Как известно, основной целью создания хозяйствующего субъекта (организации, предприятия) является производство продукции (товаров), выполнения работ или оказания услуг. Процесс производства (выполнения, оказания) представляет собой совокупность хозяйственных операций, связанных с созданием и продажей готового продукта. Во время его создания и реализации осуществляются различные затраты.

В экономической литературе и на практике наряду с термином "затраты" используется такой термин, как "расходы". В литературе существует 2 подхода к определению этих понятий.

Первый из которых это отождествления понятий "затраты" и "расходы". Сходство категорий "расходы" и "затраты" заключается именно в их отражении в периоде фактического осуществления, направленности на достижение конкретных целей деятельности организации.

Затраты характеризуют составные части, элементы себестоимости, выраженные в денежной форме (стоимость материальных, трудовых и финансовых ресурсов, израсходованных в процессе производства). Затраты, формирующие себестоимость продукции (работ, услуг) и прочие результаты, отражаются в составе расходов в отчете о прибылях и убытках при условии признания дохода, либо при наличии достаточной степени уверенности в отсутствии дохода как в данном, так и в будущих отчетных периодах. 24

Категория себестоимости продукции непосредственно связана с производственным процессом, она характеризует стоимостную оценку использованных в производственном процессе ресурсов, то есть осуществленных затрат. Формирование себестоимости характеризуется завершенностью производственного процесса в отношении выпущенной продукции, а также реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг. Процесс производства и продажи может быть длительным, периодическим, ритмичным и неритмичным. Его завершение часто не совпадает с окончанием отчетного периода. На себестоимость относятся только те затраты, которые имеют отношение к выпущенной продукции, проданным товарам, выполненным работам и оказанным услугам, и могут формироваться из расходов текущего, прошлого и будущих периодов. 25

Таким образом, существует взаимосвязь и взаимозависимость между анализируемыми категориями. Общие черты проявляются в понятии категории "себестоимость".

В этой связи себестоимость продукции (работ, услуг) понимается как сумма фактических затрат на ее (их) производство. Себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг) является качественным показателем финансово - хозяйственной деятельности предприятия и отражающим эффективность его работы, а также главенствующим фактором формирования прибыли.

Себестоимость продукции (работ, услуг) трансформируется в расходы по обычным видам деятельности лишь по факту ее (их) реализации. До момента реализации продукция (работы, услуги) учитывается в составе активов организации по фактической (нормативной, плановой) себестоимости.

Расходы могут быть равны затратам, если есть расходы на приобретение материала и весь материал за отчетный период использован на производство продукции. Взаимосвязь терминов " затраты" и "расходы" представлена на рис.1 18

затрата управление структура денежный

Рис.1 Взаимосвязь терминов " затраты" и "расходы"

Из рис.1 видно, что затраты - это отдельные элементы расходов предприятия по обычным видам деятельности. Затраты включаются в себестоимость продукции, работ и услуг.

Второй подход говорит о том, что понятия "расходы" и "затраты" разные.

В момент признания затраты не могут оказывать влияния на прибыль, и в этом их основное отличие от расходов. Процесс накопления (суммирования) понесенных затрат, который принято называть калькулированием себестоимости, нацелен на исчисление той себестоимости, которая станет расходом в момент извлечения дохода, т.е. не ранее и не позднее признания выручки от реализации продукции. Если бы осуществление затрат сразу приравнивалось к расходу, сам процесс калькулирования был бы невозможен. И только в момент продажи продукции признаются доходы (в виде ее цены), расходы (в виде ее себестоимости) и прибыль (в виде их разницы). На стадии производства ни один из этих показателей не может быть признан, поскольку они характеризуют именно процесс обращения и еще "не существуют" до продажи продукции. Говорить о том, что существует себестоимость также не корректно, поскольку она постоянно изменяется - растет. Для разграничения терминов "затраты" и "расходы" важно понять, что осуществление затрат не уменьшает капитал организации. 24 Экономист Дроздова Т.Г. указывает на то, что затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов за определенный период, использованных на производство и сбыт продукции, и трансформируются в себестоимость продукции, работ и услуг. 14, с. - 7-8, а Кондраков Н.П. определяет затраты как стоимость ресурсов, использованных на определенные цели 3, с. - 273.

