что документы могут быть сокрыты, изменены или уничтожены, налоговый орган имеет право провести выемку документов на основании специального постановления руководителя налогового органа. Запрещается проводить выемку документов в ночное время.

Выемка документов проводится в присутствии понятых с составлением протокола и описи изымаемых документов. Копия данного протокола вручается налогоплательщику под расписку. При необходимости изымаются оригиналы документов, однако в таком случае налоговый орган обязан выдать налогоплательщику копии в течение пяти дней.

В случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа в помещение, где находятся подлежащие выемке документы, должностные лица имеют право войти туда сами.

Если при выездной налоговой проверке потребуются специальные знания по предметам, не относящимся к компетенции налоговых органов, можно привлечь экспертов, других специалистов и переводчиков. Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные знания в науке, искусстве, технике и т.д. Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы. Он также вправе отказаться от дачи заключения, если не обладает достаточными знаниями или представленных ему материалов недостаточно [8].

При выполнении экспертизы проверяемое лицо имеет право:

· требовать назначения другого эксперта;

· присутствовать при проведении экспертизы;

· знакомиться с заключением эксперта.

Эксперт дает заключение в письменной форме, в которой излагаются ход проведенных исследований и полученные результаты.

При необходимости для участия в выездной налоговой проверке могут быть привлечены переводчик-профессионал, обладающий специальными знаниями и навыками и не заинтересованный в исходе дела, и переводчик. Переводчиком может быть признано не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода. За отказ, уклонение от своих обязанностей либо осуществление заведомо ложного перевода НК РФ предусмотрена ответственность [10].

1.3 Оформление и обжалование результатов выездной налоговой проверки

По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев с момента ее окончания налоговый орган составляет акт, в котором указываются:

· общие данные о проверке (кем, когда, по каким вопросам, за какой период и в какой организации выполнялась выездная налоговая проверка, а также данные об организации - юридический адрес, виды деятельности, состав учредителей и т.д.);

· налоговые правонарушения, обнаруженные в ходе проверки, со ссылками на статьи НК РФ (все факты налоговых правонарушений должны быть документально подтверждены);

· выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений.

Копия акта вручается налогоплательщику. В случае уклонения налогоплательщика от получения копии акта должностные лица налогового органа делают соответствующую отметку, акт направляется по почте и считается полученным в течение шести дней с момента отправления [9].

Если налогоплательщик не согласен с результатами выездной налоговой проверки, то он имеет право в двухнедельный срок с момента получения акта направить письмо о своем несогласии в налоговый орган. Разногласия фиксируются в произвольной форме, однако они должны быть документально подтвержденными и обоснованными.

В течение установленного НК РФ срока разногласия должны быть рассмотрены налоговым органом и по ним должно быть вынесено решение:

· о привлечении налогоплательщика к ответственности;

· об отказе в привлечении к налоговой ответственности;

· о проведении дополнительных мероприятий, если налоговый орган не имеет достаточных доказательств вины налогоплательщика [9].

При вынесении решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в течение 10 дней ему направляется требование об уплате налога с указанием суммы налога, пеней и штрафных санкций, подлежащих внесению в бюджет. При неисполнении требования об уплате налога налоговый орган имеет право взыскать сумму неуплаченного налога с налогоплательщика - организации или индивидуального предпринимателя в бесспорном порядке.

Если налогоплательщик не согласен с решением налогового органа, то он имеет право оспорить результаты выездной налоговой проверки в вышестоящий налоговый орган и (или) суд. Организации и индивидуальные предприниматели должны обращаться в арбитражный суд, физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, - в суд общей юрисдикции [16].

Жалоба может быть подана в следующем порядке:

· в вышестоящий налоговый орган, а затем в суд;

· одновременно в вышестоящий налоговый орган и суд;

· в суд без предварительного обжалования в вышестоящий налоговый орган.

Жалоба в вышестоящий налоговый орган должна быть подана в течение трех месяцев с момента подписания налогоплательщиком акта выездной налоговой проверки. Вышестоящий налоговый орган обязан рассмотреть жалобу налогоплательщика в течение одного месяца с момента ее получения и вынести решение:

· оставить жалобу без удовлетворения (в случае подачи жалобы лицом, не имеющим полномочий выступать от имени налогоплательщика, либо отсутствия обоснований заявляемых требований, либо вступления в силу решения суда по вопросам, изложенным в жалобе, либо пропуска срока подачи жалобы);

· отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку;

· отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении.

Жалобы рассматриваются в суде в зависимости от категории налогоплательщиков. Порядок рассмотрения жалоб от организаций и индивидуальных предпринимателей установлен Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - АПК РФ), а жалоб от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, - Гражданским процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - ГПК РФ) [28].

Процедура обжалования налогоплательщиком результата выездной налоговой проверки показана на схеме, приведенной на рис. 2. [9]

Рис. 2. Процедура обжалования налогоплательщиком результата выездной налоговой проверки

2. Тактика и методика производства проверочных действий при
выездной налоговой проверке (на материалах г. Ставрополя)

2.1 Анализ и оценка налоговых платежей и контрольной деятельности на примере г. Ставрополя

О результатах контрольной работы районные Инспекции ФНС г. Ставрополя представляет своему вышестоящему органу Управлению ФНС РФ по Ставропольскому краю отчет формы 2-НК «Отчет о результатах контрольной работы налоговых органов». В отчете указываются данные о количестве проверенных налогоплательщиков и в скольких из них установлены нарушения налогового законодательства по каждому виду налогов; дополнительно начисленная, а также поступившая в бюджет сумма налогов и финансовых санкций; возвращенная плательщикам сумма налога, которая была излишне уплачена в бюджет; количество случаев приостановления операций по счетам поставщиков финансово-кредитных учреждений; количество материалов, передаваемых в правоохранительные и судебные органы, количество должностных лиц и граждан, на которых наложен административный штраф и сумма штрафа, в том числе уплаченная. Информация, содержащаяся в отчете формы 2-НК. является основной для оценки количественных и качественных показателей, характеризующих организацию контрольной работы. В практике используются показатели: количество документально проверенных юридических лиц или проверенных на месте физических лиц; сумма доначислений налоговых санкций; процент взысканных платежей к общей сумме доначислений, доля доначислений к сумме поступивших налогов и платежей. Сопоставление количественных и качественных показателей между изучаемыми объектами позволяет дать достоверно объективную оценку уровня организации контрольной работы, акцентировать внимание на проблемных местах и нацелить коллективы на их решение [6].