При определении затрат следует выделить три момента:

1. затраты определяются величиной использованных ресурсов (материальных, трудовых, финансовых).

2. величина использованных ресурсов должна быть представлена в денежном выражении для обеспечения соизмерения различных ресурсов

3. понятие затрат должно обязательно соотноситься с конкретными целями и задачами (производство продукции, выполнение работ, осуществление капитальных вложений и т.п.).

В отечественной практике понятие "расходы" изложено в Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" от 06.05.1999 г. и Налоговом кодексе РФ (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ. 1; 2

Согласно "ПБУ 10/99 "расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению собственников имущества. "" 1.

В Налоговом Кодексе "расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком". 2.

Обоснованными считаются экономически оправданные затраты. Документально подтвержденными считаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в установленном законодательством порядке.

Расходы отражают уменьшение платежных средств или иного имущества предприятия и отражается в учете на момент платежа. 14, с. - 8

Различия есть во временной соотнесенности расходов и затрат. Затраты, в отличие от расходов, отражаются в учете предприятия на момент потребления в производственном процессе. В конечном итоге все расходы по обычным видам деятельности предприятия за определенный период обязательно должны трансформироваться в затраты.

В стоимостной оценке по периодам работы предприятия расходы отличаются от затрат. Расходы за определенный период работы предприятия могут превышать затраты, быть равными затратами или быть меньше затрат. Расходы могут быть больше затрат, если расходы на приобретение материала есть, а потребления его на производстве нет, меньше затрат, если есть затраты на производство с использованием материала, а расходов на его приобретение нет.

Проанализировав все точки зрения, автор в данной работе будет придерживаться второй точки зрения, а именно отождествления понятий "расходы" и "затраты".

Познать сущность затрат можно только с помощью изучения их классификаций. В литературе нет единого подхода к классификации затрат. Обзор различных точек зрения авторов представлен в приложении 1.

В экономической литературе рассматриваются следующая классификация затрат:

- по экономическому содержанию;

- по отношению к производственному процессу;

- по отношению к объему производства;

- по способу включения в себестоимость;

- в зависимости от периодичности;

- по своему составу

- по возможности нормирования;

- по временным периодам.

1. По экономическому содержанию расходы подразделяют на расходы по экономическим элементам и статьям расходов (статьям калькуляции) Подразделение расходов по экономическим элементам позволяет определить виды затрат по организации в целом независимо от места их возникновения и направления. Состав калькуляционных статей в настоящее время не регламентирован, но, исходя из сложившийся практики, можно предложить их примерную номенклатуру: сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются, т.к. уменьшают затраченные сырье и материалы); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных работников; отчисления на социальные нужды; расходы на подготовку и освоение производства; общепроизводственные расходы; общехозяйственные (управленческие) расходы; потери от брака; прочие производственные расходы.

2. По отношению к производственному (технологическому) процессу. По этому все расходы подразделяются на основные и накладные. Основными называют расходы, непосредственно связанные с технологическим процессом производства продукции (работ, услуг). Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием и управлением процессом производства.

3. По отношению к объему производства все расходы делятся на переменные и постоянные. К переменным относятся расходы, размер которых изменяется прямо пропорционально изменению объема производства продукции (работ, услуг) (расходы сырья и материалов, заработная плата и т.д.). Постоянные расходы остаются неизменными при изменении объемов производства продукции (общепроизводственные и общехозяйственные расходы).

4. В зависимости от способов включения в себестоимость продукции (работ, услуг) расходы можно подразделить на прямые и косвенные. Прямые расходы связаны с производством определенного вида продукции и могут быть прямо и непосредственно отнесены на его себестоимость. К косвенным относятся расходы, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением одновременно нескольких видов работ.

5. В зависимости от периодичности возникновения все расходы можно подразделить на текущие и единовременные. К текущим относятся расходы, связанные с производством и продажей продукции данного периода. Единовременными называют расходы, связанные с подготовкой новых производств, освоение новой продукции, резервированием расходов на какие-либо цели.