Показатели свидетельствуют о том. что в результате контрольной деятельности ИФНС по анализируемому району г. Ставрополя в бюджет и внебюджетные фонды дополнительно начислены налоги и налоговые платежи, пени, предъявлены санкции по результатам проведенных проверок организаций и физических лиц в 2005 году в сумме 225160 тыс. руб., а в 2004 году 158505 тыс.руб., что выше показателя 2004 года на 66655 тыс. руб. (225160-158505), темп прироста 42% (66655 х100-158505), темп роста 142% (225160x100158505). Общая сумма дополнительно начисленных платежей по результатам выездных налоговых проверок в 2005 году составила 107010 тыс. руб., а в 2004 году 50350 тыс. руб., то есть рост показателя в сумме 56660 тыс. руб. (107010-50350), темп прироста 112,5% (56660x100-50350), а темп роста 212,5% (107010x10050350). По камеральным налоговым проверкам общая сумма дополнительно начисленных платежей за 2005 год составила 72045 тыс.руб., что на 2270 тыс. руб. (72045-74315) меньше, чем за 2004 год, темп снижения 3% (7204574315x100-100), темп роста 97% (72045x10074315). За 2005 год проведено 6905 камеральных проверок с привлечением дополнительных документов, что на 3290 проверок больше (6905-3615), чем в 2004 году, или в 0,9 раза (3290-3615), темп прироста составил 91% (3290x1003615), темп роста 191% (6905x1003615). За 2005 год проведено 66292 камеральных проверки налоговых деклараций и документов бухгалтерской отчетности, а за 2004 год 51243, что на 15049 (66292-51243) камеральных проверки больше, темп прироста 29,4% (15049x10051243). Удельный вес дополнительно начисленных сумм в результате выездных налоговых проверок в обшей сумме доначислений за 2005 год составил 47,5% (107010x100225160), за аналогичный период прошлого (2004) года - 32% (50350x100158505), что на 15.5 процентных пункта больше (47,5-32,0), темп прироста 48,4 % (15,510032,0). Удельный вес дополнительно начисленных сумм в результате камеральных проверок в общей сумме доначислений составил за 2005 год 32% (72045x100225160), за 2004 год - 46,9% (74315x100158505), то есть снижение на 14,9 процентных пункта (32-46,9). За 2005 год Инспекцией проведено 136 выездных налоговых проверок, установлены нарушения по результатам 111 проверок. В связи с ликвидацией или реорганизацией юридических лиц проведено 57 выездных проверок. Результативность выездных налоговых проверок составила за 2005 год 81,6% (111x100136), а за 2004 год 79%. Доля результативных проверок без учета ликвидируемых организаций составила 100%. Количество выездных налоговых проверок в 2005 году в сравнении с 2004 годом уменьшилась на 50 единиц (136 - 186), темп снижения 26,9% (136186x100-100), темп роста по отношению в 2004 году 73,1% (136186x100), что объясняется сокращением численности отдела выездных проверок. На одну выездную налоговую проверку за 2005 год дополнительно начислено 786,8 тыс.руб. (107010136), что выше показателя 2004 года, который составил 270,7 тыс.руб. (50350186), то есть на 516,1 тыс.руб. (786,8-270,7), или в 1,9 раза (516,1270,7). Одной результативной выездной налоговой проверкой за 2005 год начислено 964,1 тыс. руб. (107010111), а за 2004 г. 420,9 тыс. руб., то есть прирост в 2005 г. составил 543, 2 тыс. руб. (964,1-420,9) или в 1,3 раза (543,2420,9) [6].

Результативны были проверки налогоплательщиков по соблюдению законодательства по налогам и сборам по отдельным видам налогов. По результатам проверок дополнительно начислено налоговых платежей в доход бюджета в 2005 году 205135 тыс. руб.

2.2 Методика проведения выездной налоговой проверки

Исследование контрольной работы налоговых органов показало, что в условиях действия НК РФ выездные проверки являются основным результативным источником дополнительно начисленных сумм налогов, пени и налоговых санкций. Основным из направлений повышения эффективности налогового контроля является совершенствование методики проведения выездных проверок. В настоящее время требует качественного совершенствования и сам процесс проведения выездных налоговых проверок, начиная с выбора, объектов проверки, планирования и проведения выездной проверки до оформления ее результатов. Важнейшими факторами, оказывающими влияние на результаты выездных налоговых проверок, являются уровень квалификации сотрудников налоговых органов, осуществляющих проверки, а также их информационно-методическое обеспечение. Следует отметить, что проблема обеспечения налоговых органов квалифицированными кадрами стоит очень остро. В связи с большой текучестью кадров налоговых органов снижается не только количество выездных налоговых проверок, но и удельный вес доначислений на одну проверку. В процессе контрольной работы большое значение имеет методика осуществления налоговых проверок с описанием конкретных методов и приемов проведения выездных налоговых проверок. В целях более быстрой адаптации специалистов налоговых органов к условиям работы в новом налоговом законодательстве, обучения практическим приемам проведения выездной налоговой проверки вновь принятых сотрудников в г. Ставрополе используется «Методика проведения комплексной выездной налоговой проверки организаций», состоящая из следующих этапов [18].

Первый этап. Порядок проведения предпроверочного анализа налогоплательщиков. Первоначальным этапом осуществления выездной налоговой проверки является отбор объектов, подлежащих первоочередной проверке в отчетном периоде; определение категории выездной проверки для каждого объекта и формирование информационных материалов; определение кадрового состава для проведения проверки: утверждение плана выездных налоговых проверок на предстоящий отчетный период. При отборе налогоплательщиков учитываются следующие моменты: включает налогоплательщиков, по которым имеется информация, ставящая под сомнение происхождение средств налогоплательщика или свидетельствующая о наличии нарушений налогового законодательства; налогоплательщиков, камеральная проверка которых выявила нарушения налогового законодательства; налогоплательщиков, допускающих факты непредставления, либо своевременного представления налоговых деклараций; налогоплательщиков, подлежащих обязательной проверке, в соответствии с указаниями ФНС России, а также по специальным заданиям, вышестоящих налоговых органов: налогоплательщики, в отношении которых в планируемом периоде предстоит осуществление процедуры реорганизации, либо ликвидации. Составленный план выездных налоговых проверок не позднее, чем за 10 дней до начала проверяемого квартала направляется в налоговую полицию для рассмотрения, с целью наличия оперативно-розыскных наработок по проверяемым организациям [6].

Предпроверочный анализ проводится налоговым инспектором, ответственным за проведение плановой выездной проверки по каждой организации, включенной в план. Целью предпроверочного анализа является: подготовка налогового инспектора до выхода в организацию к предстоящей проверке, наработка конкретной концепции проверки, учитывая все последующие проверочные действия. Предпроверочный анализ производится в налоговой инспекции в следующей последовательности: изучаются учредительные документы проверяемой организации (устав, документы о ее регистрации, список филиалов и дочерних компаний); устанавливаются взаимозависимые лица по отношению к проверяемой организации: рассматривается вся налоговая и бухгалтерская отчетность за период включенный в план проверки, приказ(а) об учётной политике. В процессе этой работы налоговый инспектор собственноручно просчитывает все сданные в налоговую инспекцию декларации, чтобы убедиться в правильности их заполнения и точности произведенных в них расчетов. Проверяется взаимоувязка налоговых баз, показанных в налоговых декларациях по различным налогам, а также увязка их с данными баланса, изучаются результаты камеральных проверок и камерального анализа, что дает возможность налоговому инспектору взять на заметку предполагаемые нарушения.

Особое внимание уделяется находящимся в делах налогоплательщика спискам дебиторов и кредиторов и соответствующим им суммам задолженностей. Производится поквартальный нарастающим итогом анализ соответствия сумм дебиторской задолженности проверяемой организации суммам кредиторской задолженности и ее дебиторов. Анализ оформляется таблицей и соответствующими выводами о полноте отражаемой выручки как по реализации, так и по отгрузке. Причинами занижения выручки как правило являются: неотражение выручки в результате произведенных взаимозачётов; расчёт векселями, которые затем передаются третьим лицам; при учётной политике для исчисления налогов по оплате, а по отгрузке для исчисления налогов, как правило, является неотражение в бухгалтерском учёте объемов выполненных работ. При установлении значительных сумм дебиторской задолженности иногородним налогоплательщикам целесообразно сделать запросы в налоговые инспекции о проведении встречных проверок с целью подтверждения указанных сумм. Далее следует проанализировать сданные налогоплательщиком дополнительные налоговые декларации, по ошибкам, выявленным в результате самопроверки.

Зачастую сданные дополнительные декларации в результате выявления дополнительных налоговых баз сдаются по отдельным налогам, в то время как указанные дополнительно базы влекут доначисления по другим налогам. Результаты анализа оформляются таблицей, форма которой зависит от дополнительно сданных деклараций. После этого, производится распечатка всех открытых налогоплательщику расчетных и валютных счетов, с указанием даты их открытия и закрытия. Наличие указанных сведений позволит запросить у налогоплательщика на момент проверки выписки, и прилагаемые к ним документы, подтверждаются движения по всем счетам в полном объеме, и в случае необходимости делаются запросы в соответствующие банки. При проведении проверки предприятий отчитывающихся «нулевыми» балансами такие запросы целесообразно сделать до момента начала проверки.