6. По своему составу все расходы подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называют расходы, состоящие из одного вида расходов. Комплексные - состоят из нескольких видов расходов.

7. По возможности нормирования расходы делятся на нормируемые и ненормируемые. К нормируемым относят командировочные и представительские расходы. Все остальные расходы организации являются ненормируемыми.

8. По временным периодам осуществления различают: затраты предшествующего периода; отчетного периода; будущих периодов. 4, с.294-296

Таким образом, наиболее емкое значение расходов дано в Положении по бухгалтерскому учету "Расходы организации". Расходами организации признаются уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящих к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников. Так же существует сложная группировка затрат по различным классификационным признакам: по отношению к производственному процессу; по отношению к объему производства; по способу включения в себестоимость; в зависимости от периодичности; по своему составу; по возможности нормирования; по временным периодам.

1.2 Управление затратами предприятия

- расчет стоимости ресурсов, необходимых для производства продукции;

- определение общего объема затрат на производство;

- исчисление себестоимости производства каждого вида продукции.

Планирование затрат на предприятии основано на использовании определенных методов. К основным относятся нормативный, расчетно-аналитический, и балансовый методы. Нормативный метод планирования - метод расчета потребностей хозяйствующих субъектов в ресурсах по заранее установленным нормам и технико-экономическим нормативам. С помощью балансового метода достигается определенная синхронность в движении материальных и финансовых ресурсов, предупреждаются возможные диспропорции между расходами и поступлениями денежных средств в заданные отрезки времени [16, с.393]. Расчетно-аналитический метод планирования основан на анализе движения финансовых ресурсов за истекший период. Данный метод опирается на фактически сложившиеся ситуации, пропорции, расчеты производятся на основе данных бухгалтерского учета.

Планирование затрат на предприятии состоит из

- планирования в центре нормируемых затрат;

- планирования в центре ненормируемых затрат 7.

В центре нормируемых затрат может быть установлено нормативное соотношение входа и выхода, т.е. для каждой единицы выпуска определяется требуемое количество материалов и работ. В производственных подразделениях такое соотношение задается технологическими нормативами расхода материала и выполнения работ для производства одной единицы продукции. Планирование в центре нормируемых затрат начинается с планирования выпуска в натуральном выражении, т.е. выясняется сколько единиц продукции необходимо произвести. Далее на основании планового объема производства и нормативных коэффициентов определяют плановое количество потребляемых ресурсов. Плановые затраты центра рассчитывают как количество ресурсов, умноженное на их цену. Большая часть затрат центра нормируемых затрат является величиной переменной: затраты изменяются пропорционально выпуску.

В центре ненормируемых затрат не может быть установлена прямая зависимость выхода и входа. Как правило, затраты центра являются постоянными по отношению к выпуску. Планирование в данном центре осуществляется на основании данных прошлых периодов с поправкой на инфляцию, сезонность, изменение объема работ и т.д. На большинстве предприятиях таким образом планируются расходы на финансовые службы, административный аппарат, юридические службы и другие подразделения, занятые в обеспечивающих бизнес-процессах. Это сравнительно простой и быстрый способ планирования, не требующий больших трудозатрат. Практика показывает, что система планирования, построенная на основе корректировки прошлых периодов, приводят к медленному, но устойчивому росту затрат. 21

Общая схема учета расходов представляет собой определенную последовательность

выполнения учетных работ. Все учетные работы и процедуры условно можно разделить на четыре этапы. 4, с.303-304

На первом этапе все фактические расходы в течение отчетного месяца на основании

первичных документов по расходу материалов, начислению и распределению оплаты труда, начислению износа основных средств и нематериальных активов, по расходам денежных средств и пр. отражают на основных калькуляционных и собирательно-распределительных счетах.

На втором этапе распределяются общепроизводственные и общехозяйственные

расходы. Учтенные предварительно на счетах 25 и 26, эти расходы сначала распределяются между выпущенной продукцией. Затем расходы списываются на счет 20 "Основное производство" или на счет 90 "Продажи"

На третьем этапе при наличии производственного брака на счете 28 "Брак в

производстве" выявляют окончательные потери от брака. Окончательные потери от брака, определенные по счету 28, списываются: Д20К28. Таким образом после завершения этих этапов на счете 20 собираются все прямые и косвенные затраты на производство продукции (работ, услуг) за отчетный месяц.