Кроме того, исследуются результаты предыдущей выездной налоговой проверки, а также уточняется фактическое местонахождение запланированной к проверке организации. Анализу подвергается ценная информация предоставленная инспекцией безопасности дорожного движения (ГИБДД), регистрационной палатой, таможенными органами, органами УВД, с постов ГИБДД о перевозимых грузах транспортными средствами. Сопоставить данные о приобретенных транспортных средствах и полученных правах на недвижимое имущество с данными по балансу, за соответствующий налоговый период, устанавливается несоответствие в налоговой базе для налога на имущество. Следует также изучить материалы средств массовой информации (круг рекламодателей), а также информацию, полученную от юридических и физических лиц в виде писем, жалоб и заявлений [6].

При возникновении вопросов в процессе предпроверочного анализа, по изучению указанной выше информации, следует сделать конкретизированные запросы в указанные ниже органы по проверяемой организации. Если на стадии предпроверочной подготовки будет установлена необходимость проведения проверок структурных подразделений организаций, ее дочерних компаний, других структур, имеющих финансово-хозяйственные отношения с организацией, расположенных на других территориях, налоговому инспектору следует заблаговременно направить запрос в налоговый орган, обслуживающий соответствующую территорию с просьбой о проведении проверки указанных структур (структурных подразделений) или согласовать вопрос с руководителем (заместителем руководителя) о командировании на эту территорию. По завершению предпроверочного анализа составляется программа выездной налоговой проверки, в которой определяется круг проверяемых вопросов. Завершающим этапом отбора и основанием проведения выездной налоговой проверки и организации является вынесение решения на проведение выездной налоговой проверки, которое оформляется на бланке налогового органа, заверяется печатью и регистрируется в специально заведенном для этих целей журнале. Решение впоследствии прилагается к акту выездной налоговой проверки и служит подтверждением ее начала [6].

Второй этап. Порядок проведения проверки правильности и полноты начисления налогооблагаемой базы. В соответствии со ст. 54 Налогового Кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением, следовательно, для того, чтобы начислить на время выездной налоговой проверки правильность и полноту исчисления налоговой базы организации, необходимо последовательно изучить отражение бухгалтером финансово-хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, проверить соответствие данных бухгалтерского учёта отчётным данным и завершить подсчетом налоговой базы по проверяемым налогам и учетом выявленных нарушении. При установлении налоговых правонарушений при исчислении и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество используются данные отчета форма №2 «Отчет о прибылях и убытках», содержащую основную учетную информацию, необходимую при подсчете налоговой базы. Последовательно проверяются и анализируются строки отчета с 010 стр. до 140 и определяется, где пересекаются налоговые базы исчисляемых налогов, для того чтобы оптимизировать работу проверяющего и не возвращаться несколько раз в одни и те же регистры бухгалтерского учета [6].

Ход выездной налоговой проверки можно представить в виде проведения выездной налоговой проверки, с последовательным определением «шагов» проверки:

1-й шаг: Определяется сумма выручки предприятия по «Отгрузке», суммируются помесячно обороты по кредиту счета 90 «Продажи» за налоговый период. Из суммы исчисленной выручки выделяется 20% (10%) налога на добавленную стоимость. Данные для проверки: «Главная книга» - обороты по счетам 90 «Продажи»; Ведомость № 16 - учёт актов выполненных работ, предъявленных для оплаты счетов-фактур; Книга продажи - учет предъявленных к оплате счетов-фактур; Отчет о прибылях и убытках ф. № 2 - данные строки 010; Декларация по НДС - данные строки 3. При проверке прослеживается соответствие одних и тех же показателей в разных учетных регистрах и отчетных формах. При установлении несоответствия определяется, имеет ли место в данном случае налоговое правонарушение по налогу на прибыль и НДС [6].

2-й шаг: Определяется сумма затрат, подлежащих отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг). Проверяются строки: 020 «Себестоимость»: 030 «Коммерческие расходы»; 040 «Управленческие расходы». Одновременно под: передается сумма возмещения «входного» НДС строка 1а «Декларации по НДС». Помимо этого здесь же целесообразно учесть обоснованность начисления амортизационных начислений, обоснованность списания материальных ценностей и сверить остатки по счетам учёта налоговой базы но налогу на имущество. Данные для проверки: Главная книга: Дебет счетов: 20, 23, 26, 43, 44 с кредита разных счетов. Дебет счета 19 «Входной НДС» с кредита разных счетов. Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчета «НДС», кредит счета 19 «Входной НДС» [6].

При этом отслеживается соответствие данных бухгалтерского учёта и отчетности: главная книга, журналы ордера, данные первичного учета, данные формы №2, декларация по НДС стр. 1а, книга покупок, остатки по счетам бухгалтерского учета в расчете налога на имущество). Расхождение каких-либо данных по вышеуказанным проверяемым документам может свидетельствовать о наличии налогового правонарушения.

3-й шаг: Учет в целях налогообложения прочих доходов организации. Проверяются строки 060, 070. 080, 090, 120 формы №2. При проверке определяется, нет ли в числе прочих полученных доходов сумм, облагаемых налогом на добавленную стоимость. Данные для проверки: Главная книга - Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» Дебет разных счетов. При наличии облагаемых оборотов по НДС: Кредит счета 68 субсчет «НДС» Дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Анализируя операции по выбытию (реализации) основных средств и прочих материальных активов - проверяется полнота налоговой базы по налогу на имущество (остатки по облагаемым счетам). При этом отслеживается соответствие данных бухгалтерского учёта и отчетных данных: главная книга, журналы ордера, данные первичных документов, данные формы №2, данные расчетов по НДС, книга покупок [6].

4-й шаг: Учёт в целях налогообложения прочих расходов организации. Проверяются строки 100, 130 формы № 2 «Отчёт о прибылях и убытках». Данные для проверки: «Главная книга» - Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит разных счетов. Проверяется обоснованность списания на финансовый результат организации сумм полученных убытков. При этом обязательно отслеживаются соответствие данных бухгалтерского учёта отчетным данным: главная книга, соответствие с журналами ордерами, документы первичного учета, соответствие формы №2.

5-й шаг: Выведение финансового результата организации - строки 140 форма № 2 «Прибыль (убыток) до налогообложения». Показатель прибыли (убытки) исчисляется с учётом всех выявленных налоговых правонарушений и несоответствий данных бухгалтерского учёта отчётным данным по предыдущим «шагам» проверки.

6-й шаг: Составление «Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке I «Расчета налога от фактической прибыли» - корректировка суммы прибыли в зависимости от принятой на предприятии учетной политики (отгрузка либо оплата): Корректировка суммы себестоимости по нормируемым затратам; Другие факты хозяйственной деятельности, подлежащие корректировке, в соответствии с порядком исчисления налоговой базы по прибыли [6].

7-й шаг: Выведение суммы НДС, подлежащего к уплате в бюджет исходя из принятой на предприятии учетной политики (отгрузки либо оплата).

8-й шаг: Составление расчёта налога на имущество по данным налоговой инспекции.

Таким образом, после завершения проверочной работы, проверяющими устанавливаются налоговые правонарушения при исчислении и уплаты налога на прибыль, налога на имущество и налога на добавленную стоимость. При этом необходимо отметить, что при таком порядке проведения проверки исчисляются и другие налоговые базы по налогам с оборотов предприятия: это налог на пользователей автомобильных дорог и налог на содержание жилищно-коммунального хозяйства (на схеме 1-й шаг проверки выручка предприятия).

Третий этап. Оформление результатов выездной налоговой проверки. По окончании выездной налоговой проверки проверяющий составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет проверки и сроки ее проведения. Налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, а в исключительных случаях, Управление ФНС РФ по Ставропольскому краю может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев на основании письменного запроса [6].

Основаниями для продления срока проведения выездной налоговой проверки могут явиться: проведение проверок крупных налогоплательщиков-организаций; необходимость проведения встречных проверок и (или) направления запросов в организации и учреждения, располагающие информацией о налогоплательщике, наличие форс-мажорных обстоятельств (затопление, наводнение, пожар и т. п.) на территории, где проводится проверка: иные исключительные обстоятельства.

По результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется в установленной форме акт налоговой проверки, в соответствии с инструкциями ФНС Российской Федерации [6].