На четвертом этапе определяется фактическая производственная себестоимость

выпущенной продукции.

Бухгалтер в этой цепочке связи формирует фактические контрольные отчеты руководителям, осуществляющим контроль за затратами. Обратная связь заключается в такой корректировке деятельности предприятия, которая позволила бы привести в соответствие фактические результаты с запланированными данными.

Роль и место бухгалтера - аналитика в управлении затратами на производство сводится к следующему: 14

1. обеспечить управляющий персонал предприятия информацией, необходимой для принятия деловых решений;

2. участвовать в составлении сметы затрат на производство, отвечая за формирование затрат прошедшего периода, координируя взаимоувязку краткосрочных планов;

3. формировать учетную информацию, составлять отчеты, давать оценку соответствия фактических резервов плановым данным, обеспечивать управляющий персонал информацией о составе, характере и причинах отклонений. На основе этой информации управляющие менеджеры могут осуществить управление затратами по отклонениям;

4. выявить результат и долю каждого подразделения в общем итоге работы, что позволит поставить стимулирование в зависимость от итогов работы.

Для обеспечения контроля над формированием и исполнением бюджета предприятия используют четкий набор управленческих процедур, который включает

1) оперативный анализ фактических отклонений от плановых значений сводного бюджета, включая анализ по отклонениям функциональных (локальных) бюджетов,

2) разработку мероприятий по ликвидации непроизводственных затрат и потерь и иных удорожающих продукцию факторов, выявленных в процессе анализа,

3) оформление и представление руководству предприятия аналитических материалов по исполнению сводного и функциональных бюджетов для принятия управленческих решений и корректировки отдельных статей бюджета.

Эффективно управлять затратами означает прежде всего контролировать, т.е. своевременно выявлять факт отклонения, его причину и виновников, давать им объективную оценку. Применительно к предприятию управление издержками производства направлено на экономию живого и овеществленного труда: снижение расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, его ремонт, экономию материальных ресурсов, снижение отходов и транспортно-заготовительных расходов, экономию топлива и энергии, снижение расходов по реализации и хранению, экономию живого труда. Полный своевременный контроль за отклонениями затрат способствует оперативному принятию управленческих решений. Наиболее эффективно такой контроль может быть обеспечен только при нормативном методе учета затрат на производство, т.к. его механизм позволяет своевременно выявить отклонения в затратах, установить их виновников и причины и на этой основе построить управление затратами на производство по отклонениям.

Текущее регулирование осуществляют руководители низовых звеньев. Только в этом случае можно быстро выявить отклонение, исправить ошибку и повлиять на возможные последствия. 8

Директору предприятия предоставляются: сметы затрат по подразделениям, входящим в предприятие, административно-управленческие расходы по предприятию в целом, расходы на реализацию, издержки обращения, отчет об исполнении сметы по предприятию в целом;

Руководителю производства - затраты по подразделениям, входящим в данное производство, сведения о содержании офиса руководителя, отчет об исполнении сметы по производству;

Руководителю подразделения - затраты на основные материалы, труд основных рабочих, труд вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, энергия, топливо, техническое обслуживание, другие издержки, время простоя, итого затрат по подразделению.

На каждом из этих уровней сопоставляются затраты по плановой и фактической смете, выявляются отклонения за отчетный период и изменения по сравнению с предыдущим.

На каждом уровне управления отклонения подразделяют на благоприятные и неблагоприятные.

Наиболее полная первичная информация о затратах имеется на самом низком уровне управления. Детализация затрат уменьшается по мере продвижения к более высокому уровню управления. 7

Таким образом, директору должна поступать информация об отклонениях по предприятию, а также по тем центрам, на затраты которых он может повлиять. Принцип заключается в том, что в затраты каждого уровня должны включаться только те затраты, которые относятся к данному уровню.

1.3 Проблемы управления затратами организации