3. Совершенствование тактики и методики производства проверочных действий при выездной налоговой проверке

3.1 Проблемы налогового контроля

Налоговая система Российской Федерации, к сожалению, далека от идеала. Возможно, это связано с тем, что современная российская налоговая система существует очень короткий период времени, но факт остаётся фактом - в ней имеется много проблем. Однако из наиболее острых и сложно разрешимых проблем является уклонение от уплаты налогов [28].

По данным Министерства РФ по налогам и сборам, исправно и полном объёме платят в бюджеты причитающиеся налоги примерно 16-17% налогоплательщиков. Около 60 % налогоплательщиков налоги платят, но всеми доступными им законными, а чаще всего незаконными способами минимизируют свои налоговые обязательства. Остальные налогоплательщики не платят налоги вообще.

Для определения направлений реформирования налоговой системы России в деле борьбы с уклонением от уплаты налогов и сборов необходимо выявление причин уклонения от уплаты налогов.

По результатам экспертных опросов важнейшей причиной уклонения от уплаты налогов и сборов являются экономические мотивы (сохранение и упрочение своего материального положения). Решением этой проблемы может стать определение и применение оптимального размера налоговой нагрузки, при которой в определенной степени будут удовлетворятся потребности государства в финансовых ресурсах, и не подрываться финансовое состояние налогоплательщика.

Следующими, по значимости, причинами ухода налогоплательщиков от налогообложения являются несовершенство и сложность налогового законодательства. Основным документом регламентирующим порядок осуществления выездных проверок является Налоговый Кодекс РФ, попробуем выделить в нем наиболее спорные правовые установления [2].

Как уже отмечалось, выездная налоговая проверка проводится на основании ст. 89 НК РФ по решению руководителя (заместителя руководителя) налоговой инспекции. В ходе ее сведения, указанные налогоплательщиками в налоговых декларациях, проверяются путем анализа первичных бухгалтерских документов предприятия, а также иной информации о деятельности предприятия, имеющейся у налоговых органов. При этом четкого определения места проведения проверки в НК РФ не оговорено. На практике же нередки споры о месте проведения проверки, когда предоставленные на предприятии условия не позволяют ее провести, а налогоплательщик упрямо настаивает на том, что должна быть осуществлена выездная налоговая проверка.

Поэтому представляется целесообразным закрепить в НК РФ положение о том, что при отсутствии у проверяемого предприятия условий для проведения проверки она может проводиться и в помещении налоговой инспекции [28].

В силу ст. 87 налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавших году проведения проверки. Мнения по поводу того, может ли быть охвачен налоговой проверкой год ее проведения, у налогоплательщиков и налоговых органов разделились. Так, по мнению одних, эта норма однозначно исключает из проверки текущий год. По мнению других, указание на три календарных года деятельности налогоплательщика, которые могут быть охвачены проверкой налогового органа в какой-то степени компенсирует отсутствие в НК РФ правил в отношении сроков, в течение которых государство вправе требовать исполнения обязанности по уплате налогов, не давая возможности выставить требования об уплате налогов за давно прошедшие налоговые периоды, что само по себе не исключает права налогового органа на проверку года деятельности налогоплательщика, в котором проводится проверка [28].

Помимо указанной неточной формулировки закона, допускающей неоднозначное толкование, вопрос о возможности осуществления проверки текущего года деятельности налогоплательщика имеет еще один аспект. В соответствии с п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом применительно к отдельным налогам понимается календарный год или иной период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов, по итогам которых уплачиваются авансовые платежи. Так, налог на прибыль предприятие уплачивает в течение года по отчетным периодам в виде промежуточных (авансовых) платежей нарастающим итогом, а по истечении календарного года предприятием окончательно определяется налогооблагаемая база, исчисляется и уплачивается налог. Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год. Следовательно, при проверке в текущем году правильности уплаты налога на прибыль налоговой инспекцией будет проверяться незаконченный налоговый период. И, возвращаясь к п 1 ст. 87 НК РФ, в соответствии с которой налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествующих году проведения проверки, приходим к выводу, что выездная налоговая проверка не должна распространяться на отдельный отчетный период, квартал, полугодие и т.д.

С другой стороны, обязанность по уплате авансовых платежей предприятия должна корреспондировать с правом налоговых органов на проверку своевременности, полноты и правильности уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль, что становится невозможным, если ограничить право налоговых органов на проведение проверки текущего года деятельности налогоплательщика.

Вместе с тем для ряда налогов установлены укороченные налоговые периоды (месяц, квартал), например для НДС, акцизов, налога с продаж. В пункте 5 ст. 55 НК РФ специально оговаривается, что в отношении имущественных налогов налоговый период в каждом календарном году определяется из времени фактического нахождения имущества в собственности налогоплательщика. И в данном случае мнение со ссылкой на ст. 87 НК РФ, что налоговой проверкой не может быть охвачен текущий год деятельности налогоплательщика, выглядит несостоятельным [28].

Таким образом, отсутствие точной правовой регламентации проверки текущего года деятельности плательщика свидетельствует о необходимости дальнейшей доработки ст. 87 НК РФ.

Запрещается проведение налоговым органом повторных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации либо вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку. Очевидно, что условия проведения налоговыми органами повторных документальных проверок носят слишком ограничительный характер. Понятна озабоченность российских налогоплательщиков, которых досаждали повторными проверками по одним и тем же налогам за уже проверенный период. Тем не менее запреты, подобные предусмотренным ст. 87 НК РФ, не являются подходящим средством для решения этой проблемы [28].

Здесь, налоговые органы должны как минимум иметь право на повторную проверку в тех случаях, когда впоследствии обнаруживаются противоправные действия плательщика.

В соответствии со ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев [2]. Здесь нужно отметить, что широкомасштабные проверки некоторых категорий налогоплательщиков, особенно крупнейших из них, со сложной организационной структурой, невозможно провести за два-три месяца. Наличие указанного временного ограничения означает, что у них никогда не удастся провести полноценную налоговую проверку.

В НК РФ принятие мотивированного решения о приостановлении проверки не предусмотрено. В случае если проверка приостанавливается по инициативе налогоплательщика (например, болезнь главного бухгалтера или другие уважительные причины), то и тогда она не может продолжаться более двух месяцев (при увеличении продолжительности проверки вышестоящим органом - более трех месяцев) [2].

Налоговый кодекс не содержит норм, предписывающих налоговым органам заблаговременно информировать налогоплательщика о предстоящей налоговой проверке, т.е. письменное уведомление о предстоящем проведении проверки не выписывается. При этом, даже если проверка внезапная, нормы ст. 93 НК РФ дают проверяемому пять дней, в течение которых он может не представлять документы, тем самым сведя на это время выездную налоговую проверку исключительно к обследованию (осмотру) помещений в соответствии со ст. 92 НК РФ [2].

При регулировании порядка осуществления процессуальных действий (действий по осуществлению налогового контроля), в Налоговом Кодексе РФ опять же имеются определенные «нестыковки».

Так ст. 128 НК РФ устанавливает ответственность свидетеля за отказ от дачи показаний и дачу заведомо ложных показаний в виде штрафа в размере трех тысяч рублей [2]. Кодекс принимали до августовских событий прошлого года, и сейчас “цена” этого штрафа резко упала (как, впрочем, и по ряду других налоговых правонарушений). Между тем, значение свидетельских показаний в налоговом процессе может быть весьма ощутимым с точки зрения и материальных последствий, и вида ответственности. Ложными показаниями либо уклонением от дачи показаний можно скрыть преступление либо, наоборот, подвести человека к уголовному делу.
Во втором случае дело переходит в сферу уголовно-процессуальных отношений, а здесь, как известно, действует уже уголовная ответственность за дачу ложных показаний. Такая трансформация вполне возможна, и это надо знать тем, кто оказывается в положении свидетелей в налоговом процессе. Впрочем, подобная перспектива может иметь предупреждающее значение далеко не для всех случаев дачи свидетельских показаний в налоговом процессе. Поэтому размер санкции за рассматриваемое налоговое правонарушение, скорее всего, придется менять в сторону увеличения. Но целесообразно установить его не в категоричной форме, а в виде максимально возможного размера штрафа.